Бухгалтерский учет и анализ финансовых показателей организации

? кредиты банков и других кредиторов;

? иные источники, не запрещенные законодательными актами Российской Федерации.

Прибыль, остающаяся у предприятия после уплаты налогов и других платежей в бюджет, поступает в полное его распоряжение.

Общество может прекратить свою деятельность (ликвидироваться):

? по решению учредителя;

? по решению суда, в случае неплатежеспособности или нарушения обществом действующего законодательства.

Ликвидация и реорганизация общества осуществляется в порядке, предусмотренном действующим законодательством. Имеющиеся у общества средства, в том числе от распродажи имущества, после расчетов по оплате труда, выполнения обязательств перед кредиторами и бюджетом, распределяются между участниками. Разделение осуществляется путем создания на основе одного общества новых самостоятельных юридических лиц, с разделением балансов и капиталов.

ООО «Сиботделстрой» это предприятие, основным видом деятельности которого является строительство и ремонт, осуществляемый в городе Иркутске. На рынке строительных услуг ООО «Сиботделстрой» находится 3 года. За это время предприятие создало свою производственную базу, на территории которой были построены складские помещения, цеха для удовлетворения потребностей производства строительно-монтажных работ.

ООО «Сиботделстрой» является дочерним предприятием ЗАО «Корпорация «Энерпред», которая занимается производством гидравлического инструмента.

Предприятие было создано для осуществления текущего ремонта имеющихся, а также строительства новых производственных площадей ЗАО «Корпорация «Энерпред» и его дочерних предприятий.

ООО «Сиботделстрой» имеет собственную производственную базу, на которой осуществляется:

? производство строительных материалов (пиломатериал и т.д.);

? изготовление изделий из дерева (двери, оконные блоки) и металла (металлические двери, ворота, решетки и т.д.);

? складирование строительных материалов приобретенных и собственных.

ООО «Сиботделстрой» является клиентом ИФ Братского АНКБ и имеет расчетный счет 40702800000012255111.

На данный момент численность ООО «Сиботделстрой» составляет 28 человек.

Управление и контроль за деятельностью предприятия осуществляет генеральный директор (Приложение 4, рис.1).

Основным подразделением в структуре предприятия является производственно-технический отдел. В его функции входит:

? составление и заключение договора с организацией заказчиком;

? составление проектно-сметной документации;

? непосредственное выполнение строительно-монтажных работ;

? сдача выполненных объемов работ заказчику;

? подписание акта выполненных работ.

Транспортный отдел выполняет доставку рабочих бригад, строительных материалов, оборудования и т.д. на строительные объекты.

На складе предприятия осуществляется: прием, хранение, выдача хозяйственного инвентаря и материалов.

Вспомогательным производством осуществляется выпуск строительных материалов (пиломатериал) и изделий из древесины (рамы, оконные блоки, двери и т.д.), металла (решетки, ограждения, ворота и т.д.) по заказу производственно-технического отдела для выполнения строительно-монтажных работ.

Отдел кадров ведет учет работников предприятия.

Бухгалтерией предприятия выполняется:

? учет финансово хозяйственной деятельности;

? сдача отчетности в налоговые и контролирующие органы.

Рассмотрим структуру Бухгалтерии (Приложение 5, рис.2).

Управление и контроль за деятельностью отдела бухгалтерии ООО «Сиботделстрой» осуществляется главным бухгалтером, также в его обязанности входит:

? учет банковских операций;

? учет основных средств;

? учет нематериальных активов;

? налоговый учет;

? подготовка и сдача бухгалтерской отчетности.

Бухгалтер материальной группы выполняет складской учет.

Бухгалтер расчетной группы выполняет:

? учет заработной платы;

? расчеты с подотчетными лицами.

Бухгалтер кассир:

? учет кассовых операций.

Общая характеристика организации бухгалтерского учета на предприятии

В ООО «Сиботделстрой» бухгалтерский учет осуществляется по средствам бухгалтерской программы «1С:Бухгалтерия» - это программа разработана фирмой 1С и является универсальной системой для автоматизации ведения бухгалтерского учета. Она может поддерживать различные системы учета, различные методологии учета, использоваться на предприятиях различных типов деятельности. Программа «1С:Бухгалтерия» представляет собой базу данных, в которую заносятся записи на основании первичных документов (накладных, счет-фактур и т.д.), записи эти сопровождаются соответствующими бухгалтерскими проводками, затем на основании этих данных можно формировать различные бухгалтерские отчеты (журналы ордера, оборотно-сальдовую ведомость, главную книгу и т.д.) и отчеты для предоставления в налоговые органы.

Также есть возможность вести налоговый учет, который формируется параллельно с бухгалтерским учетом на основании данных первичного учета, для этих целей в 1С:Бухгалтерии 7.7 применяются вспомогательные забалансовые счета, на этих счетах накапливаются данные для заполнения регистров налогового учета. По порядку формирования и составу показателей реализованные налоговые регистры полностью соответствуют системе налогового учета, рекомендованной ФНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Есть возможность создания таких документов как накладная, счет-фактура, доверенность, авансовые отчеты и т.д. и вывода их на печать на принтере.

Данная форма учета исключает технические и счетные ошибки, улучшает качество и повышает скорость принимаемых решений, при этом сокращает трудоемкость выполняемых учетных операций. Это наиболее распространенная форма организации бухгалтерского учета. Но у нее есть свои недостатки. К ним следует отнести следующее:

? снижаются контрольные функции за достоверностью и правильностью учета;

? существует риск утраты информации;

? возможен несанкционированный доступ к информации;

? концентрация функции в руках ограниченного числа работников, которые должны обладать универсальными данными;

? ввод хозяйственной операции может быть осуществлен без заполнения первичных документов.

На предприятии ведение синтетического и аналитического учета организовано на основе первичных и сводных документов. Ответственность за ведение бухгалтерского учета возложена на главного бухгалтера ООО «Сиботделстрой». Учетные функции главного бухгалтера определены его должностной инструкцией, в которой указаны обязанности, права, ответственность, квалификационные требования и другие положения по его работе.

Одним из основных документов, которым руководствуется главный бухгалтер в своей работе, является «Учетная политика предприятия». Учетная политика ООО «Сиботделстрой» окончательно формируется генеральным директором предприятия и оформляется приказом. Данный документ содержит в себе варианты учета и оценки объектов учета, по которым разрешена вариантность, а также формы, техники ведения и организации бухгалтерского учета, которые наиболее эффективны и выгодны в деятельности данного предприятия.

Учетная политика предприятия на 2005 год регламентируется Приказом по учетной политике № 71-п от 29 декабря 2002 г., принятого на основании ПБУ 1/98, Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и других нормативных документов» (Приложение 2).

Рабочий план счетов предприятия составлен на основании Плана счетов и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н (Приложение 3).

В архиве все документы хранятся не менее 5 лет. Расчетные документы по заработной плате хранятся в течение срока существования организации.

2.3 Бухгалтерский учет финансовых результатов в ООО «Сиботделстрой»

Учет финансовых результатов хозяйственной деятельности организации является центральным и одним из наиболее важных вопросов во всей системе бухгалтерского учета. В соответствии с этим основными задачами учета финансовых результатов являются:

? формирование финансовых результатов в соответствии с требованиями нормативного регулирования учета финансовых результатов;

? контроль за формированием финансовых результатов;

? группировка финансовых результатов по направлениям, которые диктуются практическими требованиями хозяйствования;

? обеспечение своевременной уплаты налога на прибыль, ис-числяемого по данным налогового учета;

? предоставление информации о формировании финансовых результатов для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В соответствии с новым Планом счетов бухгалтерского учета для формирования финансовых результатов предназначена группа счетов, представленная в разделе VIII «Финансовые результаты». Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о доходах и расходах организации, а также для выявления конечного финансового результата деятельности организации за отчетный период, К ним относятся:

? счет 90 «Продажи»:

? счет 91 «Прочие доходы и расходы»;

? счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;

? счет 96 «Резервы предстоящих расходов»;

? счет 97 «Расходы будущих периодов»;

? счет 98 «Доходы будущих периодов»;

? счет 99 «Прибыли и убытки».

Счета, представленные в указанном разделе Плана счетов имеют разное назначение. Так, счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» предназначен для формирования информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей, и последующего их списания по назначению.

В свою очередь, счет 96 «Резервы предстоящих расходов» используется для контроля за равномерным формированием расходов, а, следовательно, и финансовых результатов, путем образования резервов для осуществления расходов по мере их возникновения.

Счета 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов» предназначены для разграничения расходов и доходов по срокам. На этих счетах собираются расходы или доходы для последующего их списания на отчетные периоды, к которым они относятся.

Вышеперечисленные счета имеют косвенное отношение к формированию финансовых результатов отчетного периода, носят вспомогательный характер и преследуют локальные цели и задачи.

К важнейшим счетам рассматриваемого раздела Плана счетов, на которых непосредственно формируются финансовые результаты хозяйственной деятельности организации за отчетный период, относятся - счет 90 «Продажи», счет 91 «Прочие доходы и расходы» и счет 99 «Прибыли и убытки».

Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.

Порядок отражения основных показателей на этом счете представлен в Приложении 6, таблица 4.

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах по прочим операциям отчетного периода (за исключением чрезвычайных операций), отличным от операций, связанных с предметом деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.

Порядок отражения основных показателей на этом счете представлен в Приложении 7, таблица 5.

Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году. Конечный финансовый результат слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные. По дебету этого счета отражаются убытки (потери, расходы), а также начисленные суммы платежей в бюджет по налогу на прибыль и налоговых санкций. По кредиту рассматриваемого счета -- прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период отражает конечный финансовый результат отчетного периода (чистая прибыль или чистый убыток).

Порядок отражения основных показателей на этом счете представлен в Приложении 8 таблица 2.

В основу отражения операций по рассмотренным выше счетам положен кумулятивный принцип: показатели финансовых результатов накапливаются нарастающим итогом с начала отчетного года.

Учет финансовых результатов на счете 99 ведут в разрезе трех источников: финансовые результаты от обычных видов деятельности; финансовые результаты от прочих доходов и расходов; финансовые результаты от чрезвычайных доходов и расходов.

При этом составляются следующие проводки:

Дт Кт

90 99 списана прибыль от продаж на финансовый результат отчетного года

99 90 списан убыток от продаж на финансовый результат отчетного года

91 99 отнесены прочие доходы на финансовый результат отчетного года

99 91 отнесены прочие убытки на финансовый результат отчетного года

99 68 начислен налог на прибыль; начислены штрафные санкции

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. При этом записью 31 декабря делается заключительная проводка: сумма чистой прибыли списывается со счета 99 - Дт 99 - Кт 84 «Нераспределенная прибыль»; при наличии на счете 99 убытка он списывается следующей записью Дт 84 - Кт 99. После этого счет 99 закрывается и в балансе на 1 января следующего года сальдо не имеет.

Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для обобщения информации прошлых лет. Этот результат оформляется 31 декабря по реформации баланса. К счету открывают следующие субсчета:

84.1 Прибыль, подлежащая распределению

84.2 Нераспределенная прибыль

84.3 Непокрытый убыток

Чистая прибыль может быть использована на расширение производства (для этого производится накапливание нераспределенной прибыли на 84.2)

Дт Кт

84.1 84.2 по решению часть прибыли не распределяется

84.1 84.3 покрытие убытков прошлых лет

По решению собственников убыток может быть оставлен на балансе, т.е. не погашаться.

Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» строится по направлениям использования средств распределения прибыли и покрытия убытка.

Доходы будущих периодов на счете 98 ООО «Сиботделстрой» не отражались.

Порядок определения балансовой прибыли и заполнения формы отчётности «Отчёт о прибылях и убытках» (ф. № 2)

В конце каждого отчетного месяца ООО «Сиботделстрой» определяет финансовый результат от реализации и прочего выбытия активов. Для автоматического расчета полной фактической себестоимости и определения конечного финансового результата на счетах 90 и 91 в программе «1С:Бухгалтерия» предназначен документ «Закрытие месяца» - этот документ относится к регламентированным. В процессе проведения документ «Закрытие месяца» выполняет следующие действия:

? закрытие счета 25 «Общепроизводственные расходы» - списывается на счет 20 «Основное производство» общепроизводственные расходы (сальдо счета 25 «Общепроизводственные расходы»). При этом формируются проводки по дебету счету 20 «Основное производство» и кредиту счета 25 «Общепроизводственные расходы». При проведении документа общепроизводственные расходы распределяются по видам деятельности в соответствии с принятой учетной политикой базой распределения косвенных расходов, в соответствии с принятой учетной политикой ООО «Сиботделстрой» распределяет пропорционально материальным затратам;

? закрытие счета 26 «Общехозяйственные расходы» - списываются на счет 20 «Основное производство» общехозяйственные расходы (сальдо счета 26 «Общехозяйственные расходы»). При этом формируются проводки по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 26 «Общехозяйственные расходы». При проведении документа общехозяйственные расходы распределяются по видам деятельности в соответствии с принятой учетной политикой базой распределения косвенных расходов, в соответствии с принятой учетной политикой ООО «Сиботделстрой» распределяет пропорционально материальным затратам;

? закрытие счета 20 «Основное производство» - списываются расходы со счета 20 «Основное производство». Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах: производства по выполнению строительно-монтажных работ (по объектно); по оказанию автотранспортных услуг. Для каждого объекта учета на счете 20 «Основное производство» накапливаются фактические затраты с кредита счетов: 10 «Материалы»; 23 «Вспомогательное производство»; 25 «Общепроизводственные расходы»; 26 «Общехозяйственные расходы»; 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»; 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; 96 «Резервы предстоящих расходов»; 97 «Расходы будущих периодов». Завершающим этапом учета производственных затрат является выявление фактической себестоимости произведенных строительно-монтажных работ которую, определяет общий итог по счету 20 «Основное производство». На основании справки КС-3 фактические затраты по выполненным работам списываются с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90 «Продажи» субсчета 90-2 «Стоимость продаж»;

? закрытие счета 90 «Продажи» - предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также определения финансового результата по ним. Финансовый результат строительно-монтажной организации от сдачи заказчику объектов выполненных строительных или других работ определяется как разница между выручкой от реализации указанных работ и услуг без налога на добавленную стоимость и затратами на их производство и сдачу. В течении отчетного года записи на субсчетах счета 90 «Продажи»: 90-1 «Выручка»; 90-2 «Себестоимость продаж»; 90-3 «Налог на добавленную стоимость» производятся накопительно в течении отчетного года. Сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам: 90-2 «Себестоимость продаж»; 90-3 «Налог на добавленную стоимость» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат - прибыль или убыток от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно заключительными оборотами списывается с субсчета 90-9 «Прибыль убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета открытые к счету 90 «Продажи» кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»;

? закрытие счета 91 «Прочие доходы и расходы» - предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов. По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течении отчетного периода находят отражение: поступление денежных средств от сдачи в аренду активов организации; поступления связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов организации; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; суммы кредиторской задолженности по которым истек срок исковой давности; прочие доходы, признаваемые операционными или внереализационными. По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течении отчетного периода находят отражение расходы: связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основным средств организации; проценты, выплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов); расходы, связанные с оплатой услуг оказываемых кредитными организациями; штрафы, пени, неустойки за нарушение договоров уплаченные или признанные к уплате; суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов нереальных для взыскания; прочие расходы признаваемые операционными или внереализационными. К счету 91 «Прочие доходы и расходы» открываются следующие субсчета: 91-1 «Прочие доходы»; 91-2 «Прочие расходы», 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов». На субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитываются поступления активов признаваемые прочими расходами (за исключением чрезвычайных). На субсчете 91-2 «Прочие расходы» учитываются прочие расходы (за исключением чрезвычайных). Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течении отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно заключительными оборотами списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыль и убытки». Таким образом, счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Для целей налогового учета в «1С:Бухгалтерия» реализовано автоматическое выполнение следующих регламентированных операций:

? начисление амортизации;

? учет отрицательного результата от реализации амортизируемого имущества;

? учет расходов по страхованию имущества в составе расходов текущего отчетного (налогового) периода;

? учет прочих расходов будущих периодов в составе расходов текущего отчетного (налогового) периода;

? учет расходов на рекламу;

? расчет стоимости сырья, материалов списанных в отчетном (налоговом) периоде;

? расчет стоимости товаров списанных в отчетном (налоговом) периоде;

? учет транспортных расходов в составе расходов текущего отчетного (налогового) периода;

? расчет стоимости продукции.

Перечисленные регламентные операции по налоговому учету выполняются в конце месяца после того, как в налоговом учете отражены все хозяйственные операции за месяц. Результат этих операций (стоимость реализованных товаров и т.п.) отражается на счетах налогового учета, которые используются для заполнения налоговой декларации «Налог на прибыль организаций».

ООО «Сиботделстрой» является малы предприятием, поэтому в соответствии с пунктом 2 ПБУ 18/02 имеет право данное ПБУ 18/02 в учете не применять.

Ежеквартально на основе выполненных операций в программе «1С:Бухгалтерия» автоматически формируется «Отчёт о прибылях и убытках» (форма № 2). Порядок заполнения строк формы следующий:

По строке 010 показывается выручка от продажи готовой продукции, товаров, работ, услуг, учитываемая на счете 90 «Продажи» (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей). В ООО «Сиботделстрой» по этой строке в 2003 году показана сумма 4570 тыс. руб. (К-т счета 90.1 «Выручка»)

Графа 4 (показатели за аналогичный период предыдущего года) отчета заполняется на основе данных графы 3 (показатели за отчетный период) отчета за предыдущий год.

По статье «Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг» (строка 020) отражаются затраты, связанные с производством продукции, относящиеся к реализованной продукции. Учетной политикой предприятия установлено списание общехозяйственных расходов при формировании себестоимости продукции и определении финансового результата с кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы» непосредственно в дебет счета 20 «Основное производство». Таким образом, по данной статье отражаются затраты на производство продукции с учетом сумм общехозяйственных расходов.

В отчете о прибылях и убытках ООО «Сиботделстрой» строка 020 заполняется следующим образом: 4840 тыс. руб. (себестоимость СМР).

По статье «Валовая прибыль» (строка 029) отражается разница между показателями строк 010 и 020 по торговым операциям: -270 тыс. руб.

По статье «Управленческие расходы» (строка 040) отражаются суммы, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», в том случае, если учетной политикой предприятия установлено, что указанные суммы при формировании себестоимости выпускаемой продукции (работ, услуг) и определении финансовых результатов списываются с кредита счета 26 непосредственно на дебет счета 90 «Продажи».

В соответствии с учетной политикой ООО «Сиботделстрой» списывает общехозяйственные расходы в конце отчетного периода в дебет счета 20 «Основное производство». Поэтому в отчете о прибылях и убытках управленческие расходы отдельной строкой не выделены.

По строке 050 показывается прибыль (или убыток) от продаж:

4570 тыс. руб. - 4840 тыс. руб. = -270 тыс. руб. (строки 010 - 020)

В соответствии со ст.76 приказа Минфина России от 28 июня 2000 г. № 60н «О методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации» в составе прочих операционных расходов (строка 100) отражаются суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком (налог на имущество и др.).

В строках 060, 070, 080, 090 ставится прочерк.

По статье «Прочие внереализационные расходы» (строка 130) показываются убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году (по оборотам по счету 99 «Прибыли и убытки»).

По строке 140 показывается прибыль (или убыток) до налогообложения: -270 тыс.рублей(убыток) (строки 050 - 130).

По статье «Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи» (строка 150) показывается отраженная в бухгалтерском учете сумма налога на прибыль, исчисленная организацией в соответствии с порядком, установленным законодательством Российской Федерации, подлежащая перечислению в бюджет.

Поскольку строка 180 не содержат значащих показателей, то по строке 190 указывается чистая (нераспределенная) прибыль (убыток) отчетного периода. Данное значение отражается также по строке 470 баланса.

Взаимосвязь показателей Отчета о прибылях и убытках ООО «Сиботделстрой» и субсчетов счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки» показана в Приложении 10, таблица 6.

Форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках» ООО «Сиботделстрой» за 2003 год представлен в Приложении 9.

3. АНАЛИЗ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ООО «СИБОТДЕЛСТРОЙ»

3.1 Задачи анализа финансовых результатов

Финансовые результаты деятельности предприятия характеризуются суммой полученной прибыли и уровнем рентабельности. Прибыль предприятия получают главным образом от реализации продукции, а также от других видов деятельности.

Прибыль - это часть чистого дохода, созданного в процессе производства и реализованного в сфере обращения, которые непосредственно получают предприятия. Только после продажи продукции чистый доход принимает форму прибыли. Количественно она представляет собой разность между выручкой (после уплаты НДС, акцизного налога и других отчислений из выручки в бюджетные и внебюджетные фонды) и полной себестоимостью реализованной продукции. Значит, чем больше предприятие реализует рентабельной продукции, тем больше получит прибыли, тем лучше его финансовое состояние. Поэтому финансовые результаты деятельности следует изучать в тесной связи с использованием и реализацией продукции.

Объем реализации и величина прибыли, уровень рентабельности зависит от производственной, снабженческой, сбытовой и коммерческой деятельности предприятия, иначе говоря, эти показатели характеризуют все стороны хозяйствования.

Основными задачами анализа финансовых результатов деятельности являются:

? систематический контроль за выполнением планов реализации продукции и получением прибыли;

? определение влияния как объективных, так и субъективных факторов на объем реализации продукции и финансовые результаты;

? выявление резервов увеличения объемов реализации продукции и суммы прибыли;

? оценка работы предприятия по использованию возможностей увеличения объема реализации продукции, прибыли и рентабельности;

? разработка мероприятий по использованию выявленных резервов.

Основными источниками информации при анализе реализации продукции и прибыли являются накладные на отгрузку продукции, данные аналитического бухгалтерского учета по счету 90, 91, 99 финансовой отчетности ф.2 “Отчет о прибылях и убытках”, а также соответствующие таблицы плана экономического и социального развития предприятия.

3.2 Методика анализа финансовых результатов деятельности организации Савицкой Г.В

Методика анализа финансовых результатов Савицкой Г.В. представляет анализ результатов деятельности предприятия из нескольких разделов:

? анализ состава и динамики балансовой прибыли;

? анализ финансовых результатов от реализации продукции, работ и услуг;

? анализ уровня среднереализационных цен;

? анализ финансовых результатов от прочих видов деятельности;

? анализ рентабельности деятельности предприятия;

? методика подсчета резервов увеличения суммы прибыли и рентабельности;

? анализ распределения и использования прибыли предприятия.

Обращу внимание лишь на некоторые из вышеперечисленных разделов.

Анализ состава и динамики балансовой прибыли.

В анализе используются следующие показатели прибыли: балансовая прибыль, прибыль от реализации продукции, работ и услуг, прибыль от прочей реализации, финансовые результаты, финансовые результаты от внереализационных операций, налогооблагаемая прибыль, чистая прибыль.

В процессе анализа необходимо изучить состав балансовой прибыли, ее структуру, динамику и выполнение плана за отчетный год. При изучении динамики прибыли по методике Г.В. Савицкой учитываются информационные факторы изменения ее суммы. Для этого выручку корректируют на средневзвешенный индекс роста цен на продукцию предприятия в среднем по отрасли, а затраты по реализованной продукции уменьшают на их прирост в результате повышения цен на потребленные ресурсы за анализируемый период.

Анализ состава и динамики балансовой прибыли можно провести в таблице 7.

Анализ финансовых результатов от реализации продукции, работ и услуг

Основную часть прибыли предприятия получают от реализации продукции и услуг. В процессе анализа изучаются динамика, выполнение плана прибыли от реализации продукции и определяются факторы изменения ее суммы.

Прибыль от реализации в целом по предприятию зависит от четырех факторов первого уровня соподчиненности: объема реализации продукции (VPП); ее структуры (УДi); себестоимости (Сi) и уровня среднереализационных цен (Цi).

Таблица 7.

Анализ состава, динамики и выполнения плана балансовой прибыли за отчетный год (тыс.руб).

Состав балансовой прибыли	Прошлый год	Отчетный год	Фактичес-кая сумма прибыли в сопостави-мых ценах
	сСумма	структура	факт	план
		%	сумма	структура %	сумма	струк-тура %
Балансовая прибыль	15000	100	17900	100	20000	100	1600
Прибыль от реализации продукции	14500	96,66	17900	100	19296	96,48	15450
Прибыль от прочей реализации
Внереализационные финансовые результаты	500	3,34			704	3,52	550

Объем реализации продукции может оказывать положительное и отрицательное влияние на сумму прибыли. Увеличение объема продаж рентабельной продукции приводит к пропорциональному увеличению прибыли. Если же продукция является убыточной, то при увеличении объема реализации происходит уменьшение суммы прибыли.

Структура товарной продукции может оказывать как положительное, так и отрицательное влияние на сумму прибыли. Если увеличится доля более рентабельных видов продукции в общем объеме ее реализации, то сумма прибыли возрастет, и, наоборот, при увеличении удельного веса низкорентабельной или убыточной продукции общая сумма прибыли уменьшится.

Себестоимость продукции и прибыль находятся в обратной пропорциональной зависимости: снижение себестоимости приводит к соответствующему росту суммы прибыли и наоборот.

Изменение уровня среднереализационных цен и величина прибыли находятся в прямо пропорциональной зависимости: при увеличении уровня цен сумма прибыли возрастает и наоборот.

Расчет влияния этих факторов на сумму прибыли можно выполнить способом ценных подстановок, используя данные, приведенные в таблице 8.

Таблица 8.

Исходные данные для факторного анализа прибыли от

реализации продукции (тыс. руб.)

Показатель	ППлан	План, пересчитанный на фактический объем продаж	Факт
Выручка от реализации продукции за вычетом НДС и других отчислений от выручки (ВР)	95250	96600	99935
Полная себестоимость реализованной продукции (ПС)	77350	78322	80639
Прибыль от реализации продукции (П)	17900	18278	19296

Если сравнить сумму прибыли плановую и условную, исчисленную исходя из фактического объема и ассортимента продукции, но при плановых ценах и плановой себестоимости продукции, узнаем, насколько она изменилась за счет объема и структуры реализованной продукции:

П=18278-17900=+378 тыс. руб.

Чтобы найти влияние только объема продаж, необходимо плановую прибыль умножить на процент перевыполнения (недовыполнения) плана по реализации продукции в оценке по плановой себестоимости или в условно-натуральном исчислении (157600:159000х100-100=-0,88%) и результат разделить на 100:

П(UРП)=17900х(0,88%):100=-158 тыс. руб.

Затем можно определить влияние структурного фактора (из первого результата нужно вычесть второй):

Пуд=378-(-158)=536 тыс. руб.

Влияние изменения полной себестоимости на сумму прибыли устанавливают сравнением фактической суммы затрат с плановой, пересчитанной на фактический объем продаж:

Пс=78322-80639=-2317 тыс. руб.

Изменение суммы прибыли за счет отпускных цен на продукцию устанавливается сопоставлением фактической выручки с условной, которую бы предприятие получило за фактический объем реализации продукции при плановых ценах:

Пц=99935-96600=3335 тыс. руб.

Эти же результаты можно получить и способом цепной подстановки, последовательно заменяя плановую величину каждого фактора фактической.

Анализ финансовых результатов от прочих видов деятельности.

Основные источники внереализационных финансовых результатов. Методика их анализа.

Выполнение плана прибыли в значительной степени зависит от финансовых результатов деятельности, не связанных с реализацией продукции. Это прибыль от долевого участия в совместных предприятиях; прибыль от сдачи в аренду земли и основных средств; полученные и выплаченные пени, штрафы и неустойки; убытки от стихийных бедствий и т.д.

Анализ сводится в основном к изучению динамики и причин полученных убытков и прибыли по каждому конкретному случаю. Убытки от выплаты штрафов возникают в связи с нарушением отдельными службами договоров с другими предприятиями, организациями и учреждениями. При анализе устанавливаются причины невыполнения обязательств, принимаются меры для предотвращения допущенных ошибок.

Изменение суммы полученных штрафов может произойти не только в результате нарушения договорных обязательств поставщиками и подрядчиками, но и по причине ослабления финансового контроля со стороны предприятия в отношении их. Поэтому при анализе данного показателя следует проверить, во всех ли случаях нарушение договорных обязательств были предъявлены поставщикам соответствующие санкции.

Сумма полученных дивидендов зависит от количества приобретенных акций и уровня дивиденда на одну акцию, величина которого определяется уровнем рентабельности акционерного предприятия, налоговой политикой государства и т.д.

В заключении анализа разрабатываются конкретные мероприятия, направленные на предупреждение и сокращение убытков и потерь от внереализационных операций.

3.3 Методика Подольского В.И. анализа финансовых результатов

В условиях рыночных отношений целью предпринимательской деятельности является получение прибыли. Прибыль обеспечивается формированием бюджетных доходов. Поэтому прибыль является конечным результатом деятельности предприятия.

Анализ прибыли находится в непосредственной связи с порядком ее формирования.

Анализ финансовых результатов предприятия начинается с оценки динамики показателей балансовой и чистой прибыли за отчетный период. При этом сравниваются основные финансовые показатели за прошлый и отчетный периоды, рассчитываются отклонения от базовой величины показателей и выясняется, какие показатели оказали наибольшее влияние на балансовую и чистую прибыль.

Затем производят количественную оценку влияния на изменение прибыли от реализации продукции следующих основных факторов:

1. Влияние на прибыль изменений отпускных цен на реализованную продукцию И1:

И₁=Р₁-Р₂,

где Р1- реализация в отчетном году в ценах отчетного периода;

Р2 - реализация в отчетном году в ценах базисного периода.

2. Влияние прибыль изменений в объеме продукции И2:

И₁=П₀К₁- П₀;

где П0 - прибыль базисного периода; К1 - коэффициент роста объема реализованной продукции.

К₁=С_1.0:С₀,

где С0 - себестоимость реализованной продукции базисного периода;

С1.0-себестоимость реализованной продукции за отчетный период в ценах базисного периода.

3. Влияние на прибыль изменений в объеме продукции, обусловленных изменениями в структуре продукции И3:

И₃=П₀(К₂-К₁),

где К 2-коэффициент роста объема реализации в оценке по отпускным ценам:

К₂ =Р_1.0 : Р₀,

где Р0 - реализация в базисном периоде, Р1.0 - реализация в отчетном периоде по ценам базисного периода.

4. Влияние на прибыль экономии от снижения себестоимости продукции И4:

И₄ = С_1.0 - С₁,

где С1.0 - себестоимость реализованной продукции за отчетный период в ценах базисного периода; С1 - фактическая себестоимость реализованной продукции за отчетный период.

5. Влияние на прибыль изменений себестоимости за счет структурных сдвигов в составе продукции И5:

И₅= С₀К₂ - С_1.0,

Кроме того, рассчитываются влияние на прибыль изменений цен на материалы, тарифы и услуги И6 и экономии, вызванной нарушением хозяйственной дисциплины И7.

Сложив величины показателей влияния на прибыль всех изменений, получим суммарное выражение влияния всех факторов на прибыль от реализации продукции И, т.е.

И=?Иi

i=1

Важнейшим показателем, отражающим конечные финансовые результаты деятельности предприятия, является рентабельность. Рентабельность характеризует прибыль, получаемую с каждого рубля средств, вложенных в предприятие или иные финансовые операции.

Исходя из состава имущества предприятия, в которое вкладываются капиталы, и проводимых предпринимателями хозяйственных и финансовых операций существует система показателей рентабельности.

1. Рентабельность имущества		Чистая прибыль
(активов) предприятия	=	Средняя величина активов (им-ва) х 100%
2. Рентабельность внеоборотных активов	=	Чистая прибыль/ср. величина внеоб А х 100%
3. Рентабельность оборотных активов	=	Чистая прибыль/ср. величина Об. А х 100%
4. Рентабельность инвестиций	=	П до уплаты налогов/р-та б-са - Кр. Обяз-ва х 100%

5. Рентабельность собственного капитала	=	Чистая прибыль/Соб. К х 100%
6. Рентабельность заемных средств	=	Плата за пользование кредитом/ Кр+Долг. кредиты х 100%

Плата за пользование кредитами включает проценты за пользование кредитами; расходы по уплате процентов, возникающих у предприятия при расчетах с поставщиками, средства, перечисляемые в бюджет за несвоевременную уплату налогов.

7. Рентабельность совокупного используемого капитала (вложений капитала)	=	Плата за пользование кредитом+Чист. П/ А (им-во) х 100%
8. Рентабельность реализованной продукции	=	Чистая прибыль/В рп х 100%

С помощью перечисленных выше показателей рентабельности можно проанализировать эффективность использования активов предприятия, т.е. финансовую отдачу от вложенных капиталов.

3.4 Анализ финансовых результатов ООО “Сиботделстрой”

Из вышеперечисленных методик анализа финансовых результатов для ООО “Сиботделстрой” мы выбрали методику Подольского В.И. Так как ООО “Сиботделстрой” является строительно-ремонтной организацией, а значит оказывает строительные услуги физическим и юридическим лицам, по методу Савицкой сложно применить для анализа финансовых результатов ООО “Сиботделстрой”. Поэтому наиболее приемлемой для данной организации, мы посчитали методику Подольского В.И. (табл.9).

Из таблицы 9 видно, что результат отчетного периода ухудшился, по сравнению с началом года. Если на начало отчетного периода в ООО “Сиботделстрой” наблюдалась прибыль, то на конец отчетного периода наблюдаются убыток.

Таблица 9.

Показатели финансовых результатов ООО “Сиботделстрой” (тыс.руб.)

Показатель	На начало года	На конец периода	В % к началу периода
1. Выручка от реализации (без НДС и акцизов)	4370	4570	104,6
2. Затраты на производство реализованных услуг	4170	4840	116
3. Результат от реализации услуг	200	-270	-135
4. Результат от прочей реализации
5. Результат от внереализационных операций	-80	-90	112,5
6. Прибыль (убыток) отчетного периода (стр140)	120	-360	-300
7. Чистая прибыль	120	-360	-533

Это объясняется увеличением затрат на производство реализованных услуг, также влияет отрицательный результат от внереализационных операций.

Рассчитаем размеры влияния на прибыль указанных выше факторов применительно к данным ООО “Сиботделстрой” (табл.10).

1. Влияние на прибыль изменений в объеме продукции И2

Рассчитываем коэффициент роста объема реализованных услуг в оценке по отпускным ценам:

К1=4500:4170=1,079;

И₂=200х1,079-20=+15,8 тыс. руб

Таблица 10

Финансовые показатели ООО “Сиботделстрой” (тыс.руб.)

Показатель	На начало периода (по базису)	По базису на фактические услуги	На конец периода	Факт. Данные с корректировкой на изменение цен
Выручка от реализации	4370	4400	4570	4400
Затраты на производство	4170	4500	4840	4350
Прибыль (убыток) от РП	200	-100	-270	-50

2. Влияние на прибыль изменений в объеме услуг за счет структурных сдвигов в составе услуг И3:

Рассчитываем коэффициент роста объема

К2=4400:4370=1,007;

И₃=200х(1,007-1,079)=-14,4 тыс. руб

3. Влияние на прибыль экономии от снижения себестоимости продукции, услуг И4:

И₄=4500-4350=150 тыс. руб.

4. Влияние на прибыль изменений себестоимости за счет структурных сдвигов в составе услуг И5:

И₅=4170х1,007-4500=-300 тыс. руб.

5. Влияние изменения отпускных цен на материалы и тарифы И6. В ООО “Сиботделстрой“ цены на материалы, электроэнергию и тарифы на оплату труда были повышены на 370 тыс. руб., что привело к снижению на эту сумму прибыли,

т.е. И6=-370 тыс. руб.

6. Экономии в результате нарушения хозяйственной дисциплины не было, т.е. И7=0

Таким образом, влияние всех факторов на величину прибыли от реализации услуг составляет:

И=170+15,8-14,4+150-300-370-0=-348,6 тыс. руб.

Важнейшим показателем, отражающим конечные финансовые результаты деятельности ООО “Сиботделстрой”, является рентабельность (табл.11). Рентабельность характеризует прибыль, получаемую с каждого рубля средств, вложенных в финансовые операции.

Существует система показателей рентабельности.

Таблица 11.

Анализ уровня рентабельности (тыс.руб.)

№ строки	Показатели	За прошлый год	За отчетный год
1.	П отчетного периода	120	-360
2.	Реализация продукции без НДС	4370	4570
3.	Среднегодовые остатки материальных оборотных средств, т.р .	640	2190
4.	Коэффициент закрепления оборотных средств (стр 3:стр 2)	0,146	0,479
5.	Прибыль на рубль реализованный продукции (стр 1 :стр 2)	0,027	-0,079
6.	Уровень рентабельности предприятия (стр 1:стр 3)х100%	18,75	-16,4

Вывод: уровень рентабельности за отчетный год составил -16,4%, а за прошлый год +18,75%, т.е. рентабельность снизилась на 35,15 пункта.

Увеличение коэффициента закрепления оборотных средств, т.е. снижение их оборачиваемости, привело к снижению рентабельности производства.

Рентабельность активов или имущества

Р_а=Пв/А(1+2+3)х100%;

Р₀=120/(60+640+0)х100%=17,1% Р₁ =-360/(90+2190+470)=-13%

т.к. рентабельность активов снизилась на 30,2%, что оценивается отрицательно для предприятия

Р^им=Пв/И(1+2)х100%

Р₀^им =120/60+640=17,1% Р₁^им=-360/90+2190=-15,8%

Рентабельность имущества 000 "Сиботделстрой" так же снизилась по сравнению с прошлым годом на 32,9%

Рентабельность капитала

1Р_{соб к-ла} =П_чист /Соб.Кх100%

(Вал. б-са - Евсех зад-ть

обяз-в - акционеров)

VI+V

Р _{особ к-ла} =12/70-47х100%=52,2% Р_{1 соб к ла} =-360/2280-1941х100%=-106%

Рентабельность собственного капитала уменьшилась на 53,8% по сравнению с базисным периодом.

Таблица 12

Анализ использования имущества. Анализ рентабельности имущества (тыс.руб.)

Показатели	базис	факт	±изменение
1. Прибыль валовая	120	-360	-480
2. Стоимость имущества	700	2280	1580
3. Рентабельность им-ва 1/2х100%	17,1	-15,8	-32,9
4. Выручка нетто	4370	4570	200
5. Приб. Вал. на 1 руб. выручки (руб)1/4	0,027	-0,079	-0,1058
6. Отдача им-ва (4/2) руб	6,243	2,0044	-4,2386
7. Внеобор. активы, т.р.	60	90	30
8. Ф/емкость в необ. активов (7/4), руб	0,0137	0,097	0,00599
9. Обор. активы	640	2190	1550
10.k закрепления обор. акт. (9/4), руб	0,1465	0,4792	0,3327

Вывод: из таблицы 12 видно, что рентабельность имущества уменьшилась на 32,9%, это произошло за счет.

1) Пваловой, 2) Стоимости имущества

Р1=П1/И0х100%=-360/700х100%=-51,4%

Рп=Р1-Р0=-51,4-17,1=-68,5%

Прибыль валовая уменьшилась на 480 т.р. и это привело к уменьшению рентабельности на 68,5%

Ри=Р1-Р1=-15,8+51,4=35,6%

Т.к. стоимость имущества предприятия увеличилась на 158 т.р. в результате рентабельность имущества увеличилась на 35,6%. Из таблицы видно, что снижение рентабельности на 32,9% произошло за счет уменьшения прибыли на 1 рубль выручки на 0,1058 р.; фондоемкость внеоборотных активов увеличилась на 0,00599 руб., что оценивается отрицательно, т.е. внеоборотные активы используются неэффективно. Оборотные активы также используются неэффективно, об этом свидетельствует увеличение коэффициента закрепления на 0,3327

Несложным, но весьма эффективным по своим аналитическим возможностям является вертикальный анализ (табл.13) отчета о финансовых результатах и их использовании. Проще всего его оформить в виде аналитической таблицы.

Ее назначение - характеристика динамики удельного веса основных эмитентов валового дохода предприятия, коэффициент рентабельности продукции, влияния факторов на изменение в динамике чистой прибыли.

Основные выводы по данным, представленным в таблице 14. При этом:

? строка 3 свидетельствует о том, что весь доход предприятия получен от основной деятельности;

? увеличение показателей по строкам 2 и 4 - отрицательная тенденция, т.к. это свидетельствует об увеличении затрат на производство;

? уменьшение показателей по стр.5 неблагоприятно и свидетельствует об уменьшении затрат на производство;

Таблица 13

Вертикальный (компонентный) анализ финансовых результатов (тыс.руб.)

Показатель	Прошлый год	отчетный год
	тыс. руб.	%	тыс. руб.	%
1. Всего доходов и поступлений (стр. 010 + стр. 060 + стр. 080 + стр. 090 + стр. 120)	4370	100	4570	100
2. Общие расходы финансово-хозяйственной деятельности (стр. 020 + стр. 030 + стр. 040 + стр. 070 + стр. 100 + стр. 130)	4250	97,3	4930	107,9
3. Выручка от реализации (стр. 010)	4370	100	4570	100
4. Затраты на производство в том числе:	4170	95,4	4840	105,9
себестоимость продукции (стр. 020)	4170	100	4840	100
коммерческие расходы (стр. 030)	-	-	-	-
5. Прибыль (убыток) от реализации (стр. 050)	200	4,6	-270	-5,9
6 прочие расходы (стр. 130)	80	1,88	90	1,83
7. Прибыль (убыток) отчетного периода (стр. 140)	120	2,75	-360	-7,88
8. Чистая прибыль	120	2,75	-360	-14

? уменьшение показателей по стр.7 и стр.9 также указывают на отрицательные тенденции в организации производства на данном предприятии;

? разные темпы изменения этих показателей в динамике могут быть вызваны в основном корректировкой системы налогообложения.

Следует отметить, что показатель чистой прибыли является таковым лишь условно, поскольку он включает в себя платежи в бюджет за счет прибыли, которые могут быть выявлены лишь по данным учета.

Анализ по рассмотренной схеме завершается сводом основных, по мнению аналитика (бухгалтера, финансового менеджера), аналитических показателей.

Необходимо подчеркнуть, что рассмотренная методика - составная часть так называемого внешнего анализа, основу информационного обеспечения которого составляет бухгалтерская отчетность. В том случае, если аналитику доступные данные текущего учета, целый ряд показателей может быть уточнен, кроме того, становится доступным и другие направления анализа.

Прогнозирование выручки, себестоимости и прибыли

При расчете прогнозов по показателям финансовых результатов, прежде всего, необходимо сделать деление расходов на постоянные и переменные:

? пост. расходы (арендная плата, з/пл. упр. персонала, амортизация) С/С РП - 1240;

? переменные (з/пл. рабочих, отчисления на соц. страх, матер, затраты) - 3600;

? итого - 4840.

Чтобы получить прибыль при прогнозировании можно использовать формулу

П=Вх(1-Д) - Расх. пост. в целом по п/п. Пример: расчета прогнозирования финансовых результатов:

1. Фактически за анализируемый период Врп=4570 т.р.

2. Затраты (полн. с/с) ф№2 4840 т.р. в т.ч.:

а) пост. расходы 1240 V

б) перем. расходы 3600

в) П от РП 270

г) уд. вес перем. расходов на 1 рубль В б/1стр=3600/4570=0,8

Прогнозируем на будущий период (квартал) постоянные расходы увеличить на 200 тыс. р. (с 1240 до 1324)

Какой же минимальный объем выручки от реализации д.б. при бесприбыльной работе при росте постоянных расходов.

Вmin = Рпост/1-Д=1324/1-0,8=1324/0,2= 6620 т.р.

Вывод: при росте постоянных расходов на 200 т.р. минимальный объем выручки д.б. 6620 т.р., т.е. объем должен возрасти на 2050(6620-4570). В этом случае ООО «Сиботделстрой» полностью покроет свои затраты, а именно постоянные 1324 и переменные 5296. Однако прибыли нет, значит меньше 6620 нельзя прогнозировать объем выручки.

Сделаем расчет суммы прибыли, если объем выручки прогнозируем 18000 т.р., т.е. больше, чем выручка минимальная.

П=Вх(1-Д)-Рпост=8000х(1-0,8)-1324=276 т.р.

Предложенный порядок расчета выручки, себестоимости и прибыли может применяться независимо от вида деятельности предприятия.

3.5 Рекомендации по улучшению финансового состояния ООО “Сиботделстрой”

Так как причиной убыточной деятельности ООО “Сиботделстрой” являются неплатежи заказчиков, предлагается провести анализ дебиторской и кредиторской задолженности, и исходя из него предложить меры для выхода из данной ситуации.

Состояние дебиторской и кредиторской задолженности, их размеры и качество оказывают сильное влияние на финансовое состояние организации.

Для улучшения финансового положения ООО “Сиботделстрой” необходимо:

? следить за соотношением дебиторской и кредиторской задолженности. Значительное превышение дебиторской задолженности создало угрозу финансовой устойчивости организации. Такое положение делает необходимым привлечение дополнительных источников финансирования, но ООО “Сиботделстрой” дополнительных источников не привлекло;

? контролировать состояние расчетов по просроченным задолженностям;

? по возможности ориентироваться на увеличение количества заказчиков с целью уменьшения риска неуплаты монопольным заказчикам;