Бухгалтерский учет затрат и издержек обращения торгового предприятия

В соответствии с правилом (стандартом) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности» предусматривается заключение из одной части, содержащее следующие элементы: название; адресат; сведения об аудиторе; сведения об аудируемом лице; вводную часть; описание объема аудита; мнение аудитора; дату аудиторского заключения; подпись аудитора. При этом под составлением заключения в одной части понимается лишь тот факт, что оно не делится на заключение для аудируемого лица и налоговых органов.

На аудиторское заключение как часть бухгалтерской отчетности экономического субъекта, подлежащего обязательному аудиту, возложена роль индикатора, способного повлиять на мнение заинтересованного пользователя.

Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям делать правильные выводы о и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность в аудите».

Основными элементами аудиторского заключения являются:

наименование;

адресат;

3) сведения об аудиторе: организационно-правовая форма 11 наименование, для индивидуального аудитора -- фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии; членство и аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

сведения об аудируемом лице: организационно-правовая форма и наименование; место нахождения; номер и дата свидетельства о государственной регистрации; сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;

вводную часть;

часть, описывающую объем аудита;

часть, содержащую мнение аудитора;

дату аудиторского заключения;

содержит три части: вводную, аналитическую и итоговую.

Вводная часть включает все необходимые сведения об аудиторской фирме или аудиторе, работающем самостоятельно. Обязательно указывают номера квалификационных аттестатов на право заниматься аудиторской деятельностью.

Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской фирмы экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций. Аналитическая часть должна быть адресована администрации экономического субъекта.

Результаты проверки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта включают: системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности субъекта; описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствий системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности субъекта.

Результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта отражают: общую оценку соблюдения установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности; описание выявленных в ходе аудита существенных нарушений порядка ведения учета и подготовки отчетности.

Результаты проверки соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций обобщают: цель и характер рассмотрения соответствия ряда совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций законодательству и нормативным актам; описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствий в совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операциях законодательства Российской Федерации.

Оценка общих результатов проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций может быть выражена в произвольной форме. Однако для облегчения работы аудиторов в этих целях целесообразно принять внутрифирменный стандарт, где будут конкретизированы рассмотренные положения и приведена примерная форма отчета аудиторской фирмы.

Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Она должна включать: название данной части; наименование адресата итоговой части; наименование экономического субъекта; объект аудита; указание на нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность; распределение ответственности экономического субъекта и аудиторской фирмы в отношении бухгалтерской отчетности; указание на нормативный акт, в соответствии с которым проводился аудит; изложение существенных обстоятельств, приведших к составлению аудиторского заключения в форме, отличной от безусловно положительного, и оценку в стоимостном выражении, если это возможно, влияния обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта; мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности заключения, выдаваемого аудиторской фирмой, должна быть озаглавлена «Заключение аудиторской фирмы». В итоговой части должен быть указан нормативный акт, который регулирует бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации и которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность.

В итоговой части должно быть описано распределение ответственности между экономическим субъектом и аудиторской фирмой в отношении бухгалтерской отчетности. При этом подразумевается, что экономический субъект несет ответственность за подготовку и достоверность бухгалтерской отчетности, в отношении которой аудиторская фирма проводила аудит; аудиторская фирма несет ответственность за высказанное на основе проведенного аудита мнение о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Итоговая часть не может быть датирована ранее даты подписания бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Каждая страница аудиторского заключения подписывается аудитором, проводившим проверку, и заверяется его личной печатью. Кроме того, аудиторское заключение подписывается руководителем аудиторской фирмы и заверяется печатью аудиторской фирмы.

Экономический. В этой связи аналитическая и итоговая части могут подписываться и скрепляться печатью отдельно. Что касается первой и второй частей заключения, то они носят конфиденциальный характер и без согласия экономического субъекта не подлежат разглашению. Аудиторы и аудиторские фирмы также не вправе передавать сведения, полученные в процессе проверки, третьим лицам для использования в предпринимательской деятельности.

Правило (стандарт) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» может иметь семь видов аудиторского заключения:

аудиторское заключение с выражением безоговорочно положительного мнения;

аудиторское заключение с выражением мнения с заключительной частью, привлекающей внимание;

аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за ограничения объема;

аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мнения из-за ограничения объема;

аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой из-за разногласия относительно учетной;

аудиторское заключение, содержащее отрицательное мнение из-за разногласия относительно учетной политики или адекватности представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В соответствии с законодательством ООО «Схема» пользуется услугами внешних аудиторов с целью подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности и установления ее соответствия критериям и общепринятым правилам бухгалтерского учета. Официальным документом, регламентирующим взаимоотношения предприятия и аудиторской фирмы, является договор на проведение аудиторской проверки.

На данный момент ООО «Схема» пользуется услугами сторонней аудиторской фирмы ООО «Эксперт-Консалтинг».



Глава 3. Анализ затрат и себестоимости в торговле

3.1 Система показателей затрат и себестоимости, задачи анализа и источники информации

В Российском законодательстве себестоимость определяется как стоимостная оценка используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, топлива, материалов, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на её производство и реализацию. Павлова Л. Н. Финансовый менеджмент. / Л. Н. Павлова. - М.: ЮНИТИ -ДАНА, 2003. - С.132.

На предприятии планируются и учитываются следующие основные показатели издержек производства: затраты на производство, себестоимость товарной и реализованной продукции, затраты, себестоимость отдельных важнейших изделий.

При анализе издержек производства используются также показатели: затраты предметов труда на один рубль товарной продукции, затраты трудовые (заработная плата и расходы на социальное страхование) на один рубль товарной продукции, производство на рубль затрат (полной себестоимости) и др.

Получение наибольшего эффекта с наименьшими затратами, экономия трудовых, материальных и финансовых ресурсов зависят от того, как решает предприятие вопросы снижения себестоимости продукции.

Одна из основных целей предприятия, ведущего свою экономическую деятельность в рыночных условиях, -- получение максимально возможной прибыли. Существует достаточно большое количество способов, с помощью которых предприятие может зарабатывать прибыль и в последствии превращать ее в деньги. И для каждого способа наиболее важным фактором является, направленной на получение прибыли. Если предприятие не уделяет должного внимания издержкам, они начинают вести себя непредсказуемо, вследствие чего величина прибыли закономерно уменьшается и зачастую становится отрицательной, т.е. деятельность начинает приносить убытки.

Основными задачами анализа издержек предприятия являются:

· оценка обоснованности расчетных величин затрат (нормативов);

· выявление и измерение влияния факторов, положительно и отрицательно влияющих на некоторые виды затрат;

· изучение структуры себестоимости и определение влияния различных факторов на ее резервов дальнейшего снижения себестоимости и разработка мероприятий по использованию этих резервов.

Объектами анализа служат общая сумма затрат на производство и реализацию продукции, отдельные виды затрат, в том числе себестоимость товарной и реализованной продукции, затраты на с предыдущим (базовым) периодом, экономия от снижения себестоимости товарной продукции, затраты на 1 руб. товарной продукции по отдельным калькулируемым группам. Пястолов С.М. Анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия./ С.М. Пястолов. - М.: Академия, 2004.-С. 82.

Источниками информации при анализе затрат на производство и анализе себестоимости продукции являются форма № 5 квартальной отчетности и формы № 5 (разд. 6) и № 2 годовой отчетности.

Кроме того, необходимо использовать материалы ежедневного учета затрат, различного рода регистры бухгалтерского учета. Отчеты о работе цехов, участков и бригад также служат источниками информации для анализа себестоимости продукции отдельных подразделений предприятия.

В реальной практике менеджеры предприятия не уделяют должного внимания издержкам по той простой причине, что не могут достаточно детально их описать. Зачастую им просто трудно факторов бизнеса. В то же время осознание того, что издержки играют наиболее существенную роль в бизнесе, начинает овладевать менеджерами предприятия. На этой стадии принципиальным является принятие решения о том, что следует потратить время, энергию, а также деньги для того, чтобы детально проанализировать основные издержки и в дальнейшем научиться ими управлять.

Таким образом, весьма актуальной представляется задача изучения основных положений анализа издержек, которые помогут разобраться в характере возникновения и поведения издержек на практике и в дальнейшем дадут возможность создать систему управления издержками. Приведенный методический материал имеет исключительно практическую направленность и, прежде всего, служит целям достижения понимания практикующими менеджерами состояния издержек на их предприятии.

В формального финансового (бухгалтерского) учета. Существенным отличием управленческого учета являются следующие факторы:

· управленческий учет - это внутреннее дело каждого предприятия и его основные форматы не должны следовать каким-либо узаконенным положениям,

· предприятие занимается управленческим учетом для целей внутреннего анализа эффективности своей деятельности и планирования этой деятельности на будущее,

· управленческий учет нацелен на будущее, а не просто является фиксацией достигнутого состояния. Маркарьян Э.А. Финансовый анализ: Учебное пособие. / Э.А. Маркарьян, Г.Г. Герасименко. - М.: Приор, 2003. - С. 94.

Анализ издержек начинается с построения их классификаций, которые помогут получить комплексное представление о свойствах и основных характеристиках издержек. Следует подчеркнуть, что издержки как исключительно сложное явление не могут быть представлены с помощью к классификации издержек, с точки зрения различных критериев их оценки и понимания. Совокупность представленных классификаций позволит дать полное представление о феномене издержек и их основных характеристиках. В самом общем случае любое предприятие может быть отнесено к производственным, торговым или предприятиям сферы обслуживания. То, о чем пойдет речь дальше имеет место для любого предприятия, однако наибольшее внимание будет уделено производственным предприятиям, поскольку они имеют наиболее сложную структуру издержек. Следует еще раз отметить, что классификация издержек не является самоцелью, а создает необходимые условия для последующего анализа издержек.

3.2 Анализ затрат торгового предприятия по элементам. Структурный анализ затрат

Классификация, как правило, предполагает некоторую условность. Кроме того, в среде экономистов-практиков порой встречается мнение, что классификации носят чисто умозрительный характер, а практическая их ценность весьма сомнительна. Однако опыт успешных предприятий в немаловажное значение для организации оптимального управления ими и соответственно для их снижения и максимизации прибыли. При этом многие исследователи считают, что в едином блоке анализа следует давать характеристику затратам не только на производство продукции, но и на ее реализацию. В данном изложении автор будет придерживаться этой точки зрения.

На первом этапе анализа, в рамках исследования производственных затрат, решаются вопросы определения себестоимости продукции (работ, услуг).

В зависимости от расходов, включаемых в себестоимость, принято различать следующие ее виды (рис. 3.1 продукции и управленческих расходов.

Производственная себестоимость представляет собой цеховую себестоимость, увеличенную на сумму общехозяйственных расходов. Как правило, это себестоимость, по которой продукция сдается на склад (стоимость услуг, предоставляемых потребителям); полная -- сумма затрат на производство и реализацию продукции, т.е. к производственной себестоимости добавляются суммы затрат, и фактическую себестоимость продукции. Разница заключается в том, что в плановую себестоимость не включаются непроизводительные расходы, а часть расходов (на представительские расходы, командировки и т.п.) принимается в пределах установленных нормативов.

Информация о величине себестоимости единицы продукции позволяет:

а) правильно определить цену товарной продукции;

б) предвидеть и контролировать затраты, связанные с процессом производства продукции;

в) определить всей реализованной продукции.

Существуют два основных метода расчета себестоимости единицы продукции: позаказный и попроцессный. Выбор метода расчета определяется характером производства данного предприятия. Рожнова О.В. Бухгалтерский учет: Учебное пособие /О.В, Рожнова, С.Н. Гришкина.-М.: Юристпруденция, 2006.-С. 52.

Метод калькулирования себестоимости используется предприятиями, которые производят продукцию одного вида или несколько совершенно обособленных видов продукции (например самолеты, мосты, свадебные приглашения). При позаказном методе расчета соблюдаются следующие условия:

а)все производственные затраты относятся к соответствующему виду продукции;

б)затраты собираются за период полного завершения работ, а не за стандартный временной интервал, например неделя или месяц.

В позаказном методе обычно учитываются все затраты (по всем калькуляционным статьям), относящиеся к данному заказу.

Попроцессный (например, компании по производству красок, автомобилей или готовых завтраков). В этом случае соблюдаются следующие условия:

а)производственные затраты собираются по отдельным подразделениям, не по видам продукции;

б)затраты собираются за отчетный период.

Система попроцессного калькулирования себестоимости используется, главным образом, предприятиями, которые производят большое количество сходных продуктов и имеют непрерывный производственный процесс. Задачей такой системы является определение затрат на единицу продукции и конечных сальдо счетов «Незавершенное производство» и «Готовая продукция». Методика попроцессного калькулирования себестоимости включает в себя:

а) расчет единиц условно законченной продукции;

б) расчет себестоимости единицы производства одной условной единицы продукции;

в) расчет итоговой себестоимости.

Условные единицы представляют собой сумму количества изделий, начатых и законченных в течение данного периода времени, и количества частично готовых изделий. Поскольку движение продукта в производствах, использующих систему расчета себестоимости процесса, происходит по способу «первый вошел, первый вышел», для расчета себестоимости часто используется метод ФИФО. Альтернативный метод, называемый методом расчета средней стоимости, несколько менее точен по сравнению с методом ФИФО, но проще в применении. В соответствии с методом средней стоимости предполагается, что изготовление изделий, периода. Количество условных единиц как для материальных, так и для добавленных затрат (прямые трудовые затраты плюс общепроизводственные расходы) подсчитывается в условном объеме продукции. Рожнова О.В. Бухгалтерский учет: Учебное пособие /О.В, Рожнова, С.Н. Гришкина.-М.: Юристпруденция, 2006.-С. 51.

Указный метод применяется для расчета себестоимости конкретных видов продукции (работ, услуг), попроцессный метод оперирует с себестоимостью продукции за определенный период времени.

Себестоимость продукции как категория бухгалтерского учета оценивается по элементам затрат, которые перечислены в Положении о составе затрат. К ним относятся материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных фондов, прочие затраты.

Себестоимость принято также оценивать по калькуляционным статьям затрат. Тем самым облегчается входят:

1. сырье и материалы;

2. возвратные отходы (вычитаются);

3. покупные и комплектующие изделия, полуфабрикаты, услуги сторонних организаций;

4. топливо и энергия на технологические цели;

5. основная заработная плата производственных рабочих;

6. дополнительная заработная плата производственных рабочих;

7. отчисления на социальные нужды;

8. расходы на содержание машин и оборудования;

9. общепроизводственные расходы;

10. общехозяйственные расходы;

11. потери от брака;

12. прочие.

Статьи 1--9 составляют цеховую себестоимость, 1--10 -- производственную и 1 -- 13 -- полную.

Однако прямая связь между элементами затрат и калькуляционными статьями явно не прослеживается. Материальные затраты могут относиться не только к калькуляционным статьям 1--4, но и входить в состав расходов, учитываемых в статьях 8 --13. По калькуляционным статьям 5, 6, 7 учитываются соответственно заработная плата и начисления на нее только производственных рабочих, в то время как в элементы затрат на оплату труда и отчислений на социальное страхование входят соответствующие затраты аппарата управления. Амортизационные отчисления могут входить в состав калькуляционных статей 8 --10 и 13. Рожнова О.В. Бухгалтерский учет: Учебное пособие /О.В, Рожнова, С.Н. Гришкина.-М.: Юристпруденция, 2006.-С. 52.

Группировка затрат по элементам необходима, чтобы изучить факторы, определяющие материалоемкость, энергоемкость, трудоемкость, фондоемкость и установить влияние организационно-технических мероприятий на структуру затрат. Например, если доля заработной платы уменьшается, а доля амортизации увеличивается, то это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, о росте производительности труда. Удельный вес зарплаты сокращается и в том случае, если увеличивается доля покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, что свидетельствует о повышении уровня кооперации и специализации.

Группировка израсходованы ресурсы. Она необходима для исчисления себестоимости отдельных видов изделий в многономенклатурном производстве, установления центров сосредоточения затрат и поиска резервов их сокращения.

Следовательно, себестоимости как результату обобщения нормативных требований можно дать следующее определение. Себестоимость -- это суммарные расходы на производство и реализацию продукции; расчетная, абстрактная величина, значение которой зависит от выбранной учетной политики. В российской системе учета используются 5 вариантов определения себестоимости:

1) метод средней себестоимости единицы (все виды готовой продукции принимаются равноправными);

2) коэффициентный (в зависимости от веса, объема, калорийности продукции и т.д.);

3) метод взвешенной средней себестоимости -- посредством придания различного удельного веса каждой калькуляционной группе (вариант коэффициентного-- расчет пропорционально ценам реализации;

4) стандартный метод -- по установленным ранее стандартным затратам.

Таким образом, себестоимость представляет собой величину достаточно условную. Ее определение зависит от многих обстоятельств, которые подробно анализируются в курсе бухгалтерского учета. В целях же АФХД более содержательным оказывается понятие затрат, и себестоимость в этом случае следует определять как общие затраты на производство и реализацию продукции.

Чтобы лучше определить суть и роль себестоимости, полезно дать краткую характеристику признаков классификации включаемых в нее затрат.

1. По экономической роли в процессе производства принято выделять основные затраты и накладные расходы. С точки зрения бухгалтерского учета основные затраты представляют собой расходы, оказанием услуг (материалы, заработная плата рабочих и т.п.). К накладным относят расходы по управлению и обслуживанию производственного процесса. Как правило, основные расходы фигурируют на счетах учета производственных затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и т.п.). Накладные расходы учитываются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». Рожнова О.В. Бухгалтерский учет: Учебное пособие /О.В, Рожнова, С.Н. Гришкина.-М.: Юристпруденция, 2006.-С. 54.

Однако эта классификация имеет существенный недостаток. Так, если в производстве, которое осуществляется по индивидуальным проектам, возникает необходимость отнесения на накладные расходы большого количества различных видов затрат, то эффективность произведенных расходов бывает порой определить сложно. В этом случае в ряде отраслей и производств применяются нормы накладных расходов. Нормирование этого вида затрат, во-первых, унифицирует их учет и, во-вторых, делает процесс определения эффективности производственной деятельности предельно простым -- затраты сверх нормы относятся на убытки, а экономия (положительная разница между нормативной величиной и фактическими расходами) составляет прибыль, получаемую как результат уменьшения накладных расходов. Поэтому, если такие нормы установлены, экономисты предприятия должны не только о них знать, но и регулярно сравнивать данные оперативного учета с нормативными величинами. Квалифицированное обобщение подобной информации способно обеспечить своевременное принятие правильных -хозяйственной деятельности (АФХД).

2. По составу выделяют затраты комплексные и одноэлементные. Комплексными называются затраты, в состав которых входит более одного элемента. Безусловно, комплексными являются обще хозяйственные и коммерческие расходы. К числу одноэлементных относят амортизационные отчисления, расходы на оплату труда. Затраты на сырье, топливо и энергию могут быть как комплексными, так и одноэлементными в зависимости от того, сколько видов соответствующих материально-производственных запасов учитывается по той или иной статье затрат. Группировка затрат по составу позволит правильно организовать взаимодействие модулей программного продукта с учетом сложившейся схемы документооборота.

В себестоимость продукции выделяют прямые и косвенные затраты. Большая часть прямых затрат является одновременно и основными, что дает повод считать эту классификацию аналогичной классификации по экономической роли в процессе производства. Однако существует различие, которое заключается в том, что данная классификация предполагает распределение накладных затрат между различными видами производств или различными видами продукции. Иначе говоря, если на предприятии выпускается всего один вид продукции, то все затраты будут только прямыми. Если же выпускаются различные сорта или наименования продукции и производственные циклы имеют разную продолжительность, возникает необходимость распределения затрат по видам продукции (производств), а значит, и необходимость классификации затрат на прямые и косвенные. Это имеет весьма серьезное практическое значение. Ведь неправильное (или недостаточно обоснованное) отнесение затрат к прямым может явиться причиной искажения себестоимости продукции. В этом случае возможно применение к организации финансовых санкций при очередной налоговой проверке (если себестоимость оказалась завышенной). Как правило, в качестве базы для расчета себестоимости принимается размер прямых расходов. В качестве базы для распределения (или определения нормативного размера) накладных расходов обычно принимаются суммы начисленной оборудования или другой подобный показатель.

4. По отношению к величине выпуска продукции выделяют постоянные и переменные затраты. Постоянные затраты (амортизация, аренда помещений, налог на имущество, повременная оплата труда рабочих, зарплата и страхование административно-хозяйственного аппарата и т.п.) остаются стабильными при изменении объема производства. Переменные затраты (сдельная зарплата производственных рабочих, сырье, материалы, технологическое топливо, электроэнергия и т.п.) изменяются пропорционально объему производства продукции. Величина постоянных расходов может сохраниться и при полной остановке предприятия.

Эта классификация также довольно близка к классификации затрат на основные и накладные. Однако весьма существенная разница заключается в том, что при разделении затрат на постоянные и переменные учитываются только затраты на производство и реализацию проданных товаров (произведенных и оплаченных работ, реализованных услуг). При разделении же затрат на на данный момент).

Разница заметна не только в экономическом смысле классификации, но и в практическом ее применении. Самым ярким примером применения данной классификации (деления на постоянные и переменные затраты) является определение точки безубыточности продукции, т. е. того объема величиной, Р=0). Забелина О.В. Финансовый менеджмент. / О.В. Забелина, Г.Л. Толкаченко. - М.: Экзамен, 2005. - С. 97..

5. По периодичности возникновения затраты разделяют на единовременные и периодические. Данная классификация имеет особое значение в тех производствах, где высок удельный вес единовременных затрат. Так, допускается относить на себестоимость продукции единовременные затраты в добывающих отраслях, при освоении новых организаций, производств, цехов и агрегатов, а также на подготовку и освоение единичного производства продукции. Отнесение на затраты расходов по освоению серийного или массового производства продукции налоговыми инспекторами однозначно истолковывается как завышение себестоимости и занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (согласно Положению о составе затрат такие расходы должны списываться методом амортизации). Таким образом, данная классификация имеет большое практическое значение как для АФХД, так и для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

6. По участию в процессе производства выделяют производственные затраты и коммерческие расходы. Обусловлено это тем, что каждое изделие проходит два цикла -- производственный и цикл реализации. Состав и экономическое содержание затрат на этих этапах существенно отличаются друг от друга. Кроме того, эти виды затрат различаются друг от друга по времени возникновения и по возможным направлениям снижения удельного веса расходов при осуществлении отдельных операций.

7. По эффективности выделяют производительные и непроизводительные расходы. Различие между ними состоит в том, что последние не планируются, т.е. при правильной организации расходов является то, что некоторая их часть может быть восстановлена за счет виновных лиц или организаций. Поэтому раздельное ведение учета производительных и непроизводительных расходов может оказаться весьма полезным.

8. Издержки обращения отличаются от коммерческих расходов тем, что они осуществляются преимущественно снабженческими, сбытовыми, торговыми, а также иными посредническими и другими подобными предприятиями. Таким образом, издержки обращения связаны в основном со сбытом или реализацией товаров.

Состав калькуляционных статей затрат для каждого типа предприятий может быть различным. Как правило, он определяется соответствующими нормативными документами. Так в целях планирования, учета и отчетности издержек обращения и производства предприятиям торговли рекомендуется применять следующую номенклатуру статей издержек обращения и производства:

1) оплату труда;

2) отчисления на социальные нужды;

3) расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря;

4) амортизация основных средств;

5) расходы на ремонт основных средств;

6) износ санитарной и специальной одежды, столового белья, посуды, приборов, других малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП);

7) расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд;

8) расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров;

9) расходы на рекламу;

10) затраты на оплату процентов за пользование займом;

11) потери товаров и технологические отходы;

анализ затрат ООО «Схема» по первичным экономическим элементам.

При осуществлении хозяйственной деятельности ООО «Схема» используется следующее оборудование: проявочная машина, стоимостью 2880000-00 руб., году, а также электронное оборудование - персональные компьютеры, кассовые аппараты, светооборудование, фотографическая техника и др., общей стоимостью 207200-00 руб.

Деятельность ООО «Схема» связана со следующими затратами:

· приобретение товарной продукции и расходных материалов;

· помещения;

· на ремонт;

· электроэнергию;

· прочие расходы.

Произведем классификацию затрат ООО «Схема»:

1) к постоянным затратам относятся:

· затраты на заработную плату и отчисления с нее;

· амортизационные отчисления;

· затраты на охрану помещения;

· затраты на ремонт;

· затраты на прочие расходы.

2) к переменным относятся:

· затраты на приобретение товарной продукции и расходных материалов;

· затраты на заработную плату и отчисления с нее;

· амортизационные отчисления;

· затраты на ремонт;

· затраты на электроэнергию.

к накладным расходам:

· затраты на прочие расходы;

· затраты на охрану помещения.

3) к комплексным затратам относятся:

· затраты на приобретение товарной продукции и расходных материалов;

· затраты на прочие расходы;

к одноэлементным:

· затраты на заработную плату и отчисления с нее;

· ремонт;

· затраты на электроэнергию.

· затраты на охрану помещения.

· к прямым отчисления;

· затраты на ремонт;

· затраты на электроэнергию.

к косвенным:

· затраты на охрану помещения.

· затраты на прочие расходы;

4) к единовременным затратам относятся: -

к периодическим:

· приобретение товарной продукции и расходных материалов;

· выплата заработной платы и отчисления с нее;

· амортизационные отчисления;

· охрана помещения;

Группировка по первичным экономическим элементам позволяет разработать смету затрат на производство, в которой определяются общая потребность ООО «Схема» в материальных ресурсах, сумма амортизации основных фондов, затраты на оплату труда и прочие денежные расходы предприятия. Эта группировка используется также для согласования плана по себестоимости с другими разделами бизнес-плана, для планирования оборотных средств и контроля их использования.

Исходные данные по затратам, реализации товаров и услуг, а также полученной прибыли ООО «Схема», представлены в Приложении 2.

Произведем анализа общей суммы затрат по данным за первое и второе полугодия 2006г. Сгруппируем затраты предприятия по полугодиям, сведем их в таблицу 3.1 и проанализируем.

Таблица 3.1

Анализ затрат по экономическим элементам ООО «Схема» за 2006 год (по полугодиям)

№ п/п	Элементы затрат	1 полугодие 2006 г.	2 полугодие 2006г.	Отклонение
		руб.	уд. вес	руб.	уд. вес	руб.	уд. вес
1.	Материальные затраты
2.	Затраты на оплату труда
3.	Отчисления на социальные мероприятия (нужды)
4.	Амортизация
5.	Прочие производственные расходы
Всего затрат
6.	Объем реализации, руб.

Из приведенных в табл. 3.1 данных видно, что фактические затраты во 2-м полугодии 2006г. больше затрат по элементам предыдущего полугодия на 252,7 тыс. руб. или 2,9%. Такое повышение затрат объясняется возрастанием:

материальных затрат на 46889,04 руб.;

затрат на оплату…, что в отчетном полугодии, также как и в прошлом, наибольший удельный вес занимают материальные затраты (88,04%).

Следовательно, важнейшим направлением снижения затрат на реализацию товаров и оказание услуг будет поиск резервов по сокращению этих расходов. Как известно, главным источником экономии материалов является их рациональное использование.

За рассматриваемый период удельный вес заработной платы персонала увеличился на 1,67 %, соответственно и социальные отчисления -- на 0,50 %. Это увеличение связано с увеличением объема продаж и расширением диапазона услуг.

Таким образом, можно отметить, что основной причиной возрастания затрат во втором полугодии по сравнению с первым, является увеличение заработной платы и социальных отчислений с нее.

Для наглядности, представим данные из таблицы 3.1 в виде диаграмм (см. рис. 3.2. и 3.3.).

Рис. 3.2. Структура затрат в деятельности предприятия в 1 полугодии 2006 г.

Рис. 3.3. Структура затрат в деятельности предприятия во 2 полугодии 2006г.

Как видно из диаграмм, во втором полугодии по сравнению с первым, произошло увеличение доли заработной платы и отчислений с нее на 2,17%, при уменьшении долей всех остальных составляющих компонентов затрат на эту же величину.

Рассмотрим влияния изменения структуры затрат на изменение общей суммы затрат (Таблица 3.2).



Таблица 3.2

Расчет влияния изменения структуры затрат на изменение общей суммы затрат ООО «Схема» за 2006г.

Показатели	1 полугодие 2006 г.	2 полугодие 2006 г.	Затраты 1 полугодия 2006 г.,пересчитанные на IВП	Влияние на общие затраты
				?ВП	элементовзатрат
1	2	3	4	5	6
Материальные затраты
Затраты на оплату труда
Отчисления на соц. мероприятия
Амортизация
Прочие производственные расходы
Итого

Для исчисления влияния факторов необходимо определить индекс роста продаж продукции следующим образом:

Данный индекс свидетельствует об увеличении продаж продукции в стоимостном выражении. Для нашего конкретного случая будем считать, что цены на продукцию во 2-м полугодии 2006г. остались на уровне 1-го полугодия 2006г., т. е. они не повлияли на рост общей стоимости продажи продукции.

Итак, увеличение общих затрат было вызвано увеличением затрат по всем элементам. Если бы объем продаж остался на уровне 1-го полугодия 2006г., то рост себестоимости продукции составил бы 42017,86 руб., но рост объема продаж увеличил данный показатель до 252737,94 руб.

3.3 Анализ изменения общей себестоимости по отдельным видам затрат за 2006 год

Следующим шагом анализа затрат ООО «Схема», будет подробное исследование изменения влияние общей себестоимости под влиянием изменения затрат на отдельные виды товаров и услуг. На основе исходных данных (см. Приложение 2) определим доли отдельных видов товаров и услуг в общей себестоимости за первое и второе полугодие, а также произведем расчет изменений в затрат, которые оказывают наибольшее влияние на формирование общих затрат. Подобный анализ позволяет выявить те отдельные виды затрат, которым необходимо уделять наибольшее внимание.

Данные вычислений, представлены в Приложении 3.

Из анализа полученных результатов, можно сделать следующие выводы. Наибольшую долю в общей сумме затрат занимают затраты, представленные в таблице 3.3.

Таблица 3.3

Группировка товаров с наибольшим удельным весом (%) в общих затратах ООО «Схема» за 2006 год

Группа затрат (товаров)	Уд. вес в этих затратах (%):
	1-полугодие	2-полугодие
Затраты на закупку фотоаппаратов
Затраты на закупку бумаги
Затраты на карты памяти
Затраты на заработную плату
Затраты на альбомы
Итого

Общая доля перечисленных выше затрат составляет около 70% от общей суммы затрат. Оставшиеся виды затрат по отдельности не вносят существенного влияния на общую сумму затрат, но им также стоит уделять определенное внимание.

Из таблицы 3.3 также видно, что во втором полугодии по сравнению с первым полугодием произошло некоторое изменение по элементам затрат, хотя общая тенденция долей элементов затрат осталась прежней.

Так, например, доля …рублей, затраты на приобретение фотобумаги увеличились на 1,59%, что составило 164774,41 руб.

3.4 Анализ затрат на рубль товарной продукции ООО «Схема» по полугодиям за 2006 год

Важный обобщающий показатель себестоимости -- затраты на рубль товарной продукции. Он удобен своей универсальностью, может рассчитываться в любой отрасли производства. Кроме того, он наглядно показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью. Затраты на рубль товарной продукции исчисляются как отношение общей суммы затрат на производство и внутренних факторов (рис. 3.4).

С понятием «рубль товарной продукции» (точнее, последний рубль, вырученный от ее продажи), а также с понятием «последний рубль, потраченный на ресурс», связаны несколько известных в теории фирмы законов. Приведем их здесь без теоретических выкладок (теорию см. в курсе микроэкономики). Вот эти законы.

Правило минимизации затрат -- принцип, согласно которому затраты заданного объема производства сводятся к минимуму, если последний рубль, затраченный на каждый ресурс, дает).

Условие равновесия производителя достигается тогда, когда обеспечивается максимальный выпуск продукции при заданном количестве располагаемого капитала (при заданной величине стоимости производства). Это равновесие достигается при условии:

MRP₁/P₁ = MRP₂/P₂=…=MRP_n/P_n (3.1)

где MRP_i, -- маржинальный (предельный) продукт, полученный в результате использования в производстве фактора i; P_i -- цена (затраты) фактора i (i= 1, 2, ..., п).

Правило максимизации прибыли утверждает, что соотношение (3.1) должно быть равно единице или что MRP_i = Р_i для любого i.

Правило максимизации прибыли предприятия на рынке совершенной конкуренции утверждает, что станет равен его цене.

Увеличение объема производства продукции является одной из причин увеличения затрат на производство, так как при прочих равных условиях с увеличением объема производства возрастают затраты на основные материалы, энергию, заработную плату. Кроме того, на сумме затрат на сырье, материалы, топливо и электроэнергию отражаются изменения норм их расхода. Изменения цены на единицу, замена одних видов материалов (топлива) другими могут быть также причинами изменения суммы затрат. На сумму затрат влияет изменение среднегодовой стоимости основных средств, норм амортизационных отчислений, а также сроков: роста или снижения производства и реализации; изменения расхода сырья и материалов, трудозатрат на единицу продукции; изменения уровня организации производства и технологии. Анализ затрат на рубль товарной продукции помогает решить эту задачу.

Фактическую сумму экономии (убытка) от снижения (роста) себестоимости товарной продукции можно рассчитать по формуле:

ТС= (АТС₀ - ATC₁)*Q_Т0, (3.2)

где ТС - сумма экономии (убытка); АТС₀, АТС₁ - затраты на 1 руб. товарной продукции в базовом и

Планирование затрат является одним из основных методов управления как непосредственно производством, так и обще экономической деятельностью предприятия. Поэтому его следует рассматривать как определенный механизм, который представляет собой систему средств, методов и форм воздействия на экономические интересы работников с целью ориентации их деятельности на повышение эффективности производства. При этом основу развития и функционирования форм и методов образуют объективные экономические законы, осознанное использование которых позволяет осуществлять действительно научное управление.

Рассматривая любую управленческую структуру в упрощенном виде, можно выделить два направления: стратегическое и оперативное. Основой первому служит стратегическое планирование. Его примерная задача может быть определена как обеспечение связи с оперативными органа управления, осуществляющего стратегическое руководство предприятием. Имея безупречную технико-организационную стратегию, предприятие способно преодолеть проблемы, связанные с нерациональной оперативной организацией производства и использованием внутренних ресурсов. Однако преодолеть трудности, вызванные ошибками на уровне стратегических решений, как правило, не удается даже при наличии отлаженного механизма решения оперативных производственных вопросов. Разумеется, идеален вариант, когда управление включает в себя четкое определение ключевых стратегий и безукоризненное их на производство и реализацию продукции обусловлены тем, что от правильности и своевременности определения фактической себестоимости продукции, выпускаемой предприятием, непосредственно зависят своевременность и эффективность управленческих решений, правильность определения приоритетов дальнейшего развития производства. Назовем следующие принципы принятия оперативных решений, направленных на снижение затрат:

· четкая классификация затрат;

· необратимые затраты не учитываются;

· затраты будущих периодов планируются с максимальной достоверностью;

· (выручка) постоянно увеличивается и рас- считывается с учетом влияния инфляции;

· при выборе ассортимента предпочтение отдается позициям, имеющим максимальную маржинальность;

· осуществляется контроль предельных (маржинальных) затрат с тем, чтобы их величина не превышала предельную (маржинальную) прибыль от реализации. Леонтьев В.Е. Финансовый менеджмент: Учебное пособие. / В.Е. Леонтьев, В.В. Бочаров. - СПб.: ИВЭСЭП, Знание, 2004. - С. 304.

В принципе, не существует идеальной или универсальной системы планирования затрат, безоговорочно пригодной для всех без исключения предприятий. Каждая компания в своем роде уникальна. Без сомнения, при изучении практического опыта других предприятий можно извлечь определенную пользу. Однако было бы серьезной ошибкой полагать, что самая отточенная и эффективно функционирующая система может быть элементарно скопирована и без каких-либо изменений применена на другом предприятии.

Эффективная система планирования затрат может быть создана и применена только после того, как высшее руководство будет иметь четкое представление о том, какова цель стратегического планирования, что оно может принести компании и самому руководству, какие функции это руководство собирается возложить на систему, какие требования оно к ней предъявит. Подобных функций может быть довольно много.

Система должна иметь адекватное техническое и информационное обеспечение как для претворения планов в жизнь, так и для контроля над процессом и оценкой достигнутых результатов.

Ключевая роль в процессе создания и совершенствования системы отводится рядовым менеджерам, но не рядовым работникам, хотя помощь последних нельзя недооценивать. Одной из основных задач менеджеров является постоянный контроль за отношениями «затраты--организация системы их нормирования и учета, выбор системы обратной связи для немедленного реагирования на отклонения от норм.

На основе исходных данных, представленных в Приложении 2 определим затраты на 1 рубль продукции (см. Табл. 3.4.)

Таблица 3.4

Данные для анализа

Показатели	Предыдущий период	По плану отчетного периода	Фактически за отчетный период
А	1	2	3
Полная себестоимость товарной продукции, тыс. руб.
Товарная продукция, тыс. руб.
Затраты на рубль продукции, коп.

Из приведенных в таблице 3.4 данных видно, что каждый рубль продукции должен был обеспечить 32,14 коп. (100-67,86) плановой прибыли. Фактически же прибыль составила 31,99 коп. (100-68,01). Показатель затрат на рубль продукции позволяет сравнивать достигнутый уровень себестоимости не только с планом, но и с уровнем предшествующих периодов, хотя такое сопоставление имеет несколько условный характер, так как состав продукции снижения затрат на производство продукции.

Таблица 3.5

Анализ затрат на рубль товарной продукции

Наименование показателей	Величина за отчетный период
А	Б
1. Плановая себестоимость всей товарной продукции по утвержденному плану (тыс. руб.)
2. Себестоимость всей фактически выпущенной продукции (тыс. руб.):
2.1. по плановой себестоимости
2.2. по фактической себестоимости
3. Товарная продукция в оптовых ценах (тыс. руб.):
3.1. по утвержденному плану
3.2.фактически в ценах, принятых в плане
3.3. фактически в ценах, действовавших в отчетном году
4. Затраты на рубль товарной продукции по утвержденному плану, коп.
5. Затраты на рубль фактически выпущенной товарной продукции, коп.:
5.1. по плану, пересчитанному на фактический выпуск и ассортимент продукции
5.2.фактически в ценах, действовавших в отчетном году
5.3. фактически в ценах, принятых в плане

Таблица 3.6

Динамика затрат на 1 рубль продукции в сопоставимых ценах

Показатели	2 полугодие	1 полугодие	Отклонение (+, -)
	по бизнес-плану	фактически		по бизнес-плану	фактически
А	1	2	3	4	5
1. Заработная плата с отчислениями на социальные нужды, тыс. руб.
2. Материальные затраты, тыс. руб.
3. Амортизация основных фондов, тыс. руб.
4. Прочие затраты, тыс. руб.
5. полная себестоимость продукции, тыс. руб.
6. Объем продукции, работ, услуг, тыс. руб.
7. Затраты на 1 руб. продукции (стр.5:стр.6), коп.
8.Материалоемкость продукции (стр. 2: стр. 6), руб.коп.
9. Фондоемкость продукции (стр.3:стр6), коп
10. Зарплатоемкость продукции (стр.1:стр.6), коп.
11. Удельный вес в общих
затратах на 1 руб. продукции:
а) материальных затрат (стр. 8: стр. 7)
б) амортизации (стр.9:стр.7)
в) заработной платы (стр.10:стр.7)

По приведенным показателям в таблице 3.6 проанализируем выполнение плана по уровню затрат на рубль продукции, работ, услуг, а также факторы, определяющие отклонения от плана. Как видно общее отклонение фактического уровня затрат на рубль товарной продукции от утвержденного плана составило 0,15 коп. (68,01-67,86). На отклонение от планового уровня влияют различные факторы. Размер влияния структурных сдвигов в продукции составил 0,15 коп. (68,01-67, каждый рубль продукции, а для всей товарной продукции 1,328 тыс.руб. (0,0001 х 13281089,30), изменение цен и тарифов +0,01 (68,01-68,0). Отсюда следует, что наиболее существенное влияние на показатели себестоимости и прибыли оказали структурные сдвиги в производственной продукции по сравнению с планом. Снизился удельный вес с более низким уровнем затрат, но с высоким уровнем рентабельности.

Смета затрат на производство - это один из основных документов системы бюджетов предприятия. В смете затрат находят отражение все затраты, связанные с промышленной и непромышленной деятельностью предприятия. Анализ затрат по элементам необходим для управления как самими затратами, так и финансами предприятия, поскольку потребность в оборотных средствах зависит от объема и структуры производственных затрат. Отклонения фактической сметы от плана (предыдущего года) зависят от изменения: объема производства, цен, тарифов и самих затрат. По этому прежде всего изучаются не абсолютные отклонения, а структура затрат и их динамика. Группировка затрат по элементам позволяет определить затраты на 1 руб. объема продукции, работ, услуг в целом и по элементам.

Из приведенных показателей таблицы 3,6 видно, что затраты на 1 руб. продукции фактически выше плановых на 15 коп. (68,01-67,86), что составляет в темпе повышения 0,22% (68,01/67,86х100-100), а в динамике планировался сокращение затрат на 0,18 коп. (67,86-67,68), темп роста 100,22%, а Материалоемкость продукции фактически снизилась во втором полугодии по сравнению с первым на 0,01 коп. (0,60-0,61), или 1,6%. Фондоемкость не изменилась за все периоды. Зарплатоемкость на уровне плана, а в динамике возросла на 0,01 коп. (0,07-0,06), темп роста - 16,7 % (0,07/0,06х100-100). В целом анализируемое предприятие материалоемкое на 88 % и зарплатоемкое на 9 %.

Влияние факторов на изменение затрат на рубль продукции рассчитывается способом цепной подстановки по данным таблицы 3.4 и нижеприведенным данным о стоимости производственной продукции:

Стоимость валового производства продукции, тыс. руб Пястолов С.М. Анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия./ С.М. Пястолов. - М.: Академия, 2004.-С. 184.:

по плану

фактически при плановой

структуре и плановых ценах