Аудит финансовых вложений

75

Введение

В процессе хозяйственно-финансовой деятельности предприятия могут осуществлять отвлечение средств в виде финансовых вложений с целью получения дополнительного дохода - дивидендов, процентов и т.п. К финансовым вложениям относятся инвестиции в уставные капиталы других организаций и совместную деятельность, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

В бухгалтерском учете и отчетности, в зависимости от сроков отвлечения средств и их целевого назначения, финансовые вложения подразделяются на долгосрочные и краткосрочные. К краткосрочным финансовым вложениям можно отнести займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев. Под долгосрочными вложениями (на срок более 12 месяцев) понимают вклады в уставные капиталы и совместную деятельность, затраты на приобретение акций других экономических субъектов, паи, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

Основная цель аудита финансовых вложений - получение подтверждения законности деятельности экономического субъекта за проверяемый период. Из этого следует, что аудитор в ходе проверки должен ответить на следующие вопросы.

Насколько полно и своевременно оформлены все необходимые документы по:

- оценке, учету и инвентаризации финансовых вложений;

- сохранности, выбытию (погашению) и реализации ценных бумаг;

- учет результатов от финансовых вложений.

Соблюдены ли требования налогового законодательства.

Осуществляя аудит финансовых вложений аудиторская организация (аудитор) должна выделить для себя основные направления проверки, а именно:

аудит вложений в уставные капиталы других организаций;

аудит вложений в совместную деятельность;

аудит учета вложений в займы на срок:

- более 12 месяцев;

- до 12 месяцев.

Первое и второе направления предполагают проверку оформления документов и учета финансовых вложений на срок более 12 месяцев, а третье - проверку учета краткосрочных и долгосрочных займов, предоставленных другим организациям.

Из анализа направлений проверки вытекают следующие задачи:

Подтвердить правильность ведения учета долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

Подтвердить правильность документального оформления вложений в уставные капиталы других организаций и совместную деятельность.

Установить правильность и своевременность получения доходов от финансовых вложений.

Подтвердить достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности в части величины:

а) долгосрочных финансовых вложений;

б) краткосрочных финансовых вложений.

1. Понимание деятельности аудируемого лица

Все разъяснения по поводу понимания бизнеса предприятия, реквизиты и адрес места расположения организации аудитор инспектирует, согласно ФСАД № 15 «Понимание деятельности аудируемого лица», в специальном рабочем документе - анкете (см. приложение 1). Приобретение информации о деятельности аудируемого лица - это непрерывный процесс сбора и оценки информации, а также соотнесения ее с аудиторскими доказательствами и полученными сведениями на всех стадиях аудита.

1.1 Краткая характеристика организации

Открытое акционерное общество "Курганский завод дорожных машин" является самостоятельным субъектом, созданным путем преобразования государственного предприятия "Курганский завод дорожных машин".

ОАО «Кургандормаш» находится по адресу: 640000 г.Курган, ул. Урицкого, 36.

Уставный капитал общества - 3066000 р. Количество обыкновенных акций 4905950.

Основными видами деятельности Кургандормаш являются:

- производство машин и оборудования для коммунального хозяйства и запасных частей к ним;

- производство автомобилей специальных;

- производство кузовов для автомобилей, прицепов и полуприцепов;

- производство цистерн резервуаров и других емкостей;

- производство готовых металлических изделий, услуги производителям готовых металлических изделий;

- производство машин, оборудования и комплектующих изделий общемашиностроительного применения;

- производство машин и оборудования специального назначения;

- услуги по техническому обслуживанию и ремонту автомобилей;

- создание интеллектуальной продукции в области конструирования и разработки технических средств;

- создание интеллектуальной продукции в области транспорта и транспортных коммуникаций.

«Кургандормаш» стал ведущим предприятием по выпуску бензовозов, коммунальной техники, а также гудронаторов и автобитумовозов -- машин, незаменимых при строительстве, ремонте и эксплуатации дорог, зданий и сооружений с применением жидких строительных материалов.

В разные годы многие образцы курганских машин демонстрировались на выставках, в том числе и международных (в 12 странах). Награды предприятия говорят о признании продукции "Кургандормаша" в России и за рубежом.

Подразделения "Кургандормаша" возглавляют энергичные деловые специалисты. Их слаженная работа обеспечила высокопроизводительный труд всего коллектива, что позволило поставить на производство ряд новых изделий. Это автопоезд и полуприцеп-цистерна для перевозки светлых нефтепродуктов, автотопливозаправщик (с разными модификациями), автоцистерна для транспортировки нефтепродуктов, прицеп-цистерна, машина поливочная и пескоразбрасывающая, машина для перевозки питьевой воды, машина для перевозки сыпучих грузов (цементовоз, зерновоз, муковоз), машина коммунальная, битумощебнераспределитель и емкостное оборудование для хранения нефтепродуктов (кислот, щелочей, воды и других жидкостей) объемом от 3 до 100 м³. ОАО «Кургандормаш» заинтересовано в интеграции, в рамках которой будет предложено сотрудничество в области производства дорожно-строительной, коммунальной и иной техники.

Предприятие устанавливает конкурентоспособные цены, которые ниже цен на аналогичную продукцию других производителей при неизменно высоком качестве.

В настоящее время руководителем ОАО «Кургандормаш» является генеральный директор Власов Н.С. Все решения, касающиеся деятельности предприятия, принимаются генеральным директором совместно с Советом директоров и Общим Собранием акционеров.

Управление каждым отделом осуществляется соответствующим

поиск потенциальных покупателей продукции завода с целью расширения рынка сбыта, контроль за формированием базы данных потенциальных покупателей, ежеквартальный анализ продаж по регионам и разработка предложений по увеличению объёма сбыта, а также контроль за исполнением обязательств по заключенным договорам - оплата, сроки изготовления, сроки отгрузки и т.д.

На предприятии работают 4 заместителя генерального директора.

Заместитель генерального директора по производству является ответственным представителем руководства за своевременный выпуск качественной продукции службами предприятия, находящимися в его непосредственном подчинении, непосредственно подчиняется генеральному директору ОАО «Кургандормаш». Заместитель генерального директора по производству назначается на должность и освобождается от занимаемой должности приказом генерального директора ОАО.

Заместитель генерального директора по коммерческим вопросам осуществляет руководство материально-техническим снабжением, сбытом продукции и транспортным обслуживанием предприятия. Обеспечение участия коллективов подчиненных служб в разработке перспективных решений.

Динамика чистых активов характеризует непрерывность деятельности организации.



Рисунок 1 - Динамика стоимости чистых активов и величина уставного капитала, тыс. руб.

Оценку экономического потенциала организации можно провести, проследив динамику валюты баланса (рисунок 3).

Рисунок 2 - Динамика валюты баланса ОАО «Кургандормаш», тыс. руб.

Валюта баланса на конец рассматриваемого периода по сравнению с началом повысилась, увеличение валюты баланса в абсолютном выражении может свидетельствовать об увеличение организацией хозяйственного оборота, что повлечет к повышению платежеспособности.

Положительную картину развития организации дополняет рост финансовых вложений (рисунок 4).



Рисунок 3 - Динамика стоимости финансовых вложений ОАО «Кургандормаш», тыс. руб.

Просмотрев формы отчетности и пояснения к ним, представленные в приложениях, можно сделать вывод о положительном развитии предприятия за период с 2006 - 2008 года, что создает благоприятную ситуацию для финансовых вложений. Сведения организации о большой суммы финансовых вложений говорит о наличии занятых не только в производстве денежных средств, что является положительной характеристикой финансового состояния предприятия в целом.

2. Нормативное регулирование порядка ведения бухгалтерского учета и налогообложения по финансовым вложениям

Согласно Положения 19/02, к финансовым вложениям относятся инвестиции в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги организации, а также предоставленные другим организациям займы. Финансовые вложения осуществляются с целью избежание обесценения денежных средств в условиях инфляции, получения дополнительных доходов, установления контроля над деятельностью другой организации.

Соответственно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02 в составе финансовых вложений могут быть:

- государственные и муниципальные ценные бумаги;

- ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

- предоставленные другим организациям займы;

- депозитные вклады в кредитных организациях;

- дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.

При аудиторской проверке учета финансовых вложений используются следующие основные законодательные и нормативные документы:

Гражданский кодекс РФ.

Налоговый кодекс РФ.

Закон РФ №129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. «О бухгалтерском учете» (с последующими изменениями и дополнениями).

Федеральный закон РФ №208-ФЗ от 22 апреля 1995 г. «Об акционерных обществах» (с последующими изменениями и дополнениями).

Федеральный закон РФ №39-ФЗ от 22 апреля 1996 г. «О рынке ценных бумаг» (с последующими изменениями и дополнениями).

Постановление Правительства РФ №1094 от 26 сентября 1994 г. «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения» (с последующими изменениями и дополнениями).

Положение о ведении бухгалтерского учета и отчетности в РФ (утв. Приказом МФ РФ №34н от 26 июля 1998 г. с последующими изменениями и дополнениями).

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению (утв. Приказом МФ РФ №94н от 31 октября 2000 г.).

Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 3/200 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (утв. Приказом МФ РФ №2н от 10 января 2000 г.).

Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» (утв. Приказом МФ РФ №43н от 6 июля 1999 г.).

Приказ МФ РФ №49 от 13 июня 1995 г. «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».

Приказ МФ РФ №4н от 13 января 2000 г. «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

Приказ МФ РФ №60н от 28 июня 2000 г. «О методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций».

Приказ МФ РФ №68н от 24 декабря 1998 г. «Об утверждении указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом и указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества» (с последующими изменениями).

Приказ МФ РФ №2 от 15 января 1997 г. «О порядке отражении в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами» (с последующими изменениями).

Приказ МФ РФ №64н от 21 декабря 1998 г. «О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства».

Постановление Госкомстата РФ №57а от 29 мая 1998 г. И МФ РФ №27н от 18 июня 1998 г. «Порядок поэтапного введения в организациях независимо от формы собственности, осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации, унифицированных форм первичной учетной документации».

Письмо ЦБ РФ № 18 от 4 октября 1993 г. «Об утверждении Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации» (с последующими изменениями и дополнениями.

2.1 Задачи, решаемые в ходе аудита финансовых вложений и осуществляемые процедуры

Таблица 1 - Задачи аудита операций по финансовым вложениям

Задачи аудита	Процедуры по программе проверки раздела "Аудит финансовых вложений"
1. Проверка состояния учета и контроля за наличием финансовых вложений	1. Проверка обоснованности отнесения активов к финансовым вложениям. 2. Проверка документов, подтверждающих существование прав на финансовые вложения. 3. Проверка правильности оценки первоначальной стоимости финансовых вложений. 4. Инвентаризация финансовых вложений. 5. Сопоставление показателей бухгалтерской отчетности с данными синтетического и аналитического учета
2. Проверка полноты и правильности синтетического учета операций по движению финансовых вложений в бухгалтерском учете и соблюдения налогового законодательства	1. Проверка последующей оценки финансовых вложений. 2. Проверка правильности отражения в учете операций выбытия финансовых вложений. 3. Проверка организации аналитического учета ценных бумаг. 4. Проверка правильности создания резерва под обесценение финансовых вложений
3. Проверка полноты отражения доходов по финансовым вложениям и их налогообложения	1. Проверка правильности отражения и формирования доходов по финансовым вложениям. 2. Проверка правильности отражения финансовых вложений в финансовой отчетности

Получение достаточных доказательств по проверяемым операциям позволяет дать им независимую оценку и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.

2.2 Первичные документы по учету финансовых вложений как источники информации

Информацией для проверки финансовых вложений служат: оборотно-сальдовая ведомость по счету 58 "Финансовые вложения", бухгалтерская отчетность, приказ об учетной политике организации, первичные документы, подтверждающие операции с финансовыми вложениями.

Первичными документами, на основании которых учитываются финансовые вложения, являются: сертификаты акций, облигаций, векселя и другие ценные бумаги; акты приемки-передачи материальных ценностей; выписки из реестра акционеров; договоры купли-продажи; платежные документы; инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков строгой отчетности и другие документы.

Проверка первичных документов по учету финансовых вложений особенно важна, поскольку эти документы определяют особый порядок перехода права собственности по ценным бумагам.

В документах, на основании которых финансовые вложения принимаются к учету, должны быть указаны цель приобретения и срок, в течение которого предполагается использовать этот объект.

Аудит первичных документов означает не только проверку их фактического наличия, но и проверку их по форме и существу. Так, например, ценная бумага - это документ строго установленной формы, ее обязательные реквизиты должны соответствовать требованиям законодательства для определенных видов ценных бумаг. Согласно ст. 144 ГК РФ несоответствие или отсутствие обязательных реквизитов ценной бумаги влечет ее ничтожность.

Для подтверждения достоверности данных бухгалтерской отчетности и бухгалтерского учета аудитор проверяет правильность проведения инвентаризации финансовых вложений.

Ценные бумаги организации могут храниться как в ее офисах, так и в депозитариях, у финансовых агентов организации и т.д.

По форме фиксации прав выделяют документарные и бездокументарные ценные бумаги. Документарная форма ценных бумаг - это форма, при которой владелец устанавливается на основании предъявления оформленного надлежащим образом сертификата ценной бумаги, а в случае его депонирования - на основании записи по счету "Депо". Эмиссионная ценная бумага, выпущенная в бездокументарной форме, существует в виде записей на лицевых счетах у держателя реестра или на счетах "Депо" у депозитария. Запись содержит все необходимые реквизиты ценных бумаг (эмитент, сумма, держатель, процент и т.п.). Купля-продажа ценной бумаги, ее дарение, передача отражаются записями на лицевых счетах у держателя реестра и счетах "Депо" у депозитария.

Если сертификаты финансовых вложений хранятся к офисе клиента, то их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств.

При хранении ценных бумаг не в офисе клиента, а в других организациях (банк, депозитарий, специальные хранилища) аудитору необходимо получить от третьих лиц письменное подтверждение наименования, количества, стоимости и других реквизитов сертификатов финансовых вложений, сверить суммы, числящиеся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными этих организаций. Таким подтверждением может быть выписка из депозитария, ответ на запрос. Запрос направляется от имени клиента соответствующим третьим лицам с просьбой направить ответ в адрес аудитора. Аудитору необходимо получить и сохранить в файле рабочих документов копии запроса и убедиться в том, что запрос направлен клиентом. Полученное письменное подтверждение следует сопоставить с данными клиента.

В инвентаризационных описях должны быть указаны эмитенты, название ценной бумаги, ее серия, номер, номинальная и фактическая стоимость, сроки погашения и общая сумма.

Все используемые в российском учете первичные документы представлены в таблице 1.

Таблица 2 - Первичные документы по учету финансовых вложений

Вид финансового вложения	Первичные документы
Вложения в государственные и муниципальные ценные бумаги	Выписки из счета "ДЕПО" банка или дилера (ГКО), выписка из счета депозитария или субдеп0зитария(ОФЗ-ПК)
Вложения в ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя)	Договоры на приобретение ценной бумаги, акт приема-передачи ценной бумаги (для документарных ценных бумаг), бланки ценной бумаги, сертификаты ценной бумаги, выписки из реестра акционеров, выписки банка и платежные поручения о перечислении вкладов в денежной форме (при безналичных расчетах) или расходный кассовый ордер и квитанция к приходному кассовому ордеру (при наличных расчетах), накладные на передачу имущества(активов) в оплату за ценные бумаги.
Вклады в уставные капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ)	Учредительные договоры, договоры совместной деятельности, акт приема-передачи вклада в деятельность
Предоставленные другим организациям займы	Договоры займа
Депозитные вклады в кредитных организациях	Депозитные договоры, выписки из депозитного счета, депозитный (сберегательный) сертификат
Дебиторская задолженность, приобретенная на основания уступки права требовании	Договоры, акт уступки права требования, - прочих документов (при приобретении права требования по ценным бумагам)
Дебиторская задолженность	Договоры, акт уступки права
Вклады организации-товарища по договору простого товарищества	Договоры простого товарищества, об оприходовании имущества товарищем, ведущим общие дела, выписки банка и платежные поручения о перечислении вкладов в денежной форме (при безналичных расчетах) или расходный кассовый ордер и -квитанция к приходному кассовому ордеру (при наличных расчетах), накладные на передачу имущества (активов) в оплату за ценные бумаги

Анализ существующей системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля

Под термином "система внутреннего контроля" понимается совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Основная задача СВК состоит в обеспечении наблюдения и (или) проверки функционирования любого объекта внутреннего контроля (предприятия в целом, его подразделений и филиалов, иных объектов внутреннего контроля) на предмет соответствия их деятельности законам, стандартам, планам, нормам, правилам, приказам, принимаемым управленческим решениям. Устанавливая отклонения от требований этих документов и выявляя причины их возникновения, СВК способствует своевременной разработке собственниками и/или исполнительными органами управления предприятием, а также реализации мероприятий, нацеленных на его оптимальное функционирование. Наличие эффективно работающей СВК является важнейшим фактором роста конкурентоспособности предприятия. Дело в том, что, как показывает международная практика, наличие СВК создает реальные предпосылки успешного развития бизнеса, в связи с:

1. появлением возможности на выгодных условиях привлекать инвестиции путем повышения качества финансовой (бухгалтерской) отчетности хозяйствующего субъекта;

2. появлением возможности эффективно управлять использованием материальных и трудовых ресурсов хозяйствующего субъекта и проводить эффективную ценовую политику.

3. появлением у собственников возможности контролировать деятельность топ менеджмента на соответствие его действий целям бизнеса хозяйствующего субъекта, а у топ менеджмента - эффективности работы филиалов и структурных подразделений хозяйствующего субъекта.

Одна из самых главных процедур при знакомстве с деятельностью и функционированием аудируемого лица является анализ СВК. Приступая к проверке, аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита. Ему следует использовать свое профессиональное суждение в целях проведения оценки аудиторского риска и разработки аудиторских процедур, необходимых для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Под термином «система бухгалтерского учета" понимается упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Аудитор изучает СВК субъекта, для того чтобы спланировать аудиторскую проверку и определить природу, степень и время проведения необходимых процедур. В конечном счете такое изучение дает возможность оценить риск искажения в финансовой отчетности. При этом аудитор должен больше уделять внимания средствам контроля, которые имеют отношение к финансовой информации, уместной при обосновании утверждений по финансовой отчетности. Средства контроля, которые не влияют на финансовую информацию, не являются существенными для аудитора, если только они косвенно не затрагивают финансовую отчетность.

В процессе получения представления о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, необходимого для планирования аудиторской проверки, аудитор приобретает знания о структуре этих систем и их функционировании. При этом используются:

- запросы, направляемые представителям руководства, персоналу, выполняющему руководящие и контролирующие функции, и другим сотрудникам на разных уровнях организационной структуры аудируемого лица, а также пособия по процедурам внутреннего контроля, описания служебных обязанностей и т.п.;

- документы и записи, ведущиеся в рамках систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- наблюдение за деятельностью и операциями аудируемого лица, в том числе за организацией компьютерных операций.

Диагностика внутреннего контроля экономического субъекта осуществляется в целях предварительной оценки степени надежности СВК и предполагает изучение, анализ, оценку:

- отношения руководства к необходимости поддержания адекватного внутреннего контроля;

- порядка делегирования полномочий и распределения ответственности;

- порядка авторизации хозяйственных операций па всех уровнях иерархия управления;

- порядка обеспечения сохранности активов и конфиденциальной информации экономического субъекта;

- учетной и налоговой политики экономического субъекта, ее организационно-технических и методологических аспектов;

- организационной структуры бухгалтерии;

- порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности и организации документооборота;

- роли и места средств вычислительной техники в ведении бухгалтерского и налогового учета;

- порядка систематизации данных в регистрах бухгалтерского и налогового учета;

- процесса подготовки бухгалтерской и налоговой отчетности.

Для предварительной оценки эффективности СВК используются следующие

градации: высокая, средняя, низкая. Свою оценку аудитор формирует в результате:

- бесед с компетентными работниками экономического субъекта;

- проверки документов;

- наблюдения за применением конкретных мероприятий и процедур;

- аналитических процедур.

В соответствии со стандартами аудита СВК представляет систему, состоящую из пяти составляющих. Первая составляющая - контрольная среда - включает позицию, осведомленность и действия руководства. В составе контрольной среды обозначены положения о том, чтобы руководители предприятий в явном виде сообщали своим подчиненным требования в отношении честности и уважения этических норм. Важно также уделять внимание компетентности. Руководство обязано анализировать, какие качества требуются для выполнения тех или иных работ.

Понимание аудитором контрольной среды имеет особое значение при изучении вопросов, связанных с угрозой мошенничества. Аудитор должен понять, каким образом руководство аудируемого лица создает атмосферу честного, этичного поведения и устанавливает соответствующие средства контроля для предотвращения и защиты от ошибок и мошенничества. Аудитор должен учитывать, как применялись элементы контрольной среды, и определить, используются ли средства контроля на практике.

Вторая составляющая СВК - оценка бизнес-риска аудируемым лицом как процесс выявления рисков, их возможных последствий и реагирование на них. В МСА появилось требование к руководителям аудируемого лица самостоятельно оценивать связанные с работой своей организации риски. Аудитор должен понять, каким образом организация выявляет и устраняет бизнес-риски, связанные с целями финансовой отчетности, и к каким результатам это приводит.

Третья составляющая СВК - информационная система, связанная с целями финансовой отчетности и состоящая из процедур и записей. Аудитор должен

понимать, как организация доносит информацию о ролях и обязанностях конкретных сотрудников, а также существенных вопросах, имеющих отношение к финансовой отчетности. В бухгалтерии должно быть четко расписано, кто что делает и кто за что отвечает. Аудитору следует проверить, насколько хорошо подготовлены служебные инструкции и насколько добросовестно они выполняются.

Четвертая составляющая СВК - контрольные действия. Под ними понимаются политика и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются. К ним относятся процедуры и мероприятия, проводимые аудируемым лицом и выходящие за пределы непосредственного ведения учета и подготовки отчетности.

Пятая составляющая СВК - мониторинг средств контроля. Под ним понимается процесс оценки качества функционирования СВК. Он выполняется с помощью постоянного наблюдения, отдельных оценок надежности средств и позволяет убедиться, что средства контроля функционируют эффективно. Аудитор должен понимать основные виды мероприятий, которые проводит организация для мониторинга внутреннего контроля финансовой деятельности.

3.1 Анализ и оценка системы бухгалтерского учета и контроля на ОАО «Кургандормаш» в целом по предприятию

Бухгалтерский учет на ОАО «Кургандормаш»осуществляется в соответствии с Законом РФ № 129-ФЗ от 21.11.96г. «О бухгалтерском учете», а также нормативными актами органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования вопросов бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет в обществе ведет бухгалтерская служба, которая отражает хозяйственные операции по производству продукции, оказания услуг производственного характера и составляет бухгалтерскую отчетность.

В штате сотрудников бухгалтерии состоит 7 бухгалтеров и главный бухгалтер.

На рисунке представлены все бухгалтера, стрелками обозначена их подчиненность.

75

Рисунок 4 - Структура бухгалтерии.

Для всех бухгалтеров разработаны должностные инструкции, где прописаны все функции. Материальная группа ведет учет имущества предприятия, расчетная отвечает за начисление заработной платы.

Функции, права и обязанности, ответственность работников бухгалтерии определены их должностными инструкциями. В приложении № 2 представлена инструкция заместителя главного бухгалтера.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет генеральный директор.

Ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное предоставление полной и достоверной бухгалтерской отчетности несет главный бухгалтер.

На ОАО «Кургандормаш» ведение бухгалтерского учета осуществляется централизованной бухгалтерией, во главе которой стоит главный бухгалтер. Бухгалтерия организована по линейно-штатному типу: материальная, расчетная, и др. Все бухгалтера имеют высшее экономическое образование и опыт работы, в том числе опыт работы в данной отрасли.

Обобщение данных бухгалтерского учета, составление бухгалтерского баланса и отчетности, выведение финансовых результатов, координацию работы бухгалтерии осуществляет непосредственно главный бухгалтер.

В штате у главного бухгалтера находиться один заместитель. Бухгалтер служба по оплате труда производит весь цикл работ по учету труда и его оплаты, составляет соответствующую отчетность. В связи с таким четким распределением обязанностей среди работников бухгалтерии каждый бухгалтер отвечает за правильность ведения бухгалтерского учета по своему объекту и составления соответствующей отчетности, что позволяет главному бухгалтеру, имеющему многолетний опыт работы, легко контролировать их деятельность и сводить воедино всю информацию, подвергая ее выборочной проверке. Данный факт характеризует систему бухгалтерского учета предприятия как надежную.

На предприятии наблюдается средний, ближе к высокому, уровень применения электронно-вычислительной техники: бухгалтерский учет ведется с применением программы «1С: Бухгалтерия 7.7.». Журнально - ордерная форма учета практически вытеснена автоматизированной, что повышает качество и быстроту обработки информации, снижает трудоемкость и риск ошибок. Регистры ежемесячно распечатываются и подписываются ответственными лицами, а затем пронумеровываются, прошнуровываются и брошюруются, что позволяет хранить документы в полном порядке и при необходимости быстро найти нужный документ.

Разработанный на предприятии график документооборота четко выполняется: сроки движения документов строго соблюдаются, назначены ответственные лица за исполнение, проверку и обработку документов. Также на предприятии никогда не нарушается график составления и предоставления финансовой отчетности. Первичные учетные документы составляются непосредственно в момент совершения операций или сразу же после их окончания. На предприятии имеется список лиц, имеющих право подписи тех или иных документов. Все вышеперечисленное характеризует систему бухгалтерского учета как эффективную и надежную.

Бухгалтерский учет на предприятии хорошо организован, надежен и эффективен, так как соответствует требованиям ФЗ «О бухгалтерском учете», требованиям ПБУ, различным Методическим указаниям, Положениям и т.д.

Инвентаризация имущества и обязательств проводится в соответствии с законодательством. Помимо обязательных инвентаризаций проводятся внезапные инвентаризации кассы и материально - производственных запасов по решению руководителя.

Доступ к бухгалтерской документации ограничен.

Подводя итог по анализу системы бухгалтерского учета на данном предприятии, можно оценить ее как систему высокой надежности и эффективности. То есть система организации бухгалтерского учета предприятия ОАО «Кургандормаш» обеспечивает:

- формирование достоверной и полной информации о хозяйственных процессах и финансовых результатах деятельности организации, необходимой для оперативного руководства и управления предприятием;

- контроль за наличием и движением имущества, исполнением договорных отношений, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии утвержденными нормами, нормативами и сметами;

- своевременное предупреждение и предотвращение негативных явлений в хозяйственно - финансовой деятельности, выявление внутрихозяйственных резервов.

Учетная политика предприятия была утверждена Приказом об учетной политике ОАО "Кургандормаш" на 2008 год №2а от 11.01.2007 г.

Учетная политика организации сформирована исходя из допущений (принципов) предусмотренных ПБУ 1/98.

Под основными средствами понимается часть имущества со сроком полезного использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации, превышающем 12 месяцев.

Начисление амортизации по основным средствам производится линейным способом. Объекты основных средств стоимостью не более 20 тыс. руб., а также приобретенные книги, брошюры и т. п. издания списываются на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в эксплуатацию.

Оценка материально - производственных запасов при отпуске их в производство и ином выбытии производится по средней себестоимости, исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), в расчет которой включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц. Аналогично осуществляется оценка производственных запасов, учитываемых на забалансовых счетах, если иное не предусмотрено заключенными договорами.

Резервы по сомнительным долгам, на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, на оплату отпусков не создаются.

Сумма налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), которые используются при осуществлении как облагаемых налогом, так и освобождаемых от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) в суммах, исчисленных в соответствии с требованиями налогового законодательства. Сумма НДС по товарам (работам, услугам), использованным при производстве экспортируемой продукции, определяется как произведение суммы НДС, право на вычет которого возникло в данном отчетном периоде и доли экспортной выручки в общем объеме выручки, рассчитанной за тот же отчетный период.

Система внутреннего контроля на ОАО «Кургандормаш» хорошо налажена. Имеется отлаженный документооборот, который приводит к своевременному отражению финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете. Четкое распределение обязанностей позволяет определить результативность каждого сотрудника и контролировать выполнение возложенных на него обязанностей. Уровень квалификации персонала заслуживает доверия. Система компьютерной обработки данных обеспечивает полное и правильное отражение финансово-хозяйственных операций в учете и формирование реальных, неискаженных финансовых результатов.

Для подтверждения первичной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета на основе полученной информации заполняет заранее разработанный тест. Тест проверки состояния систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета финансовых вложений ОАО «Кургандормаш» представлен в табл. 3.

Таблица 3 - Оценка системы внутреннего контроля

Перечень вопросов	Руководитель
А	1
Организационная структура объекта
1. Разработана и утверждена схема организационной структуры предприятия по отделам с указанием управленческих связи, подчиненности отделов (исполнителей)	Да
2. Разработана и утверждена схема организационной структуры подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета с указанием управленческих связей, подчиненности исполнителей	Да
3. Имеется разработанный и утвержденный график документооборота в виде перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполненных подразделениями и отдельными исполнителями, с указанием их взаимосвязи и сроков выполненных работ	Да
Итого по организационной структуре объекта	100%
Учет и отчетность
4. Изменялся ли состав бухгалтерии в течение года	Нет
5. На предприятии все хозяйственные операции оформляются при помощи унифицированных форм первичной учетной документации?	Да
6. Разработаны ли на предприятии формы внутренней отчетности для целей управленческого учета и внутреннего контроля?	Нет
7. Налажена ли адекватная система компьютерной обработки данных?	Да
8. Соблюдается ли график предоставления отчетности	Да
Итого по учету и отчетности	80%
Распределение обязанностей, полномочий, ответственности
10. Разделение функций (обязанностей) между работниками, выполняющими операции на определенном участке с возможностью контроля за ведением учета на участке в целом	Да
11. Имеются должностные инструкции для работников бухгалтерских служб с распределением обязанностей, определением ответственности и установлением пределов полномочий в соответствии с занимаемой должностью	Да
12. Установлен круг должностных лиц, имеющих право подписи первичных документов (на отпуск ТМЦ, на расход денежных средств и т.д.)	Да
13. Назначены приказом материально-ответственные лица. Заключены с ними договоры о полной материальной ответственности	Да
Итого по распределению обязанностей, полномочий, ответственности	80%
Обеспечение условий сохранности активов, документов
14. Производятся ли на предприятии внезапные проверки активов, учетных данных?	Да
15. Составляются ли акты сверки дебиторской и кредиторской задолженности с контрагентами?	Да
16. Производится ли регулярная сверка учетных данных между отделами?	Да
17. Производилась ли в организации инвентаризация?	Да
18. Разработан ли в организации комплекс мер по восстановлению утерянной документации?	Да
19. Осуществляется ли контроль и анализ за финансовым состоянием контрагентов перед заключением договоров?	Да
Итого по обеспечению условий сохранности активов, документов	100%
Внутренний контроль активов
20. Утверждены и действуют внутренние контролирующие органы: - службы внутреннего аудита; - разработано в соответствии с уставом и действует Положение о ревизоре и ревизионной комиссии; - назначена и утверждена руководителем инвентаризация комиссия; - утверждена комиссия по приему (передаче), вводу в эксплуатацию, списанию основных средств	Нет Да Да Да
21. Присутствуют ли в должностных инструкциях положения, не позволяющие совершать функции внутреннего контроля бухгалтерскому персоналу?	Нет
22. Определен ли на предприятии перечень рабочей документации и круг лиц, ответственных за ее формирование и сроки составления?	Да
23. Осуществляет ли руководство предприятия проверку системы внутреннего контроля?	Да
Итого по внутреннему контролю активов	68%
Кадровая политика
24. Утвержден ли на предприятии порядок проведения аттестации персонала?	Нет
25. Разработана ли на предприятии программа подготовки и повышения квалификации кадров?	Да
26. Имеются ли информационные системы, ознакомлены ли работники с изменениями нормативной базы?	Да
27. Соблюдается ли распределение обязанностей при отсутствии кого-либо из бухгалтерского персонала из-за болезни, отпуска или недобора кадров?	Да
Итого по кадровой политике	100%
ИТОГО: положительных ответов: Заданных вопросов	24 27

Отношение положительных ответов к общему числу вопросов составляет - руководитель и бухгалтер - 0,89, гл. бухгалтер - 0,96.

Итак, уровень надежности средств внутреннего контроля оценивается как высокий, т.к. более 60%.

Таблица 4 - Результаты оценки СВК

Раздел	Оценка эффективности системы внутреннего контроля в зависимости от набранных баллов	Обоснование
А	1	2
Организационная структура объекта - 100%	Средняя	Четкий документооборот при наличии организационной структуры субъекта приводит к своевременному отражению финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете
Учет и отчетность - 80%	Высокая	Хорошо поставленная система учета повышает эффективность работы бухгалтерии и снижает вероятность ошибок.
Разделение обязанностей, ответственности - 80%	Высокая	Четкое распределение обязанностей, (с определением границ ответ ответственности) является основой действенности СВК, позволяет определять результативность работы, каждого сотрудника и контролировать выполнение возложенных на него обязанностей, ограничивает возможность злоупотреблений.
Внутренний контроль активов, обеспечение их сохранности - 68%	Средняя	Данные мероприятия обеспечивают действенность и эффективность СВК, являются дополнительным подтверждением достоверности бухгалтерских и финансовых документов
Кадровая политика - 100%	Высокая	Уровень квалификации, компетенции заслуживающего доверия персонала с четко определенными обязанностями соответствует требованиям занимаемых должностей

3.2 Анализ и оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля по объекту финансовых вложений

Порядок ведения бухгалтерского учета финансовых вложений с 1 января 2003 г. регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н. Пунктами 5, 6 ПБУ 19/02 организациям предоставляется самостоятельность как в выборе единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, так и в организации аналитического учета, чтобы обеспечить полную и достоверную информациюю о движении финансовых вложений и контроль за их наличием и движением. Регистр аналитического учета (приложение №3) должен отражать необходимую информацию, как минимум, в следующих разрезах: наименование эмитента, название ценной бумаги, ее номер и серия, номинальная цена, цена покупки (фактическая стоимость), общее количество, а также даты покупки и продажи ценной бумаги и место ее хранения, временной характер инвестиций (краткосрочные или долгосрочные). Самостоятельность выбора учетной единицы финансовых вложений и показателей аналитического учета должна быть закреплена учетной политикой организации (Приказ Минфина России от 09.12.1998 N 60н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98). Как правило, данный аналитический регистр разрабатывается организацией самостоятельно и реализуется в рамках автоматизированной формы учета (карточка счета 58)

При принятии к учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение соответствующих условий, определенных п.2 ПБУ 19/02:

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих соответствующие права на финансовые вложения;

- переход к организации, осуществляющей финансовые вложения, соответствующих рисков (риск изменения цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.);

- способность организации приносить экономические выгоды (доход) в будущем в виде процентов или дивидендов или в виде прироста стоимости (в виде разницы в ценах продажи (погашения) и учетной стоимостью).

К финансовым вложениям не относятся следующие активы: собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи, векселя, выданные на условиях коммерческого кредитования, вложения организации в недвижимое имущество, драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и другие ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

Приобретенные финансовые вложения в учете организации-инвестора учитываются по первоначальной стоимости, т.е. в сумме фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (гг.п.8, 9 ПБУ 19/02).

НДС включается в стоимость финансовых вложений: - в виде налога, уплаченного по информационным, консультационным, посредническим услугам и иным фактическим затратам, связанным с приобретением финансовых вложений, - согласно подпунктам 1, 4 п. 2 ст. 170 НК РФ; - в виде налога, уплаченного по товарам, работам, услугам, восстанавливаемого на основании п. 3 ст. 170 НК РФ при оплате этими товарами, результатами работ, услуг финансовых вложений. В соответствии со ст. 170 НК РФ НДС включается в стоимость ценных бумаг, долей в уставном капитале и ряда других финансовых вложений как в активы, реализация которых не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) в обоих видах. Последнее установлено подпунктом 12 п. 2 ст. 149 НК РФ: не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация долей в уставном капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы).

Для учета финансовых вложений предназначен счет 58 "Финансовые вложения". Для учета различных видов финансовых вложений к счету 58 могут быть открыты следующие субсчета:

58-1 Паи и акции;

58-2 Долговые ценные бумаги;

58-3 Предоставленные займы;

58-4 Вклады по договору простого товарищества.

На заводе «Кургандормаш» для учета финансовых вложений используется 58 и к нему открыты 1, 2, 3, 4 и 5 «Право требования» субсчета.

Информационная база аудита финансовых вложений. Информационная база, используемая аудитором при проверке финансовых вложений, включает:

- документы, регулирующие бухгалтерский учет и налогообложение финансовых фложений;

- бухгалтерскую отчетность;

- приказ об учетной политике организации;

- регистры синтетического и аналитического учета финансовых вложений;

- первичные документы по отражению финансовых вложений.

Во время практики доступны были только договора на финансовые вложения (договор займа см. в приложениях), а также ОСВ и анализ 58 счета, На основе этих данных сформирован портфель в виде таблицы и прослежена динамика.

Таблица 5 - Портфель финансовых вложений на начало 2007 года

Название организации (вид вложения)	Стоимость в рублях	Доля
ОАО АКиБ «Курган» (акции)	54952	0,01
Внешэкономбанк (акции)	29450	0,00
ОАО Дормаш (акции)	480000	0,05
Курганоблавтотехобслуживание (займ)	244125	0,03
Курганпромбанк АК (акции)	125054	0,01
Курганское ОСБ (акции)	7172000	0,78
ООО Машиностроительный дом (займ)	525000	0,06
ОАО Сельхозмаш (акции)	150539,6	0,02
Урсабанк (акции)	3995	0,00
ОАО «Уралэкосойл» (акции)	358603,46	0,04
ИТОГО:	9143719,06	1,00

Из таблицы видно, что самое большее вложение организация сделала в акции Сбербанка ⁼ 7172000 тыс. рублей их доля из всего портфеля составляет 0,78 ед.

Таблица 6 - Портфель финансовых вложений, на конец 2007 и начало 2008 года.

Название организации (вид вложения)	Стоимость в рублях	Доля
ОАО АКиБ «Курган» (акции)	54952	0,0050
ООО Аметист (вклад)	995680	0,0910
Внешэкономбанк (акции)	29450	0,0027
ОАО Дормаш (акции)	480000	0,0439
Продолжение таблицы 6
КАЦ ООО Муниципальное развитие (акции)	216653,69	0,0198
Риэлт - сервис (вклад)	1210064	0,1106
Курганпромбанк АК (акции)	125054	0,0114
Курганское ОСБ (акции)	7172000	0,6553
ООО «Уралпрофит»	506000	0,0462
ОАО «Сельхозмаш» (акции)	150539,6	0,0138
Урсабанк (акции)	3995	0,0004
ИТОГО:	10944388,29	1,0000

На конец 2007 года ситуация изменилась в сторону увеличения, появились новые финансовые вложения, но самым весомым по-прежнему остаются акции Сбербанка.

Таблица 7 - Портфель финансовых вложений на конец 2008 года

Название организации (вид вложения)	Стоимость в рублях	Доля
ОАО АКиБ «Курган» (акции)	54952	0,0015
ООО Аметист (вклад)	9956Я0	0,0273
Внешэкономбанк (акции)	29450
ОАО Дормаш (акции)	480000	0,0131
КАЦООО Муниципальное развитие (акции)	216653,69	0,0059
ООО Квадра (займ)	525000	0,0144
Риэлт - сервис (вклад)	1210064	0,0331
Продолжение таблицы 7
ООО Машиностроительный дом (займ)	25000	0,0007
ООО «Строймаш» (вклад)	25011512,9	0,6851
Курганпромбанк АК (акции)	125054	0,0034
Курганское ОСБ (акции)	7172000	0,1965
ООО Уралпрофит (займ)	506000	0,0139
ОАО Сельхозмаш (акции)	150539,6	0,0041
Урсабанк (акции)	3995	0,0001
ИТОГО:	36505901,19	1,0000

В 2008 году сумма финансовых вложений увеличилась на 2556151,9 в основном за счет вклада в уставный капитал предприятия ООО «Строймаш» и теперь это большая доля (0,6851 ед.) в общей стоимости финансовых вложений ОАО «Кургандормаш».

Таблица 8 - Динамика финансовых вожений за 2007-2008 гг в тыс. рублей.

Показатель	2007	2008	Изменение	Теми прироста, %
	долгоср очные	доля	краткосрочные	доля	долгосроч ные	доля	краткоср очные	доля	досроч ные	доля	краткосрочные	доля	долгоср	доля	краткосрочные	доля
Вклады в уставные капиталы др. орг.	8017	1	0	0	480	0,04	0	0	-7537	-2,18	0	0	-94	-15,67	0	0
Ценные бумаги др.орг-ий	0	0	3453	1	10990	0,96	0	0	10990	З,18	-3453	-0,16	100	16,67	0	0
Предоставленные займы	0	0	0	0	0	0	25026	1	0	0	25026	1,16	0	0,00	0
Итого:	8017	1	3453	1	11470	1	25026	0	3453	1	2157 3	1	6	1	623	1

Рисунок 5 - Изменение финансовых вложений.

Исходя из проведенного анализа и построив график, можно сказать, что за период с 2007 до 2008 г. произошло значительное увеличение суммы финансовых вложений и большую их часть составляют предоставленные займы другим организациям.

При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, списание их стоимости производится по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений. Для проверки количественных сумм ценных бумаг разработаны два рабочих документа (см. приложение № 4)

К финансовым вложениям организации относятся:

- государственные и муниципальные ценные бумаги;

- ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации);

- вклады в уставные капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

- предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр;

Все ценные бумаги, хранящиеся в организации, описываются в Книге учета ценных бумаг, обязательными реквизитами которой являются: наименование эмитента; номинальная цена ценной бумаги; покупная стоимость; номер, серия и др.; общее количество; дата покупки; дата продажи. Книга учета ценных бумаг ведется с помощью вычислительной техники, результатная информация формируется ежемесячно, брошюруется, скрепляется печатью и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы номеруются.

Финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанная корректировка производится ежеквартально. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты в составе операционных доходов или расходов). В случае, если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.