Учет и аудит внешнеэкономической деятельности

- отражена разница между продажной и фактической ценой товаров (указанная разница, по нашему мнению, не учитывается при расчете налога на прибыль);

Дебет 62 Кредит 60

- взаимно погашена задолженность;

Дебет 68 Кредит 51, 52

- перечислен в бюджет налог на доход.

44. Оценка соответствия импортных операций таможенному

законодательству

Все товары, перемещаемые через таможенную границу Российской Федерации, подлежат таможенному оформлению и таможенному контролю в порядке и на условиях, которые предусмотрены Таможенным кодексом РФ .

Процедура таможенного оформления включает декларирование товаров, в процессе которого определяются таможенный режим, перечень и величина таможенных платежей, порядок их уплаты.

В соответствии со ст. 318 ТК РФ к таможенным платежам при импорте товаров относятся:

1) ввозная таможенная пошлина;

2) НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации;

3) акциз, взимаемый при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации;

4) таможенные сборы.

Статьей 357.1 ТК РФ предусмотрены следующие виды таможенных сборов:

а) таможенные сборы за таможенное оформление;

б) таможенные сборы за таможенное сопровождение;

в) таможенные сборы за хранение.

д) иные таможенные платежи.

Обязанность по уплате таможенных пошлин и налогов при импорте товаров возникает с момента пересечения таможенной границы.

Ставки импортных пошлин устанавливаются Правительством РФ и не могут изменяться чаще одного раза в шесть месяцев.

Таможенная пошлина при импорте начисляется по ставкам ввозных таможенных пошлин, содержащимся в Таможенном тарифе РФ

В зависимости от вида ставки таможенные пошлины бывают:

- адвалорные - начисляются в процентах к таможенной стоимости товара;

- специфические - начисляются в установленном размере за единицу объема, веса товаров;

- комбинированные - сочетают оба вида обложения.

То есть ввозные таможенные пошлины уплачиваются по ставкам, представляющим собой процент от таможенной стоимости - если установлена адвалорная ставка, или от количества товара - если установлена специфическая ставка пошлины (ст. 322 ТК РФ).

45. Осуществление контроля внешнеторговых цен таможенными и

налоговыми органами

Проверять порядок применения цен по внешнеторговым контрактам могут таможенные и налоговые органы.

Основной целью проверки является выявление и предотвращение случаев занижения цен в сфере внешней торговли. К сожалению, такая практика в настоящее время широко распространена.

Так, занижение контрактных цен при ввозе товаров позволяет импортеру занизить также и их таможенную стоимость. Это, в свою очередь, ведет к занижению таможенных платежей: пошлин, сборов, акцизов, НДС. Кроме этого, оприходование товаров по низким ценам позволяет импортерам в дальнейшем скрывать реальную выручку, полученную от реализации таких товаров. Это, естественно, приводит и к занижению налогов, базой исчисления которых является выручка от продажи импортных товаров.

Экспортеры, занижая контрактные цены, также преследуют цель сокрыть реальный объем реализации, а, следовательно, и экспортную валютную выручку. Это ведет к недополучению бюджетом налогов, а также незаконному сокрытию валютных средств.

Рассмотрим подробнее, каким образом таможенные и налоговые органы осуществляют контроль цен по внешнеторговым контрактам.

В соответствии с Законом РФ N 5003-1 "О таможенном тарифе" при ввозе товаров в РФ или их вывозе с территории РФ декларант (импортер или экспортер) заявляет таможенную стоимость товаров. В основу расчета таможенной стоимости закладывается цена товаров по внешнеторговому контракту. Заявленная таможенная стоимость и сведения, относящиеся к ее определению, должны основываться у декларанта на достоверной и документально подтвержденной информации. Это - внешнеторговый контракт, счета транспортных и страховых организаций, прочие расходы, подтвержденные первичными бухгалтерскими документами.

Таможенные органы вправе проверить величину заявленной таможенной стоимости. По требованию таможенного органа декларант обязан представить информацию, на основе которой была рассчитана таможенная стоимость. При отсутствии такой информации либо при наличии оснований полагать, что представленная декларантом информация не является достоверной и (или) достаточной, таможенный орган может самостоятельно определить таможенную стоимость декларируемого товара путем ее корректировки.

При корректировке таможенной стоимости импортных и экспортных товаров последовательно используется один из нижеперечисленных методов:

- по цене сделки с идентичными товарами;

- по цене сделки с однородными товарами.

Под идентичными понимаются товары, одинаковые во всех отношениях с оцениваемыми товарами. При этом учитываются следующие их признаки: физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения, производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде во внимание не принимаются.

Однородными считаются товары, которые хотя и не являются одинаковыми во всех отношениях, однако имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять те же функции, что и оцениваемые товары, и быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются следующие их признаки: качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения, производитель.

Корректировка таможенной стоимости по идентичным или однородным товарам производится примерно следующим образом.

Как правило, таможенный орган определяет цену за единицу идентичного или однородного товара. На основе этой цены декларант корректирует контрактную стоимость товаров в зависимости от условий заключенного им контракта. При этом обязательно учитываются такие коммерческие условия, которые непосредственно влияют на цену товара: объем товарной партии, сроки исполнения обязательств, условия платежа, условия поставки товаров, прочие условия.

Затем на основе скорректированной контрактной цены определяется таможенная стоимость с учетом расходов, поименованных в статье 19 Закона РФ N 5003-1 "О таможенном тарифе". Для импортера это расходы по доставке и закупке товаров, произведенные до ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Для экспортера - расходы по доставке и реализации, произведенные до вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации.

При корректировке таможенной стоимости импортных товаров могут также применяться методы вычитания стоимости или сложения стоимости и резервный метод. Эти методы используются на практике довольно редко. Это объясняется тем, что расчет таможенной стоимости по этим методам должен основываться на документально подтвержденной информации. Например, при использовании метода сложения стоимости - это должны быть документально подтвержденные данные о затратах иностранных фирм по производству и реализации товаров, вывозимых в РФ. Получение и подтверждение такой информации на практике может быть весьма затруднительно.

Тем не менее, коротко остановимся и на этих методах.

Для определения таможенной стоимости по методу вычитания стоимости в качестве базы расчета принимается цена единицы товара, по которой оцениваемые идентичные или однородные товары продаются наибольшей партией на территории РФ в течение времени, максимально приближенного ко времени ввоза (не позднее 90 дней с даты ввоза оцениваемых товаров). При этом покупатель должен быть независим от продавца. Из цены единицы товара, определяемой по этому методу, вычитаются обычные расходы, связанные с таможенным оформлением, реализацией товаров, а также обычные надбавки и прибыль, полученная продавцом импортных товаров.

При использовании метода оценки на основе сложения стоимости в качестве базы расчета принимается цена товара, которая складывается из:

- стоимости материалов и прочих издержек, понесенных изготовителем;

- общих затрат, характерных для продажи товаров того же вида из страны вывоза в Российскую Федерацию;

- обычная прибыль, получаемая экспортером в результате поставки таких товаров в РФ.

В случаях, если таможенная стоимость импортных товаров не может быть определена в результате последовательного применения указанных выше методов либо таможенный орган аргументировано считает, что эти методы не могут быть использованы, таможенная стоимость оцениваемых товаров определяется с учетом мировой практики (резервный метод). Таможенный орган может использовать имеющуюся в его распоряжении ценовую информацию.

При корректировке таможенной стоимости в обязательном порядке заполняются формы корректировки таможенной стоимости - КТС. Порядок заполнения КТС установлен Инструкцией о порядке заполнения формы корректировки таможенной стоимости и таможенных платежей (КТС-1, КТС-2), утвержденной приказом ГТК РФ от 3 марта 1997 г. N 97.

Содержание КТС аналогично содержанию ГТД. Поэтому общие правила заполнения граф КТС аналогичны правилам заполнения соответствующих граф ГТД. Однако при заполнении КТС необходимо учитывать следующее.

В случае корректировки таможенной стоимости товара в связи с уточнением или изменением фактурной (контрактной) стоимости товара в графах 22 "Валюта и общая фактурная стоимость товаров" и 42 "Фактурная стоимость товара" указывается уточненное значение фактурной стоимости.

Соответственно в графе "Таможенная стоимость товара" проставляется значение откорректированной таможенной стоимости товаров.

В графе 47 "Исчисление таможенных пошлин и сборов" в подграфе "Предыдущая сумма" указываются суммы каждого вида платежа, ранее заявленных в ГТД. В подграфе "Изменение" указывается разница между таможенными платежами, рассчитанными от таможенной стоимости, заявленной в ГТД, и таможенной стоимости, заявленной в КТС. В подграфе "Общая сумма, подлежащая взысканию" указывается сумма величин, указанных в подграфе "Изменения".

Форма КТС является неотъемлемой частью ГТД и хранится вместе с ГТД.

Рассмотрим порядок контролирования внешнеторговых цен налоговыми органами.

Порядок осуществления контроля цен по внешнеторговым сделкам установлен статьей 40 НК РФ.

В целях полноты исчисления налогов налоговые органы проверяют соответствие контрактных цен, установленных сторонами, рыночным ценам на аналогичные товары.

При определении рыночной цены товара налоговые органы обязаны использовать официальные источники информации о рыночных ценах и биржевых котировках.

Для определения рыночной цены налоговые органы могут последовательно использовать методы:

- метод цены на идентичные товары;

- метод цены на однородные товары;

- метод цены последующей реализации (из рыночной цены, по которой указанные товары использованы покупателем, вычитаются понесенные этим покупателем затраты по перепродаже товаров, а также обычная для данной сферы прибыль);

- затратный метод (рыночная цена определяется как сумма произведенных затрат и обычный процент прибыли).

Как видно, при установлении рыночной цены налоговые органы используют те же методы, что и таможенные органы. Более того, сопоставление положений Закона РФ N 5003-1 "О таможенном тарифе" и статьи 40 НК РФ показывает, что аналогично определяется и идентичность или однородность товаров. Таким образом, контроль за внешнеторговыми ценами со стороны таможенных и налоговых органов построен на единых принципах.

Но если налоговые органы контролируют внешнеторговые цены во время проведения налоговой проверки, то таможенные органы обязаны осуществлять контроль каждый раз при предъявлении товаров к таможенному оформлению. Поэтому у таможенных органов в этой сфере накоплен более богатый опыт по сравнению с налоговыми органами.

Из этого можно сделать вывод, что при проверке рыночных цен налоговые органы будут ориентироваться на корректировку контрактных цен, произведенную таможенными органами. Это подтверждает и сложившаяся практика.

Так, если при таможенном оформлении производилась корректировка стоимости товаров, то для проверки применяемой сторонами цены налоговым органам достаточно потребовать форму КТС. Как мы говорили выше, в случаях, когда таможенный орган счел необходимым откорректировать контрактную стоимость товаров, ее новое значение указывается в КТС в графе 22 "Валюта и общая фактурная стоимость товаров" и 42 "Фактурная стоимость товара". Если эта стоимость отклонятся от первоначальной цены, предусмотренной сторонами во внешнеторговом контракте более, чем на 20 процентов, то налоговые органы вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени с учетом откорректированной контрактной цены. В данном случае эта контрактная цена может быть признана налоговыми органами как рыночная.

Однако при применении этих норм целый ряд проблем связан с тем, какие, собственно, результаты сделки могут быть оценены по рыночным ценам.

Так, контролируя порядок возмещения НДС по экспортным контрактам, налоговые органы, не опровергая соответствие применяемых по внешнеторговому контракту цен уровню рыночных, проверяют цены по договорам с поставщиками экспортных товаров или материалов, работ, услуг, приобретенных для производства экспортных товаров.

Выявляя завышение цен по таким договорам, они соответственно отказывают в возмещении НДС, уплаченного по заведомо завышенным ценам.

Однако сложившаяся арбитражная практика свидетельствует в пользу экспортеров.

Налоговые органы в соответствии со статьей 40 НК РФ вправе проверять лишь цены по внешнеторговым сделкам или при отклонении применяемых цен более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Таким образом, если по расчетам с поставщиками цены существенно не отклоняются, то проверять соответствие этих цен рыночному уровню налоговые органы не имеют права. И суммы НДС, уплаченные поставщикам, могут быть предъявлены экспортером к возмещению.

Похожая ситуация складывается и при импорте товаров.

Так, результатом занижения внешнеторговой цены является занижение фактической стоимости импортных товаров. Если на таможне была проведена корректировка таможенной стоимости, то налоги (НДС и акцизы), рассчитанные с импортных товаров, как если бы товары были оценены по рыночным ценам, уже уплачены в соответствии с КТС на таможне. Таким образом, фактически контроль цен по внешнеторговым сделкам уже осуществлен.

При этом корректировка таможенной стоимости не ведет к изменению контрактной цены при расчетах между участниками внешнеторговой сделки. Поэтому в бухгалтерском учете в соответствии с нормами действующих положений импортные товары приходуются по цене, указанной сторонами сделки, то есть по заниженной цене.

Оприходование товаров по заведомо низким ценам, конечно, занижает налог на имущество. Но в Законе РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" не содержится норм начисления налога с рыночной стоимости имущества. Более того, Инструкции ГНС РФ от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" в пункте 4 рекомендует использовать именно данные, отраженные на счетах бухгалтерского учета. В этой связи пересчет налога на имущество по откорректированным ценам, по нашему мнению, производить не следует.

Что же касается дальнейшей реализации товаров по заниженным ценам, то налоговые органы не имеют права контролировать цены по этим сделкам, за исключением случаев, когда цены реализации по идентичным товарам (работам, услугам) колебались более чем на 20% в течение непродолжительного времени.

Поэтому импортеры реализуют товары по заниженным ценам. В результате этого у них в течение нескольких последующих отчетных периодов числится переплата НДС, занижается налогооблагаемая база по налогу на прибыль и налогу на пользователей автодорог.

Но применение к импортерам каких-либо налоговых санкций в данном случае в соответствии с законодательством можно признать неправомерным.

46. Правовой аспект бартерных операции, соответствие их

действующему законодательству РФ

Бартер - это разновидность встречной торговли сочетающей экспорт и импорт товара, при которой стороны взаимно обмениваются товарами без денежной оплаты и участия банков в расчетах между ними.

В бартерной операции могут участвовать как 2-ва, так и три партнера один из которых является посредником по поставленным товарам партнеры предъявляют друг другу счета-фактуры, к которым прилагаются документы предусмотренные контрактом. После соответствующих требований производиться зачет взаимных требований.

При определении момента реализации следует руководствоваться ст. 570 ГК РФ.

Права собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим в качестве покупателей одновременно после исполнения ими обязательства передать соответствующие товары обеими сторонами если иное не предусмотрено договором.

Система валютного контроля включает документы:

1) Указ президента РФ от 18.08.1996 г. № 1209 «О государственном регулировании внешне торговых бартерных сделок».

2) «Порядок оформления и учета паспортов бартерных сделок» от 03.12.1996 года № 10-83/3225 (МВЭС) № 01-23/21497 (ГТК), № 01-14/197 (Минфина РФ).

Эквивалентность обмена может быть достигнута, если количество обмениваемых товаров определяется исходя из мировых цен.

Для условной оценки могут применяться цены последних сделок на аналогичные товары страны поставщика, покупателя или третьей страны; среднегодовые цены на аналогичные товары по данным таможенной статистики.

В соответствии с Указом № 1209 внешнеторговая бартерная сделка - это обмен эквивалентными по стоимости товарами работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности между российскими предприятиями и иностранными организациями.

Бартерный договор должен соответствовать требованиям:

1) Иметь дату и номер.

2) Оформляться в виде одного документа, кроме бартерных сделок заключаемых в счет выполнения соглашений.

3) Определять номенклатуру, количество, качество, цену товара, сроки экспорта, импорта, а так же порядок удовлетворение претензий в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения условий договора.

Российское предприятие обязано в течении 90 дней с даты выпуска экспортируемых товаров таможенными органами вести товары полученные в обмен. Повысить этот срок можно при наличии разрешения, выданного Министерством Внешнеэкономических связей РФ.

При совершении бартерных сделок в обязательном порядке оформляется паспорт сделки.

Паспорт сделки оформляется лицом, заключившим или от имени, которого заключен внешнеторговый бартерный контракт. Паспорт сделки оформляется до осуществления экспорта товара и начала таможенного оформления товара, ввозимого в счет исполнения бартерной сделки. Для открытия паспорта сделки в уполномоченный региональный орган МВЭС направляется заявление.

К заявлению прилагаются 2-ва экземпляра подписанного и заверенного паспорта сделки, оригинал договора на основании, которого был составлен паспорт сделки, копия документа о регистрации российского юридического лица, от имени которого заключен договор, копия учредительных документов, копия документа подтверждающего, что российское юридическое лицо состоит на учете в органах государственной статистике, паспорт сделки оформляется по каждому бартерному контракту.

Если в контракт внесены изменения, паспорт сделки должен быть переоформлен.

На основании сведений изложенных в паспорте сделки в управлении уполномоченного МВЭС формируется электронная версия паспорта сделки. Информация с регионального уровня передается в Москву в МВЭС и ГТК РФ.

Осуществляя бартерную сделку предприятие одновременно выступает в качестве экспортера и импортера товара. При вывозе товара с таможенной территории РФ в таможенном режиме экспорта налог не уплачивается. Предприятие должно предоставить документы в налоговые органы, подтверждающие вывоз товара и поступление экспортной выручки. При бартере поступление экспортной выручки подтверждается ГТД на товары, ввезенные на территорию РФ и первичными документами на их оприходование.

В учете оприходование импортных товаров и списание экспортных должно производиться по более поздней дате отгрузки. В договоре может быть предусмотрен момент перехода права собственности к стороне, после исполнения контрагентом своих обязательств по поставке товара. В этом случае импортные товары принимаются к учету на дату перехода рисков к российскому покупателю, а списание товара и отражение выручки на дату перехода товара к иностранному покупателю.

При отражении бартерных операций необходимо определить цену реализации экспортных товаров и цену приобретения импортных товаров.

В соответствии с п. 6.3 ПБУ 9/99 величина поступления или дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств не денежными средствами, принимаются к учету по стоимости товаров полученных или подлежащих получению.

Следовательно, выручка отражается по стоимости товаров, указанных в контракте и подлежащих получению от иностранного поставщика.

Фактическая себестоимость материальных ценностей, приобретаемых в обмен на другое имущество, определяется исходя из стоимости обмениваемого имущества (ПБУ 5/01, 6/01).

В соответствии с п.6.3 ПБУ 10/99 величина оплаты или кредиторская задолженность по договорам, предусматривающих исполнение обязательств не денежными средствами определяется стоимостью товаров, переданных или подлежащих передачи. Стоимость материальных ценностей по договору мены может быть равна продажной стоимости имущества, отгруженной по этому договору.

Расходы по доставке имущества и таможенные платежи:

· При экспорте включаются в коммерческие расходы.

· При импорте в стоимость продукции.

47. Виды тамож.пошлин, определение таможенной стоимости и

страны происхождения товара

Таможенные пошлины - это налоги, взимаемые государством с провозимых через национальную границу товаров, по ставкам, предусмотренным таможенным тарифом.

Существует три основных вида таможенных пошлин:

Ввозные таможенные пошлины (наиболее распространены);

Вывозные таможенные пошлины;

Транзитные таможенные пошлины

Вывозные таможенные пошлины распр-ся в осн-м на товары, отнесенные к категории сырьевых, например, древесина и изделия из нее, древесный уголь, нефть сырая, нефтепродукты, спирт этиловый неденатурированный. Правовые основы применения в РФ таможенных пошлин закреплены в Законе РФ "О таможенном тарифе". Порядок уплаты таможенных пошлин устанавливается ТК РФ.

По способу взимания различают специфические и адвалорные таможенные пошлины. Общая тенденция - снижение и отмена таможенных пошлин на определенную группу или на все товары в рамках двусторонних межгосударственных отношений или региональных образований.

Адвалорные (стоимостные) таможенные пошлины устанавливаются в процентах к таможенной стоимости облагаемого товара.

Специфические таможенные пошлины устанавливаются в денежном выражении за определенную единицу облагаемых товаров. В качестве денежного эквивалента выступает евро.

Таможенная стоимость товара - стоимость товара, определяемая в соответствии с Законом РФ "О таможенном тарифе" и используемая для целей:

- обложения товара пошлиной;

-внешнеэкон-й и таможенной статистики;

- применения иных мер государственного регулирования торгово-экономических отношений, связанных со стоимостью товаров, включая осуществление валютного контроля внешнеторговых сделок и расчетов банков по ним, в соответствии с законодательными актами Российской Федерации". Таможенная стоимость используется при начислении таможенной пошлины, сборов и иных таможенных платежей, установления стоимости для иных таможенных целей, включая взыскание штрафов и применение иных санкций за таможенные правонарушения, предусмотренные законодательством Российской Федерации, ведения таможенной статистики". В одних странах ввозные таможенные пошлины взимались с цены FOB, в других - с цены CIF (в последнем случае размер пошлины увеличивался примерно на 5%). Таможенные пошлины могли исчисляться как с цены, указанной экспортером в товаросопроводительных документах, так и с цены аналогичного товара на мировом рынке. Особое неудобство для экспортеров составляло то, что они не знали точно, какой метод определения таможенной стоимости будет применен и, следовательно, какова будет конечная цена продаваемого товара, от которой зависит эффективность внешнеторговой операции.

Страной происхождения товаров считается страна, в которой товары были полностью произведены (статья 31) или подвергнуты достаточной переработке (статья 32) в соответствии с критериями, установленными настоящим Кодексом, или в порядке, определенном настоящим Кодексом. При этом под страной происхождения товаров может пониматься группа стран, либо таможенные союзы стран, либо регион или часть страны, если имеется необходимость их выделения для целей определения страны происхождения товаров. По запросу декларанта или иного заинтересованного лица таможенные органы принимают предварительное решение об опред-и страны проис-я тов-в.