Финансовое положение организации в ежегодной финансовой отчетности

В текущем бухгалтерском учете записи по счету 80 «Уставный капитал» могут иметь место лишь в случаях увеличения или уменьшения уставного капитала. Увеличение или уменьшение уставного (складочного) капитала осуществляется по результатам рассмотрения итогов финансово-хозяйственной деятельности за предыдущий год после внесения необходимых изменений в учредительные документы организации. Увеличение уставного капитала в акционерных обществах допускается увеличением номинальной стоимости акций или размещением дополнительных акций.

Уменьшение уставного капитала может происходить за счет уменьшения номинальной стоимости акций или сокращения их общего количества.

По статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в годовом бухгалтерском балансе отражается соответствующее сальдо счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». При составлении промежуточной отчетности по указанной статье приводится соответствующее сальдо счета 99 «Прибыли и убытки».

При подсчете итога раздела III «Капитал и резервы» из суммы показателей всех строк непокрытый убыток вычитается (должен быть показан в бухгалтерском балансе в круглых скобках).

Некоммерческие организации в раздел «Капитал и резервы» вместо статей «Уставный капитал», «Резервный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» включают статью «Целевое финансирование».

Кредиторская задолженность в части кредитов банков и займов в бухгалтерском балансе приводится в разделах IV и V пассива баланса («Долгосрочные обязательства» и «Краткосрочные обязательства») в разрезе сроков их погашения: подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты и подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты.

При заполнении соответствующих статей следует руководствоваться ПБУ 15/2001 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию».

Задолженность по полученным кредитам и займам показывается в бухгалтерском балансе с учетом причитающихся к уплате процентов.

Счетами, информация которых обобщается в бухгалтерском балансе по соответствующим статьям «Займы и кредиты», являются 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

В соответствии с ПБУ 18/2002 «Учет расчетов по налогу на прибыль» в составе долгосрочных обязательств отдельной статьей предусмотрено показывать сумму отложенных налоговых обязательств.

Кредиторская задолженность по расчетам с поставщиками и подрядчиками отражается в бухгалтерском балансе организации на основе учетных записей, признаваемых ею правильными. Расчеты же по налогам и сборам, по социальному страхованию и обеспечению, так же как и по дебиторской задолженности, обязательно должны быть согласованы с соответствующими органами. Отражение в бухгалтерском балансе неотрегулированных сумм по указанным расчетам не допускается.

При заполнении статьи «Прочие кредиторы» следует иметь в виду, что в ее состав включаются обязательства, не погашенные организацией и не нашедшие отражения по другим статьям подраздела «Кредиторская задолженность». Здесь могут быть отражены обязательства организации перед банками по полученным ссудам для последующей выдачи своим работникам на индивидуальное жилищное строительство, задолженность работников организации торговым организациям за товары, проданные им в кредит; задолженность перед подотчетными лицами и т. п.

Счетами, информация которых обобщается в бухгалтерском балансе в составе кредиторской задолженности, являются 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (в части расчетов по авансам полученным), 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Статья «Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов» должна характеризовать остатки непогашенных обязательств организации перед юридическими и физическими лицами, связанных с выплатой дивидендов, процентов по акциям, облигациям, займам и т. п.

Соответствующая информация накапливается в текущем бухгалтерском учете по кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями».

По статье «Доходы будущих периодов» отражается кредитовый остаток по счету 98 «Доходы будущих периодов». Он может включать суммы предстоящих поступлений в виде арендной и квартирной платы, суммы задолженности по недостачам имущества, подлежащие взысканию с виновных лиц, и т. п.

По данной статье в бухгалтерских балансах коммерческих организаций могут быть отражены остатки средств целевого характера, полученных в виде ассигнований из государственного, регионального или местного бюджета, отраслевых и межотраслевых фондов специального назначения, от других организаций и физических лиц.

По статье «Резервы предстоящих расходов и платежей» отражаются остатки неиспользованных средств резервов, например, на оплату отпусков работников, на выплату вознаграждения за выслугу лет, на ремонт основных средств и т. п.

Данные, необходимые для заполнения этой статьи, в текущем бухгалтерском учете формируются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов».

По статье «Прочие краткосрочные обязательства» показывается сумма краткосрочных пассивов, не нашедших отражения по другим статьям раздела V «Краткосрочные обязательства».

В Справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, отражается стоимость ценностей, учтенных на забалансовых счетах: арендованных основных средств; товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение; материалов, принятых в переработку; товаров, принятых на комиссию; бланков строгой отчетности; списанной в убыток задолженности неплатежеспособных дебиторов; обеспечения обязательств и платежей полученные; обеспечения обязательств и платежей выданные; износ жилищного фонда; основные средства, сданные в аренду, и т. п.

При ее заполнении следует воспользоваться указаниями, приведенными в Инструкции к Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.

3.2 Структура и содержание формы №2 «Отчет о прибылях и убытках»

Второй составляющей бухгалтерской отчетности является отчет о прибылях и убытках, который в соответствии с основной задачей бухгалтерского учета должен дать "полную и достоверную информацию о деятель-ности организации...". Форма Отчета о прибылях и убытках (ф. №2), рекомендуемая Министерством финансов Российской Федерации, предусматри-вает наличие показателей о финансовых результатах деятельнос-ти организации за отчетный период и за аналогичный период прошлого года, а также о доходах и расходах, их обеспечивших. При ее заполнении следует руководствоваться ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».

В разделе «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» по статье «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» показываются доходы от обычных видов деятельности организации. Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации», доходами от обычных видов деятельности признается выручка от продажи продукции и товаров, а также поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее -- выручка).

Согласно ПБУ 9/99 выручка - это сумма поступлений денеж-ных средств и иного имущества и (или) дебиторской задолжен-ности. Поэтому в составе выручки в отчете о прибылях и убытках должна быть отражена сумма поступивших денежных средств и иного имущества за проданные товары (продукцию, работы и услуги), а также неоплаченная часть дебиторской задолженности, сформировавшейся в отчетном периоде. Создание резерва по сомнительным долгам на величину выручки при этом не влияет, т. е. неоплаченная часть дебиторской задолженности, сформировавшейся в отчетном периоде, в данном случае принимается к расчету в полной сумме.

В выручку от реализации продукции также необходимо включать суммовые разницы.

В бухгалтерском учете выручка отражается на счете 90, субсчет 1 «Выручка».

По статье «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражаются расходы по обычным видам деятельности организации. Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы по обычным видам деятельности - это расходы, связанные с изготовлением продукции, приобретением и продажей товаров. Также расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Организации, занимающиеся производством и продажей продукции (работ, услуг), по статье «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражают величину расходов, связанных с выпуском готовой продукции (работ, услуг), реализованной покупателям.

В бухгалтерском учете соответствующая информация форми-руется на счете 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж».

Статья «Валовая прибыль» определяется расчетно как разница между данными статьи «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» и данными статьи «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг». Таким образом, статья «Валовая прибыль» является расчетным показателем, играющим важную роль при оценке финансового положения организации; она широко используется в расчетах ряда показателей для нужд управления затратами, ценообразования и т.п.

По статье «Коммерческие расходы» отражаются расходы, связанные со сбытом товаров, продукции, работ, услуг, учтенные на счете 44 «Расходы на продажу».

В составе коммерческих расходов могут быть отражены:

- расходы на рекламу товаров, продукции, работ, услуг;

- вознаграждения, уплаченные посреднически организациям;

- расходы на транспортировку продукции до места назначения;

- расходы по погрузочно-разгрузочным работам;

- расходы по содержанию помещений для хранения продукции;

- другие расходы, связанные со сбытом продукции.

По статье «Управленческие расходы» показываются общехозяйственные расходы организации, но только в том случае, если в соответствии с учетной политикой они списываются с кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счета 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж». Если в соответствии с учетной политикой организации общехозяйственные расходы списываются с кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счета 20 «Основное производство», то они включаются в себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и отражаются по статье «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг»

В разделе «Прочие доходы и расходы» по статьям «Проценты к получению» и «Проценты к уплате» отражаются суммы, которые организация должна получить или заплатить за предоставленные или полученные денежные средства (кредиты и займы), а также проценты по облигациям и т. п.

По статье «Доходы от участия в других организациях» показываются:

- поступления от долевого участия в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

- доходы, полученные организацией от совместной деятельности.

В состав статьи «Прочие операционные доходы» включаются:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретение, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- поступления от продажи основных средств, материалов, дебиторской задолженности и т. д.

По статье «Прочие операционные расходы» отражаются:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, материалов, дебиторской задолженности и т. п.;

-расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- прочие операционные расходы (например, суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком).

К внереализационным доходам организации, которые показываются по статье «Внереализационные доходы», согласно ПБУ 9/99 относятся:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору

дарения;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

- курсовые разницы;

- суммы дооценки активов (за исключением внеоборотных активов);

- прочие внереализационные доходы.

Внереализационными расходами, которые отражаются по статье «Внереализационные расходы», согласно ПБУ 10/99 являются:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

-суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- сумма уценки активов (за исключением внеоборотных активов);

- прочие внереализационные расходы.

Следует учитывать, что операционные и внереализационные доходы могут показываться в отчете о прибылях и убытках за минусом относящихся к ним расходов, т. е. расходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках развернуто по отношению к соответствующим доходам, когда:

- соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение доходов и расходов;

- доходы и связанные с ними расходы возникают в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности и не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

В бухгалтерском учете операционные и внереализационные виды доходов и расходов учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

По статьям «Чрезвычайные доходы» и «Чрезвычайные расходы» (в случае их выделения) показываются соответственно чрезвычайные доходы и расходы организации, возникшие как последствия чрезвычайных обстоятельств: стихийных бедствий, аварий, пожаров и т. п. Доходами в таких случаях могут быть страховое возмещение, стоимость возможных к использованию материальных ценностей, оприходованных от списания пришедшего в негодность имущества, и т. п.

Доходы и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности организации, в бухгалтерском учете отражаются на счете 99 «Прибыли и убытки».

Следует учитывать, что в образце отчета о прибылях и убытках показатель «Прибыль (убыток) до налогообложения» определяется с учетом доходов и расходов, признаваемых в бухгалтерском учете, т. е. является бухгалтерской прибылью (убытком). Он служит основой для расчета условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль рассчитывается как произведение бухгалтерской прибыли (убытка), сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль, скорректированный на суммы постоянных налоговых обязательств (прибавляются), отложенных налоговых активов (прибавляются) и отложенных налоговых обязательств (вычитаются), признается текущим налогом на прибыль (текущим налоговым убытком), который отражается в отчете о прибылях и убытках самостоятельной статьей. Он должен соответствовать налогу на прибыль (налоговому убытку), начисленному за отчетный период в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Правила формирования постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, отражаемых в отчете о прибылях и убытках отдельными статьями, установлены ПБУ 18/2002 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

Постоянные налоговые обязательства определяются как произведение постоянных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. При этом под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но никогда не будут признаны при исчислении налога на прибыль (налогового убытка) в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Например, это могут быть представительские расходы в сумме, превышающей ограничения, установленные для целей налогообложения, и т. п.

Отложенные налоговые активы определяются как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. При этом под вычитаемыми временными разницами понимаются доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но будут признаны при исчислении налога на прибыль (налогового убытка) в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах в последующих отчетных периодах. Причем в будущем они приведут к уменьшению суммы налога на прибыль, подлежащего к уплате в бюджет. Например, это могут быть суммы начисленной амортизации основных средств, пре-вышающие аналогичные суммы, учитываемые для целей налогообложения, и т. п.

В бухгалтерском учете информация об отложенных налоговых активах формируется на счете 09 «Отложенные налоговые активы».

Отложенные налоговые обязательства определяются как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. При этом под налогооблагаемыми временными разницами понимаются доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но будут признаны при исчислении налога на прибыль (налогового убытка) в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах в последующих отчетных периодах. Причем в будущем они приведут к увеличению суммы налога на прибыль, подлежащего к уплате в бюджет. Например, это могут быть суммы амортизации основных средств, «недоначисленные» в бухгалтерском учете в сравнении с аналогичными суммами, учитываемыми для целей налогообложения, и т. п.

В бухгалтерском учете информация об отложенных налоговых обязательствах формируется на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Справочно в образце отчета о прибылях и убытках предусмотрено приводить расшифровку отдельных прибылей и убытков, определяющих состав внереализационных доходов и расходов и являющихся наиболее значительными. Такими прибылями и убытками, например, могут быть:

- суммы штрафов, пеней и неустоек за нарушение хозяйственных договоров, полученные (уплаченные) организацией (штрафы, пени, неустойки принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником);

- прибыль (убыток) прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы убытков, причиненных ненадлежащим исполнением обязательств, которые получает (возмещает) организация;

- курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и

- обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

- суммы уценки МПЗ на конец отчетного периода;

- суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности и которые в отчетном периоде списаны на финансовый результат деятельности организации.

Организация может принять решение представлять данную информацию в виде расшифровок к соответствующим статьям отчета как «в том числе» или «из них».

3.3 Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках

Третьей составляющей годовой бухгалтерской отчетности является блок форм, в которых раскрываются и поясняются показатели, приведенные в бухгалтерском балансе (форма №1) и отчете о прибылях и убытках (форма №2). К этому блоку относятся:

- отчет об изменениях капитала - форма №3;

- отчет о движении денежных средств - форма №4;

- приложение к бухгалтерскому балансу - форма №5;

- пояснительная записка.

Указанные элементы бухгалтерской отчетности выполняют строго целевые функции: раскрытия, пояснения, дополнения, корректировки (при необходимости) содержащейся в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках информации.

3.3.1 Отчет об изменениях капитала и порядок его составления

Отчет об изменениях капитала представляет собой приложение к бухгалтерскому балансу, раскрывающее его отдельные показатели, которые характеризуют величину, структуру, направление использования и причины увеличения собственных источников организации.

Отчет об изменениях капитала включает разделы: «Капитал», «Резервы» и «Справки».

Раздел «Капитал» содержит информацию о наличии и движении уставного (складочного) капитала (уставного фонда унитарного предприятия, основанного на праве хозяйственного ведения). В данном разделе отражаются также сведения о наличии и движении добавочного капитала, резервного капитала, нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Из факторов, оказывающих влияние на изменение капитала в целом и на изменение его составляющих, в рекомендуемом образце отчета об изменениях капитала предусмотрено выделять отдельными статьями:

- изменения в учетной политике;

- результаты от переоценки основных средств;

- результаты от пересчета иностранных валют;

- чистую прибыль;

- дивиденды;

- отчисления в резервный фонд;

- дополнительный выпуск акций;

- уменьшение количества акций;

- увеличение номинальной стоимости акций;

- уменьшение номинальной стоимости акций;

- реорганизация юридического лица и т. п.

В разделе «Резервы» подлежат отражению данные об остатках, увеличении и использовании в течение отчетного периода резервов, создаваемых в организации в соответствии с действующим законодательством, учредительными документами и учетной политикой. Это могут быть резерв на оплату отпусков, резерв на ремонт основных средств, резерв на выплату вознаграждения за выслугу лет, резерв на выплату вознаграждения по итогам работы за год и т. п. Они образуются при равномерном включении предстоящих расходов в издержки производства или обращении отчетного года.

Организации могут создавать в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации оценочные резервы: резерв по сомнительным долгам, резерв под снижение стоимости материальных ценностей, резервы под обесценение финансовых вложений и т. п. Информацию о состоянии и изменениях таких резервов в форме № 3 предусмотрено представлять с выделением данных за предыдущий год и отчетный год по каждому резерву.

Справочно в «Отчете об изменениях капитала» показывается сумма чистых активов организации. При ее расчете следует руководствоваться порядком, изложенным в приказах Министерства финансов РФ № 71 и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 5 августа 1996 г. № 149 «О порядке оценки стоимости чистых активов акционерных обществ» (с учетом изменений, внесенных письмом Министерства финансов РФ от 8 апреля 2002 г. № 16-00-14/125).

Как известно, величина чистых активов дает возможность регулировать величину уставного капитала акционерного общества, соблюдение минимального размера которого позволяет защитить вклады инвесторов. Размер чистых активов определяется как величина суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, за минусом суммы его обязательств, принимаемых к расчету.

Пункт 4 статьи 99 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации устанавливает, что, если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость указанных активов окажется меньше уставного капитала акционерного общества, оно обязано объявить и зарегистрировать в установленном порядке уменьшение уставного капитала. В слу-чае если стоимость их станет меньше определенного законом минимального размера уставного капитала, общество подлежит ликвидации.

3.3.2 Отчет о движении денежных средств, его основные показатели

Отчет о движении денежных средств характеризует наличие и движение денежных средств организации в кассе и на счетах в банках и иных кредитных учреждениях за отчетный год и аналогичный период предыдущего года.

В отчетности российских организаций, в отличие от зарубежной практики, движение денежных средств может быть показано только в валовой форме. Отчет о движении денежных средств заполняется на основе данных, прямо вытекающих из записей на соответствующих счетах бухгалтерского учета. Такими счетами могут быть 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и т. п.

При наличии у организации иностранной валюты предварительно составляется отдельный расчет по каждому ее виду. После этого данные каждого расчета пересчитываются по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные результаты по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета о движении денежных средств.

Информация о движении денежных средств в бухгалтерской отчетности приводится в разрезе видов деятельности: текущей, инвестиционной, финансовой.

Текущая деятельность - деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности, т.е. производством промышленной, сельскохозяйственной продукции, выполнением строительных работ, продажей товаров, оказанием услуг общественного питания, заготовкой сельскохозяйственной продукции, сдачей имущества в аренду и др.

Инвестиционная деятельность - деятельность организации, связанная с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей; с осуществлением собственного строительства, расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки; с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т. п.).

Финансовая деятельность - деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акции, облигаций, предоставление другим организациям займов, погашение заемных средств и т. п.).

По каждому виду деятельности в образце отчета о движении денежных средств предусмотрено представлять информацию с выделением конкретных путей поступления и направлений использования денежных средств.

В частности, по текущей деятельности самостоятельными статьями выделяются денежные средства, полученные от покупателей, заказчиков и т. п.; денежные средства, направленные на оплату приобретенных товаров, работ, услуг, сырья и иных оборотных активов, на оплату труда, на выплату дивидендов, процентов, на расчеты по налогам и сборам и прочие расходы.

По инвестиционной деятельности самостоятельными статьями выделяются выручка от продажи объектов основных средств и иных внеоборотных активов, выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений, полученные дивиденды, полученные проценты, возвращенные займы, ранее предоставленные другим организациям, и т. п., а также суммы денежных средств, направленные на приобретение дочерних организаций, на приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальные активы, на приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений, предоставленные другим организациям в виде займов, и т.п.

По финансовой деятельности самостоятельными статьями выделяются поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг, поступления от займов и кредитов, предоставленных другим организациям, а также суммы, направленные на погашение займов и кредитов, на погашение обязательств по финансовой аренде и т. п.

3.3.3 Приложение к бухгалтерскому балансу - форма №5

Приложение к бухгалтерскому балансу дополняет ранее рассмотренные формы бухгалтерской отчетности в части наличия и движения отдельных видов имущества, обязательств организации, ее расходов и т. п.

Рекомендуемый образец формы № 5 имеет десять разделов. Первые три раздела включают группы показателей, раскрывающих наличие, движение и состав соответственно нематериальных активов, основных средств и доходных вложений в материальные ценности.

Имущество, приведенное в данных разделах, показывается по первоначальной стоимости. Отдельно выделенные суммы амортизации по приведенным внеоборотным активам, а по основным средствам - и результаты от переоценки их объектов позволяют увязать представленную информацию с соответствующими статьями актива баланса.

Для заполнения показателей указанных разделов в текущем учете необходима соответствующая организация аналитического учета по видам этих активов.

Самостоятельными разделами выделяются в приложении к бухгалтерскому балансу расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы и расходы на освоение природных ресурсов. По ним представляются данные о наличии на начало и конец отчетного года, а также об их возникновении и списании в течение отчетного года. Справочно по обоим видам расходов приводятся суммы расходов по незаконченным соответствующим работам и суммы расходов по соответствующим работам, не давшим положительных результатов.

Раздел «Финансовые вложения» содержит данные о состоянии на начало и конец отчетного периода долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений и об их составе. В составе предусмотрено отражение групп финансовых вложений с подразделением их на конкретные виды. Например, отдельной статьей показываются вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций с выделением, в том числе вкладов в уставные (складочные) капиталы дочерних и зависимых хозяйственных обществ.

Из общей суммы финансовых вложений выделяются отдельными статьями финансовые вложения, имеющие текущую рыночную стоимость.

По финансовым вложениям, имеющим текущую рыночную стоимость, отдельной статьей показывается изменение их стоимости в результате корректировки оценки. А по долговым ценным бумагам отдельной статьей показывается разница между их первоначальной и номинальной стоимостью, отнесенная на финансовый результат отчетного периода.

Дебиторская и кредиторская задолженности на начало отчетного года и на конец отчетного периода показываются в одном разделе приложения к бухгалтерскому балансу с выделением отдельными статьями соответствующей задолженности по срокам (краткосрочная и долгосрочная) и по направлениям (расчеты с покупателями и заказчиками, расчеты с поставщиками и подрядчиками и т. п.).

В разделе «Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)» приводятся данные о расходах организации (без внутрихозяйственного оборота) в поэлементном разрезе. К внутрихозяйственному обороту относятся затраты, связанные с передачей изделий, продукции, работ и услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих хозяйств и др.

Необходимо обратить внимание, что в данном разделе отражаются расходы организации, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг.

В разделе «Обеспечения» приводятся данные об остатках на начало отчетного года и на конец отчетного периода обеспечений обязательств и платежей полученных и обеспечений обязательств и платежей выданных в разрезе составляющих этих обеспечений.

Информация, необходимая для заполнения этого раздела, формируется в бухгалтерском учете соответственно на счетах 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

В разделе «Государственная помощь» отражаются сведения о бюджетных средствах, предоставленных организации. Бухгалте-рский учет таких сведений организуется в соответствии с ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».

3.3.4 Пояснительная записка и порядок ее составления

Основное назначение пояснительной записки - дополнить содержание форм, представляемых в составе бухгалтерской отчетности, с целью получения более полной информации о финансовом положении организации и ее месте на рынке продукции (товаров, работ, услуг).

Пояснительная записка составляется в произвольной форме.

В пояснительной записке следует дать краткую характеристику организации:

- вид (виды) деятельности;

- основные виды выпускаемой продукции (товаров, работ, услуг);

- географические рынки сбыта продукции (товаров, работ, услуг);

- наиболее известные покупатели продукции и т. п.

Если организация имеет дочерние или зависимые общества, то в пояснительной записке должны быть приведены сведения об их наличии, наименовании, местонахождении, видах деятельности. Можно отметить, какое влияние они оказывают на финансовое состояние организации.

При изменении вступительного баланса на начало года в пояснительной записке необходимо объяснить причины изменений.

В пояснительной записке требуется раскрывать данные статей «Бухгалтерский баланс» (ф. № 1) и «Отчет о прибылях и убытках», (ф. № 2), по которым отражаются прочие активы и пассивы, отдельные виды прибылей (убытков). При этом следует исходить из их существенности.

При внесении изменений в учетную политику организации они обязательно должны быть раскрыты в пояснительной записке с отражением полученных или возможных в будущем результатов их влияния на отчетные показатели организации.

Если организация имеет условное обязательство, отраженное в бухгалтерском балансе, или условный убыток, отраженный в отчете о прибылях и убытках, порождаемые условным фактом ее хозяйственной деятельности, то в пояснительной записке раскрывается информация об этом условном факте. Она должна включать краткое описание характера условного факта и неопределенных событий, которые определяют его последствия, а также сформированную, исходя из требований осмотрительности, оценку последствий в денежном выражении (без учета налоговых последствий). Если возможность оценить последствия условного факта в денежном выражении отсутствует, то в пояснительной записке указывается на это.

Если подробная информация об условном факте хозяйственной деятельности способна нанести ущерб организации, то в пояснительной записке может быть описан лишь общий характер условного факта и причина, по которой более подробная информация не раскрывается.

В пояснительную записку предусмотрено включать краткое описание характера событий после отчетной даты и оценку их последствий в денежном выражении. Если возможность оценить последствия после отчетной даты в денежном выражении отсутствует, то в пояснительной записке указывается на это.

В пояснительной записке представляются сведения по прекращаемой деятельности организации. В частности, дается описание прекращаемой деятельности (в рамках какого сегмента и когда это произойдет) и отражается стоимость активов и обязательств организации, предполагаемых к выбытию или погашению в связи с прекращением деятельности. Могут быть указаны суммы доходов, расходов, денежных потоков и прибыли (убытка), а также налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности.

При наличии постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств в пояснительной записке раскрываются:

- условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;

-постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка);

-постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;

-суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства;

-суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные на счет 90 «Прибыли и убытки» в связи с выбытием объекта актива или прекращением вида обязательства;

- причины изменений применяемых налоговых ставок.

Если организация проводит природоохранные мероприятия, то в пояснительной записке следует перечислить основные из них. Рекомендуется отразить сумму расходов на охрану окружающей среды и степень их влияния на финансовые результаты организации в отчетном году, а также охарактеризовать финансовые последствия для будущих периодов.

При проведении организацией научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических разработок в пояснительной записке следует отразить информацию о сумме расходов на эти работы в целом, с разделением по видам работ. Можно указать, какие результаты получены от осуществления данных расходов и т.п.

В пояснительной записке обязательно следует приводить аналитические выводы со ссылкой на методику, по которой проводились аналитические расчеты. Они должны отражать оценку финансового состояния организации, структуру ее имущества и источников, степень зависимости организации от кредиторов, оборачиваемость оборотных средств, платежеспособность (ликвидность) организации, рентабельность производства и т.п. Можно дать характеристику основных средств (доля активной части основных средств, степень износа, обновления, фондоотдачи и т.п.), нематериальных активов, финансовых вложений, трудовых ресурсов (удельный вес рабочих, производительность труда).

Формулируя выводы, рекомендуется отражать тенденции основных показателей деятельности организации с обоснованием причин, вызывающих отклонения.

При изложении аналитического материала в пояснительной записке можно приводить графики, краткие обобщающие таблицы и т.п.

4. Анализ и оценка финансового состояния предприятия

Развитие рыночных отношений поставило хозяйствующие субъекты различных организационно-правовых форм в такие жесткие экономические условия, которые объективно обусловливают проведение ими сбалансированной заинтересованной политики по поддержанию и укреплению финансового состояния: его платежеспособности и финансовой устойчивости.

Оценка финансового состояния является частью финансового анализа. Она характеризуется определенной совокупностью показателей, отраженных в балансе по состоянию на определенную дату. Финансовое состояние характеризует в самом общем виде изменения в размещении средств и источников их покрытия.

Анализ финансового состояния предприятия направлен на установление объективной оценки использования финансовых ресурсов на предприятии, выявление внутрихозяйственных резервов, установление рациональных отношений предприятия с внешними финансовыми и кредитными организациями.

Основная цель анализа финансового состояния предприятия - это оценка прошлой деятельности и положения предприятия на данный момент, а также стратегия развития будущего его потенциала.

Цель анализа финансового состояния определяет задачи анализа финансового состояния, которыми являются:

* оценка динамики, состава и структуры активов, их состояния и движения;

* оценка динамики, состава и структуры источников собственного и заемного капитала, их состояния и движения;

* анализ абсолютных и относительных показателей финансовой устойчивости предприятия и оценка изменения ее уровня;

* анализ платежеспособности хозяйствующего субъекта и ликвидности активов его баланса.

*

4.1 Оценка имущественного положения предприятия

Финансовое состояние предприятия и его устойчивость в значительной степени зависят от того, каким имуществом располагает предприятие, в какие активы вложен капитал, и какой доход они ему приносят. Сведения о размещении капитала, имеющегося в распоряжении предприятия, содержатся в активе баланса (Приложения А1, Б1, В1).

Анализ состава и структуры имущества предприятия и его капитала является важным этапом анализа финансового состояния.

Главным признаком группировки статей актива считают степень их ликвидности (скорость превращения в денежную наличность). По этому признаку все активы подразделяются на две группы: внеоборотные активы и оборотные активы. В результате такой группировки имущество ОАО «Молоко» может быть представлено в следующей форме.

За анализируемый период стоимость имущества предприятия увеличилась на 4891 тыс.руб. или на 6%. Главными факторами роста имущества предприятия являются увеличение доли внеоборотных активов на 11210 тыс.руб. и уменьшением оборотных активов до 33742 тыс.руб.

Уменьшение оборотных активов в большей мере обусловлено уменьшением запасов и затрат на 40% и увеличением дебиторской задолженности на 3312 тыс.руб. Доля дебиторской задолженности в составе оборотных активов возросла на 17%. Увеличение дебиторской задолженности является негативной тенденцией, о чем свидетельствует недостаточное внимание руководства предприятия по работе, связанной с сокращением дебиторской задолженности. Значительное превышение дебиторской задолженности создает угрозу финансовой устойчивости предприятия и делает необходимым привлечение дополнительных, как правило, дорогостоящих источников финансирования.

Наиболее ликвидная часть оборотных активов, представленная денежными средствами, по состоянию на 2003 год, сократилась на 27 тыс.руб. Неоднозначное влияние на сумму денежных средств предприятия оказывает инфляция. С одной стороны, она увеличивает опасность обесценения свободных денежных средств. С другой стороны, с учетом инфляции для соответствующих выплат требуется все больше и больше денег.

Причины увеличения или уменьшения имущества предприятия устанавливаются в ходе анализа происшедших изменений в составе источников его образования. Поступление, приобретение и создание имущества осуществляется за счет собственных и заемных средств, соотношения которых раскрывает существо финансового положения.

Оценка динамики состава и структуры источников имущества производится по данным пассива баланса (Приложения А1, Б1, В1).

Из данных таблицы 3.2 видно, что на предприятии ОАО «Молоко» стоимость источников образования имущества за отчетный период возросла на 4891 тыс. руб, за счет увеличения размера заемного капитала в 1,4 раза в 2003 г. по сравнению с 2001 г., что связано с привлечением денежных средств ОАО «Молоко» на развитие и поддержку производства.

Значение величины собственного капитала на протяжении исследуемого периода претерпело значительные изменения и имеет тенденцию снижения ( с 13347 тыс.руб. до (-10014) тыс.руб. в 2003 году) за счет нераспределенной прибыли прошлых лет и нераспределенной прибыли отчетного года. Резервный капитал на данном предприятии не создается.

В составе заемного капитала значительно возросла сумма кредиторской задолженности на 78555 тыс.руб. или в 6,2 раза в 2003 г. по сравнению с 2001 г. Увеличение суммы кредиторской задолженности произошло в результате несвоевременности расчетов предприятия с поставщиками и подрядчиками.

Предприятие также имеет задолженность перед бюджетом по уплате налогов и перед государственными внебюджетными фондами по уплате страховых взносов, задолженность по оплате труда своим работникам.

Увеличивая заемные средства и не имея в наличии достаточного количества быстрореализуемых активов, предприятие может испытывать трудности в расчетах по своим обязательствам, то есть оказаться неплатежеспособным.

Сумма долгосрочных заемных средств говорит о нежелании кредиторов предоставлять денежные средства более чем на один год, что характерно для всей современной экономики Российской Федерации.

Краткосрочные кредиты и займы, привлекаемые ОАО «Молоко» для финансирования своей деятельности за рассматриваемый период сокращаются с 50800 тыс.руб. в 2001 г. до нуля в 2003 г., что объясняется высокой процентной ставкой за пользование кредитом, предоставляемым для покупки сырья и материалов.

Одним из основных условий финансового благополучия предприятия является приток денежных средств, обеспечивающий покрытие его обязательств.

С использованием информации, содержащейся в отчете о движении денежных средств (Приложения А4, Б4, В4), проанализируем мощность финансовых потоков предприятия (основные суммы поступлений и выбытия денежных средств), оценим структуру поступлений (таблица 3.3), а также структуру платежей по основным их видам (таблица 3.4).

За рассматриваемый период наибольший удельный вес в сумме всего потока денежных поступлений составляет выручка от продажи продукции (работ, услуг), на 70129 тыс.руб в 2003 г. выше, чем в 2001г., увеличивается доля выручки от продажи продукции в структуре поступлений денежных средств и составляет 96,41%, что выше удельного веса выручки 2001 года на 54,5%.

Статья «Прочие поступления», включает в себя операции по возврату средств от поставщиков, суммы, выданные ранее подотчетным лицам, то есть операции, носящие разовый характер. В 2001 году в данную статью включены средства, поступившие в качестве бюджетных субсидий.

В течение 2001 г. и 2002 г. значительную долю поступлений денежных средств составили суммы полученных кредитов, привлекаемых ОАО «Молоко» для осуществления финансово-хозяйственной деятельности. В 2003 году поступление денежных средств в виде кредитов и займов на предприятии не происходило.

В структуре оттока денежных средств увеличивается доля средств, связанных с перечислениями поставщикам и подрядчикам за приобретенные товары, оказанные услуги, выполненные работы до 61,63% по сравнению с 2001 г.(56,84%), что говорит о своевременности осуществления предприятием расчетов со своими партнерами.

Суммы денежных средств, направляемые на расчеты с бюджетом, в течение рассматриваемого периода незначительно возрастают до 2,58% в 2003 году в сопоставлении с 2001 годом - 2,45%.

Несмотря на увеличение суммы средств, направляемых на оплату труда работников предприятия, на конец рассматриваемого периода задолженность по оплате труда составила 860 тыс.руб.

В целом отмеченные факты, свидетельствуют о том, что на предприятии складывается опасная ситуация, когда полученных денежных средств не всегда достаточно для того, чтобы в полном объеме обеспечить платежи предприятия.

Таким образом, анализ поступления и выбытия денежных средств позволяет оценить ликвидность предприятия, поскольку детально раскрывает движение денежных средств на его счетах.

Наличие сумм задолженности предприятия перед бюджетом, по расчетам с поставщиками и подрядчиками, по оплате труда, указывают, что предприятие не имеет возможности в полном объеме рассчитаться по своим текущим обязательствам.

3.2 Анализ ликвидности и платежеспособности предприятия

Одним из показателей, характеризующих финансовое положение предприятия, является его платежеспособность, то есть возможность наличными денежными ресурсами своевременно погашать свои платежные обязательства.

Оценка платежеспособности по балансу осуществляется на основе характеристики ликвидности оборотных активов, которая определяется временем, необходимым для превращения их в денежные средства. Чем меньше требуется времени для инкассации данного актива, тем выше его ликвидность.

Потребность в анализе ликвидности баланса возникает в условиях рынка в связи с усилением финансовых ограничений и необходимостью оценки кредитоспособности предприятия.

Ликвидность баланса определяется как степень покрытия обязательств предприятия его активами, срок превращения которых в денежную форму соответствует сроку погашения обязательств.

Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу, сгруппированных по степени их ликвидности и расположенных в порядке убывания ликвидности, с обязательствами по пассиву, сгруппированными по срокам их погашения и расположенными в порядке возрастания сроков.

В зависимости от степени ликвидности, то есть скорости превращения в денежные средства, активы предприятия разделяются на следующие группы:

Первая группа (А1) включает в себя абсолютно ликвидные активы, такие, как денежная наличность и краткосрочные финансовые вложения.

Ко второй группе (А2) относятся быстро реализуемые активы: готовая продукция, товары отгруженные и дебиторская задолженность.

Значительно большой срок понадобится для превращения производственных запасов и незавершенного производства в готовую продукцию, а затем в денежную наличность. Поэтому они отнесены к третьей группе медленно реализуемых активов (А3).

Четвертая группа (А4) - это труднореализуемые активы, куда входят основные средства, нематериальные активы, долгосрочные финансовые вложения, незавершенное строительство.

Соответственно на четыре группы разбиваются и обязательства предприятия:

П1 - наиболее срочные обязательства (кредиторская задолженность и кредиты банка, сроки возврата которых наступили);

П2 - среднесрочные обязательства (краткосрочные кредиты банка);

П3 - долгосрочные кредиты банка и займы;

П4 - собственный (акционерный) капитал, находящийся постоянно в распоряжении предприятия.

Баланс считается абсолютно ликвидным, при выполнении условий следующих соотношений:

А1 > П1, А2 > П2, А3 > П3, А4 < П4

Сопоставление итогов групп по активу и пассиву по данным ОАО «Молоко» представлено в таблице 3.5.

Результаты расчетов по предприятию показывают, что в 2003 г. баланс недостаточно ликвидный, так как сопоставление итогов групп по активу и пассиву имеет следующий вид:

А1 < П1, А2 > П2, А3 > П3, А4 > П4.

Ликвидность баланса в предыдущие два года характеризуется как недостаточная, по причине нехватки денежных средств и быстро реализуемых активов для покрытия наиболее срочных обязательств и краткосрочных пассивов, из всех неравенств соблюдается только третье неравенство, остальные неравенства не выполняются.

В 2002 г. резко возрос платежный недостаток наиболее ликвидных активов для покрытия наиболее срочных обязательств и составил 93097тыс.руб. При этом, используя данные таблицы 3.2, делаем выводы о том, что степень ликвидности снизилась из-за увеличения кредиторской задолженности.

Сопоставление итогов первых двух неравенств, указывает, что в ближайший промежуток времени (сроки от двух до шести месяцев) ОАО «Молоко» не возможно изменить ситуацию с платежеспособностью в положительную сторону, так как платежный недостаток возник в наиболее ликвидной части активов.

Сравнение итогов по третьей группе неравенств отражает соотношение платежей в относительно отдаленном будущем, то есть перспективную ликвидность, и указывает на имеющийся платежный излишек (12540 тыс. руб.).

Невыполнение четвертого неравенства, свидетельствует о несоблюдении минимального условия финансовой устойчивости - наличии у предприятия собственных оборотных средств. В 2003 г. предприятие не имеет собственных оборотных средств, и суммы полученных убытков превышают стоимость собственного капитала.