Финансовый учет

Университет штата Аляска

Международный педагогический университет в г.Магадане

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ

Разработала:

О.В. АКУЛИЧ

Данный материал был разработан в рамках Проекта по развитию институционных партнерств, финансируемого Агенством международного развития США (USAID). Контроль за выполнением проекта осуществлял Совет по международным исследованиям и обменам (IREX).

ТОЛЬКО ДЛЯ НЕКОММЕРЧЕСКОГО РАСПРОСТРАНЕНИЯ

Содержание курса

Цель курса

Тема 1. Бухгалтерский учет как информационная система (4 часа)

1.1 Понятие бухгалтерского учета

1.2 Балансовое уравнение

1.3 Основные виды бухгалтерской отчетности

1.4 Пользователи бухгалтерской информации

1.5 Различие учета в США и России

Тема 2. Счета и двойная запись (4 часа)

2.1 Бухгалтерский счет

2.2 Система двойной записи

2.3 Регистрация хозяйственных операций

2.4 Понятие пробного баланса

Тема 3. Прибыль и трансформационные записи (4 часа)

3.1 Понятие чистой прибыли

3.2 Метод начислений в учете расходов и доходов

3.3 Процесс трансформации

Тема 4. Завершение цикла учета (4 часа)

4.1 Учетные процедуры как единое целое

4.2 Трансформационная таблица

4.3 Реверсивные записи

Тема 5. Бухгалтерские концепции и финансовая отчетность (4 часа)

5.1 Цели предоставления и качественные характеристики бухгалтерской информации

5.2 Бухгалтерский баланс

5.3 Отчет о прибылях и убытках

5.4 Отчет о движении собственного капитала

5.5 Коэффициенты, используемые для анализа финансовых отчетов

Тема 6. Ликвидные активы (4 часа)

6.1 Учет денежной наличности и краткосрочных инвестиций

6.2 Учет счетов к получению

6.3 Учет векселей полученных

Тема 7. Материальные запасы (4 часа)

7.1 Материальные запасы и определение прибыли

7.2 Оценка материальных запасов по себестоимости

Тема 8. Краткосрочные пассивы и учет заработной платы (4 часа)

8.1. Виды краткосрочных обязательств

8.2. Основы учета заработной платы

Список использованной литературы

Цель курса

Предлагаемый курс представляет собой основы американской системы финансового учета. Его цель - оказать практическую помощь будущим менеджерам, предпринимателям, руководителям предприятий, экономистам, поскольку позволит им вести переговоры и сотрудничать на равных с западными партнерами, готовить предложения и отчеты в западном стиле.

Методика американского бухгалтерского учета подобна той, которая использовалась в России в 20-ые годы. Однако в настоящее время между системами учета двух стран существуют значительные различия. В условиях трансформации хозяйственного механизма в России и по мере введения новых Планов счетов, мы постепенно переходим к мировому образцу ведения бухучета, но на это требуется определенное время. Поэтому студентам необходимо уже сейчас ознакомиться с западными стандартами, которые пригодятся им в самом недалеком будущем.

Тема 1. Бухучет как информационная система

В данной теме раскрывается природа учета и среда, в которой он функционирует. Преподаватель должен особое внимание обратить на пользователей бухгалтерской информации, на роль бухгалтеров в обществе. Кроме того, в этой теме студенты знакомятся с основными финансовыми отчетами.

Предлагается выделить в лекции следующие вопросы:

1). Понятие бухгалтерского учета.

2). Балансовое управление.

3). Основные виды бухгалтерской отчетности.

4). Различие в учете США и России.

1.1 Понятие бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет - это система, которая осуществляет измерение, обработку и передачу финансовой информации об определенном хозяйствующем субъекте.

Хозяйствующий субъект - это самостоятельно функционирующая хозяйственная единица.

Бухучет служит связующим звеном между хозяйственной деятельностью и людьми, принимающими решения. Он, во - первых, измеряет хозяйственную деятельность путем регистрации данных о ней для дальнейшего использования. Во - вторых, обрабатывает и сохраняет данные, перерабатывает их для получения полезной информации. В - третьих, передает в виде отчетов информацию тем, что использует ее для принятия решений.

Преподаватель должен обратить внимание студентов на то, что бухучет отличается от счетоводства. Счетоводство - это часть бухучета, механическая и многократно повторяющаяся работа. Цель бухучета - анализ, интерпретация и использование информации. Важно подчеркнуть, что бухучет - это язык бизнеса, при помощи которого происходит общение, а не просто сохранение информации о бухгалтерских проводках. Различают управленческий учет и финансовый учет.

Управленческий учет - охватывает все виды учетной информации, которая измеряется, обрабатывается и передается для внутреннего пользования руководством.

Финансовый учет - охватывает учетную информацию, которая, помимо ее использования внутри фирмы руководством, передается внешним пользователям.

Далее преподаватель подробнее останавливается на характеристике бухгалтерской профессии, рассматривает различные специализации бухгалтера: управленческий учет, независимую бухгалтерскую деятельность, бюджетный учет, педагогическую деятельность.

В заключении данного вопроса приводятся основные организации, разрабатывающие правила бухучета в США.

1.2 Балансовое управление

При изложении второго вопроса преподаватель начинает объяснять процесс бухучета, вводит понятие баланса.

Балансовое управление имеет вид:

Активы = Пассивы + Капитал.

Активы ( assets ) - потенциальные доходы; экономические ресурсы, находящиеся в распоряжении собственника фирмы, использование которых, вероятно, принесет в будущем прибыль.

Пассивы ( liabilities ) - кредиторская задолженность, то есть обязательства, предполагающие уменьшение доходов, вытекающее из получения активов или других услуг от других юридических лиц.

Капитал ( equity) - собственный капитал владельца, который останется в его распоряжении, если собственник выплатит все пассивы. Пассивы и капитал - это источники ресурсов фирмы.

В данном вопросе также рассматриваются 4 типа операций, которые оказывают влияние на величину капитала. Первые два типа операций - вложения и изъятия - применяются в случаях, когда активы либо вкладываются владельцем, либо изымаются им. Два других типа - доходы и расходы - увеличивают и уменьшают капитал фирмы вследствие ее работы. Приводятся примеры этих операций.

1.3 Основные виды бухгалтерской отчетности

В третьем вопросе студенты знакомятся с основными видами бухгалтерской отчетности.

1. Отчет о прибыли и убытках (income statement ) - содержит информацию о деятельности по созданию прибыли или о средствах, заработанных или истраченных в течении определенного периода.

2. Отчет о движении собственного капитала ( statement of owner”s equity) - показывает изменение средств, вложенных собственником в фирму за определенный период.

3. Баланс ( balance sheet ) - показывает положение фирмы на определенную дату. Баланс показывает фирму как держателя ресурсов, активов, которые равны источникам - пассиву и капиталу.

4. Отчет о движении денежных ( statement of cash flows ) - суммирует поступления фирмы и раскрывает их использование в течении отчетного периода.

Первые два отчета составляются на основе четырех типов операций, описанных во втором вопросе. Отчеты 1,2 и 3 показывают состояние дел за определенный период, отчет 4 на определенную дату. Студенты должны помнить, что разные отчеты имеют различное назначение.

Далее лектор приводит конкретные примеры отчетов, с помощью которых показывает, что показатели всех отчетов взаимно связаны между собой.

1.4 Пользователи бухгалтерской информации

При изложении четвертого вопроса студенты знакомятся с пользователями бухгалтерской информации. Их можно подразделить на три группы:

1). Те, кто управляет предприятием;

2). Те, кто находится вне предприятия и имеет прямые финансовые интересы в нем;

3). Те, кто имеет непрямой финансовый интерес к предприятию.

К пользователям с прямыми финансовыми интересами относятся инвесторы и кредиторы. К третьей группе - налоговые органы, регулирующие органы, органы планирования экономики, а так же профсоюзы, финансовые консультанты, покупатели продукции и общество в целом.

Преподаватель должен обсудить со студентами какой тип информации хотят получить те или иные ее пользователи. Например, потенциальных инвесторов интересует размер дивидендов или рост цен на акции, кредиторам интересна информация о текущих платежах и процентных ставках.

1.5 Различие в учете США и России

В пятом вопросе лекции рассматриваются общие различия в системах учета США и России. Однозначно ответить на вопрос, различаются ли системы учета США и России, сложно. Существуют и значительные расхождения, и определенное сходство. Именно эти различия отмечены ниже.

I. Цели бухгалтерского учета

США: бухгалтерский учет необходим для исчисления результатов хозяйственной деятельности отдельно взятого предприятия. Методы такого исчисления могут быть различными. Со стороны вводятся определенные ограничения на выбор методологии учета, тем не менее предприятия самостоятельно определяют, в заранее установленных границах, свою учетную политику. Она служит для целей налоговых служб и представляет собой ту часть учета, которая носит название “Финансовый учет”.

Однако, так как администрация предприятия может иметь свои цели, не совпадающие с целями налоговых служб, она выбирает для исчисления финансового результата свои методы учета, и организовывает помимо финансового учета внутренний управленческий учет. Прибыль, исчисленная по данным финансового учета, может не совпадать с ее величиной, показанной в управленческом учете. Это не фальсификация данных, а сознательный подход к достижению различных целей - исчислению налогооблагаемой прибыли оценки администрацией результатов своей работы.

Россия: учет в России должен быть истолкован только как финансовый. Объемы управленческого учета всегда трактовались и трактуются до сих пор как частный случай, составляющая финансового учета.

Для России характерно отношение к учетным данным как к точным и достоверным. Для системы учета США характерно понимание относительности учетных данных, вытекающей из самой методологии учета.

II. Методология: 9 принципов американской бухгалтерии

1). Двойственность. Каждый факт хозяйственной жизни должен быть отражен дважды в одинаковой сумме - по дебету одного и кредиту другого счета. Этот принцип вытекает из балансового управления, которое в американском учете имеет вид:

А = П + К ,

где А - актив (хоз. средства), П - пассив (привлеченные средства и кредиторская задолженность), К - собственный капитал фирмы.

В Российском учете уравнение баланса имеет вид: А = П , где П - источники как собственных, так и привлеченных средств.

Двойная запись вытекает из условий балансового уравнения. В США балансу придается настолько большое значение, что понятие забалансового учета там отсутствует. Поэтому арендованные основные средства; товары, принятые на комиссию; давальческое сырье и другие ценности, не составляющие собственность фирмы в американском учете отражаются на балансовых счетах методом двойной записи. Это приводит к тому, что в активе собственность фирмы увеличивается на стоимость предметов, ее не составляющих. Соответственно в пассиве американского баланса возникает кредиторская задолженность, которая таковой не является.

Таким образом, российская теория и практика учета применяет двойную запись только для учета того, что составляет собственность фирмы.

В США принцип двойной записи получил более широкое применение, но в ущерб содержательной стороне учета.

2). Измеритель. Только выраженный в деньгах факт хозяйственной жизни может стать объектом бухгалтерского учета.

В отличии от российской системы учета, признающей натуральный и стоимостной измерители, в США исключительная роль принадлежит денежному измерителю.

3). Предприятие. Фирма должна быть юридически самостоятельна по отношению к своему собственнику. Расчетные счета собственника и фирмы раздельны, ответственность по обязательствам друг друга не пересекается. В России этот принцип признается, но не акцентируется.

4). Непрерывность. Предприятие, однажды возникнув, будет существовать вечно. Этот принцип приводит к тому, что в американской системе учета не проводится переоценка активов предприятия. Кроме того, отчетный год рассматривается как часть хозяйственного цикла и не привязывается к календарному году.

6). Себестоимость. Объекты бухучета должны быть оценены по цене приобретения и расходам, связанным с их доставкой, установкой, наладкой и пуском в эксплуатацию. В России принцип себестоимости также получил признание как единственно правильный и закреплен в нормативных документах, однако правительство периодически предписывает проводить переоценку тех или иных объектов учета.

6). Консерватизм. Если себестоимость объекта выше его продажной цены, то есть в случае потенциального убытка, объект показывается в отчетности по продажной цене. Таким образом, возникший убыток отражается в том отчетном периоде, когда он был выявлен, а прибыль - в том, когда она была фактически получена, то есть: 1. доходы, потенциально сформированные в данном периоде, должны быть показаны в том отчетном периоде, в котором они будут реализованы;

2. расходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, не должны относиться на будущие отчетные периоды, а должны быть показаны в данном отчетном периоде.

Техника реализации данного принципа такова: выявленный потенциальный убыток списывается в дебет результативных счетов, но не со счетов, но не со счетов по учету ценностей, а с кредита специальных контрактивных счетов: “ Поправки на снижение до рыночной стоимости краткосрочных инвестиций”, “Поправки на сомнительные долги” и т. д. В случае, если продажная стоимость активов возрастет, бухгалтер может сделать обратную запись . Российская практика не использует контрактивных счетов.

7)Значимость, Отнесение объекта к той или иной бухгалтерской категории зависит от того, какое значение придает ему собственник. Так, в одном предприятии объект может быть сразу же списан на затраты данного отчетного периода, а в другом предприятии совершенно такой же объект может быть отнесен к основным средствам. В российской практике главный критерий - стоимость объекта, в зависимости от которой он может быть отнесен к основным средствам, либо к МБП, либо прямо списан на затраты предприятия. В США счет МБП, как правило, вообще отсутствует.

8)Реализация. В американской системе учета реализация - это момент перехода права собственности на ценность. В Российском учете момент реализации - это момент поступления денег от покупателя продавцу и он не совпадает с моментом перехода права собственности. Таким образом, согласно нашим взглядам. прибыль возникает в момент получения денег, согласно американской концепции - в момент отгрузки товаров. В этом случае прибыль есть, а денег на выплату зарплаты есть. а денег на выплату зарплаты. погашение кредиторской задолженности и внесении налогов - нет. Данное обстоятельство заставляет американских бухгалтеров составлять сложный отчет о движении денежных средств. В российской практике учета таких неудобств не возникает.

9)Соответствие. Доходы данного отчетного периода должны быть соотнесены с расходами, благодаря которым эти доходы получены. В связи с этим в американской бухгалтерии расходом признается не выплата денег, а возникновение и осуществление прав на эти выплаты. Соответственно и доходом признается не получение денег, а возникновение права на них. Отсюда огромный разрыв между начислением денежных сумм и их реальным движением.

III. Организационно - методические аспекты учета

В США, в отличии от России, отсутствует единый план счетов. Каждая корпорация сама формирует тот план, который считает приемлемым для себя. Это делает бухгалтеров более независимыми в выборе методологических решений, но осложняет сопоставимость данных, затрудняет переход специалистов из одного предприятия в другое.

В США отсутствуют единые отчетные формы и обязательные для всех бланки. Баланс и Отчет о прибылях и убытках отличаются большей компактностью, укрупнением показателей, по сравнению с российскими отчетными формами, поэтому их отличает меньшая наглядность, но, в то же время, большая аналитичность. Существенной особенностью бухгалтерского учета в США следует признать составление консолидированной отчетности. Консолидация обусловлена тем, что фирма, вложив определенные средства в дочернее предприятие, составляет бланк, должна включить в него те средства, которые она контролирует в дочернем обществе.

Для российского бухучета консолидация отчетности - явление новое и его не следует путать со сводной отчетностью, то есть с механическим агрегированием отдельных балансов.

В США отсутствует журнально-ордерная форма учета. Следствием внедрения этой формы в России явилось: ликвидация хронологической записи - журнала; изъятие из счетного плана таких важных счетов как “Закупка товаров”, “Ликвидация основных средств”, “Зарплата основная и дополнительная”, и другие; механизация и автоматизация стали неэффективны.

Еще одной особенностью системы учета В США является составление трансформационной ведомости. Ее цель - полное закрытие результатных и частичное - финансово - распределительных регулирующих счетов. Подобные ведомости абсолютно неизвестны в теории и практике российского учета. В России все записи, связанные с исчислением финансовых результатов могут быть четко отслежены. Применение трансформационной ведомости лишает такой возможности многих заинтересованных лиц, так как бухгалтер в том случае, когда полученная сумма прибыли ( убытка ) его не удовлетворяет, может уничтожить уже составленную ведомость и, применив другие приемы регулирования, получить несколько иные результаты.

В США, в отличии от России, не применяется метод “ красное сторно”, который позволяет с помощью сторнирования проводок позволяет уменьшить ошибочные или искусственные обороты.

К особенностям американской школы учета следует отнести широкое использование смешанных проводок, когда дебетуеся и кредитуется несколько счетов.

Заканчивая этот раздел, следует отметить, что различие в методологии, организации и методике не существенны по сравнению с огромными различиями, которые сложились в области организации самой профессии. В США практически все профессиональные вопросы решают бухгалтеры. Для этого бухгалтеры создали Институт присяжных бухгалтеров - организацию, разрабатывающую и распространяющую определенные правила ведения бухучета.

IV. Терминология

Различия в концептуальных подходах в бухнете прежде всего отражаются на терминологии, что создает большие трудности при переводе. Необходимо остановиться на принципиально важных моментах.

1). Liabilities - обычно переводится как “обязательство“. Однако, в зависит от контекста, liabilities следует переводить как пассив, пассивы, кредиторская задолженность, задолженность и обязательства.

2). Cash - касса. В американской литературе на этом счете учитываются все денежные средства предприятия, в российском учете под счетом “Касса” понимаются наличные деньги, находящиеся на материальной ответственности кассира, а на счете “Расчетный счет” - обязательства банка за средства, переданные ему.

3). Income statement - Отчет о прибылях и убытках. Иногда его переводят как Отчет о доходах ( прибыли ), что представляется ошибочным.

4). Fixed assets - следует переводить как “ основные средства”, но поскольку в российском плане счетов понятие “ основные средства ” носит узкий характер, то в ряде случаев переводится как “ внеоборотные активы “.

На практическом занятии следует разобрать со студентами пример простейшей системы учета, в котором иллюстрируется воздействие различных хозяйственных операций на уравнение баланса.

Тема 2. Счета и двойная запись

В данной лекции вводится понятие бухгалтерских счетов. Студенты знакомятся с техникой записи бухгалтерских операций.

В лекции выделены следующие вопросы:

1.Бухгалтерские счета.

2.Система двойной записи.

3.Регистрация хозяйственных операций.

4.Понятие пробного баланса.

2.1 Бухгалтерский счет

При изложении первого вопроса дается определение счета.

Счет (accaunt) - основная единица хранения информации в бухгалтерском учете. Счета открываются на каждый вид актива. пассива и капитала фирмы. Совокупность счетов фирмы с соответствующими номерами называется планом счетов. Каждая фирма разрабатывает свой план счетов. При ручном способе ведения бухгалтерского учета на каждый счет открывают отдельную страницу. Эти страницы, объединенные в книгу, называются Главной книгой. Далее в лекции приводятся наиболее часто встречающиеся счета.

Счета активов (asset accaunts). Показывают увеличение или уменьшение ресурсов.

“Касса” (cash) - счет, используемый для регистрации движения денежных средств, под которым понимают наличные деньги и иные средства обмена, принимаемые банком на вклады по номинальной стоимости. Сюда относятся монеты, валюта, чеки, почтовые и срочные переводы, а также деньги, вложенные в банки. В Российской системе учета счет “Касса” учитывает только наличные денежные средства. Для учета денег предприятия, хранящихся в банке, используются счета “Расчетный счет”, “Валютный счет” и другие.

“Векселя полученные”(notes receivable) - счет, предназначенный для учета письменных долговых обязательств выплатить определенную сумму денег к установленной в будущем дате.

“Счета к получению” (accounts receivable) - применяют для учета письменных или устных обязательств покупателей оплатить в будущем отгруженные им товары или оказанные услуги. В российской системе учета для обозначения дебиторской задолженности применяется ряд счетов, которые в общем называются “Средства в расчетах”. Это такие счета, как “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, “Расчеты с подотчетными лицами” и др.

“Авансом оплаченные расходы” (prepaid expenses) - используют для отражения товаров и услуг, которые со временем станут расходами, но до тех пор считаются полноценными активами. В российской системе учета для подобных расходов применяется счет “Расходы будущих периодов”.

“Земля” (land)-служит для регистрации покупки и продажи земельных участков. В российской системе учета подобный счет не используется.

“Здания” (buildings) - предназначен для регистрации покупки и продажи зданий и сооружений, используемых в основной деятельности фирмы.

“Оборудование” (equipment) - для каждого типа оборудования ведутся отдельные счета. B российской системе учета используется один счет для обозначения всех основных средств предприятия, который так и называется “Основные средства”.

Счета пассивов (laibility accounts) . На этих счетах отражается увеличение или уменьшение денежных обязательств.

“Векселя выданные”(notes payable) - счет, противоположный счету “Векселя полученные”, используется для регистрации увеличения или уменьшения долговых обязательств кредиторам.

“Счета к оплате” (accounts payable) - противоположный счету “Счета к получению”. Учитывает суммы, которые фирма должна выплатить кредиторам на основе устного или письменного обязательства. В российской системе учета для обозначения кредиторской задолженности применяются несколько счетов “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, “Расчеты с подотчетными лицами” и другие .

“Долгосрочные обязательства”(long- term liabilities) - счет используется для учета таких наиболее распространенных типов обязательств, как векселя со сроком оплаты более одного года, облигации, закладные на недвижимость.

Счета капитала (owner's equty accounts). Они предназначены для отражения средств собственника, вложенных в фирму, и их изменения. В российской системе учета подобные счета не применяются. К счетам капитала относятся:

“Вложения капитала” (capital) - учитываются средства, вложенные собственником в фирму.

“Изъятия капитала” (withdrawals) - отражают активы. изымаемые собственником из фирмы.

Счета доходов и расходов (revenue and expense accounts). Доходы и расходы изменяют величину капитала фирмы. Поскольку главная цель управления фирмой заключается в получении прибыли, функция бухгалтерии сводится к обеспечению руководства фирмы данными, необходимыми для достижения этой цели. Главным условием, обеспечивающим их предоставление, является наличие счетов для каждого вида доходов и расходов. Используя эти счета, которые показываются в Отчете о прибылях и убытках, руководство фирмы может точно установить источник всех доходов и характер всех расходов. К счетам доходов и расходов относятся, например, следующие счета: “Заработанные комиссионные”, “Реализация”, “Расходы на материалы”, “Расходы по заработной плате” и другие.

2.2 Система двойной записи

При изложении второго вопроса лекции дается понятие системы двойной записи и ее простейшей модели “Т - счета”.

В американской системе учета, также как и в российской, для регистрации изменений, происходящих со всеми элементами финансовой отчетности используются счета. Простейшей формой счета является двусторонний счет, который также называется “Т - счет”. Далее преподаватель приводит примеры записи счетов, дает понятие “дебета” и “кредита” и объясняет студентам, что слова дебет и кредит являются просто бухгалтерскими терминами для обозначения правой и левой частей счета, но не для обозначения уменьшения или увеличения.

Поскольку сумма записей на дебет всегда должна равняться сумме записей на кредит, то при регистрации каждой операции появляется по крайней мере одна запись на дебет и одна запись на кредит. Такая система и называется системой двойной записи.

Разность между суммой записей на дебет и суммой записей на кредит называется сальдо. Нормальным сальдо любого счета называется сальдо на той стороне счета, которая увеличивает значение счета.

Двусторонние счета используются только при обучении. Предприятия ведут свои счета в форме регистра.

Начиная изложение третьего вопроса лекции преподаватель объясняет студентам связь между уравнением баланса и равенством “дебет = кредит”.

Зная балансовое уравнение: активы = пассивы + капитал, можно сделать вывод, что если запись по дебету увеличивает активы, то должна быть запись по кредиту, которая увеличивает пассивы или капитал. Эти правила могут быть проиллюстрированы следующим образом:

Активы = Пассивы + Капитал

Активы = Пассивы + Капитал

дебет- кредит- дебет- кредит- дебет- кредит-

увеличение уменьшение уменьшение увеличение уменьшение увеличение

Далее следует особо остановиться на влиянии доходов, расходов и изъятий капитала на капитал. Поскольку доходы увеличивают капитал владельца, то записи на кредит увеличивают доходы, а записи на дебет - уменьшают. Поскольку расходы уменьшают капитал владельца, то увеличение расходов записывается на дебет соответствующих счетов. Уменьшение суммы расходов записывается на кредит. Изъятия капитала оказывают на капитал такое же влияние, как и расходы.

Для лучшего понимания правил двойной записи необходимо проанализировать со студентами несколько хозяйственных операций.

2.3 Регистрация хозяйственных операций

Далее необходимо рассмотреть этапы регистрации хозяйственных операций. Выделяют следующие начальные этапы в цикле учета.

1)Совершенные операции отражаются в первичных документах (заказы на товар, ленты кассовых аппаратов, банковские квитанции и др.).

2)На основании первичных документов операции записываются в журнал в хронологическом порядке. Журнал также называется книгой первоначальных записей. Процедура описания операций в журнале называется протоколированием. Запись, соответствующая одной операции, называется журнальной записью. Для лучшего уяснения студентами этого этапа необходимо рассмотреть пример записи хозяйственной операции в журнале с объяснением правил заполнения журнала.

3)Перенос записи в Главную книгу. Главная книга еще называется журналом окончательных записей. Она содержит в себе все счета, используемые в учете на данном предприятии. Необходимо также привести пример переноса журнальной записи в Главную книгу, чтобы студенты ознакомились с последовательностью переноса.

Относительно записей и переноса студенты должны запомнить следующее.

1.Все операции сначала должны записываться в журнал в хронологическом порядке, а затем переноситься в Главную книгу.

2.В журнале должны использоваться те же самые счета. что и в Главной книге.

3.Журнальные записи должны иметь вид:

Дата Дебетуемый счет Сумма на дебет

Кредитуемый счет Сумма на кредит

Форма журнальной записи является общепринятой и чрезвычайно важно ее соблюдать.

4.Знаки $ в журнале и регистре не используются.

5.Столбец ссылок в журнале и счетах заполняется лишь по завершении переноса операции; заполненный столбец свидетельствует о том, что операция перенесена.

6. Счета Главной книги обычно не содержат комментариев, поскольку последние могут быть найдены в журнале с помощью ссылок.

2.4 Понятие пробного баланса

В последнем вопросе лекции студенты знакомятся с пробным балансом.

Пробный баланс представляет собой простое перечисление сальдо всех счетов Главной книги. Счета с нулевым сальдо обычно опускаются. Пробный баланс позволяет проверить равенство дебета и кредита и упрощает последующую подготовку финансовых отчетов.

Тема 3. Прибыль и трансформационные записи

В данной теме описывается бухгалтерская концепция прибыли, обсуждается роль трансформационных (корректирующих) записей при выведении прибыли и показывается, как составляются бухгалтерские отчеты.

Предлагается выделить в лекции следующие вопросы:

1. Понятие чистой прибыли.

2. Метод начислений в учете расходов и доходов

3.Процесс трансформации.

3.1 Понятие чистой прибыли

В первом вопросе лекции преподаватель знакомит студентов с понятием расходов, доходов и чистой прибыли.

Доходы (revenues) - это приращения капитала, связанные с притоком активов и уменьшением пассивов предприятия в результате поставок товаров или услуг клиентам. а также прибылей от краткосрочных инвестиций за отчетный период.

Обычно для каждого типа доходов ведется отдельный счет, например: “Выручка от продаж”, “Выручка за транспортировку”, “Доходы от консультаций”, “Комиссионные” и другие. На этих счетах доходы обычно собираются в течение отчетного периода, а затем закрываются с переносом остатка на счет капитала владельца.

Расходы (expenses)- это уменьшение капитала, связанное с оттоком активов и увеличением пассивов предприятия, в результате производства товаров или услуг за отчетный период. Расходы противоположны доходам, поскольку они приводят к сокращению капитала.

Рассматривая расходы и доходы, важно сделать акцент на том обстоятельстве, что не все поступления денег представляют собой доходы, так же как не все выплаты денег являются расходами. Например, заем денег в банке приводит к увеличению кассовой наличности и пассивов, но не оказывает никакого влияния на доходы. С другой стороны, оплата долгов не приводит к расходам.

Руководству фирмы необходимо знать, как фирма функционировала в течение определенного периода времени. Важнейшим показателем этого является чистая прибыль.

Чистая прибыль (net income) - это превышение полных доходов фирмы над полными расходами за определенный период. Если расходы превышают доходы, то говорят о чистом убытке (net loss).

Чистая прибыль увеличивает капитал владельца, а чистый убыток - уменьшает его. И чистая прибыль, и чистый убыток приводятся в Отчете о прибылях и убытках. Желательно разобрать со студентами пример оформления Отчета о прибылях и убытках для какой-либо фирмы.

Владелец предприятия время от времени может изымать некоторую сумму наличными или какой-либо из активов для личного пользования. Такие изъятия не являются издержками производственного процесса, а представляют собой получение владельцем дохода в возмещение его вклада. Они уменьшают капитал владельца и записываются в счете изъятий.

Хотя можно было бы записывать изъятия капитала владельцем непосредственно на дебет счета капитала владельца, все же более удобно фиксировать полные суммы изъятий за определенный период. Для этого ведется специальный счет изъятий. Он увеличивается записями на дебет и уменьшается записями на кредит. Счет изъятий не отражается в Балансовом отчете или Отчете о прибылях и убытках, но он фигурирует в отчете о капитале владельца.

Далее вводится понятие временных и реальных счетов. В счетах расходов, доходов и изъятий капитала отражаются, соответственно. доходы, расходы и изъятия за некоторый период. Остатки этих счетов не должны переходить а следующий учетный период, поскольку при переходе они бы повлияли на величину чистой прибыли в следующем периоде и исказили бы ее. Чтобы справиться с этой проблемой, в конце каждого учетного периода все временные счета закрывают с переносом остатка на счет капитала.

Временными или номинальными счетами (temporary или nominal accounts) называются счета, которые отражают изменения в капитале владельца. К таким счетам относятся счета доходов, расходов и изъятий. Счета, входящие в состав Баланса, называются постоянными или реальными счетами (permanent или real accounts). Они не закрываются в конце учетного периода.

Далее преподаватель знакомит студентов с порядком закрытия временных счетов. Закрыть счет - это значит сделать его сальдо нулевым.

Для упрощения закрытия счетов доходов и расходов используется специальный счет “Итоговая прибыль” (income summary). Затем счет “Итоговая прибыль” закрывается переносом остатка на счет “Капитал”. При этом капитал увеличивается на величину чистой прибыли или уменьшается на величину чистого убытка. Счет “Изъятия капитала” закрывается с переносом остатка прямо на счет “Капитал”. После внесения закрывающих записей в журнал, они переносятся в Главную книгу. Когда перенос закончен, все временные счета имеют нулевые сальдо и готовы принять новые записи, относящиеся к следующему периоду.

Заканчивая первый вопрос лекции необходимо остановиться на двух важных допущениях, связанных с исчислением прибыли.

1) непрерывность - до тех пор, пока нет никаких признаков прекращения деятельности предприятия (его ликвидации), бухгалтер должен исходить из того, что оно будет существовать в течение неопределенного периода - вечно;

2)соответствия - расходы должны быть отнесены к отчетному периоду возникновения затрат (а не выплаты денег), связанных с получением доходов, которые, в свою очередь, должны быть отнесены к отчетному периоду продажи товаров и оказания услуг.

3.2 Метод начислений в учете расходов и доходов

Во втором вопросе лекции студенты знакомятся с двумя основными методами регистрации финансовой информации - системой кассового учета и системой учета с начислениями.

Система учета, при которой доходы фиксируются в момент поступления денег в кассу, а расходы - в момент оплаты, называется кассовым учетом.

Система учета, при которой все расходы и доходы регистрируются немедленно, в тот момент, когда они заработаны или понесены, называется системой учета с начислениями. Этот метод включает в себя два приема: 1) констатация - признание доходов в момент их получения и расходов в момент их возникновения; 2) трансформация счетов. Для уяснения студентами этих приемов необходимо разобрать на конкретных примерах, в чем заключается каждый.

3.3 Процесс трансформации

В третьем вопросе лекции студенты подробно знакомятся с процессом трансфомации.

Трансформация возникает в тех случаях, когда факты хозяйственной жизни затрагивают изменения в активах, пассивах и капитале в течение более чем одного отчетного периода. Трансформация оформляется бухгалтерской записью, которую называют трансформационная проводка (adjusting entry). Она состоит как минимум из одной записи по балансовому (постоянному) счету и одной - по счету из Отчета о прибылях и убытках (временному счету). Трансформация никогда не затрагивает счета “Касса”. Трансформация проводится в форме отсрочки или начисления.

Отсрочка (defferral) - расходы или доходы будущих периодов, Она необходима:

в случае возникновения затрат, которые могут быть отнесены к двум или более отчетным периодам. Например, стоимость здания, авансом оплаченная страховка, вспомогательные материалы. Трансформация затрагивает счета активов (кредитуются) и счета расходов (дебетуются);

в случае возникновения доходов, которые должны быть отнесены к двум или более отчетным периодам. Например. полученнные авансом комиссионные за услуги, которые будут оказаны впоследствии. Трансформация затрагивает счет пассивов (дебетуется) и счет доходов (кредитуется).

Начисление (accrual)- констатация расходов или доходов, которые уже имеют место. но еще не были зарегистрированы и проведены по кассе. Начисление необходимо:

в случае причитающихся, но не зарегистрированных и не полученных доходов. Например, заработанные, но до сих пор не полученные комиссионные или комиссионные, счета на которые не были выставлены клиентам. Трансформация затрагивает счет активов (дебетуется) и счет доходов (кредитуется);

в случае возникших, но не зарегистрированных и не понесенных расходов. Например, заработная плата работников за текущий отчетный период. но выплачиваемая в следующий отчетный период. Трансформация затрагивает счет доходов (дебетуется) и счет пассивов (кредитуется).

Далее со студентами на конкретных примерах рассматривается практическое применение корректирующих записей. Корректирующие записи вносятся по окончании учетного периода для того, чтобы понять, каким образом изменилось состояние счетов за прошедший период или на момент окончания периода. Необходимо напомнить студентом, что в обязанность бухгалтера входит определение промежутков времени между внесением корректирующих записей. В отличие от всех других записей, вносимых в журнал, не остается никакого документа о том, что корректирующие записи были внесены.

В заключение этого вопроса студенты знакомятся с трансформированным пробным балансом (adjusted trial balance).

Заканчивая лекцию, необходимо отметить, что трансформация помогает бухгалтерам представлять учетную информацию, необходимую для принятия управленческих решений; позволяет измерить финансовый результат и финансовое положение фирмы; обеспечивает сопоставимость финансовой отчетности за различные периоды.

В качестве российской особенности в данной теме можно отметить следующее. В американской системе учета существует счет нераспределенной прибыли ( его иногда называют “Заработанный капитал”), которого в российской системе учета нет. Он представляет собой чистую прибыли (или убытки) всех прошедших лет минус любые дивиденды, которые были выплачены держателям акций. Концептуально он представляет собой доходы, реинвестированные в фирму.

На практическом занятии по данной теме необходимо прорешать со студентами такие задачи, которые потребуют от них выполнить корректирующие записи и разработать финансовый отчет после того, как эти записи были сделаны. Также необходимо разобрать ситуации, которые заставили бы студентов определить, какие корректирующие записи необходимо выполнить для составления трансформированного пробного баланса.

Тема 4. Завершение цикла учета

В данной лекции завершается рассмотрение системы бухгалтерского учета, представлена трансформационная таблица и показан порядок закрытия счетов. Предлагается рассмотреть в лекции следующие вопросы.

1. Учетная процедура как единое целое.

2. Трансформационная таблица.

3. Реверсивные записи.

4.1 Учетные процедуры как единое целое

В первом вопросе лекции рассматриваются этапы учетного цикла. Учетный цикл определяет последовательность этапов учетного процесса от анализа хозяйственных операций до составления финансовой отчетности и закрытия счетов. Учетный цикл включает следующие этапы:

1.Анализ хозяйственных операций на основе первичных (оправдательных) документов.

2.Регистрация опреаций в Главном журнале.

3.Перенос записей в Главную книгу.

4.Трансформация счетов в конце отчетного периода с помощью составления трансформационной таблицы.

5.Составление финансовой отчетности на базе трансформационной таблицы.

6.Закрытие счетов в конце отчетного периода и подготовка к началу нового отчетного периода.

В данной лекции еще раз рассматриваются первые четыре этапа в связи с использованием трансформационной таблицы.

4.2 Трансформационная таблица

Во втором вопросе лекции студенты знакомятся с трансформационной таблицей и этапами ее составления.

Трансформационная таблица (work sheet) - это рабочий документ бухгалтера, являющийся предварительным этапом при составлении финансовой отчетности. Трансформационная таблица позволяет единообразно подготовить корректирующие записи и статьи финансовых отчетов, существенно облегчает составление финансовой отчетности. Процедуру составления тарнсформационной таблицы лучше рассмотреть на каком-либо конкретном примере.

Бланк трансформационной таблицы имеет следующий вид. В заголовке указывается название компании, период времени. Обычно таблица имеет одну графу для наименований счетов, а кроме того пять пар столбцов для записи сумм со следующими заголовками:

1)Неоткорректированный пробный баланс.

2)Трансформационные проводки.

3)Трансформированный пробный баланс.

4)Отчет о прибылях и убытках.

5)Баланс.

Подготовка трансформационной таблицы состоит из следующих этапов.

1.Записываются сальдо счетов пробного баланса на основании Главной книги или предыдущего проверочного баланса.

2.Вносятся трансформационные записи в строках соответствующих счетов, вставляя буквы а, в, с и так далее, чтобы идентифицировать каждую корректирующую запись.

3. Чтобы составить трансформированный пробный баланс, суммы корректировки должны быть прибавлены к соответствующим графам пробного баланса или вычтены из них.

4. Суммы, стоящие в столбцах трансформированного пробного баланса, переносятся в столбцы отчета о прибылях и убытках или баланса (в зависимости от типа счета). Разность между суммами столбцов отчета о прибылях и убытках представляет собой чистый доход или чистый убыток за период.

Трансформационная таблица помогает бухгалтеру при следующих операциях:

1)подготовке финансовой отчетности;

2)выполнении трансформационных записей;

3)регистрации в Главном журнале закрытия счетов для подготовки к началу следующего учетного цикла.

Далее преподаватель подробно объясняет студентам содержание каждого из этих пунктов.

Подготовка финансовой отчетности. Составление трансформационной таблицы облегчает переход к подготовке финансовой отчетности, поскольку сальдо счетов перенесены в графы “Отчет о прибылях и убытках” и “Баланс”. Желательно показать на конкретном примере, как составляется Отчет о прибылях и убытках на основе данных графы “Отчет о прибылях и убытках” трансформационной таблицы и Баланс на основе графы “Баланс”.

Студентам необходимо помнить, что сначала следует подготовить Отчет о прибылях и убытках, затем Отчет о капитале и Баланс. Порядок должен быть именно таким.

Выполнение трансформационных записей. Непосредственно перед составлением пробного баланса в трансформационной таблице производят трансформационнные записи, которые имеют большое значение для подготовки финансовой отчетности. К этому моменту трансформационные записи могут быть зарегистрированы в Главном журнале. Однако удобнее отложить эту регистрацию до того момента, когда будут закончены трансформационная таблица и финансовая отчетность. Эта задача может быть выполнена одновременно с закрытием счетов. Регистрация трансформационных записей в главном журнале - операция несложная, поскольку эти записи могут быть просто скопированы из трансформационной таблицы. Затем они переносятся в Главную книгу.

Регистрация закрытия счетов. Заключительные записи (сlosing entries) в журнале в конце отчетного периода преследуют две цели.

Во-первых, в конце отчетного периода заключительные записи создают основу для следующего отчетного периода посредством закрытия счетов доходов и расходов (списания сальдо этих счетов). Эта операция необходима, поскольку Отчет о прибылях и убытках отражает чистую прибыль, а также доходы и расходы за строго определенный отчетный период (цикл). Поэтому счета расходов и доходов должны быть закрыты и их сальдо списаны в конце отчетного периода с тем, чтобы в начале следующего периода сальдо на этих счетах было нулевым. Аналогичным образом закрывается счет “Изъятия капитала”.

Во-вторых, необходимо подсчитать итоговую сумму доходов за отчетный период. Сальдо всех счетов расходов и доходов переносятся на счет прибылей и убытков - “Итоговая прибыль”. Сальдо этого счета переносится на счет “Капитал”. Этим счетом пользуются только в ходе процедуры закрытия счетов и не включают в финансовую отчетность.

Сальдо счета “Итоговая прибыль” переносится на счет “Вложения капитала”. Эта операция необходима, так как доходы и расходы фактически отражают увеличение или уменьшение собственного капитала, поэтому заключительные записи должны обеспечить перенос суммы чистого прироста (доходы) или уменьшения (расходы) на счет “Вложения капитала”.

Поскольку счета доходов и расходов называются временными, или номинальными, они открываются на каждый отчетный период с нулевым сальдо, накапливают в течение этого периода суммы доходов и расходов, затем посредством заключительных записей возвращаются к нулевому сальдо, так как их сальдо переносится на счет вложения капитала. Бухгалтер использует эти счета для контроля за увеличением и уменьшением капитала фирмы с тем, чтобы эта информация могла быть использована администрацией и другими лицами, заинтересованными в успешной деятельности компании.

Поскольку при разноске трансформационных и заключительных записей по счетам Главной книги возможны ошибки, необходимо еще раз проверить наличие нулевого сальдо у всех временных счетов и равенства итогов по дебету и кредиту посредством составления нового, так называемого пробного баланса после закрытия счетов. Следует отметить, что в нем отражаются только постоянные счета, так как все временные счета закрыты .

4.3 Реверсивные записи

В последнем вопросе лекции рассматриваются реверсивные записи. Трансформационные записи, которые производятся в конце каждого отчетного периода, имеют целью соотнести доходы и расходы согласно правилу соответствия. Реверсивная запись (reversing entry) - это запись в Главном журнале, которая производится в первый день нового отчетного периода. Она полностью соответствует своему названию -обратная запись - и представляет собой аннулирование трансформационной записи посредством дебетования кредита и кредитования дебета. Реверсивная запись применяется не по всем трансформационным записям, а только по трансформации начислений (начисленных доходов и начисленных расходов). На конкретном примере рассматривается порядок осуществления реверсивных записей.

Поскольку в данной теме заканчивается процесс обучения студентов занесению бухгалтерской информации в учетные регистры, желательно на практическом занятии сделать большое задание, в которое включено занесение записей в несколько журналов, круглогодичное внесение трансформационных записей, создание финансовых отчетов. Данное задание должно суммировать все то, что изучено в четырех темах.

Тема 5. Бухгалтерские концепции и финансовая отчетность

В данной теме излагаются цели и концепции, лежащие в основе использования финансовой отчетности. В ней показывается, что содержат финансовые отчеты общего и специального назначения, приводится их анализ с использованием простейших коэффициентов.

Предлагается выделить в лекции следующие вопросы.

1).Цели предоставления и качественные характеристики бухгалтерской информации.

2).Бухгалтерский баланс.

3).Отчет о прибылях и убытках.

4).Отчет о движении собственного капитала.

5).Коэффициенты, используемые для анализа финансовых отчетов.

5.1 Цели предоставления и качественные характеристики бухгалтерской информации

Рассмотрение первого вопроса лекции следует начать с напоминания студентам целей предоставления финансовой информации.

Бухгалтерская отчетность призвана решить три задачи:

1.Предоставлять информацию, понятную имеющимся и потенциальным кредиторам и инвесторам.

2.Предоставлять информацию, помогающую имеющимся и потенциальным кредиторам и инвесторам судить о суммах, времени и рисках, связанных с ожидаемыми доходами.

3.Предоставлять информацию о хозяйственных ресурсах фирмы, ее обязательствах, составе средств и источников, а также их изменениях.

Внешняя финансовая отчетность общего назначения (general-purpose external financial statements) представляет собой самый важный способ периодического предоставления лицам вне фирмы информации, собранной и обработанной в бухгалтерском учете. Эта отчетность включает: Баланс, Отчет о прибылях и убытках, Отчет о движении собственного капитала, Отчет о движении денежных средств.

В связи с тем, что бухгалтерская информация является приблизительной, а на абсолютно точной, возникает проблема ее толкования и правильного использования. Поэтому Бюро бухгалтерских стандартов (FASB) разработало качественные характеристики (qualitative characteristics) учетной информации, которые являются стандартами для ее оценки. Помимо этого существуют общепринятые допущения, используемые при ведении учета и составлении отчетности, которые облегчают интерпретацию информации.

Чтобы бухгалтерская информация была полезной, она должна иметь две характеристики: значимость и достоверность.

Значимость (rekevance) - возможность повлиять на результат принятого решения. Информация может повлиять на принятие решений, если она имеет прогнозную ценность, основана на обратной связи и если она своевременна. Прогнозная ценность информации означает ее полезность при составлении планов; обратная связь предполагает, что информация содержит что-либо о том, насколько верными оказались предыдущие ожидания; своевременность - поступление информации к пользователю в нужное время.