Облік та аудит розрахунків з покупцями та замовниками ТОВ Атланта ЛТД

0,48

0,34

0,91

0,44

91,00

0,57

167,41

Коефіцієнт навантаження необоротних активів

2,29

1,67

3,83

1,54

67,46

2,16

129,10

Коефіцієнт навантаження основних засобів

2,30

1,73

3,95

1,65

71,58

2,22

128,78

Коефіцієнт оборотності оборотних активів у кількості оборотів

0,71

0,49

1,32

0,60

83,93

0,83

170,73

Коефіцієнт оборотності грошових коштів у кількості оборотів

28,45

12,44

30,41

1,96

6,88

17,97

144,42

Коефіцієнт оборотності дебіторської заборгованості у кількості оборотів

1,27

0,99

3,15

1,88

147,58

2,16

217,90

Коефіцієнт оборотності запасів у кількості оборотів

1,75

1,05

2,46

0,71

40,49

1,42

135,24

Коефіцієнт оборотності кредиторської заборгованості у кількості оборотів

0,77

0,54

1,46

0,69

90,24

0,92

170,93

Коефіцієнт оборотності власного капіталу

1,43

1,08

2,83

1,40

98,10

1,75

162,86

Тривалість операційного циклу

491,94

713,21

263,00

-228,94

-46,54

-450,20

-63,12

Тривалість фінансового циклу

21,45

43,15

15,68

-5,76

-26,87

-27,47

-63,65

Дані табл. 2.9 свідчать про те, що показники ділової активності покращуються в 2007 році. Це пояснюється кращим використанням наявних активів і капіталу підприємства. Тобто в 2007 році при наявності активів і капіталу майже на рівні 2006 року дохід від реалізації послуг значно збільшився. Таким чином інтенсивність використання активів і капіталу збільшується в 2007 році порівняно з 2005 і 2007 роками. Хоча, негативною тенденцією в розвитку підприємства за досліджуваний період є те, що в останньому році значно зменшилась рентабельність як активу, так і капіталу. Це пояснюється зростанням витрат підприємства, темп якого перевищує зростання доходів.

Отже, в результаті проведеного аналізу фінансового стану ТОВ "Атланта ЛТД" можна зробити висновок, що фінансовий стан підприємства за аналізований період є незадовільним. Зменшується економічний потенціал підприємства, значну частину в сумі оборотних активів займають запаси, які не є швидколіквідними активами. Показники платоспроможності значно менше критичного рівня, що негативно відбивається на ліквідності підприємства - воно не може погасити необхідну частку поточних зобов'язань за рахунок оборотних активів. Значно відрізняються від своїх нормальних значень і показники фінансової стійкості, що також негативно відбивається на фінансовому стані підприємства. Якщо провести інтегральну оцінку показників платоспроможності і фінансової стійкості в 2007 р. методом відстані від еталону, взявши за еталон критичні значення показників, то виявляється велике відставання показників ТОВ "Атланта ЛТД". Показники ділової активності в 2007 році значно збільшились, порівняно з 2005 і 2006 роками, що говорить про підвищення ефективності використання активів і капіталу підприємства, хоча, в той же час, значне підвищення витрат призвело до погіршення рентабельності підприємства.

Для покращення фінансового стану підприємства можна запропонувати збільшення грошових коштів і дебіторської заборгованості і зменшення поточних зобов'язань для покращення платоспроможності підприємства. Необхідно збільшити частку власних оборотних активів в їх загальній частці. Також необхідно зменшити витрати для покращення показників рентабельності підприємства.

2.3 Фактичний стан організації обліку та аудиту

Впровадження ринкових механізмів, різноманітність форм власності реформування економічних відносин вимагають внесення змін в систему бухгалтерського обліку з метою отримання достовірної інформації для прийняття економічно обгрунтованих рішень та запобігання ризику фінансової діяльності підприємства.

Бухгалтерський облік можна охарактеризувати як процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства. Користувачами бухгалтерської інформації можуть бути: керівник установи та її працівники, вищестояща установа, контролюючі та правоохоронні органи та інші зацікавлені особи.

Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Порядок організації бухгалтерського обліку представлений на рис. 2.6.

Основними завданнями організації бухгалтерського обліку підприємств є:

Ш облік витрат діяльності і контроль за виконанням кошторису витрат;

Ш калькуляція собівартості послуг і контроль за виконанням плану собівартості;

Ш облік доходів, що надійшли від реалізації послуг;

Ш облік фінансових результатів діяльності;

Ш виявлення невикористаних резервів, боротьба з безгосподарністю, втратами від браку і простоями.

Основними документами, що регламентують організацію обліку фінансових результатів діяльності на підприємстві є Закон "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" [5] та П(С)БО.

Згідно законодавства, відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник (власники) або уповноважене ним орган (посадова особа), що здійснює керівництво підприємством. Він зобов'язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів.

Рис. 2.6. Організація бухгалтерського обліку

Бухгалтерський облік в ТОВ "Атланта ЛТД" ведеться відповідною бухгалтерською службою (рис. 2.7.), яку очолює головний бухгалтер, який повинен:

- забезпечити дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки фінансової звітності;

- організувати контроль за правильним відображенням бухгалтерському обліку всіх господарських операцій (внутрішній контроль);

- брати участь в оформленні матеріалів, пов'язаних з нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів підприємства;

- забезпечує перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах підприємства.

Рис. 2.7. Структура бухгалтерії ТОВ "Атланта ЛТД"

До обов'язків бухгалтерії ТОВ "Атланта ЛТД" входить :

- здійснення контролю за своєчасним і правильним оформленням документів та законністю проведених операцій, ефективним та економним використанням матеріальних ресурсів та систематичного контролю за збереженням грошових коштів та матеріальних цінностей;

- своєчасне проведення розрахунків, що виникають в результаті діяльності з підприємствами, установами та фізичними особами;

- нарахування і виплата в строк заробітної плати працівникам підприємства;

- участь працівників бухгалтерії у проведенні інвентаризації коштів, розрахунків і матеріальних цінностей;

- складання і подання в установлені строки фінансової звітності;

- забезпечення організації бухгалтерського обліку з широким використанням обчислювальної техніки у відповідності з вимогами нормативних документів по його веденню і складанню звітності;

- проведення інструктажу матеріально відповідальних осіб з питань обліку і збереження цінностей, що знаходяться на їх відповідальному зберіганні;

- систематизований облік положень, інструкцій, методичних вказівок з питань обліку та звітності, інших нормативних документів, що стосуються бухгалтерії;

- зберігання бухгалтерських документів, регістрів обліку, машинограм, інших документів, а також здача їх до архіву в установленому порядку.

Підприємства можуть самостійно обирати облікову політику. Облікова політика підприємства - сукупність обраних керівництвом суб'єкта господарювання методичних прийомів відображення в бухгалтерському обліку фінансово-господарських операцій. Певна сукупність таких методичних прийомів регламентується нормативними актами владними структурами. Це стосується обліку основних засобів, нематеріальних активів і витрат зокрема. На сьогодні в Україні не дуже багато варіантів вибору таких прийомів, хоча, із введенням в дію П(С)БО коло їх розширилось. Слід відмітити, що за часів СРСР облікова політика практично повністю регламентувалась нормативними актами. В той час як в економічно-розвинених країнах підприємці мають досить багато можливостей маніпулювати обліковою політикою, звісно, теж в певних рамках.

Також підприємства самостійно обирають форму бухгалтерського обліку. Бухгалтерією підприємства використовується журнальна форма обліку, яка представляє собою систему взаємопов'язаних журналів, в яких узагальнюється інформація про господарські операції по дебету одного рахунка і кредиту кореспондуючих рахунків. Журнали - накопичувальні регістри, в яких відображається узагальнена інформація, що попередньо групується у відповідних відомостях, журналах, картках. У кінці місяця підбивають підсумки по кожному рахунку і залишки переносять у Головну книгу. При цій формі обліку, як правило, групувальні відомості являються комбінованими регістрами синтетичного та аналітичного обліку.

Для складання фінансової звітності відповідно до чинних нормативних актів та надання її користувачам керівництво ТОВ "Атланта ЛТД" формує облікову політику: обирає принципи, методи і процедури обліку таким чином, щоб достовірно відобразити фінансовий стан і результати діяльності ТОВ "Атланта ЛТД" та забезпечити зі ставність показників фінансових звітів.

За допомогою таблиці 2.10 розглянемо основні складові облікової політики ТОВ "Атланта ЛТД".

Таблиця 2.10. Основні складові та положення облікової політики ТОВ "Атланта ЛТД"

Основні складові облікової політики	Положення облікової політики	Облікова політика
1. Основні засоби (ОЗ)
Первісна оцінка	П(С)БО 7	При зарахуванні на баланс об'єкт оцінюється за собівартістю, що складається з витрат на його виробництво або придбання.
Об'єкт ОЗ	П(С)БО 7 План рахунків	ОЗ класифікуються за такими групами з використанням субрахунків 103 - Будинки та споруди 106 - Інструменти, прилади та інвентар 109 - Інші основні засоби
Методи амортизації	П(С)БО 7	Амортизація ОЗ нараховується зі застосуванням прямолінійного методу, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на очікуваний період часу використання об'єкту ОЗ.
Перегляд методу амортизації і терміну корисної експлуатації	П(С)БО 7	Строк корисного використання об'єкта ОЗ та метод амортизації переглядаються у разі зміни очікуваних економічних вигід від його використання.
Переоцінка об'єкту ОЗ	П(С)БО 7	Об'єкт ОЗ переоцінюється, якщо його залишкова вартість значно (більш як на 10%)відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта ОЗ на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи ОЗ, до якої належить цей об'єкт.
Витрати на ремонт, модернізацію та інше	П(С)БО 7	Витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані включаються до складу витрат.
2. Запаси
Первісна оцінка	П(С)БО 9	Придбані (отримані запаси) зараховуються на баланс підприємства за собівартістю. До витрат, що включаються до собівартості запасів відносяться: суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику, за вирахуванням непрямих податків; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству.
Об'єкт запасів	П(С)БО 9 План рахунків	281/1 - Товари кафе на складі 281/2 - .Товари парфумерії на складі 281/3 - Товари гастронома на складі 282/1 - Товари в торгове кафе 282/2 - Товари парфумерії в торгівлі 282/3 - Товари гастронома в торгівлі
Переоцінка запасів на дату балансу	П(С)БО 9	У балансі запаси відображаються за чистою вартістю реалізації.
Метод оцінки вибуття запасів	П(С)БО 9	При продажі та іншому вибутті оцінка запасів здійснюється за продажною ціною .
3. Поточна дебіторська заборгованість
Первісна оцінка	П(С)БО 10	Оцінюється за первинною вартістю.
Відображення в балансі дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги	П(С)БО 10	Здійснюється за чистою реалізаційною вартістю, яка дорівнює сумі дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги за вирахуванням резерву сумнівних боргів.
Доходи і витрати звітного періоду
Дохід	П(С)БО 15	Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Оцінка доходу	П(С)БО 15	Дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості отриманих активів або тих, що підлягають одержанню.
Об'єкт доходу	П(С)БО 15 План рахунків	702/1 - Дохід від реалізації в кафе 702/2 - Дохід від реалізації парфумерії 703/3 - Дохід від реалізації в гастрономі
Витрати	П(С)БО 16	Витрати визнаються в обліку як результат зменшення активів або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства за умови, що вони можуть бути достовірно оцінені
Об'єкт витрат	П(С)БО 16 План рахунків	902 - Собівартість реалізованих товарів 92- Адміністративні витрати 93 - Витрати на збут 94 - Інші витрати операційної діяльності
5. Податковий облік
Валові доходи та витрати	Закон "Про оподаткування прибутку підприємств"	Обліковуються в окремих оборотних відомостях

Міністерством фінансів України розроблено і затверджено "Методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку" наказом №356 від 29.12.2000 року. Цим наказом рекомендується запровадження нових регістрів бухгалтерського обліку, розроблених відповідно з діючим на даний момент планом рахунків. На момент написання цієї роботи бухгалтерія ТОВ "Атланта ЛТД"не застосовувала ще таких регістрів.

Кінцевим продуктом системи обліку є фінансові звіти, які складаються відповідно до певних вимог користувачів управлінських рішень. Існують зовнішні і внутрішні користувачі облікової інформації (табл.2.11).

Таблиця 2.11. Користувачі облікової інформації [23]

Вид користувачів облікової інформації	Необхідна інформація та мета її використання
1	2
Внутрішні
1. Власники підприємств та вищий управлінський персонал	Загальний фінансовий стан Прийняття управлінських рішень фактичного і стратегічного розвитку
2. Менеджери різних напрямків (фінансові, виробничі, маркетингові)	Інформація про функціонування підпорядкованої системи діяльності, прийняття управлінських рішень по вдосконаленню та регулюванню діяльності. Укладання угод з постачальниками та виробниками запасів
3. Керівники підрозділів	Інформація про функціонування підрозділів, про витрати, доходи. Прийняття оперативних рішень з контролю та управління підрозділами
4. Робітники і службовці підприємства	Інформація про загальний стан функціонування підприємства Збереження робочих місць Можливість підвищення оплати праці
Зовнішні користувачі
1. Дійсні та потенційні	Фінансовий стан, рентабельність, прибуток, можливість отримання прибутку, прийняття рішень в операціях з акціями, про доцільність вкладення капіталу
2. Банки та інші кредитні установи	Фінансовий та майновий стан підприємства, платоспроможність, можливість одержання кредиту, ймовірність його повернення
3. Постачальники та кредитори	Платоспроможність, своєчасність оплати рахунків
4. Замовники, покупці, клієнти	Інформація про фінансовий стан підприємства, можливість отримання необхідних виробничих запасів і послуг
5. Органи державного регулювання і контролю: - Державна податкова адміністрація	Своєчасність і повнота сплати податків Фінансовий та майновий стан підприємства Прийняття рішень про приватизацію, акціонування
6. Профспілки	Фінансовий стан підприємства, галузей, питання оплати праці
7. Широка громадскість	Вплив діяльності підприємства на благополуччя суспільства та навколишнє середовище
8. Інші користувачі	Згідно їх потреб

Фінансові звіти узагальнюють об'єкт бухгалтерського обліку і визначають фінансові результати господарської діяльності підприємства.

Об'єктами бухгалтерського обліку є:

- активи підприємства (виробничі запаси, основні засоби, грошові кошти, тощо);

- джерела власних засобів;

- зобов'язання підприємства (пасиви);

- витрати підприємства;

- фінансові результати господарської діяльності;

- господарські операції, що пов'язані з процесом придбання ресурсів, виробництвом та реалізацією.

В ТОВ "Атланта ЛТД" застосовується журнально-ордерна форма бухгалтерського обліку.

Теоретично журнально-ордерна форма передбачає використання тільки журналів-ордерів, тобто регістрів систематичного запису, призначених для відображення кредитових оборотів. Аналітичний облік ведеться за допомогою книг аналітичного обліку або карток (рис. 2.8).

Журнально-ордерна форма бухгалтерського обліку дозволяє в значній мірі полегшити працю облікових працівників, знизити її трудомісткість, збільшити оперативність і підвищити достовірність даних бухгалтерського обліку. Вона є вершиною розвитку паперових форм обліку. При належній організації документообігу ця форма дозволяє швидко обчислювати підсумки та готувати дані для звітності. Але разом з тим журнально-ордерній формі обліку властивий ряд недоліків, що робить її незручною і непридатною для використання в сучасних ринкових умовах. Серед них - ліквідація хронологічного запису; ліквідація логічно обґрунтованих проводок за кожним первинним документом та заміна їх обліковими записами. При журнально-ордерній формі значно ускладнюються механізація і комп'ютеризація обліку, оскільки багатографні регістри журналів-ордерів і відомостей до них не можуть бути належним чином відображені на екранах комп'ютерів та роздруковані принтерами.

Рис. 2.8. Загальна схема журнально-ордерної форми обліку

Однією з функцій управління окремим суб'єктом є внутрішній аудит. Суб'єкти внутрішнього аудиту здійснюють порівняння планових і фактичних значень параметрів, проводять аналогію із зовнішнім економіко-правовим середовищем, виявляють відхилення в параметрах, визначають оцінку небезпечності розміру відхилень для суб'єкта господарювання, виявляють фактори, що викликали відхилення, а також визначають ступінь їх впливу, проводять підготовку інформаційної бази для прийняття управлінських рішень. Внутрішній аудит, будучи функцією управління, виступає засобом двостороннього зв'язку між об'єктом управління і органом управління, інформуючи про дійсний стан об'єкта і виконання управлінських рішень.

Особливої актуальності такий аудит набуває за ринкових умов господарювання, оскільки сприяє відображенню достовірної інформації в обліку та звітності підприємства, яка, в свою чергу, є важливим джерелом інформації не лише для внутрішніх, але й для зовнішніх її користувачів.

Внутрішньогосподарський аудит є складовою частиною ринкового механізму, одним із прийомів перевірки виконання прийнятих рішень, найважливішою функцією управління економікою.

Як функція управління, внутрішній аудит виконує такі завдання:

Ш дає інформацію щодо процесів, які відбуваються в суб'єкта господарювання;

Ш допомагає приймати найбільш доцільні рішення із загальних і спеціальних питань розвитку підприємства;

Ш надає можливість судити про правильність прийнятих рішень, своєчасність і результативність їх використання;

Ш дозволяє своєчасно виявити і усунути ті умови і фактори, які не сприяють ефективному веденню діяльності і досягненню поставленої мети;

Ш дозволяє скорегувати діяльність суб'єкта господарювання або окремих його підрозділів;

Ш дає можливість встановити, які саме служби і підрозділи підприємства, а також напрямки його діяльності сприяють досягненню поставленої мети і підвищенню результативності діяльності підприємства.

Наочно порядок здійснення внутрішньогосподарського аудиту на підприємстві можна зобразити за допомогою схеми (рис. 2.9).



Рис. 2.9. Схема внутрішньогосподарського аудиту

Із наведеної схеми видно, що аудит включає в себе чотири основні етапи:

1) встановлення нормативних показників:

2) вимірювання фактичних результатів;

3) порівняння результатів з нормативними показниками;

4) аналіз розбіжностей та здійснення за необхідності коригуючи дій.

Для підвищення ефективності внутрішньогосподарського аудиту варто здійснювати його, ніби забігаючи наперед. Така система аудиту має назву попереднього внутрішньогосподарського аудиту і забезпечує постійне своєчасне повідомлення про необхідність коригувальних дій. На рівні підприємства за допомогою аудиту загострюється увага керівника й інших фахівців (суб'єктів аудиту) на слабких ділянках господарської діяльності. Власне кажучи, попередній внутрішньогосподарський аудит є сигналом тих явищ, що можуть викликати негативні наслідки (втрати, непродуктивні витрати, розкрадання тощо).

Вивчивши систему внутрішньогосподарського аудиту можна оцінити можливість виявлення помилок і запобігання їм, а також відхилень від нормативів. Така оцінка включає застосування конкретних контрольних процедур, які знижують вірогідність того, що помилки та відхилення від норм можуть виникнути, будуть виявлені і своєчасно усунуті.

Якщо за оцінкою ризик аудиту незначний, то можна зменшити недовіру до точності інформації фінансової звітності. В противному випадку доведеться виконувати повний комплекс робіт щодо аудиту господарської діяльності.

Отже, система внутрішнього аудиту призначена для покращення оперативного обліку, забезпечення достовірності документів, які виписуються, збереження цінностей і підвищення ефективності здійснюваних заходів. Як бачимо, внутрішньогосподарський аудит ТОВ "Атланта ЛТД" організований та діє на досить високому рівні. Таким чином, розвиток науки про внутрішньогосподарський аудит та його удосконалення на практиці сприятиме підвищенню його ефективності на підприємствах в умовах переходу до ринкових відносин.

Отже, можна зробити висновок, що система бухгалтерського обліку і внутрішньогосподарського аудиту ТОВ "Атланта ЛТД" надають достатню інформацію для управління підприємством. Стан бухгалтерського обліку за результатами проведеного аналізу можна охарактеризувати, як нормальний. Кожний працівник здійснює свої обов'язки згідно посадових інструкцій, плинність кадрів не висока, достовірність облікової інформації перевіряється одразу після складання первинного документа або перед складанням звітності. Дані аналітичного та синтетичного обліку звіряються щоквартально.

3. ОБЛІК І АУДИТ РОЗРАХУНКІВ З ПОКУПЦЯМИ І ЗАМОВНИКАМИ

3.1 Фінансовий облік розрахунків з покупцями і замовниками

Порядок і форми розрахунків між постачальником та покупцем визначаються у господарських договорах.

Договір - це угода двох або більше сторін про здійснення певних дій, що встановлює взаємні права й обов'язки, виконання яких забезпечується заходами державного впливу.

Договір вважається укладеним з моменту набуття ним обумовленої форми (наприклад, простої письмової або нотаріально засвідченої). Договір може бути укладено як шляхом складання одного документу, підписаного сторонами, так і шляхом обміну листами, телеграмами, телефонограмами тощо, які обов'язково повинні бути підписані стороною, що їх надсилає.

Укладання договору представляє собою процес, який складається з двох стадій: оферти (пропозиція укласти договір) та акцепту (згода на укладання договору).

Пропозиція про укладання договору може бути висловлена усно або зроблена письмово із зазначенням строку для відповіді або без нього. Якщо оферта містить вказівку на строк для відповіді, то договір вважається укладеним, якщо особа, яка внесла пропозицію укласти договір, одержала від іншої сторони відповідь про прийняття пропозиції (акцепт) протягом цього терміну.

Якщо ж оферта не містить вказівок на строк і зроблена в письмовій формі, то договір вважається укладеним, коли відповідь про прийняття пропозиції одержана протягом необхідного для цього строку.

Основними положеннями договорів, на які повинен звертати увагу головний бухгалтер, є: строк та місце виконання зобов'язань; ціна договору (визначається угодою сторін); форма розрахунків.

Після досягнення сторонами згоди за всіма умовами договору та складання кінцевої редакції тексту договору настає момент його підписання. Договір повинен бути підписаний особою, яка має на це право.

Якщо договір укладається не безпосередньо з директором, то необхідно ознайомитись зі змістом доручення, на підставі якого особа представляє інтереси того чи іншого підприємства.

Невід'ємною частиною договору є додатки. Одним із найпоширеніших видів додатків є специфікація.

Специфікація - товаросупровідний документ на партію товару, поставленого в асортименті згідно з відповідним транспортним документом. Якщо партія товару складається з окремих вантажних місць, то оформляється специфікація на кожне місце.

Договір, як основа юридичного оформлення та обгрунтування угоди, практично не фігурує в облікових регістрах. Укладання договору не тягне за собою бухгалтерських записів, вони формуються лише в момент переходу права власності на товари (роботи, послуги) при виникненні певних, за згодою сторін, обов'язків і вимог.

Основними джерелами інформації для контролю розрахункових відносин з покупцями і замовниками слугують первинні документи з обліку розрахунків (табл. 3.1).

Таблиця 3.1. Документування розрахунків з покупцями та замовниками [21]

Розрахунки з вітчизняними покупцями	Розрахунки з іноземними покупцями
Виникнення заборгованості
- накладні - рахунки-фактури - рахунки - акти прийнятих робіт, послуг - податкові накладні - товарно-транспортні накладні (ТМ-1) - товарні накладні	- комерційні документи (рахунки-фактури - invoice) - транспортні накладні (CMR - залізнична накладна, авіанакладна, коносамент, товарно-транспортна накладна, пакувальні листи) -платіжні документи на перерахування сум митних платежів та інших податків на рахунки митних установ -розрахунки бухгалтерії про наявність курсових різниць
Погашення заборгованості
Виписки банку, ПКО, векселі	Виписки банку, векселі

При здійсненні товарообмінних (бартерних) операцій сторони укладають договори, в яких визначають строки взаємних поставок товарів, обов'язки сторін з виконання умов договору та відповідальність сторін у випадку порушення прийнятих зобов'язань.

При відвантаженні товару (виконанні робіт, наданні послуг) за бартерним обміном в обов'язковому порядку складаються рахунки-фактури,

накладні, акти тощо, в яких зазначається окремим рядком сума податку на додану вартість, дата складання, найменування і адреса постачальника та покупця.

Для обліку дебіторської заборгованості покупців і замовників використовується рахунок 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками".

Рахунок 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" призначений для обліку розрахунків з покупцями та замовниками за відвантажену продукцію, товари, виконані роботи та надані послуги, окрім заборгованості, забезпеченої векселем, а також узагальнюється інформація про розрахунки з учасниками промислово-фінансових груп.

За дебетом рахунку 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" відображається продажна вартість реалізованої продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг (у тому числі на виконання бартерних контрактів), яка включає податок на додану вартість, акцизи та інші податки, збори (обов'язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів та позабюджетних фондів і включені до вартості реалізації; за кредитом - сума платежів, які надійшли на рахунки підприємства в банківських установах, в касу та інші види розрахунків.

До рахунку 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" відкриваються наступні субрахунки:

361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" - для обліку розрахунків з покупцями і замовниками, що знаходяться на митній території України;

362 "Розрахунки з іноземними покупцями" - для обліку розрахунків з іноземними покупцями і замовниками з експортних операцій. На ньому ведеться облік сум, аналогічних тим, що обліковуються на субрахунку 361;

Аналітичний облік розрахунків з покупцями та замовниками повинен забезпечити отримання даних про заборгованість, строк сплати за якою ще не настав, а також заборгованість, несплачену в строк.

Аналітичний облік розрахунків з покупцями та замовниками ведеться за кожним покупцем і замовником, за кожним пред'явленим до сплати рахунком, за кожною операцією. З цією метою підприємство може вести картки аналітичного обліку на кожного дебітора або накопичувальну відомість довільної форми.

На субрахунку 362 "Розрахунки з іноземними покупцями", крім того, аналітичний облік ведеться в гривнях та валюті, обумовленій договором. Аналітичний облік повинен бути організований таким чином, щоб своєчасно надавати управлінцям необхідну повну інформацію про стан розрахунків з дебіторами з метою оптимізації її обсягу та забезпечення своєчасного погашення (рис. 3.2).

Облікова інформація:	Необхідна управлінцям для:
- структура (склад) дебіторської заборгованості		-аналізу динаміки дебіторської заборгованості підприємства
		-формування принципів кредитної політики та системи кредитних умов
- термін утворення та дата визнання в обліку заборгованості (поточна або довгострокова)
		- систематизації і аналізу інформації про покупців, замовників та інших дебіторів підприємства
		- моніторинг дебіторської заборгованості
- стан заборгованості (термінова або прострочена)		-формування стандартів оцінки платоспроможності дебіторів і визначення умов надання кредиту
		- формування процедури своєчасного погашення дебіторської заборгованості
- причини утворення дебіторської заборгованості
		- забезпечення використання на підприємстві сучасних форм рефінансування дебіторської заборгованості
- характер можливості погашення дебіторської заборгованості (поточна, сумнівна, безнадійна)		- побудови ефективних систем контролю за рухом і своєчасним погашенням дебіторської заборгованості, особливо контролю за заборгованістю, строк сплати за якою ще не настав, а також заборгованістю, не сплаченою в строк
- отримані забезпечення дебіторської заборгованості
		- розрахунку прогнозного розміру резерву сумнівних боргів

Рис. 3.2. Необхідність формування облікової інформації про дебіторську заборгованість з метою управління [21]

Етапи та порядок загального ведення обліку розрахунків з покупцями і замовниками наведено на рис. 3.3.

На суму оплати за відвантажену продукцію, виконані роботи та надані послуги покупцям і замовникам та на суму нарахованого ПДВ на виручку здійснюють наступні записи: Д-т 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками", К-т 70 "Доходи від реалізації" та Д-т 70 "Доходи від реалізації", К-т 64 "Розрахунки за податками та платежами". При погашенні покупцями та замовниками своєї заборгованості:

- у випадку погашення грошовими коштами: Д-т 30, 31, К-т 36;

- у випадку погашення векселем: Д-т 16, 34, К-т 36.

Відображення в бухгалтерському обліку розрахунків з покупцями і замовниками наведено в табл. 3.2.

Таблиця 3.2. Обліку розрахунків з покупцями та замовниками

№ on.	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
		Дебет	Кредит
1	Повернено покупцю: - надлишкове отриману готівку	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"	30 "Каса"
	- надлишкове перераховані кошти		31 "Рахунки в банках"
2	Одержано вексель від покупців	16 "Довгострокова дебіторська заборгованість", 34 "Короткострокові векселі одержані"	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"
3	Відновлено суму заборгованості покупця, яка раніше була визнана безнадійною, у результаті зміни його фінансового стану	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"	716 "Відшкодування раніше списаних активів"
		--	071 "Списана дебіторська заборгованість"
4	Відображено дохід від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"	70 "Доходи від реалізації"
5	Відображено дохід від реалізації оборотних активів	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"	712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів"
6	Відображено курсову різницю в результаті перерахунку дебіторської заборгованості на дату отримання коштів	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"	714 "Дохід від операційної курсової різниці"
7	Погашено покупцем заборгованість за товари	30 "Каса", 31 "Рахунки в банках"	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"
8	Відображено суми отриманих авансів, зараховані при пред'явленні покупцям (замовникам) рахунків за поставку готової продукції	681 "Розрахунки за авансами одержаними"	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"
9	Списано безнадійну дебіторську заборгованість, визнану безнадійною: - у частині резерву	38 "Резерв сумнівних боргів"	36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"
	- у сумі, що перевищує резерв	944 "Сумнівні та безнадійні борги"
	- одночасно відображено суму списаної заборгованості на позабалансовому рахунку	071 "Списана дебіторська заборгованість"

Синтетичний облік за рахунком 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" ведеться в Журналі 3 (І розділ) і Відомості 3.1.

Поточна дебіторська заборгованість покупців та замовників за надані їм продукцію, товари, роботи або послуги (крім заборгованості, яка забезпечена векселем) відображається в статті балансу "Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги" (рядки 160-162 активу балансу). До підсумку Балансу включається чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості.

Зміни в розмірах поточної дебіторської заборгованості відображаються у Звіті про рух грошових коштів підприємства.

Достовірна оцінка довгострокової дебіторської заборгованості має суттєвий вплив на правильне відображення інформації в облікових регістрах і звітності. Важливу роль при цьому відіграє принцип обачності, який передбачає застосування в бухгалтерському обліку таких методів оцінки дебіторської заборгованості, які будуть запобігати завищенню оцінки активів.

П(С)БО 10 визначає методи оцінки дебіторської заборгованості при зарахуванні її на баланс, на дату складання звітності та при списанні з балансу як безнадійної.

Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку нараховуються відсотки, відображається в балансі за її теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від виду заборгованості та умов її погашення. Теперішня вартість - це грошова вартість майбутніх доходів на теперішній час. Розрахунок теперішньої вартості здійснюється за допомогою дисконтування, тобто довгострокова дебіторська заборгованість оцінюється за дисконтованою вартістю майбутніх платежів, які очікуються для погашення цієї заборгованості.

Заборгованість за фінансовою орендою відображається в балансі орендодавця в сумі чистих інвестицій в оренду.

ТОВ "Атланта ЛТД" є учасником зовнішньоекономічної діяльності. При безготівкових розрахунках між резидентами і нерезидентами використовується міжнародна платіжна система, що забезпечує переказ валюти з однієї країни в іншу. При проведенні переказу ініціатори можуть використовувати банківські перекази, акредитивну, вексельну, інкасову форму розрахунків, чеки. У міжнародній практиці найчастіше застосовується документарний банківський переказ - переказ коштів за умови, що банк експортера (бенефіціара) здійснює фактичну виплату тільки при подачі транспортних (відвантажувальних) документів. При цьому визначається період протягом якого повинне відбутися відвантаження.

Експортер при такій формі розрахунків здійснює наступні бухгалтерські проводки (табл. 3.3).

Таблиця 3.3. Відображення записів з обліку міжнародних розрахунків у формі банківських переказів на рахунках [20]

№ пор.	Зміст операції	Проводка
		Дебет	Кредит
1	Отримана передоплата від покупця-нерезидента	312	681
2	Отримана виручка від покупця-нерезидента за експортовані раніше товарно-матеріальні цінності, виконані роботи (послуги)	312	362

При експорті датою збільшення валових доходів вважається дата, що припадає на податковий період, протягом якого здійснюється будь-яка з подій, що трапилася раніше (п.п. 11.3.1. Закону про прибуток):

· чи дата зарахування коштів від покупців на банківський рахунок платника податків в оплату товарів (робіт, послуг);

· чи дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання робіт (послуг) платником податків.

Акредитивна форма розрахунків застосовується менше, ніж банківські перекази. Поняття і види акредитивів, способи і порядок їхнього виконання, зобов'язання і відповідальність банків, порядок надання документів і вимоги до їхнього оформлення, а також інші питання розкриті в Уніфікованих правилах і звичаях для документарних акредитивів у редакції Міжнародної торговельної палати 1993 р. №500. У міжнародній практиці використовуються різні форми акредитивів.

Для обліку акредитивів у Плані рахунків передбачений рахунок 31 "Рахунки в банках" (активний), субрахунок 314 "Інші рахунки в банку в іноземній валюті".

Акредитивна форма розрахунків може бути використана як при експорті, так і при імпорті (табл. 3.4).

Таблиця 3.4. Відображення записів з обліку міжнародних розрахунків за допомогою документарних акредитивів

№	Зміст операції	Проводка
		Дебет	Кредит
1	Отримана виручка від покупця-нерезидента за експортовані раніше товарно-матеріальні цінності, виконані роботи (послуги)	312	362

Інкасо-операції, які здійснюють банки на підставі отриманих інструкцій з документами з метою: одержання акцепту та/чи платежу залежно від випадку, або видачі комерційних документів проти акцепту та/чи проти платежу залежно від випадку.

Тобто це доручення постачальника-експортера банку, що обслуговує його, одержати від покупця-імпортера платіж проти товарних документів з подальшим перерахуванням сум платежу постачальнику-експортеру.

У міжнародній практиці застосовують два види інкасо (рис. 3.4).

У зовнішньоекономічній діяльності застосовують документарне інкасо, що, залежно від виду операції, може бути експортним і імпортним (рис. 3.5).

Облік операцій з використанням документарного інкасо немає специфічних особливостей, тому для відображення таких операцій можна використовувати схему фінансового обліку банківських переказів (табл. 3.5).

Вексель - цінний папір, що підтверджує безумовне грошове зобов'язання векселедавця оплатити до настання обговореного терміну суму коштів власнику векселя (векселетримачеві). Не дивлячись на приєднання України до Женевської конвенції 1930 року, сфера застосування векселів обмежена. Так, відповідно до Закону України "Про обіг векселів в Україні" № 2374-ПІ від 5.04.01 p., векселі мають право виписувати тільки для розрахунків по вже існуючих боргах. Чинне законодавство України дозволяє використовувати векселі при здійсненні розрахунків між резидентами і нерезидентами за вже поставлені товари (роботи, послуги) і за умови, що вексельна форма розрахунків передбачена в договорі.

В зовнішньоекономічній діяльності підприємства можуть використовувати два види векселів (рис. 3.6), виписаних як у національній, так і в іноземній валюті згідно валютного законодавства України.

Відповідно до Указу Президента України від 7.03.2001 р. № 162/2001 з 8.04.2001 р. прості векселі можуть бути застосовані як при експорті, так і при імпорті.

Векселі виписують на бланках з відповідним ступенем захисту від підробок. Форму і порядок виготовлення таких бланків затверджує Державна комісія по цінних паперах і фондовому ринку за погодженням із НБУ з урахуванням норм Уніфікованого закону. На початковому етапі господарської операції бланки таких векселів повинні бути придбані векселедавцем в установі банку (табл. 3.6).



Таблиця 3.6. Відображення в обліку записів з придбання і використання бланків векселів (на підприємстві ТОВ "Атланта ЛТД" не використовуються)

№	Зміст операції	Проводка
		Дебет	Кредит
1	Сплачений державний збір за бланки векселів	642	311
2	Нарахований державний збір за бланки векселів	949	642
3	Перераховані банківській установі кошти за вексельні бланки	371	311
4	Оприбутковані бланки	949	371
5	Врахована сума податкового кредиту	641	371
6	Списані бланки векселів у період їхнього заповнення		08

При експорті вексель виписує нерезидент. Термін його дії обмежений. Відповідно до законодавства України термін зарахування виручки в іноземній валюті на рахунок резидента-експортера неповинний перевищувати 90 календарних днів з дати митного оформлення цінностей або дати підписання акта про виконання робіт (послуг).

Резидент враховує отримані векселі на рахунку 34 "Короткострокові векселі отримані" (активний), субрахунок 342 "Короткострокові векселі, отримані в іноземній валюті" (табл. 3.7).

Таблиця 3.7. Відображення на бухгалтерських рахунках операцій із простими векселями при експорті

№	Зміст операції	Проводка
		Дебет	Кредит
1	Отриманий вексель за експорт товарно-матеріальних цінностей, робіт, послуг	342	362
		08	-
2	Пред'явлення векселя до оплати	-	-
3	Погашення (оплата) векселя	312	342
4	Вручення векселя з розпискою про одержання коштів		08
5	Відображення позитивної курсової різниці у зв'язку з перерахуванням номінальної вартості векселя	342	714
	Відображення негативної курсової різниці у зв'язку з перерахуванням номінальної вартості векселя	945	342
6	Нарахування відсотків за використання векселя	373	732
7	Нарахований ПДВ від суми відсотків	732	641
8	Отримані відсотки за використання векселя	312	377
9	Відображення позитивної курсової різниці у зв'язку з перерахуванням відсотків за векселем на дату їхнього виникнення і на дату погашення	373	744
	Відображення негативної курсової різниці у зв'язку з перерахуванням відсотків за векселем на дату їхнього виникнення і на дату погашення	974	373

При розрахунках по операціях зовнішньоекономічної діяльності можуть бути використані безвідсоткові векселі, загальна схема обліку яких представлена в табл. 3.8.

Як при експорті, так і при імпорті можуть бути використані також переказні векселі (тратти). Однак одержання резидентом іноземної валюти за векселем, виставленим іншим резидентом на користь нерезидента, можливо тільки при одержанні індивідуальної ліцензії НБУ (п. 4 ст. 5 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю").

Таблиця 3.8. Відображення на бухгалтерських рахунках операцій із простими безвідсотковими векселями при експорті

№	Зміст операції	Проводка
		Дебет	Кредит
1	Отриманий вексель за експорт товарно-матеріальних цінностей, робіт, послуг
	* На суму реалізації	342	362
	* На різницю між номінальною вартістю векселя і сумою реалізації	342	69
	* На номінальну вартість векселя	08
2	Пред'явлення векселя до оплати	-	-
3	Погашення (оплата) векселя	312	342
4	Відображення різниці між номінальною вартістю векселя і сумою реалізації у складі доходів звітного періоду	69	732
5	Нарахований ПДВ від різниці між номінальною вартістю векселя і сумою реалізації	732	641
6	Вручення векселя з розпискою про одержання коштів	-	08
7	Відображення позитивної курсової різниці у зв'язку з перерахуванням номінальної вартості векселя	342	714
	Відображення негативної курсової різниці у зв'язку з перерахуванням номінальної вартості векселя	945	342

У разі коли платник податку здійснює операції з поставки товарів (послуг), під забезпечення боргових зобов'язань покупця, надане такому платнику податку у формі простого або переказного векселя, випущених таким покупцем або третьою особою, базою оподаткування є договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни без врахування дисконтів або інших знижок з номіналу такого векселя, а за процентними векселями - договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни, збільшена на суму процентів, нарахованих або таких, що мають бути нараховані на суму номіналу такого векселя.

У разі коли платник податку здійснює за згодою векселетримача зустрічну поставку товарів (послуг) замість грошового погашення суми боргу, зазначеного у векселі, базою оподаткування є договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни без врахування дисконтів або інших знижок з номіналу такого векселя, а за процентними векселями - договірна вартість таких товарів (послуг), але не нижче за звичайні ціни, збільшена на суму процентів, нарахованих або таких, що мають бути нараховані на суму номіналу такого векселя.

Отже, на перший погляд, суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності можуть вибирати різні способи безготівкових розрахунків. Однак, поряд з відносною самостійністю, при складанні міжнародних договорів резиденти зобов'язані керуватися Постановою Кабінету Міністрів України і НБУ від 21.06.95 р. № 444 "Про типові платіжні умови зовнішньоекономічних договорів (контрактів) і типових формах захисних застережень до зовнішньоекономічних договорів (контрактів), що передбачають розрахунки в іноземній валюті". При торговельних експортно-імпортних операціях рекомендується використовувати документарний акредитив і документарне інкасо з гарантією. По операціях, що передбачають надання послуг (виконання робіт) - документарне інкасо, банківський переказ, документарний акредитив.

На підприємстві ТОВ "Атланта ЛТД" при експортно-імпортних розрахунках використовуються лише звичайні банківські платежі. Проводки, які проводяться на підприємстві від типових не відрізняються.

3.2 Управлінський та податковий облік розрахунків з покупцями і замовниками

Особливості податкового обліку розрахунків зумовлені рядом обставин. Насамперед зазначимо необхідність розмежування розрахунків за кожним податком в аналітичному обліку, оскільки змішування нарахованих і сплачених сум до бюджету чи соціальних фондів недопустиме. Наприклад, переплата за прибутковим податком із доходів громадян не означає, що вона буде зарахована як погашення заборгованості за податком на дивіденди. Тому для кожного виду податків, зборів і платежів необхідно відкривати окремі аналітичні рахунки. Враховуючи, що в Плані рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженому наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.99 р. для обліку розрахунків із бюджетом призначено синтетичний рахунок 64 "Розрахунки за податками і платежами", а облік відрахувань у державні фонди соціального страхування і соціального забезпечення слід вести на синтетичному рахунку 65 "Розрахунки за страхуванням", до яких визначено лише назви субрахунків, на кожному підприємстві доводиться самостійно встановлювати перелік необхідних аналітичних рахунків. Цей перелік доцільно затвердити наказом про облікову політику підприємства, включивши у нього відповідний розділ, що регулює організацію обліку податків, зборів і платежів.

При цьому насамперед слід розмежувати податки, збори і платежі, відображені на синтетичному рахунку 64 "Розрахунки за податками й платежами", від тих, що потрібні обліковувати на синтетичному рахунку 65 "Розрахунки за страхуванням". Далі необхідно визначити податки, що слід обліковувати за субрахунком 641 "Розрахунки за податками й платежами" ті, для яких призначено субрахунок 642 "Розрахунки за обов'язковими платежами", пам'ятаючи, що до субрахунків 643 "Податкові зобов'язання" та 644 "Податковий кредит" відкривають лише два аналітичні рахунки, оскільки вони є відповідно контрпасивними та контрактивними щодо тільки аналітичних рахунків з обліку розрахунків за податком на додану вартість і за акцизним збором, які входять до субрахунка 641 "Розрахунки за податками й платежами". Отже, відкрити відповідні аналітичні рахунки для обліку розрахунків із бюджетом можна лише до перших двох субрахунків синтетичного рахунка 64 "Розрахунки за податками й платежами".

При цьому, на наш погляд, треба брати до уваги значимість податків, позначаючи відведені для них аналітичні рахунки четвертою цифрою коду з урахуванням того, що перша цифра, котра означає клас рахунків - 6, друга - номер синтетичного рахунка в цьому класі - 4, третя - номер субрахунка 1 чи 2, визначені в Плані рахунків. Такий підхід дає змогу забезпечити кодування аналітичних рахунків відповідно до потреби будь-якого сільськогосподарського підприємства. Зокрема, можна рекомендувати в графі 1 відомості 3.6 аналітичного обліку розрахунків з бюджетом, що відкривається до журналу 3, або відомості до журналу-ордера № 8 с.-г. за рахунком 64 "Розрахунки за податками й платежами" замість порядкового номера вказувати шифри аналітичних рахунків.

Загальна місткість кодів за цієї нумерації є достатньою для того, щоб забезпечити шифрування всіх аналітичних рахунків, необхідних для розрахунків із бюджетом на будь-якому підприємстві. Адже до субрахунків 641 та 642 можна відкрити загалом 18 аналітичних рахунків відповідно із номерами 6411-6419 та 6421-6429 (табл. 3.9).

Таблиця 3.9. Зразок визначення шифрів аналітичних рахунків для розрахунків із бюджетом

Шифр	Найменування рахунків
6411	Податок на додану вартість
6412	Податок на прибуток підприємства
6413	Податок на землю
6414	Прибутковий податок з оплати праці
І т. д.

Варто звернути увагу, що в Плані рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженому наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.99 р., не передбачено окремих синтетичних рахунків чи субрахунків для обліку валових витрат і валових доходів, визначальних при обчисленні оподатковуваного прибутку, отже, розрахунків за податком, що сплачується від нього. Разом з тим, це категорії, що використовуються лише у податковому обліку, вони не ідентичні загальноекономічним категоріям "витрати", "валовий дохід", їх не можна відобразити в системі кореспонденції встановлених рахунків фінансового обліку, а доведеться здійснювати копіткі вибірки даних, необхідних для складання декларації про прибуток підприємства.

За Планом рахунків слід обліковувати валові витрати і валові доходи в системному порядку на окремих рахунках. У правомірності цього питання переконує як досвід застосування рахунків податкового обліку валових витрат і валових доходів в Україні, так і зарубіжний досвід ведення податкового обліку за двома схемами:

а) без застосування окремих рахунків суто податкового обліку і визначення бази оподаткування шляхом коригування прибутку, визначеного за даними фінансового обліку, за вимогами норм податкового законодавства розрахунковим способом; така методика порівняно мало поширена;

б) визначення бази оподаткування за системою записів на спеціальних рахунках податкового обліку в певному взаємозв'язку з фінансовим обліком за спорідненими операціями; ця методика є превалюючою завдяки таким перевагам, як точність, достовірність, перманентний самоконтроль. З цією метою можна наприклад, використати один вільний синтетичний рахунок класу 8 "Витрати діяльності" 86 чи 89 для обліку валових витрат і класу 7 "Доходи і результати діяльності" 77 чи 78 для обліку валових доходів. Однак це може зробити лише Міністерство фінансів України, бо самі підприємства доповнювати План рахунків новими синтетичними рахунками не мають права. Для забезпечення системного обліку валових витрат і валових доходів нині можна рекомендувати підприємствам скористатися правом введення інших потрібних субрахунків до затверджених синтетичних рахунків. Зокрема, валові витрати можна обліковувати на окремому субрахунку в складі синтетичного рахунка 84 "Інші операційні витрати", а валові доходи - за субрахунком 747 до синтетичного рахунка 74 "Інші доходи".