Бухгалтерская отчетность в системе управления организацией

-13

67

80

х

19. Прибыль (убыток) от операционных доходов и расходов, млн. р.

0

-523

-523

х

20. Прибыль (убыток) от внереализационных доходов и расходов, млн. р.

0

216

216

х

21. Прибыль (убыток) за отчетный период, млн. р.

-145

167

х

х

22. Налоги и сборы, платежи и расходы, производимые из прибыли, млн. р.

73

104

31

142,47

23. Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), млн. р.

-297

63

х

х

В 2003 году прибыли получено не было ни в розничной торговле, ни в заготовках, в общественном питании была получена прибыль, равная всего 1 млн. р. Убыток от операционных доходов и расходов составил 523 млн. р., а прибыль от внереализационных доходов и расходов составила 216 млн. р. Платежи, расходы, налоги из прибыли увеличились на 31 млн. р.

Нераспределенная прибыль за 2004 год составила 63 млн. р.

Основными причинами отрицательного финансового результата 2003 г. являются: невыполнение плановых и прогнозных объемов, снижение реализации по отдельным группам товаров, как определяющего показателя финансовых ресурсов торговой отрасли и, как следствие, недобор валовой прибыли.

Низким остается уровень валовой прибыли в розничной торговле, на 01.01.2005 г. он составил 18,49%, что на 0,31% ниже 2003 г.

Как же влияет на финансовое состояние увеличение счетов дебиторов? Если организация расширяет деятельность, то растет число покупателей, а следовательно и дебиторская задолженность. Т.е. рост дебиторской задолженности не всегда оценивается отрицательно. Однако необходимо отличать нормальную и просроченную дебиторскую задолженность. На анализируемом предприятии доля просроченной задолженности в общей сумме задолженности увеличилась с 12,18% до 15,92% (табл. 1.9).

Ее наличие создает финансовые затруднения, т.к. организация будет чувствовать недостаток финансовых ресурсов для приобретения производственных запасов, выплаты заработной платы и др. Кроме того, замораживание средств приводит к замедлению оборачиваемости активов. Поэтому каждая организация заинтересована в сокращении сроков погашения платежей.

Сведения, которые приводятся в пассиве баланса, позволяют определить, какие изменения произошли в структуре собственного и заемного капитала, сколько привлечено в оборот организации долгосрочных и краткосрочных заемных средств, т.е. пассив показывает, откуда взялись средства, кому обязана за них организация. Финансовое состояние организации во многом зависит от того, какие средства она имеет в своем распоряжении и куда они вложены.

Таблица 3.3 Данные о качестве дебиторской и кредиторской задолженности Кореличского райпо за 2003-2004 г. г.

Показатели	На 01. 01. 2004 г.	На 01. 01. 2005 г.	Темп роста, %
1. Дебиторская задолженность, всего (стр. 110 формы 5), млн. р.	665	1143	171,88
2. Просроченная дебиторская задолженность (стр. 140 формы 5), млн. р.	81	182	224,69
3. Доля просроченной дебиторской задолженности в общей сумме задолженности, %	12,18	15,92	130,73
4. Кредиторская задолженности (стр. 150 формы 5), млн. р.	2191	2899	132,31
5. Просроченная кредиторская задолженность (стр. 210 формы 5), млн. р.	768	613	79,82
6. Доля просроченной кредиторской задолженности в общей сумме задолженности, %	35,05	21,15	60,32

Если посмотреть в целом, то показатели деятельности Кореличского райпо за 2004г. значительно улучшились по сравнению с показателями 2003г.

2. ХАРАКТЕРИСТИКА ОСНОВНЫХ ФОРМ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

2.1 Подготовительная работа по составлению бухгалтерской отчетности и исправление ошибок, выявленных в бухгалтерском учете

Бухгалтерская отчетность фиксирует финансовое и имущественное положение организации, а также результаты ее хозяйственной деятельности. Полнота и достоверность отчетных данных зависит от последовательности и своевременности проведенных подготовительных работ по составлению годовой бухгалтерской отчетности.

Составление бухгалтерской отчетности предусматривает выполнение следующих работ:

планирование объемов и сроков работ по составлению отчетности, разработка графика их выполнения и назначение исполнителей;

изучение инструктивных материалов и проведение семинаров по составлению отчетности;

организация своевременной сдачи отчетов материально ответственными и должностными лицами;

инвентаризация имущества и финансовых обязательств с целью подтверждения достоверности статей бухгалтерского баланса;

контрольная самопроверка полноты и правильности учета реализации, затрат, внереализационных доходов и расходов, налогов и сборов, уплачиваемых в бюджет;

заполнение бухгалтерского баланса и других отчетных форм;

составление пояснительной записки к годовому бухгалтерскому отчету;

обеспечение полноты и методик учета активов и пассивов на предстоящий год.

Подготовительные работы по составлению годового бухгалтерского отчета подразделяют на три этапа: организационный; контроль достоверности отчетной информации; завершение учетных процедур отчетного года.

Организационная работа по составлению годовой бухгалтерской отчетности предусматривает подготовку и издание приказа (распоряжения) о сроках сдачи отчетной документации должностными лицами; о сроках сдачи отчетной документации должностными лицами; о сроках проведения инвентаризации дебиторской, кредиторской задолженности, иных видов активов и пассивов, а также переоценки основных средств; о сроках завершения учетных процедур в отчетном году, сверки состояния данных синтетического и аналитического учета по счетам и др. Приказом (распоряжением) по организации назначают исполнителей по участкам подготовительных работ и определяют содержание предоставляемой ими отчетной информации. В организационных мероприятиях предусматривают также изучение бухгалтерами инструктивных материалов по составлению годовой бухгалтерской отчетности и проведение семинаров с работниками бухгалтерии.

Контроль достоверности отчетной информации осуществляют путем инвентаризации имущества и финансовых обязательств, организации самопроверок учетных записей за отчетный год, проведения аудиторских проверок хозяйственно-финансовой деятельности и т. п.

Законом Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности" предусмотрено подтверждение всех статей баланса и других форм годовой отчетности организации данными инвентаризации. Инвентаризациями охватывают основные средства, нематериальные активы, товарно-материальные ценности, расходы будущих периодов, денежные средства и денежные документы, расчеты резервы предстоящих расходов и платежей, другое имущество и финансовые обязательства.

Инвентаризация проводится с целью проверки и документального подтверждения фактического наличия имущества и финансовых обязательств, выявления отклонений от учетных показателей и принятия решений по внесению изменений в данные бухгалтерского учета.

Объекты и сроки проведения инвентаризаций определяют руководители организаций и собственники имущества. Для осуществления контроля за сохранностью ценностей и работой материально-ответственных лиц текущие инвентаризации товарно-материальных ценностей и денежных средств проводятся по графику, утвержденному руководителем организации. Остатки по материальным и денежным счетам в балансе должны быть тождественны данным последней инвентаризации с учетом последующих оборотов по приходу и расходу, подтвержденных документально.

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета должны быть урегулированы и отражены в учете в том месяце, в котором была проведена инвентаризация.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности проверяют достоверность сумм остатков дебиторской и кредиторской. Субъектам хозяйствования, с которыми возникли финансовые обязательства, направляют выписки с их лицевых счетов с просьбой подтвердить задолженность на конец года. В выписке указывают документы, подтверждающие возникновение задолженности. Дебиторы и кредиторы в письменном виде подтверждают задолженность или дают письменное возражение. Урегулирование сумм задолженности оформляют двухсторонним актом сверки (инвентаризации) расчетов. На основании актов сверки расчетов и первичных документов инвентаризационная комиссия устанавливает достоверность сумм дебиторской и кредиторской задолженности, отраженной в бухгалтерском учете.

По результатам инвентаризации расчетов проводят уточнение сумм дебиторской и кредиторской задолженности.

Инвентаризация остатков по расчетным, валютным, текущим и иным счетам в банке по ссудам заключается в сверке данных бухгалтерского учета с выписками банка по соответствующим счетам. Ежегодно на 1 января обслуживающие банки требуют от своих клиентов письменного подтверждения остатков денежных средств по счетам и задолженности по ссудам.

Достоверность задолженности на конец отчетного года по расчетам с бюджетом по налогам, а также с внебюджетными фондами должна быть подтверждена актами сверки расчетов. Реальность числящейся в бухгалтерском учете задолженности по недостачам и хищениям, по расчетам с подотчетными лицами и персоналом, по прочим операциям устанавливают по документам, подтверждающим ее возникновение.

Деятельность организаций подвергается проверке со стороны органов государственного и ведомственного контроля, а также аудиторских организаций и аудиторов.

При подготовке информации для составления годового бухгалтерского отчета работники учетной и других служб проводят работу по выявлению фактов хозяйственных операций и первичных документов, не нашедших отражения в текущем бухгалтерском учете. Самоконтроль учетных записей и устранение ошибок осуществляют с целью повышения достоверности бухгалтерской отчетности.

При составлении бухгалтерской отчетности должны быть соблюдены требования нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету, по раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об изменениях в учетной политике, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации. В бухгалтерской отчетности также должна быть раскрыта информация об активах, источниках собственных средств (фондах и резервах) и обязательствах организации. Такое раскрытие может быть осуществлено организацией путем включения соответствующих показателей (в виде таблиц, расшифровок) непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в пояснительную записку.

Достоверность отчетных данных зависит также от правильной организации качества проведения заключительного цикла учетных работ и процедур, которые начинаются с приемки от материально-ответственных и должностных и подотчетных лиц письменных отчетов с документами и заканчиваются подсчетом оборотов и определением сальдо по счетам Главной книги, сверкой данных синтетического и аналитического учета, составлением оборотной ведомости по синтетическим счетам.

Бухгалтерский баланс заполняют по счетам Главной книги. Другие формы бухгалтерской отчетности заполняют по данным аналитического учета хозяйственных средств и их источников. Для составления сводной бухгалтерской отчетности подготавливают разработочные таблицы.

Бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год, квартал или месяц. Отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря календарного года.

В случае установления органами государственного и ведомственного контроля искажения отчетных данных или ошибок в бухгалтерский учет вносят исправления.

Все ошибки, возникшие в бухгалтерском учете, можно классифицировать по различным признакам.

По мотивационному признаку выделяют:

преднамеренные ошибки, которые возникают в результате реализации бухгалтером определенной цели без учета требований действующего законодательства (сокрытие существенной информации в первичных документах в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета, фальсификация первичных документов и регистров бухгалтерского учета, в том числе создание фиктивных учетных записей, безосновательное применение налоговых льгот по платежам в бюджет и завышение нормируемых сумм расходов, умышленное искажение результатов инвентаризации);

непреднамеренные (случайные) ошибки возникают без определенного умысла. Такие неточности могут быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, ошибок в расчетах, неполного учета и неправильного отражения фактов хозяйственной деятельности и др.

По степени сущности выделяют:

существенные способные повлиять на принятие решений или оценку совершенной хозяйственной операции;

несущественные ошибки, которые не могут повлиять на принимаемые решения.

По местам возникновения различают ошибки, допущенные;

в тексте (неправильное указание реквизитов и прочей текстовой информации);

в числах;

в разноске (пропуск или повтор при перенесении данных из одного регистра в другой).

По последствиям, возникшим в бухгалтерском учете, выделяют ошибки локальные и транзитные.

Локальные ошибки не влекут за собой последующих ошибок в бухгалтерском учете.

Транзитные ошибки в большей степени искажают данные бухгалтерского учета, поскольку одна допущенная неточность влечет за собой последующие неверные записи во всех регистрах бухгалтерского учета.

Одним из важнейших признаков классификации является их содержание. Согласно данному критерию ошибки классифицируются по полноте, по достоверности, периодичности корреспонденции, оценке и представлении.

Для выявления ошибок используются технические способы и методические приемы.

Достаточно часто в бухгалтерском учете допускаются ошибки, связанные с неправильным составлением бухгалтерских проводок. Такие ошибки выявляются при изучении экономической сущности хозяйственных операций, действующих нормативных документов и сведений, содержащихся в хозяйственных договорах и первичных документах.

Ошибки, выявленные в бухгалтерском учете, подлежат исправлению специальными методами. Основное правило исправления ошибок заключается в том, что произведенная ошибочная запись не может быть уничтожена. Смысл исправления ошибки состоит в том, чтобы наглядно продемонстрировать факт ее исправления.

Ошибочные записи могут быть исправлены с помощью трех наиболее распространенных способов: корректурного, метода дополнительной и сторнировочной проводки. Выбор определенного метода исправления ошибок зависит от времени их установления и экономического характера.

Корректурный способ используется для исправления ошибок, допущенных в первичных документах, кроме кассовых и банковских, или в бухгалтерских регистрах. Сущность этого способа заключается в зачеркивании одной чертой ошибочной записи или суммы и указания при необходимости правильного текста или суммы. При исправлении числовой информации зачеркивается все число даже в том случае, если в нем неверно указана только одна цифра. Если документ составлен в нескольких экземплярах, находящихся в одной организации, то исправления должны быть выполнены на каждом экземпляре в отдельности.

Сделанное исправление должно быть оговорено и подтверждено подписями лиц, которые участвовали в составлении документа, а в регистрах бухгалтерского учета -- лицом, которое сделало исправление. В зависимости от сущности исправления существуют три вида оговорок: «исправленному верить», «вписанному верить», «зачеркнутое не читать».

Использование корректурного способа исправления ошибок полностью соответствует требованию Закона «О бухгалтерском учете и отчетности», где указано, что исправление ошибочных записей должно осуществляться методами, позволяющими установить дату, основание поправки и лицо, ее осуществившее. При этом исправления не должны препятствовать прочтению изначальной записи.

Способ дополнительной проводки используется в том случае, если бухгалтерская запись сделана правильно в части указания корреспонденции счетов, но на сумму меньшую, чем следовало. В дальнейшем эта ошибка неоднократно повторяется в регистрах аналитического и синтетического учета. Это факт делает невозможным использование корректурного способа исправления ошибок.

Метод дополнительной проводки может использоваться в том случае, если ошибка сделана в регистрах бухгалтерского учета после подсчета итогов субсчетов и аналитических счетов. В этом случае при исправлении ошибки составляется документ в форме бухгалтерской справки, в которой указывается дополнительная бухгалтерская проводка на разность между необходимой суммой и суммой, фактически проведенной по счетам. При использовании различных форм учета бухгалтерская справка является основанием для внесения дополнительной проводки в бухгалтерский регистр.

В случае если ошибка выявлена после подсчета итогов по субсчетам и аналитическим счетам, но раньше, чем произведена запись в Главную книгу, исправительная запись отдельно не составляется, Если итоги регистров бухгалтерского учета и субсчетов перенесены в Главную книгу, то исправительная запись производится отдельной строкой.

С помощью сторнировочной записи ошибка исправляется в том случае, если на счетах бухгалтерского учета зафиксирована сумма больше, чем необходимая, или приводится неверная корреспонденция счетов. Для внесения исправлений сначала повторяется неправильно составленная проводка методом «красное сторно». После ее отражения в учетных регистрах записанные красными чернилами суммы отнимаются от подсчитанных оборотов. Далее составляется еще одна бухгалтерская проводка с правильной суммой или корреспонденцией счетов, которая также разносится в учетные регистры. Такой порядок записей приводит к устранению допущенной ошибки.

Достаточно часто в процессе исправления ошибок сторнировочная проводка заменяется бухгалтерской проводкой с обратной корреспонденцией счетов. Однако во многих случаях это может привести к возникновению фиктивных (несуществующих) оборотов и нарушению экономического смысла хозяйственной операции.

Порядок исправления выявленных искажений и ошибок устанавливает Инструкция о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности. Согласно ей при выявлении организацией неправильного отражения хозяйственной операции текущего периода до окончания отчетного периода исправления производятся записями на соответствующих счетах в том месяце отчетного периода, когда выявлены искажения:

в случае занижения или завышения доходов или расходов по видам деятельности, операционных или внереализационных записи производятся по дебету (кредиту) счетов 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы» и 92 «Внереализационные доходы и расходы» в корреспонденции с соответствующими счетами. Для исправления ошибки в случае завышения выручки от реализации целесообразно давать сторнировочную запись;

в случае неправильного формирования стоимости объекта вложений во внеоборотные активы исправительные записи производятся по дебету 08 счета «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту соответствующих счетов;

в случае неправильно сформированной стоимости материально-производственных запасов исправительные записи производятся по дебету счета 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» или по кредиту этих счетов в корреспонденции со счетом по учету затрат производства, расходов на реализацию и др.

Во-вторых, при выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая отчетность не утверждена, исправительные записи производятся по дебету или кредиту счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» в корреспонденции с соответствующими счетами.

И, в-третьих, при выявлении в текущем отчетном периоде ошибок и неправильного отражения хозяйственных операций на счетах в прошлые годы исправления в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности за прошлые годы после ее утверждения не вносятся. Обнаруженные ошибки в месяце их обнаружения на основании бухгалтерской справки-расчета отражаются по дебету или кредиту счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Таким образом, от последовательности и своевременности проведенных подготовительных работ зависят полнота и достоверность отчетных данных.

2.2 Содержание, оценка статей и порядок составления бухгалтерского баланса. Сравнительная характеристика бухгалтерских балансов европейских и американских вариантов

Бухгалтерский баланс (приложение А) -- одна из форм бухгалтерской отчетности. Она отражает имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату: конец месяца, квартала или года. Бухгалтерский баланс включает сальдо счетов, на которых учтены активы и пассивы организации, обеспечивая их группировку по однородным признакам.

По форме бухгалтерский баланс представляет собой таблицу, в которой статично отражено состояние активов и пассивов организаций на начало года и конец отчетного периода. В активе бухгалтерского баланса отражено имущество организации, а в пассиве -- источники его формирования, чем устанавливается равенство итогов актива и пассива. Для удобства составления и пользования бухгалтерским балансом по каждой его статье указан код синтетического счета, а также код строки. Адресное содержание статей бухгалтерского баланса облегчает контроль соответствия учетной и отчетной информации, а также проверку взаимоувязки показателей между отдельными формами бухгалтерской отчетности.

Имущество организации и источники его формирования сгруппированы по экономическому содержанию в разделы и подразделы с выделением соответствующих статей.

В бухгалтерском балансе, форма которого утверждена Министерством финансов Республики Беларусь № 16 от 17 февраля 2004 г., статьи актива сгруппированы в двух разделах: раздел 1 «Внеоборотные активы», раздел 2 «Оборотные активы», а статьи пассива -- в трех разделах: раздел 3 «Источники собственных средств», раздел 4 «Доходы и расходы», раздел 5 «Расчеты».

Статьи бухгалтерского баланса объединены по разделам по принципу взаимной увязки показателей соответствующих разделов актива и пассива баланса. Такое построение бухгалтерского баланса дает возможность провести анализ финансового состояния организации. Сопоставлением имущества и источников его формирования по соответствующим разделам актива и пассива баланса рассчитывают показатели для оценки финансового состояния субъекта хозяйствования и степени использования им собственных и заемных средств.

При составлении бухгалтерского баланса должны быть исполнены требования нормативно-правовых актов, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность, по раскрытию в нем информации об активах, источниках собственных средств, обязательствах, доходах и расходах организации. Эти пять элементов, обязательных к раскрытию, также определены международными стандартами финансовой отчетности.

При рассмотрении строения и содержания бухгалтерского баланса одним из ключевых вопросов является оценка его статей. Оценка в бухгалтерском учете есть способ перевода учетных объектов из натурального измерения в денежный. Она выполняется в целях хозяйствующих субъектов и представляет собой воплощение принципа квантификации, который заключается в том, что каждый объект должен получить денежную оценку. Деньги обеспечивают развитие всей хозяйственной деятельности. В любой момент на предприятии могут оказаться средства, которые в деньги не превращены, но могут быть превращены в будущем. Оценивая эти средства, предприятие учитывает то, что оно может за них получить. Суммируя стоимость отдельных частей имущества (актива), оно получает единую денежную массу. Эта масса есть сумма актива. Если она с годами возрастает, это свидетельствует об увеличении объемов хозяйственной деятельности.

Оценка дает возможность получить представление об общей массе имущественных средств собственника и об отдельных его частях, т.е. она показывает, как в данный момент размещены средства предприятия, его обязательства и источники собственных средств.

В разделе 1 «Внеоборотные активы» показываются данные о затратах инвестиционного характера, связанных с приобретением или созданием основных средств, нематериальных активов и других внеоборотных активов.

По статье «Основные средства» (строка 110) приводиться остаточная стоимость основных средств, как действующих, так и находящихся на реконструкции, модернизации, восстановлении, консервации или запасе, а также полученных в аренду (лизинг). Стоимость объектов основных средств, по которым в соответствии с законодательством амортизация не начисляется, показывается по данной статье по первоначальной (восстановительной) стоимости.

По статье «Нематериальные активы» (строка 120) показывается остаточная стоимость нематериальных активов.

По статье «Вложения во внеоборотные активы» (строка 140) показываются затраты на приобретение оборудования, транспортных средств, иных материальных активов длительного пользования, на строительство зданий, прочие капитальные работы и затраты.

В разделе 2 «Оборотные активы» бухгалтерского баланса приводится информация о составе материальных ценностей, дебиторской задолженности и финансовых вложений, а также о денежных средствах организации.

По соответствующим строкам группы статей «Запасы и затраты» показываются остатки материально-производственных запасов, предназначенных для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, осуществления управленческих функций (сырье, материалы и другие аналогичные ценности); для продажи (готовая продукция, товары), а также затраты организации, числящиеся в незавершенном производстве (расходах на реализацию) и в других материальных ценностях.

По строке 213 «Незавершенное производство (издержки обращения)» показываются затраты по незавершенному производству и незавершенным работам (услугам). По этой же статье показывается сумма издержек обращения (счет 44 ''Расходы на реализацию'' субсчета 2 ''Издержки обращения''), приходящиеся на остаток нереализованных товаров в организации, осуществляющей свою деятельность в торговле, снабжении и иной аналогичной деятельности.

По статье «Налоги по приобретенным ценностям» (строка220) отражаются суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие вычету или отнесению в установленном порядке в следующих отчетных периодах на соответствующие источники его покрытия.

По статье «Финансовые вложения» (строка 260) показываются инвестиции организации в уставные фонды других организаций, инвестиции организации в ценные бумаги и т. п. а также предоставленные организацией другим организациям займы.

По статье «Денежные средства» (строка 270) показывается остаток денежных средств организации в кассе, на расчетных, валютных и специальных счетах в банках, а также денежные переводы в пути. Расшифровка движения денежных средств приводится в отчете о движении денежных средств.

В разделе 3 « Источники собственных средств» показываются сформированные в прошлые отчетные периоды фонды и резервы организации, а также сумма нераспределенной прибыли или непокрытого убытка отчетного периода и прошлых лет.

По статьям «Нераспределенная прибыль» (строка 540) и «Непокрытый убыток» (строка 550) показывается остаток прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы на отчетную дату и принятых решений по ее использованию, или остаток непокрытого убытка, полученного по результатам деятельности организации за периоды, предшествующие отчетному, а также суммы, направленные на его уменьшение.

По статье «Целевое финансирование» (строка 560) организации отражают остатки поступивших и неиспользованных целевых средств.

По разделу 4 «Доходы и расходы» приводится информация об остатках сумм доходов и расходов, учитываемых на счетах 8 раздела Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь № 89 от 30 мая 2003 г.

По статье «Резервы предстоящих расходов» (строка 610) показываются остатки средств, зарезервированных организацией в соответствии с действующим законодательством и учетной политикой в целях равномерного включения предстоящих расходов в затраты на производство и расходы на реализацию.

По статье «Расходы будущих периодов» (строка 620) показываются данные о произведенных в отчетном периоде расходах, относящимся к будущим периодам.

По статье «Доходы будущих периодов» (строка 630) отражаются доходы, полученные в отчетном году, но относящиеся к будущим периодам, а также иные суммы, учитываемые в соответствии правилами бухгалтерского учета и законодательством Республики Беларусь на счете 98 «Доходы будущих периодов».

По статьям «Прибыли отчетного года» (строка640) и «Убыток отчетного года» (строка650) показывается сумма полученного по данным бухгалтерского учета финансового результата на отчетную дату. По окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается заключительной записью декабря по дебету (кредиту) счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту (дебету) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

При рассмотрении итога деятельности отчетного года и решения вопроса об источниках покрытия убытка (как отчетного года, так и прошлых лет), на эти цели могут быть направлены:

нераспределенная прибыль последующих лет организации (за исключением учтенной в качестве источника покрытия капитальных вложений) в порядке ее распределения;

резервный фонд, образованный в соответствии с законодательством;

добавочный фонд (за исключением сумм прироста стоимости имущества по переоценке).

В разделе 5 «Расчеты» приводятся данные о составе обязательств организации -- кредитах и займах, расчетах с поставщиками и подрядчиками, расчетах по оплате труда и т.д.

Проблема оценки статей баланса в теории и практике как в Республике Беларусь, так и за рубежом уже давно волнует специалистов.

Вывод о существовании какой-то объективной единой оценки актива сделать невозможно, поскольку за каждым методологическим приемом лежат интересы определенных групп. Для западного учета и внешних пользователей финансовой отчетности в большей степени приемлема оценка имущества по ценам реализации. Их интересует, сколько стоит реально сегодня имущество предприятия, а не сколько тратит администрация. Для внутренних пользователей отчетности активна оценка по цене приобретения. Это позволяет знать, во что обошлись предприятию имеющиеся у него на балансе средства, иметь правильно определенный, обеспеченный деньгами финансовый результат В таблице 2.1. представлена действующая и предлагаемая оценки статей баланса в бухгалтерской отчетности.

Таблица 2.1 Оценка статей бухгалтерского баланса

Статьи баланса	Действующая оценка в балансе	Предлагаемая оценка в балансе
Основные средства	Остаточная стоимость (фактические затраты приобретения, сооружения, изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации)	Текущая стоимость
Нематериальные активы	Остаточная стоимость (фактические затраты на приобретение, изготовление и затраты по ихдоведению до состояния, в котором они пригодны к использованию, за минусом начисленной амортизации)	Текущая стоимость планируемых доходов от эксплуатации объектов
Финансовые вложения	Фактические затраты для инвестора	Рыночные цены
Незавершенные капитальные вложения	Фактические затраты для застройщика (инвестора)	Фактические затраты
Запасы	Цена возможной реализации, если она ниже стоимости приобретения	Фактическая себестоимость	Накопленная стоимость (фактические затраты), не превышающие чистую стоимость реализации (основывается на рыночных ценах)
Готовая продукция		Фактическая или нормативная себестоимость
Товары		Стоимость приобретения
Товары отгруженные		Фактическая или нормативная себестоимость, включая затраты, связанные с реализацией
Дебиторская задолженность	Продажные цены	Дисконтированная стоимость

Текущая стоимость имеет ряд преимуществ по сравнению с оценкой по себестоимости. Во-первых, она представляет собой наилучшую оценку для целей прогнозирования. Во-вторых, учитывает потенциальные прибыли и убытки. В-третьих, она представляет оценку актива предприятия в случае приобретения им одних и тех же активов. В-четвертых, отражение активов в текущей оценке более реально, чем сложение затрат, которые имеют место в разные отчетные периоды.

Для основных средств текущей стоимостью может быть цена аналогичных активов, находящихся в эксплуатации, такого же состояния и возраста при наличии рынка таких активов: цена, исчисленная на основе стоимости приобретенного идентичного нового актива за минусом накопленной амортизации и др.

Дебиторскую задолженность следует учитывать по дисконтированной оценке суммы, которая будет получена в срок погашения, откорректированной на величину резерва по сомнительным долгам. Вместо дисконта можно использовать рыночную ставку процентов за кредит соответствующего уровня риска.

Выбор оценки диктуется задачами бухгалтерской отчетности и интересами пользователей в условиях рынка. Кроме того, выбор способов и методов оценки объектов может быть обусловлен внешними факторами, средой и условиями, в которых функционирует предприятие. Например, производимая оценка капитала может зависеть от способов его формирования, оценка внеоборотных активов от экономической выгоды их приобретения и использования, оценка других ликвидных активов от оборачиваемости оборотногокапитала, оценка доходов от используемой политики цен.

Любой из выбранных подходов к оценке не только диктуется и зависит от конкретного фактора, но и дает свои результаты. Информация, сформированная в бухгалтерской отчетности, служит основой для принятия пользователями соответствующих решений.

Статьи бухгалтерского баланса заполняются на основании остатков по счетам Главной книги на 1 января 2004 г. организации осуществляют перенос остатков с Плана счетов на Типовой план счетов. Следовательно, при заполнении бухгалтерского баланса работники бухгалтерских служб должны руководствоваться данными по счетам Главной книги после переноса остатков. Ряд статей бухгалтерского баланса составляется с привлечением аналитического учета.

Что касается зарубежных стран, то в них в течение нескольких десятилетий существует деление бухгалтерского учета на финансовый и управленческий. Финансовая отчетность составляется по данным финансовой бухгалтерии, которая является самостоятельным автономным подразделением.

Безусловно, главным финансовым документом организаций США является бухгалтерский баланс, в котором отражается информация о стоимости и структуре имущества, находящегося в собственности хозяйствующего субъекта, финансовых источниках этого имущества инвестициях, сделанных за отчетный период.

В США отсутствует единый план счетов. Каждая операция сама формирует тот план счетов, который считает приемлемым для себя. Это делает бухгалтеров более независимыми в выборе методологических решений, но осложняет сопоставимость данных. Особенность американской системы бухгалтерского учета проявляется в том, что финансовая отчетность включает подробные расшифровки по каждому бухгалтерскому счету.

В США отсутствуют также единые отчетные формы и обязательные для всех бланки. Бухгалтерский баланс отличается большей компактностью, укрупнением показателей по сравнению с белорусскими отчетными формами. Поэтому они менее наглядны, но в то же время в большей степени аналитичны.

Существенной особенностью бухгалтерского учета в США следует признать составление консолидированной отчетности. Консолидация обусловлена тем, что фирма, вложив определенные средства в дочерние организации при заполнении бланков отчетности должна включить в них и те средства, которые она контролирует в своей дочерней организации.

Для белорусской системы учета консолидация -- явление новое и его не следует путать со сводной отчетностью, представляющей собой механизм агрегирования отдельных балансов.

В США крайне редко применяется метод сторнирования. К особенностям американской школы учета следует отнести и широкое использование смешанных проводок, когда одновременно дебетуется и кредитуется несколько счетов.

В отличие от англо-американских стран европейские бухгалтера ориентированы на возможно более точное соблюдение норм законодательства, прежде всего налогового.

Так, например, в Германии считается, что истинное и справедливое отражение финансового положения достигается четким соблюдением требований нормативно-правовых документов, даже, если последние допускают, например, создание скрытых резервов. В европейских странах не декларируется принцип приоритете содержания над формой, т. к. во главу угла ставится буква закона. Существует совершенно неизвестный в англо-американской системе принцип обязательственности, согласно которому счета Главной книги являются непосредственной основой для исчисления налогов. Кроме того, в европейских странах существует законодательно установленный план счетов, что не соответствует практике стран англо-американского учета. В европейских странах действует налоговый режим, при котором публикуемая годовая отчетность служит основой для налогообложения. Акционерные общества обязаны представлять в налоговые органы баланс и подробный отчет о прибылях и убытках, а налоговые органы могут оспаривать содержание отчетности и делать корректировки для определения базы налогообложения.

Кроме того, бухгалтерский баланс отличается большей компактностью, укрупнением показателей по сравнению с белорусскими отчетными формами.

Требования консолидации отчетности применяются ко всем компаниям, которые удовлетворяют определенному критерию, независимо от их организационно-правовой формы.

В каждой стране выбор правил ведения учета регулируется. Правила учета и механизм управления организациями отражает экономические и политические процессы, происходящие в странах, а не просто результат адаптации к рынку.

Финансовые отчеты готовили и использовали задолго до того, как возникло регулирование учета и даже, если не принимать в расчет расходы на регулирование, никто еще не доказал, что оно улучшило качество отчетов. Поскольку трудно определить, какие конкретно экономическое проблемы должно было разрешить регулирование учета и отчетности, нелегко понять, почему оно принимает разные формы в странах мирового сообщества.

Совершенствование отчетности и приближении ее к международным стандартам является одной из основополагающей проблем качественной информационной базы для финансового анализа. От ее содержания зависит полнота и объективность оценки финансового состояния предприятия, стабильность хозяйственных связей между субъектами хозяйствования.

Необходима такая структура и содержание отчетности, которые бы, основываясь на международных стандартах, учитывали национальные особенности экономики, нормативно-правовой базы, методологии учета и в полной мере отвечали современным вопросам управления.

За последние годы сделаны существенные подвижки в этом направлении в нашей республике, свидетельством чему является вновь утвержденная отчетность.

Что же положительного и чего не достает в новой отчетности?

Прежде всего, следует положительно оценить изменения в третьем разделе баланса. Он стал более информационно емким и понятным. К положительным моментом следует отнести и то, что резерв предстоящих расходов и платежей и доходы будущих периодов наконец-то вынесены из состава заемных средств и показываются в составе источников четвертого раздела, которые приравниваются к собственным. В результате отпадает необходимость в перегруппировке статей при расчете величины многочисленных финансовых коэффициентов, где участвуют собственные и заемные средства.

Правильно поступили разработчики баланса, вынеся из состава запасов товары отгруженные, поскольку по своей сути это уже не запасы предприятия, а средства в расчетах. Фактически это дебиторская задолженность, которую следовало бы показывать в балансе на по себестоимости, а по отпускным ценам. Тогда реальнее оценивалась бы структура оборотных активов.

Наряду с отмеченными положительными моментами, которые повышают аналитические возможности бухгалтерского баланса, следует остановиться и на некоторых недостатках нового баланса.

Одним из них является то, что долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения отражаются по одной статье. Если в бухгалтерском учете их можно учитывать на одном счете, то в балансе такое объединение недопустимо. Отнесение долгосрочных финансовых вложений к оборотным активам приведет к искажению многих финансовых коэффициентов.

В предыдущей форме бухгалтерского баланса раздельно отражалась сумма долгосрочной дебиторской задолженности, сроки погашения которой наступят более чем через 12 месяцев после отчетной даты, и краткосрочная дебиторская задолженность, погашение которой ожидается в течение ближайших 12 месяцев. В новом балансе она отражается общей суммой, в результате чего затрудняется группировка активов по степени их ликвидности.

К недостаткам баланса следует отнести также и то, что сейчас в одном разделе отражаются и краткосрочные и долгосрочные обязательства. При расчете многих финансовых коэффициентов придется из общего итога по пятому разделу вычитать долгосрочные кредиты и займы. Плохо и то, что одной суммой отражаются и кредиты и займы. Не отражаются в балансе и вексельные займы предприятия, хотя эти сведения можно найти в приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

В связи с вышеизложенным можно предложить для Республики Беларусь следующую форму бухгалтерского баланса (табл. 2.2).

Таблица 2.2 Предлагаемая модель бухгалтерского баланса

Актив	Код	Пассив	Код
1. Внеоборотные активы		Собственный капитал
Нематериальные активы:		Уставный капитал	310
остаточная стоимость	110	Неоплаченный капитал(минус)	320
первоначальная стоимость	111	Изъятый капитал (минус)	330
износ	112	Добавочный капитал	340
Незавершенное строительство	120	Дополнительно вложенный капитал	350
Основные средства:	130	Резервный капитал	360
остаточная стоимость	131	Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)	380
первоначальная стоимость	132	Чистая прибыль отчетного периода	390
износ	133	Всего по разделу 3	399
Долгосрочные финансовые инвестиции	140
участие в капиталах других предприятий	141
прочие финансовые инвестиции	142	4. Обеспечение будущих платежей и затрат
Задолженность по начисленным доходам будущих периодов	150	Резерв предстоящих расходов и платежей	410
Долгосрочная дебиторская задолженность	160	Доходы будущих периодJв	420
Расходы будущих периодJв (долгосрочные)	170	Целевое финансирование	430
Отсроченные налоговые активы	180	Прочее обеспечение	440
Авансы выданные (долгосрочные)	190
Прочие внеоборотные активы	195	Итого по разделу 5	499
Итого по разделу 1	199
2.Оборотные активы
Запасы	210	5. Долгосрочные обязательства
сырье и материалы	211	Долгосрочные кредиты банка	510
животные на выращивании и откорме	212	Долгосрочные займы	520
незавершенное производство	213	Отсроченные налоговые обязательства	530
расходы будущих периодов краткосрочные (до одного года)	214	Задолженность по лизинговым операциям	540
готовая продукция	215	Векселя, выданные на период более одного года	550
товары	216	Прочие долгосрочные обязательства	560
Краткосрочная дебиторская задолженность за товары, работы, услуги	220	Итого по разделу 5	599
Поправка на сомнительные долги (минус)	230	6. Текущие обязательства
Векселя полученные	240	Краткосрочные кредиты банка	610
НДС к возмещению	250	Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам	620
Прочая дебиторская задолженность	260	Векселя, выданные на срок до одного года	630
В том числе по расчетам:		Кредиторская задолженность за товары, работы	640
с бюджетом	261	Текущие обязательства:	650
по выданным краткосрочным авансам	262	по полученным авансам	651
задолженность персонала	263	бюджету по налогам и сборам	652
по внутренним расчетам	264	по внебюджетным платежам	653
прочая дебиторская задолженность	265	по страхованию	654
Текущие финансовые инвестиции	270	по оплате труда	655
Денежные средства и их эквиваленты:	280	с участниками	656
в национальной валюте	281	по внутренним расчетам	657
в иностранной валюте	282	Прочие текущие обязательства	660
Прочие оборотные активы	290	Итого по разделу 6	699
Итого по разделу 2	299
Баланс	300	Баланс	700

Структура данного баланса не требует никаких перегруппировок при анализе финансового состояния предприятия. Первый раздел актива более реально отражает величину долгосрочных активов, так как он включает сумму долгосрочной дебиторской задолженности и отсроченных активов, которые по своей сущности можно приравнять к долгосрочным финансовым займам, предоставляемым другим субъектам хозяйствования. Расходы будущих периодов (отсроченные расходы) представляют собой уже понесенные издержки, оплата которых отложена на будущие периоды. Их также целесообразно отражать в первом разделе актива, поскольку по своей сути это амортизируемый актив долгосрочного характера, рассчитанный на будущие результаты деятельности.

Второй раздел актива очищен от статей долгосрочного характера, период оборота которых превышает продолжительность операционного цикла.

В соответствии с международными стандартами все показатели отчетности должны отражаться в нетто-оценке. Поэтому по ряду статей актива баланса приводится учетная стоимость имущества, сумма начисленного износа или оценочных резервов и чистая его стоимость, что очень удобно при анализе имущественного положения предприятия.

Рационально построен и третий раздел пассива баланса, итог которого показывает реальную (оплаченную) величину собственного капитала или величину чистых активов предприятия. Сумма третьего и четвертого разделов -- это собственные и приравненные к ним средства предприятия.

Заемные средства в данном балансе отражены в пятом и шестом разделах. При этом сделана четкая их группировка по срокам до погашения, что упрощает процедуру оценки ликвидности баланса и методику расчета целого ряда показателей.

Предложения изменения бухгалтерского баланса значительно повысят его аналитические возможности, позволят более объективно оценивать финансовое состояние хозяйствующих субъектов и эффективность использования ими совокупного, оборотного, собственного и заемного капитала.

2.3 Характеристика других типовых форм бухгалтерской отчетности и их совершенствование

В состав бухгалтерской отчетности для организаций всех форм собственности, кроме бухгалтерского баланса, входят отчет о прибылях и убытках, отчет о движении источников собственных средств, отчет о движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу, отчет о движении целевых средств и пояснительная записка.

Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) (приложение Б) характеризует финансовые результаты деятельности организации за отчетный период. Он составляется организацией по итогам работы за год (квартал). В отчете приводятся данные за отчетный период и за аналогичный период прошлого года. Данные о доходах, расходах и финансовых результатах формируются нарастающим итогом с начала года до отчетной даты. Порядок представления данных в отчете зависит от принятого порядка признания организацией доходов, от характера деятельности организации, размера и условий их получения.

Форма отчета о прибылях и убытках, утвержденная Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.02.2004 г.изменилась в соответствии с Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31 марта 2005 г., № 40.

В новой форме отчета о прибылях и убытках не раскрываются показатели, рассчитываемые для целей налогообложения и составления налоговой декларации. Кроме того, значительным отличием является то, доходы показываются с учетом налогов, сборов, платежей, отдельной строкой показываются налоги, сборы, платежи, а затем отражаются доходы за минусом этих налогов, сборов, платежей.

По статье «Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг» (строка 010) показывается выручка от реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг, учитываемая по кредиту счета 90 «Реализация» без вычета налогов, сборов, платежей, начисляемых по дебету счета 90 «Реализация», для определения финансовых результатов от реализации.

По статье «Налоги, включаемые в выручку от реализации товаров, продукции, услуг» (строка 020) отражаются налоги, начисляемые по дебету счета 90 «Реализация».

По статье «Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг за минусом НДС и других обязательных аналогичных платежей» (строка 030) показывается выручка от реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг, учитываемая по кредиту счета 90 «Реализация» за вычетом налогов, начисляемых по дебету счета 90 «Реализация».

Если в соответствии с законодательством организация получает бюджетные субсидии на покрытие убытков от реализации товаров, продукции, работ, реализованных по ценам ниже понесенных расходов на изготовление (оказание), то указанные суммы субсидий показываются по строке 011.

При определении себестоимости реализованной продукции, работ, услуг, отражаемой по статье «Себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг» (строка 040), руководствуются Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг).

По статье «Управленческие расходы» (строка 050) отражаются суммы, учтенные на счетах 25»Общепроизводственные расходы» (в части условно-постоянных расходов) и 26 «Общехозяйственные расходы» в соответствии с установленным порядком и списываемые при определении финансовых результатов непосредственно в дебет счета 90 «Реализация».

По статье «Расходы на реализацию» (строка 060) отражаются:

организацией, занятой производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, -- расходы по сбыту, учитываемые на счете 44 «Расходы на реализацию» и относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам;

организацией, занятой в торговле, снабженческой, сбытовой и иной посреднической деятельности, -- издержки обращения, учитываемые на счете 44 «Расходы на реализацию и приходящиеся на реализованные товары.

В разделе 2 «Операционные доходы и расходы» раскрывается информация о суммах полученных доходов и соответствующих расходах, оказывающих существенное влияние на финансовые результаты деятельности организации за отчетный период.

По статьям раздела 3 «Внереализационные доходы и расходы» показываются результаты от внереализационных доходов и расходов.

По статье «Налоги и сборы, производимые из прибыли» показываются отраженные в бухгалтерском учете суммы налога на прибыль (доход), налога на недвижимость и другие налоги и сборы, исчисляемые организацией за счет прибыли и учтенные на счете 99 «Прибыли и убытки».

По статьям «Прибыль (убыток) от реализации», «Прибыль (убыток) от операционных доходов и расходов», «Прибыль (убыток) от внереализационных доходов и расходов» и «Итого прибыль (убыток) за отчетный период» показывается прибыль организации за отчетный период. При заполнении вышеназванных строк сумма убытка отражается со знаком минус.