Організація обліку і аналіз основних засобів на матеріалах ВАТ "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат"

Зміст

Вступ

1. Теоретичні аспекти сутності та складу основних засобів, їх нормативно-законодавча база

Теоретичні аспекти сутності та складу основних засобів

Класифікація та оцінка основних засобів

Світовий досвід з обліку основних засобів

Методи відтворення основних фондів

2. Організація обліку основних засобів на Інгулецькому гірничо-збагачувальному комбінаті

2.1 Техніко-економічна характеристика Інгулецькому гірничо-збагачувальному комбінаті

Документальне оформлення руху основних засобів

Організація обліку основних засобів

Автоматизація обліку основних засобів на ВАТ «ІнГЗК»

3. Організація економічного аналізу використання основних засобів

3.1 Теоретичні основи економічного аналізу основних засобів та їх зносу

3.2 Аналіз використання основних засобів на ВАТ «ІнГЗК»

3.3 Обгрунтування оптимального розміру резерву устаткування

Висновки

Література

Вступ

Обсяги виробництва товарів і послуг, кінцеві результати діяльностіпідприємств будь-якої сфери підприємництва, їх технічний рівень, умови праці,стан соціального розвитку колективів значною мірою залежить від того, якачастина їх власних і залучених фінансових ресурсів вкладена в основні засоби.

Значення основних засобів визначається тим, яке місце займають знаряддяпраці в розвитку виробничих сил і виробничих відносин. З ростом технічногопрогресу підвищується залежність виробництва від стану рівня використанняосновних засобів.

Тема дипломної роботи є актуальною, адже ефективне використання основних засобів та виробничих потужностей має важливе значення дляпідприємства, оскільки їх повніше використання сприяє зменшенню потреб увведенні в експлуатацію нових виробничих потужностей, веде до збільшенняобсягів випуску продукції а отже і прибутку підприємства, який в свою чергусприяє покращенню фінансово-майнового стану підприємства, підвищенню йогорентабельності та ліквідності.

Метою дипломної роботи є вивчення організації обліку, аналізу та аудитуосновних засобів на підприємстві. Мета дослідження полягає в теоретичномуобгрунтуванні та розробці практичних рекомендацій з удосконалення організації йметодики обліку основних засобів та ефективності їх використання на основіузагальнення знань теоретичного і практичного характеру щодо об'єкту, щопідлягає дослідженню, розробка рекомендацій стосовно удосконалення обліку йзвітності з основних засобів та їх зносу та впровадження результатів дослідженняв практику діяльності підприємства.

Для досягнення цієї мети в роботі поставлені і розв'язані наступні завдання:дослідження сутності основних засобів та їх класифікація; вивченнядокументального оформлення, організації синтетичного та аналітичного облікуосновних засобів; обгрунтування найбільш доцільного методу нарахування амортизації та зносу основних засобів; аналіз системи показників ефективностівикористання основних засобів; виявлення шляхів поліпшення ефективностівикористання основних засобів та удосконалення їх обліку.Поставлені завдання будуть виконані в трьох розділах:

в першому розділі необхідно визначити сутність основних засобів з точки зорурізних економістів, вивчити склад основних засобів згідно П(С)БО, їхкласифікацію та свтовий досвід з обліку основних засобів;

в другому розділі роботи необхідно дати техніко-економічну характеристикупідприємства, охарактеризувати облікову політику та її вплив на порядок веденнябухгалтерського обліку основних засобів, вивчити організацію документального,синтетичного та аналітичного обліку основних засобів, сучасні комп'ютернітехнології ведення обліку на підприємстві;

в третьому розділі - проаналізувати ефективність використання основних засобівпідприємства та визначити резерви її підвищення;

Предметом дослідження є теоретико-методологічні та організаційно-практичні напрямки організації обліку та аналізу основних засобів, методів нарахування амортизації і зносу, відображення даних у звітності підприємства.

Об'єктом дослідження є здійснені господарські операції, які відображені в бухгалтерському обліку ВАТ „ІнГЗК".

Дипломна робота виконана на матеріалах ВАТ „ІнГЗК.

1. Теоретичні аспекти сутності та складу основних засобів, їхнормативно-законодавча база

1.1 Теоретичні аспекти сутності та складу основних засобів

Організація будь-якої підприємницької діяльності потребує наявності засобівпраці. Отже у виробничо - господарській діяльності підприємствавикористовуються засоби праці, які багаторазово використовуються в процесівиробництва (експлуатації), зберігають початковий зовнішній вигляд, протягомтривалого періоду, зазнають поступового зносу і переносять свою вартість насобівартість продукції (витрати обігу) поступово протягом їх нормативногостроку служби за встановленими нормами.

Для здійснення своєї діяльності підприємства мусять мати необхідні засобита матеріальні умови.

Це - найголовніший елемент продуктивних сил, який детермінує їхнійрозвиток. У бухгалтерському обліку засоби праці виділено в окремий об'єктобліку, що має назву «основні засоби підприємства».

На думку доктора економічних наук, професора Мочерного С.В.. - основніфонди використовуються тривалий час і переносять свою вартість на продуктчастинами, в міру фізичного зношення у вигляді амортизаційних відрахувань [43).

На думку Ткаченко Н.М. основні засоби підприємства - це сукупністьзасобів праці, матеріально-майнових цінностей, що функціонують в натуральнійформі, як в сфері матеріального виробництва, так і у невиробничій сфері (55).

На думку Бойко В.М., основні засоби - сукупність засобів праці, якіфункціонують у сфері матеріального виробництва в незмінній натуральній форміпротягом тривалого часу та переносять свою вартість на заново створенийпродукт частинами в міру їх зношення (15).

На думку Лишиленко О. В., основні засоби - матеріальні активи, якіпідприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або

постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або дляздійснення адміністративних і соціально - культурних функцій, очікуваний строккорисного використання (експлуатації) яких більше одного року (абоопераційного циклу, якщо він довший за рік) (4І].

В сучасному економічному словнику зазначено: основні засоби - засоби, щовикористовуються у виробництві протягом тривалого періоду часу і мають тривалістроки амортизації. Обсяг основних засобів визначається в грошовому вираженні,як їх вартість. Тому основні засоби характеризують іноді як грошові кошти,вкладені в основні засоби виробництва (22)

На думку Завгороднього В. П. - до основних засобів належать матеріальніактиви, якими підприємство володіє з метою використання їх в процесівиробництва або реалізації товарів та послуг, надання в оренду іншим особам абодля здійснення адміністративних фунцій, очікуваний строк корисноговикористання (експлуатації) який перевищує один рік (або операційнийцикл,якщо він перевищує один рік.(32)

На думку доктора економічних наук, професора Бутинця Ф.Ф. основні

засоби - це матеріальні активи, які:

-утримуються підприємством для використання у виробництві або постачаннітоварів та надання послуг, для здачі в оренду іншим

особам або для адміністративних цілей;

-будуть використовуватись, як очікується, протягом терміну більше одного року (або одного операційного циклу, якщо він перевищує один рік) [18).

Основою забезпечення нормативної та методологічної бази веденнябухгалтерського обліку основних засобів, а також розкриття інформації щодо ниху фінансовій звітності в Україні є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку7 „ Основні засоби", згідно якого «Основні засоби» - це матеріальні активи, якимипідприємство володіє з метою використання їх у процесі виробництва абопостачання товарів та послуг, надання в оренду іншим особам або для цілей

управління та які, як очікується, будуть використовуватись протягом більшеодного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік) (8)

На думку Чабанової Н.В. Та Василенко Ю.А., основні засоби, це майнотривалого користування. Строк корисного використання (експлуатації) -очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будутьвикористовуватися підприємством або з їх використанням буде виготовлено(виконано) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг) [59].

На думку Кужельного М.В. - характерною рисою основних засобів є те, щовони використовуються протягом тривалого періоду, зберігаючи свою натуральнуформу і в процесі використання переносять свою вартість частинами у виглядізносу (39).

На думку Сука Л.К., основні засоби - це сукупність матеріально- речовихцінностей, що діють у натуральній формі протягом тривалого часу як у сферіматеріального виробництва, так у невиробничій сфері (56).

Згідно із Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» зізмінами та доповненнями, в який були внесені зміни, визначають основні фондита їх групи. Під терміном «основні фонди» слід розуміти матеріальні цінності, щопризначаються платником податку для використання у виробничій діяльностіплатника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дативведення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість якихпоступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом (3).

Бухгалтерській облік є обов'язковим видом обліку, який веде підприємство.Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовуютьгрошовий вимірник, базуються на даних бухгалтерського обліку. Метою веденнябухгалтерського обліку й складання фінансової звітності є: надання користувачамдля прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації профінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансовоїзвітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує

національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансовоїзвітності.

Правові основи регулювання, організації та ведення бухгалтерськогообліку й складання бухгалтерської звітності на підприємствах визначені в ЗаконіУкраїни "Про бухгалтерській облік і фінансову звітність в Україні" від 16.07.99 р.№ 996-ХІУ. Порядок організації та ведення обліку регламентуються Положеннями(стандартами) бухгалтерського обліку, Планом рахунків бухгалтерського облікуактивів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємства таІнструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів,капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій,затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291 навиконання Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність вУкраїні (1).

Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності вУкраїні здійснюється з метою:

- створення єдиних правил ведення бухгалтерського обліку та складанняфінансової звітності, які є обов'язковими для всіх підприємств та гарантують ізахищають інтереси користувачів;

- удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Міністерства, інші центральні органи виконавчої влади, у межах своєїкомпетенції, відповідно до галузевих особливостей розробляють на базінаціональних положень (стандартів) бухгалтерського обліку методичнірекомендації щодо їх застосування.

Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку інформації проосновні засоби і розкриття такої інформації у фінансовій звітності визначаютьсяП(С)БО 7 "Основні засоби, норми якого поширюються на підприємства,організації, та інших юридичних осіб усіх форм власності (крім бюджетних установ). Але, крім того, варто враховувати вимоги безліч інших нормативних документів (8).

Нормативна база, яка регулює функціонування основних засобів та іншихнеоборотних матеріальних активів, складається з таких законодавчих танормативних документів (додаток 2).

Таким чином, нормативна база з регулювання обліку основних засобів є доситьширокою. В Україні були розроблені також нові нормативи та законодавчі акти,направлені на наближення до міжнародних стандартів обліку та аудиту.Головними завданнями обліку основних засобів є:

- правильне і своєчасне відображення надходження, вибуття й переміщенняосновних засобів;

- контроль за їхньою наявністю та збереженням у місцях експлуатації;

- своєчасне й точне обчислення зношення (амортизації) основних засобів іправильне відображення його в обліку;

- визначення витрат на ремонт, а також контроль за раціональнимвикористанням коштів, виділених з цією метою;

- виявлення об'єктів, які не використовуються;

- контроль за ефективністю використання, пошуки резервів підвищенняефективності роботи машин, обладнання та ін.;

- оперативне забезпечення керівництва підприємства необхідною інформацієюпро стан основних засобів через автоматизацію обліково-обчислювальних робіт набазі сучасних засобів обчислювальної техніки.

В бухгалтерському обліку, відповідно до ПБО 7 "Основні засоби" основнимипитаннями обліку основних засобів є: визнання основних засобів; придбання та первісна оцінка основних засобів; подальші витрати, пов'язані з експлуатацієюосновних засобів; амортизація основних засобів; переоцінка основних засобів;вибуття основних засобів; розкриття інформації щодо основних засобів упримітках до фінансової звітності.(8).

1.2 Класифікація та оцінка основних засобів

Для чіткого обліку з метою ціле направленого управління основнимизасобами необхідно насамперед їх правильно класифікувати. Щодо класифікаціїосновних засобів існує безліч підходів.

Побудова обліку основних засобів ґрунтується на їх визнанні та економічнійкласифікації.

Реформи в системі національного обліку, що почалися ще в 1997 році тапородили податковий облік, істотно вплинули і на бухгалтерський облік основнихзасобів.

Поява ПБО 7 "Основні засоби", який набрав чинності 1 липня 2000р.,остаточно розмежувала обліку основних засобів на податковий і бухгалтерський, ісаме з цієї дати бухгалтерський облік основних засобів повертається до свогоприродного стану. Починаючи з цієї дати, на підприємстві має вестись два облікиосновних засобів: податковий і бухгалтерський. При цьому ці два обліки існуютьабсолютно самостійно. Адже податковий облік основних засобів регулюєтьсяЗаконом України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22 травня 1997р. № 283/97-ВР зі змінами і доповненнями. Що стосується бухгалтерського облікуосновних засобі, методологічні засади формування в бухгалтерському облікуінформації про основні засоби та інші необоротні матеріальні активи, порядокрозкриття інформації про них у фінансовій звітності визначаються Положенням(стандартом) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженим НаказомМіністерства фінансів України 27 квітня 2000 р. № 92.

Починаючи від січня 2000 р. П(С)БО №7 «Основні засоби» визначаєметодологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації проосновні засоби та інші необоротні матеріальні активи.

Основні засоби можна згрупувати за наступними ознаками (додаток 3).

Для цілей бухгалтерського обліку основні засоби поділяються на основнізасоби та інші необоротні матеріальні активи, які, в свою чергу, класифікуються затакими групами (додаток 4).

Не зараховуються до складу основних фондів ті предмети, що їх придбано(збудовано) із метою подальшого продажу, незалежно від вартості та термінуслужби. Одиницею обліку основних засобів, відповідно до П(С)БО №7, є об'єктосновних засобів. Об'єкт основних засобів - закінчений пристрій з усімапристосуваннями і приладдям до нього або окремий конструктивновідокремлений предмет, що призначений для виконання певних самостійнихфункцій, чи відокремлений комплекс конструктивно з'єднаних предметів одногоабо різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування,приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет можевиконувати свої функції, а комплекс - певну роботу тільки в складі комплексу, ане самостійно.

Новим Планом рахунків передбачені два рахунки для обліку основнихзасобів: 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи». Кожнійокремій групі об'єктів основних засобів відповідає один з 9 субрахунків дорахунку 10 «Основні засоби".

Основні засоби підлягають розподілу за такими групами:

група 1 - будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальніпристрої, в тому числі жилі будинки та їх частини (квартири і місця загальногокористування), вартість капітального поліпшення землі;

група 2 - автомобільний транспорт та вузли (запасні частини)до нього, меблі, побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилади та інструменти, іншеконторське (офісне) обладнання, устаткування та приладдя до них;група 3 - будь-які інші основні фонди, не включені до груп 1,2,4;

група 4 - електронно-обчислювальні машини, інші машини дляавтоматичного оброблення інформації, їх програмне забезпечення, пов'язані зними засоби зчитування або друку інформації, інші інформаційні системи,телефони (у тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищуєвартість малоцінних товарів (предметів).

Для правильної організації обліку основних засобів має бути єдинийпринцип їх оцінки. Від правильності оцінки залежить об'єктивність усієїбухгалтерської інформації. Визнання єдиних принципів оцінки основних засобів умасштабах країни дасть змогу порівняти показники однорідних засобів різнихпідприємства, робити їх узагальнення.

Можливість достовірної оцінки вартості об'єктів основних засобів та іншихнеоборотних матеріальних активів є другою обов'язковою умовою визнання цихоб'єктів активами. При цьому мова йде про формування первісної вартості.

Згідно П(С)БО 7 пункту 4, первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливоївартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.

Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємстваза первісною вартістю.

Первісна вартість об'єкта основних засобів складається з таких витрат:суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконаннябудівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються взв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;суми ввізного мита;

суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів(якщо вони не відшкодовуються підприємству);витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, уякому вони придатні для використання із запланованою метою.

Витрати на сплату відсотків за користування кредитом не включаються допервісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю абочастково за рахунок позикового капіталу (60).

Слід відзначити, що при визначенні первісної вартості основних засобів неслід включати в її склад адміністративні та інші загальні накладні витрати, котріне відносяться безпосередньо до придбання основних засобів чи доведенню йогодо стану придатності до експлуатації.

Як бачимо, первісна вартість об'єкта основних засобів відповідає витратам,понесених підприємством для придбання (створення) основного засобу, тобтопервісна вартість відповідає собівартості. Виключення складають витрати,понесені на сплату відсотків по кредиту, котрі в бухгалтерському обліку невключаються в первісну вартість, а в податковому обліку належать амортизації.

До визначення первісної вартості і до моменту вводу в експлуатацію витрати на придбання чи виготовлення основних засобів, котрі являються капітальним інвестуванням, групуються на спеціальному рахунку 15 «Капітальнеінвестування» по видам основних засобів та інших необоротних матеріальнихактивів.

В цілому, для обліку операцій із основними засобами та іншиминеоборотними матеріальними активами застосовуються шість різновидів вартості:первісна (її ми розглянули вище);

амортизуєма (згідно із п. 4 П(С)БО 7 «первісна або переоцінена вартістьнеоборотних активів за відрахуванням їх ліквідаційної вартості");

ліквідаційна (згідно із п. 4 П(С)БО 7 «сума коштів або вартість інших активів, якупідприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів післязакінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуваннямвитрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією)»;

залишкова - різниця між первісною (переоціненою) вартістю та сумою зносуосновних засобів;

переоцінена (згідно із п. 4 П(С)БО 7 «вартість необоротних активів після їхпереоцінки»; справедлива - сума за якою може бути здійснено обмін активу абооплату зобов'язання в результаті операції між обізнаними зацікавленими танезалежними сторонами (табл. 1).

Таблиця 1 - Різновиди вартості основних засобів

Об'єкти визначення справедливої вартості	Визначення справедливої вартості
Земля і споруди	Ринкова вартість
Машини і обладнання	Ринкова вартість. У випадку відсутності даних про ринкову вартість - відновлювальна вартість (справжня собівартість придбання) за відрахуванням суми зносу на дату оцінки
Інші основні засоби	Відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за відрахуванням суми зносу на дату оцінки

1.3 Світовий досвід з обліку основних засобів

Відповідно до Концептуальної основи МСБО будь-який актив длявідображення в обліку повинен відповідати таким критеріям: 1) приносити вмайбутньої вигоду підприємству; 2) його вартість можливо достовірно визначити.Крім зазначених, основні засоби повинні відповідати ще декільком критеріям.Зокрема, згідно з п. 6 МСБО 16 "Основні засоби" основні засоби - це матеріальніактиви, які: утримує підприємство для використання, у виробництві або постачаннітоварів і наданні послуг, для надання в оренду іншим особам або дляадміністративних цілей; будуть використані, як очікується, більше одного періоду.

Названі критерії до визнання основних засобів аналогічні майже в усіхкраїнах. В окремих країнах виділяють також вартісний критерій.

Так, в Німеччині ліміт вартості основних засобів не менше 800 марок, вБілорусі - більше 30 мінімальних заробітних плат за одиницю, в Росії - більше 100-кратного встановленого законом розміру мінімальної місячної оплати праці заодиницю (один з критеріїв).

Основні засоби відображаються в обліку, за первісною чи, як її частоперекладають, історичною вартістю. Згідно з міжнародними стандартами, допервісної вартості основних засобів включається ціна придбання за вирахуваннямотриманих знижок, митні збори, невідшкодовані податки, витрати, що прямовідносяться до приведення основних засобів до робочого стану (такі, наприклад,як підготовка ділянки, доставка, монтаж, професійні гонорари архітекторам,інженерам тощо). В інших кр.аїнах спостерігається наступна ситуація (додаток 5)

Як бачимо, формування первісної вартості основних засобів в різних країнахсуттєво не відрізняється. Єдине, що необхідно підкреслити, це те, що в окремихкраїнах дозволено включати, до вартості основних засобів суму відсотків папозиках, пов'язаних з придбанням останніх. Так, в їталн до складу вартості можнавключати і деяку частину відсотків до сплати, накопичених за період виробництвачи приведення до робочого стану даного активу. Те ж характерно і для Іспанії,Бельгії, Нідерландів, Португалії. У Франції витрати на відсотки, що виникають вході спорудження об'єктів основних засобів, можуть бути капіталізовані, тобтовключені в активи, аяе це не є широко поширеною практикою. Такі витратиодночасно виключаються з бази Оподатковування незалежно від того,капіталізовані вони в обліку чи ні. В Португалії необоротні активи обліковуютьсяі за вартістю, в яку можуть бути включені фінансові витрати на придбання таобслуговування основних засобів.

В Німеччині відсотки за кредит дозволяється включати до витрат набудівництво основних засобів тільки в тих випадках, коли існує тісний зв'язок міжцими засобами та позиковим капіталом. В Швеції витрати на виплату діючихвідсотків за позиковими коштами включаються до частини вартості основнихзасобів при їх освоєнні.

Наступна облікова проблема, з якою стикаються бухгалтери, - це проблемавідображення витрат на утримання основних засобів (ремонт, утримання в робочому станіі-модернізація тощо).

За методами обліку Югославії (як і в Україні) подальші витрат на основнізасоби визнаються як актив тільки тоді, коли вони покращують стан активу,підвищуючи оцінений спочатку рівень його продуктивності. До прикладівполіпшень, які призведуть до збільшення майбутніх економічних вигод, можнавіднести:

модифікацію об'єкта з метою подовження строку його корисної експлуатації,включаючи збільшення виробничої потужності;

поновлення частин обладнання для досягнення значного покращання якостівиробленої продукції;

впровадження нових виробничих процесів, які дають можливість значнозменишти операційні витрати.

Витрати на ремонт чи обслуговування основних засобів здійснюються длявідновлення або підтримання майбутніх економічних вигод, що підприємство може очікувати від оціненого спочатку рівня продуктивності. В такому разі вони,як правило, визнаються як витрати тоді, коли вони понесені. Наприклад, витратина обслуговування або капітальний ремонт основних засобів скорішевідновлюють, а не підвищують оцінений спочатку рівень продуктивності.

Відповідно до міжнародних стандартів визнані витрати, пов'язані з об'єктомосновних засобів, повинні додаватися до балансової вартості цього активу, якщо єймовірність того, що майбутні економічні вигоди, які перевищують первіснооцінений рівень продуктивності існуючого активу надходитимуть до підприємства. Всі інші подальші витрати слід визнавати яквитрати періоду, в якому вони були понесені.

В США витрати на утримання основних засобів визнаються та відносяться на вартість основних засобів, якщо виконується одна з трьох умов:

збільшується термін корисного використання основних засобів;

збільшується потужність та кількість одиниць продукції, щовипускаються даним об'єктрм основних засобів;

3) покращується якість продукції, що виробляється даним основним засобом. Наприклад, витрати на поточний ремонт, як правило, списуються одразу.

Крім того, слід пам'ятати, що багато підприємств за кордоном самостійновстановлюють ліміт витрат, нижче якого всі витрати вважаються витратамипоточного періоду. Витрати на капітальний ремонт, який продовжує термінкорисного використання, збільшує продуктивність чи покращує якість продукції,повинні відноситись на вартість основних засобів, в результаті чого зменшуєтьсянакопичений знос та збільшується залишкова вартість основних засобів.

В Португалії у випадку, якщо необоротний актив має обмежений строквикористання та протягом цього строку його ринкова ціна залишалася нижчебалансової, а така втрата "цінності" передбачається постійною, її списують нарахунок прибутків та збитків. Якщо ринкова ситуація зміниться, така операціяможе бути здійснена і в протилежному напрямку.

В іспанських компаніях по основних засобах взагалі не виникають курсовірізниці, і тому їх вартість не коригується, за виключенням довгостроковогофінансування придбання основних засобів.

Суттєвою особливістю оцінки основних засобів відповідно до МСБО є тойфакт, що балансова вартість основних засобів може бути зменшена відповіднимидержавними грантами. Порядок цього зменшення розкривається в МСБО 20"Облік державних грантів і розкриття інформації про державну допомогу".Зокрема, в розділі щодо подання в звітах інформації про гранти, які пов'язані зактивами вказаного стандарту зазначено: "Державні гранти, пов'язані з активами,включаючи негрошові гранти за справедливою -вартістю, відображаються вбалансі або шляхом визначення гранту як відстроченого доходу, або шляхомвирахування гранту з метою отримання балансової вартості активу. За іншимметодом, грант вираховується для одержання балансової вартості активу. Грантвизнається як дохід протягом строку експлуатації активу, що амортизується,шляхом зменшення амортизаційних відрахувань".

Міжнародні стандарти, окрім основної рекомендованої оцінки основнихзасобів за первісною вартістю, дозволяють альтернативний підхід: основні засобиможуть відображатися в звітності за переоціненою вартістю. Так, в МСБО 16зазначено: "Після початковий) визнання об'єкта основних засобів як активу йогооблік слід вести за нереоціненодо сумою, яка є його справедливою вартістю надату переоцінки, за вирахуванням суми будь-якої подальшої накопиченої амортизації та подальших накопичених збитків від зменшення корисності. Переоцінку слід проводити з достатньою регулярністю, так, щоб балансовавартість суттєво не відрізнялася від визначеної із застосуванням справедливоївартості на дату балансу".

Процес переоцінки основних засобів за МСБО та ЩС)БО України суттєво невідрізняється. Правда, українські стандарти чіткіше зазначають ту межу (більше10 %), яка призводить до необхідності проведення переоцінки. За міжнароднимистандартами ця межа зазначається як така, що "суттєво відрізняється" відбалансової вартості активу.

Амортизація основних засобів - поступове систематичне спибання вартостіосновних засобів в процесі їх корисного використання, пов'язане з їх фізичним іморальним зносом

Відповідно до п. 47 МСБО 16 для розподілу суми, що амортизується, на систематичній основі протягом строку корисної експлуатації можна використовувати різні методи амортизації: прямолінійного списання, зменшення залишку, суми одиниць продукції. З українському законодавстві до переліченихметодів додається також метод прискореного зменшення залишкової вартості такумулятивний метод.

В обліку Польщі, як і в колишньому українському обліку, амортизація нараховується за певною схемою з використанням терміну та коефіцієнтів для конкретних груп основних засобів. Величина нарахованого зносу може коливатись залежно від кількості робочих змін; рівня технологічного таекономічного прогресу; виробничих потужностей; строку експлуатації; попередньо встановленої ліквідаційної вартості; коефіцієнтів зносу відповідно доподаткового законодавства.

В Португалії взагалі дозволяється використовувати лише лінійний метод нарахування. В Люксембурзі амортизаційні відрахування не нараховуються по активах, які мають невизначений термін експлуатації.

В законодавстві Німеччини не передбачено жодних конкретних методів амортизації. На практиці найчастіше застосовуються прямолінійний метод таметод зменшення залишку. Строки служби активів, як правило, зазвичай встановлюються за спеціальними галузевими податковими таблицями.

У Франції, також використовується переважно прямолінійний метод, алеліквідаційна вартість при цьому не зазначається.

Комерційна амортизація за індивідуальними рахунками у Франціївключається до результату по звичайних операціях, тоді як додаткові сумиамортизації в цілях оподаткування включаються до складу екстраординарнихоперацій. При консолідації,, як правило, відображається тільки комерційнаамортизація. Найбільш розповсюджений строк-знецінення складає 20-30 років длябудівель та споруд, 10 років -для основних виробничих засобів і для обладнання та5 років - для транспортних засобів. З 1960 р. у Франції дозволяється використання методу прискореного списання вартості.

В Нідерландах та Іспанії норми амортизації не співпадають з нормами, передбаченими податковим законодавством.

В той же час в американській, обліковій практиці застосовується багатоваріантність вибору методу визначення величини зносу, причому вибір такого методу і строк корисного функціонування активу, що амортизується, здійснює саме керівництво підприємства.

Важливо підкреслити, що в Системі США можуть переглядатися нормиамортизації, але сама оцінка об'єкту перегляду не піддягає. Це пов'язано з тим, що, змінюючи оцінку, бухгалтер порушує принцип відповідності - співставлення раніше понесених витрат з отриманими в даному звітному періоді доходами, - щовикривляє фінансовий результат та призводить до необгрунтованої зміниоподатковуваного прибутку.

В Данії амортизаційні ставки існують окремо для фінансового таподаткового обліку. Зазвичай тут використовують прямолінійний метод (будівліта споруди - 50-100р років; основні виробничі засоби - починаючи з 3 років).Практика капіталізації фінансових витрат на створення власних активів протягомперіоду, коли вони стають придатними до використання, в Данії закономдозволяється, однак широкого визнання не набула.

В більшості країн спостерігається наступний підхід щодо відображення вобліку вибуття основних засобів: списується початкова вартість та накопиченийзнос основних засобів, що вибувають, обліковуються будь-які доходи від вибуттята прибуток чи збиток від вибуття. Ця інформація оформлюється складною проводкою, складовим елементом якої буде запис по дебету чи кредитувідповідного рахунку збитку чи рахунку прибутку від вибуття. Такі прибутки чизбитки класифікуються в звіті про прибутки та збитки як випадкові, завиключенням тих, 'що виникли в результаті ліквідації основних засобів врезультаті надзвичайних Подій. Обов'язково здійснюється донарахування зносуосновного засобу, що вибув протягом року, а знос нараховується в кінці року(коригуюча проводка).

В США, якщо очікується, що підприємство понесе значні витрати врезультаті ліквідації основного засобу, вони списуються протягом всього термінукорисного використання.основного засобу. Здійснюється це шляхом:

зменшення ліквідаційної вартості і відповідно збільшення суми, що списується,та величини щорічного зносу, що нараховується;

відображення таких витрат як самостійної статті таким чином, щоб в, кінціповністю покрити зобов'язання по таких витратах.

В Німеччині, якщо очікується значне зниження вартості активу дозакінчення нормативного строку експлуатації, вимагається нараховувати понаднормативну амортизацію. Однак якщо раніше існуючі причини для понаднормативного списання зникають, відновлення списаних сум проводитьсялише тоді, коли це не призводить до збільшення податкових зобов'язань підприємства. Організації, які не мають статусу юридичної особи, мають більше свободи дій: списання здійснюється, виходячи з так званого "обґрунтованогокомерційного судження" і не відновлюється за жодних обставин.

Цікавим моментом є те, що у Франції виручка від реалізації основнихзасобів відноситься на доходи екстраординарної діяльності.

1.4 Методи відтворення основних фондів

В умовах формування ринкових відносин переміщення інвестиційної діяльності із централізованих джерел до децентралізованих призвело дозменшення інвестиційних коштів суб'єктів підприємницької діяльності. Тепер головним джерелом здійснення реальних інвестицій стають власні кошти підприємств, серед яких переважна частка припадає на амортизаційнівідрахування.

За допомогою амортизації регулюється швидкість обороту основних засобів, інтенсифікується процес їх відтворення, реалізується технічна і виробничаполітика на підприємстві [56].

Основні фактори, що зумовлюють розмір амортизаційних відрахувань напідприємстві, узагальнено на рис. 1. На сьогоднішній день в Україні механізм нарахування амортизації регламентується податковим законодавством для обчислення сумиамортизаційних відрахувань при визначенні оподаткованого прибутку (ЗаконУкраїни «Про оподаткування прибутку підприємств») та національнимистандартами (ПБО 7) для розрахунку справжніх витрат підприємств накомпенсацію авансованого капіталу (3,8).

Під терміном амортизація основних фондів, з точки зору податкового обліку, слід розуміти процес поступового перенесення вартості основнихвиробничих засобів з урахуванням витрат на їх придбання, виготовлення абополіпшення згідно з нормами амортизаційних відрахувань, встановленимизаконодавчими актами.

Рис 1 - Фактори, що зумовлюють обсяги амортизаційних відрахувань

Амортизаційні відрахування включаються до складу валових витрат, щоберуться для обчислення оподаткованого прибутку. З точки зору бухгалтерськогообліку амортизація - це систематичний розподіл вартості, яка амортизуєтьсяпротягом терміну корисного використання активу (43, 44) Головна відмінність нарахування амортизації згідно з бухгалтерським обліком від податкового обліку- це те, що підприємство має право саме встановити термін використанняосновного засобу і саме вибрати метод амортизації. Крім того, підприємствоамортизує об'єкти основних фондів до досягнення ним ліквідаційної вартості, якутакож установлює самостійно. У податковому ж обліку - усе по-іншому (47).

Амортизаційні відрахування являють собою специфічний вид цільовихфінансових ресурсів. У кругообігу вони відображають перенесену на готовупродукцію вартість основних засобів, їх знос у процесі експлуатації. Водночас увиручці від реалізації ця сума розглядається як цільовий дохід, призначений дляпростого відтворення основних засобів. Саме з цих позицій амортизаційнівідрахування є фінансовими ресурсами підприємства, призначених длявідтворення зношених у процесі виробництва основних засобів. По суті цепоетапне повернення початкових фінансових ресурсів, вкладених в основнізасоби, які можуть використовуватися у поточному році.

За економічною сутністю амортизаційні відрахування мають забезпечити просте відтворення основних засобів [28, 30) У реальній дійсності потреба вкоштах на вказані цілі може як перевищувати суму амортизаційних відрахувань,так і бути меншою за дану суму. На це впливає безліч чинників, насампередціновий. Амортизаційні нарахування за встановленими нормативами маютьвраховувати фізичний та моральний знос основних засобів. Амортизаційні відрахування спрямовуються на фінансування капітальних вкладень - новебудівництво, розширення і модернізацію діючих потужностей, технічнепереозброєння, придбання нової техніки, упровадження новітніх технологій тощо,їх використовують разом з іншими джерелами фінансування капітальних вкладень [27). Амортизаційні відрахування витрачаються на:

- на придбання основних фондів і нематеріальних активів для власного виробничого використання, враховуючи витрати на придбання худоби та вирощування багаторічних насаджень;

самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб, враховуючи витрати на виплату заробітної плати робітникам, зайнятим навиготовленні таких основних фондів;

проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видівполіпшення основних фондів;

капітальне поліпшення землі, не зв'язане з будівництвом.

Якщо один об'єкт основних засобів складається з частин, які мають різний строк корисного використання, то кожна з цих частин може визначатися в бухгалтерському обліку як окремий об'єкт основних засобів.

Згідно з п.22 П(С)БО 7 об'єктом амортизації основних засобів є основні засоби за виключенням землі. Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс) і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

Ефективність відтворювальних процесів певною мірою залежить від строківексплуатації передусім активної частини основних фондів, тобто від періоду їх функціонування у виробництві відповідно до первісного технологічного призначення. При цьому як скорочення, так і збільшення періоду експлуатації по-різному впливають на ефективність відтворення та використання знарядь праці.

При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слідураховувати: очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням йогопотужності або продуктивності; фізичний та моральний знос, що передбачається;правові та інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.

Амортизація об'єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строкукорисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строкукорисного використання

Забезпечення нормального відтворення основних фондів потребує правильного нарахування амортизації за встановленими нормами. Згідно зЗаконом України « Про оподаткування прибутку підприємств » І І нормиамортизації встановлені для кожної групи основних фондів та єдині для всіх ОСНОВНИХ ФОНДІВ. ЯКІ ВХОДЯТЬ В ГРУПУ.

Одним з важливих моментів при нарахуванні амортизації є строкинарахування амортизації по кожній групі основних фондів.

Для основних фондів 1 групи, балансова вартість на початок звітного періоду розраховується по кожному об'єкту та проводиться до досягнення вартості 100 неоподаткованих прибутків громадян (1700 грн.).

Після досягнення вартості окремого об'єкта основних фондів 1 групи 1700грн., вартість такого об'єкта прирівнюється до нуля. В цілях податкового облікузалишкова вартість об'єкта враховується в склад валових витрат.

Згідно з Законом « Про оподаткування прибутку підприємств »підприємства можуть самостійно приймати рішення про застосування прискореноїамортизації основних фондів, віднесених за укрупненою класифікацією до третьоїгрупи (3,4). Завдяки прискореній амортизації зменшуються витрати відморального старіння основних виробничих засобів. Сутність прискореного методунарахування амортизації полягає в тім, що без скорочення встановленихнормативних строків служби основних засобів підприємствам дозволяєтьсяпротягом двох років проводити амортизаційні відрахування в підвищенихрозмірах, але з відповідним зниженням у наступні роки.

Унаслідок зростання амортизаційних відрахувань знижується розміроподатковуваного прибутку, а отже, і величина податку на прибуток. Одночаснозменшується прибуток від реалізації товарної продукції.

При цьому мають використовуватися такі норми прискореної амортизаціївідповідно до строку експлуатації засобів праці: перший - 15%; другий - 30%;третій - 20%; четвертий - 15%; п'ятий - 10%; шостий і сьомий - 5%. Норми прискореної амортизації встановлюються залежно від строку експлуатації.Прискорена амортизація не застосовується на підприємствах ціни на продукціюяких встановлюються державою [33].

Збільшення масштабів застосування прискореної амортизації сприятимеістотному зменшенню фінансових витрат від техніко-економічного старіння таінтенсифікація процесу оновлення діючих засобів праці на підприємствах і ворганізаціях України.

Сума амортизаційних відрахувань звітного періоду визначається як сумаамортизаційних відрахувань, нарахованих для кожного з календарних кварталів,які входять в звітній період. Сума амортизаційних відрахувань кварталу, по якомупроводяться розрахунки визначається шляхом застосування норм амортизації добалансової вартості груп основних фондів на початок такого розрахунковогокварталу.

Платники податку всіх форм власності мають право застосовувати щорічнуіндексацію балансової вартості груп основних фондів і нематеріальних активів накоефіцієнт індексації, який визначається за формулою:

Кі = [Іф -10]: 100,(1)

де, Кі - коефіцієнт індексації;Іф - індекс інфляції року, по результатам якого здійснюється індексація.

Якщо значення Кі не перевищує одиницю, то індексація не ведеться.Облік балансової вартості основних фондів 1 групи ведеться по кожній окремій будівлі, споруді або по їх структурній складовій і в цілому по групі 1, як сумабалансових вартостей окремих об'єктів такої групи.

Облік балансової вартості основних фондів 2, 3 та 4 груп ведеться по сукупнійбалансовій вартості відповідно до групи основних фондівнезалежно від часу введення в експлуатацію таких основних фондів.

З введенням у дію 2000 року Положення (стандарту) бухгалтерського обліку7 "Основні засоби" [8) у вітчизняних підприємств з'явилася можливістьвикористовувати в цілях бухгалтерського обліку один з п'яти запропонованихметодів амортизації та за власним бажанням метод, що використовується вподатковому обліку.

П (С) БО 7 передбачає можливість використання підприємствами таких методівамортизації: прямолінійний; метод зменшення залишкової вартості; метод прискореного зменшення залишкової вартості; кумулятивний; виробничий.

Також підприємства на свій погляд можуть застосовувати норми та методи нарахування амортизації основних фондів, передбачених податковимзаконодавством.

Але є ряд причин, які не дозволяють зблизити данні бухгалтерського та податкового обліку основних засобів при використанні податкових норм таметодів нарахування амортизації:

Різниця може виникнути у зв'язку з відмінностями визначення моментупочатку амортизації;

Різниця може виникнути у зв'язку з виведенням основних засобів зексплуатації у зв'язку з ремонтом, реконструкцією, модернізацією.

Різниця може виникнути при відображенні операцій по реалізації основнихзасобів.

Різниця може виникнути при проведенні переоцінки основних засобів згідно зП (С)БО 7 та індексації основних фондів в податковому обліку.

В бухгалтерському обліку на безплатно одержані основні засоби амортизація нараховується, а в податковому вартість таких основних фондів не збільшуєбалансову вартість груп.

-В Законі "Про оподаткування прибутку підприємств" та П (С)БО 7 різніпідходи при відображені ремонтів основних засобів в податковому табухгалтерському обліках.

- В податковому обліку амортизація не нараховується на невиробничі фонди, тоді як в бухгалтерському обліку амортизуються всі основні засоби, які находяться набалансі підприємства незалежно від їх призначення.

Методи нарахування амортизації запропоновані в П (С)БО 7, умовно поділяютьна два види:методи амортизації, які базуються на час використання основних засобів.

До них відносяться: прямолінійний метод; метод зменшення залишкової вартості; метод прискореного зменшення залишкової вартості; кумулятивний; методи амортизації, які базуються на кількості одиниць, отриманих від використання об'єктів основних засобів. До нього належить виробничий методнарахування амортизації. [35]

В бухгалтерському обліку передбачене щомісячне нарахування амортизації. І оскільки при застосуванні цих методів, окрім виробничого, спочаткувизначається річна сума амортизації, то місячна сума розраховується діленнямрічної суми амортизації на 12 (місяців). Виняток складає тільки підприємство зсезонним характером виробництва, які теж нараховують річну суму амортизації,але розподіляють її на період роботи в звітному році, тобто ділять її не на 12, а накількість місяців фактичної роботи.

Характеризуючи вищезгадані методи зупинимося на перевагах та недоліках кожного. Прямолінійний метод застосовувався для нарахування амортизації практично всіх основних засобів підприємства. Це найпоширеніший метод, якийвідповідає критеріям систематичності і раціональності. Він найбільш корисний таобґрунтований у випадках коли знецінення основних засобів найбільшою міроюзалежить від строку, протягом якого він використовується. Проте коли знососновних засобів залежить переважно від обсягу виробленої за їх допомогою продукції або кількості годин, коли вони знаходяться у працюючому стані,застосування даного методу невиправдане. Його використання також недоцільне уситуації коли найважливішим фактором знецінення основних засобів виступає їхморальний знос. Прямолінійний метод зручно використовувати для нарахування амортизації на основні засоби першої групи, зношення яких прямо залежить від строків використання (13, 27)

Згідно з цим методом витрати поточного періоду на протязі строкукорисного використання активу визначається завжди однакова частина вартостіамортизуємого об'єкта основних засобів. Суть прямолінійного методу полягає втому, що сума амортизації залежить тільки від строку використання об'єктаосновних засобів. Річна норма амортизації (Аріч) визначається за формулою:

Арічн = АВ/п = (ПВ-ЛВ)/п,(2)

де АВ - амортизуєма вартість;

ПВ - первісна вартість;

ЛВ - ліквідаційна вартість;

п - термін корисного використання об'єкта.

Перевага прямолінійного метода заключається насамперед в простотірозподілу амортизації в кожному звітному періоді. Цей метод можнавикористовувати для нарахування амортизації на такі об'єкти основних фондів, як нерухомість, меблі, тощо.

Недоліками прямолінійного метода є те, що при його використанні невраховується моральний знос об'єкта, а також такий фактор, як необхідністьзбільшення витрат на ремонт в останні роки експлуатації основних засобів впорівнянні з першими та іншими (37)

Метод зменшення залишкової вартості відноситься до групи методівприскореного нарахування зносу, які характеризуються застосуванням увипадках, коли вартість активу може зменшитись за коротший термін, ніж у разійого фізичного зношування, передусім під впливом його морального зносу.

Вдалим прикладом у цьому разі є компьютерна техніка, нові покоління якоїз'являються набагато швидше, ніж відбувається фізичний знос діючогокомп'ютера (17)..

Метод зменшення залишкової вартості базується на тому, що новий об'єктосновних засобів дає велику віддачу на початку терміну експлуатації. Окрімфактора морального старіння на користь цього методу слід віднести те, що уперші роки використання основних засобів він може приносити більший дохід,ніж у останні. Враховуючи що витрати на ремонт та технічне обслуговування основних засобів на початку експлуатації, як правило, значно менше ніж у кінці використання методу зменшення залишкової вартості балансує витрати виробництва протягом терміну використання таких основних засобів. Отже, цейметод базується на тому, що новий об'єкт основних засобів дає велику віддачу напочатку строку експлуатації.

При застосуванні методу зменшення залишкової вартості річна сумаамортизації (Арічн) визначається як добуток залишкової вартості (ЗВ) на початокроку і річної норми амортизації (НАрічн)

Арічн = ЗВ*НАрічн,(3)

В свою чергу річна норма амортизації знаходиться за формулою

НАрічн = (1-ЛВ/ПВ)*100%,(4)

де п - термін корисного використання об'єкту, роки;

ЛВ - ліквідаційна вартість об'єкту, грн.;

ПВ - первісна вартість об'єкту, грн.

Але треба звернути увагу на те, що метод зменшення залишкової вартості слід застосовувати в тому разі, коли припускається наявність ліквідаційної вартості. Якщо ж ліквідаційна вартість дорівнює нулю, то складова (ЛВ / ПВ)також буде дорівнювати нулю. Таким чином, річна сума амортизації буде рівноюпервісній вартості (Арічн = ЗВ * 1 = ЗВ), тобто об'єкт повністю замортизується зарік. А це в свою чергу перечить пункту 23 П (С)БО 7 (згідно з яким строкексплуатації підприємство встановлює самостійно).

Прискореній амортизації основних фондів присвячений єдиний підпункт Закону "Про оподаткування прибутку підприємству" - 8.6.2 - підприємець може самостійно приймати рішення про застосування прискореної амортизації основних фондів третьої групи придбаних після вступу закону в силу по слідуючим нормам: рік експлуатації - 15%; 2 рік експлуатації - 30%; 3 рік експлуатації20%; 4 рік експлуатації - 15%; 5 рік експлуатації - 10%; 6,7 рік експлуатації - 5% (19).

Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється, виходячи із строку корисного використання об'єкта, і подвоюється.