Разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, вызванной изменением курса Национального Банка Республики Казахстан, называются курсовыми разницами. Их следует отличать от иных видов доходов и расходов, связанных с операциями в иностранной валюте, в частности, от суммовых разниц, появление которых вызвано использованием разных видов курсов. Суммовая разница, например, может возникать при операциях купли-продажи иностранной валюты в связи с применением двух различных видов курсов на одну и ту же дату - курса Национального Банка Республики Казахстан, по которому иностранная валюта учитывается в бухгалтерском учете предприятий, и курса реальной сделки, то есть курса, по которому эта валюта покупается или продается (банки второго уровня отражают операции с иностранной валютой по курсу тенге к доллару США, равному последнему средневзвешенному биржевому курсу, сложившемуся на утренней (основной) сессии ЗАО "Казахстанская фондовая биржа" по состоянию на 11 часов 00 минут алматинского времени, и курсу тенге к другим иностранным валютам, рассчитываемому с использованием последних кросс курсов, сложившихся по состоянию на 11 часов 00 минут алматинского времени согласно информации котировочных агентств ("Bloomberg" или "Reuters")). Положительная суммовая разница, выявляемая у субъекта - продавца валюты в результате разницы между курсом Национального Банка Республики Казахстан и курсом реальной сделки, классифицируется как доход от прочей реализации, отрицательная - как расход.

ТОО «НОМАД» импортирует партию товара стоимостью 100 000 (USD), оплату производит после отгрузки товара. Курс на дату таможенного оформления товара - 154 тенге за 1 USD. Курс на дату расчета - 155 за 1 USD

Таблица 3. Отражение курсовой разницы по Типовому плану счетов

Дата	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов	Сумма
		Д	К
09.12. 2009	Отгружен товар на склад от РСО «Мехралиев» по контракту от 17.11.08г.	1331	3311	100 000(USD) или 1 540 000 (тенге)
09.12. 2009	Оплачен товар РСО «Мехралиев» по курсу на дату расчета	3311	1031	100 000(USD) или 1 550 000 (тенге)
09.12. 2009	Отражен расход по курсовой разнице	7430	3311	100 000 тенге

Курсовая разница в бухгалтерском учете и отчетности отражается (признается) в следующем порядке:

- по операциям, связанным с погашением дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс Национального Банка Республики Казахстан на дату расчета отличался от курса на дату отражения этой задолженности в бухгалтерском учете, либо от курса на дату составления финансовой отчетности за предыдущий отчетный период, в котором эта задолженность была пересчитана в последний раз;

- по операциям, связанным с пересчетом стоимости остатков денежных средств (включая денежные документы) в иностранной валюте на каждую отчетную дату и перед каждой операцией по движению средств на этих счетах.

Ниже приведены наиболее часто встречающиеся случаи возникновения курсовых разниц:

- при импорте товаров и иного имущества - между эквивалентом контрактной стоимости в тенге на дату таможенного оформления товара и на дату перечисления денежных средств за него путем дооценки или уценки возникшей кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками или дебиторской задолженности по выданным авансам;

- при импорте услуг - между оценкой контрактной стоимости в тенге на дату фактического потребления услуг и на дату перечисления денежных средств за них;

- при экспортных операциях - между эквивалентом контрактной стоимости в тенге на дату таможенного оформления экспортируемого товара и на дату поступления денежных средств за него путем дооценки или уценки дебиторской задолженности по расчетам с покупателями и заказчиками или кредиторской задолженности по полученным от них авансам;

- при образовании дебиторской и кредиторской задолженности по расчетам с подотчетными лицами, участниками, а также по расчетам с прочими дебиторами и кредиторами - за счет изменения эквивалента этой задолженности в тенге за период с момента ее возникновения и до погашения;

- при наличии задолженности по валютным средствам, полученным от кредитных учреждений или заимодавцев путем дооценки или уценки кредиторской задолженности

- по этим средствам в связи с изменением ее оценки в тенге. Определение курсовой разницы должно производиться с момента возникновения до окончательного погашения этой задолженности.

- курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата их возникновения и за который составлена финансовая отчетность.

- курсовые разницы зачисляются в состав доходов или расходов субъекта и отражаются в системе бухгалтерского учета и финансовой отчетности отдельно от других видов доходов и расходов от деятельности субъекта, на специальных синтетических счетах: 6250 "Доход от курсовой разницы" и 7430 "Расходы по курсовой разнице". Ниже приведен пример переоценки операций в иностранной валюте и учета курсовых разниц.

В финансовой отчетности ТОО "НОМАД" отражена дебиторская задолженность в сумме 3500 долларов США по авансу под поставку товаров, возникшая 27 января 2009г. (курс валют Национального Банка Республики Казахстан - 151,00 тенге за 1 доллар США).

2 февраля 2009г. ТОО "НОМАД" получило от компании "Мехралиев" товары на сумму 3000 долларов США; курс валют Национального Банка Республики Казахстан на дату совершения операции составил 151,20 тенге за 1 доллар США. Другие операции между компаниями не проводились, и по состоянию на 28 февраля 2009г. дебиторская задолженность компании "НОМАД" составила 500 долларов США.

Отчетные даты: 31 января 2009г. (курс валют Национального Банка Республики Казахстан - 151,30 тенге за 1 доллар США) и 28 февраля 2009г. (курс валют Национального Банка Республики Казахстан - 151,40 тенге за 1 доллар США).

В бухгалтерском учете ТОО "НОМАД" в процессе проведения данной операции должны быть сделаны следующие записи.

Таблица 4. Отражение хозяйственных операций по Типовому плану счетов

№ П/П	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	Сумма. Тенге
		Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1	Отражена переоценка дебиторской задолженности по состояния на отчетную дату 31.01.2009г.-1050 тенге (3500х151,3 - 3500х151)	1610	6250	1050
2	Оприходованы поступившие товары (по курсу Национального Банка Республики Казахстан на дату таможенного оформления) - 453600 тенге (3000х151,2)	1331	3311	453600
3	Отражена курсовая разница при оприходовании товаров -300 тенге (3000х151,3 - 3000х151,2)	7430	1610	300
4	Отражена переоценка дебиторской задолженности по состоянию на отчетную дату 28.02.2009г. (500х151,4 - 500х151,3)	1610	6250	50

Таким образом, на балансе ТОО «НОМАД» по состоянию на 28 февраля 2009г. должна числиться дебиторская задолженность компании РСО «Мехралиев» в сумме 75700 тенге (528500+1050-453600-300+50).

Одним из способов защиты от возможных потерь, возникающих от курсовых разниц, может служить хеджирование, выраженное в виде страхования рисков курсовых потерь, заключение разного рода срочных валютных сделок, а также включение в контракты и соглашения защитных оговорок. Хеджирование - страхование срочных сделок от возможного изменения цены при заключении сделки на длительный срок. Сущность хеджирования состоит в покупке (продаже) контрактов на фондовой бирже на срок, одновременно с продажей (покупкой) реального товара с тем же сроком поставки и проведением обратной операции с наступлением срока фактической поставки.

Учет расчетов с зарубежными дочерними, зависимыми юридическими лицами или совместными предприятиями ведется по правилам, отличным от описанных выше. Для определения нетто-инвестиций в дочернее, зависимое юридическое лицо или совместное предприятие необходимо рассчитать сумму инвестиций по отношению к чистым активам этого предприятия. Если субъект владеет 60% акций подразделения, то нетто-инвестиции составляют 60% его чистых активов; если 100% акций, то нетто-инвестиции составляют все его чистые активы. Субъект может иметь дебиторскую или кредиторскую задолженность в иностранной валюте, которую он должен получить от такого предприятия или оплатить ему. Если эта задолженность относится к долгосрочной (то есть по ней не планируются и не предвидятся рас-четы в течение ближайшего года) и не относится к торговой (то есть, не связана с продажей, или приобретением товарно-материальных запасов, или другой основной деятельностью), она является по своей сути расширением или сокращением нетто-инвестиций субъекта в предприятие.

Курсовые разницы по нетто-инвестициям до момента их выбытия отражаются как капитал предприятия на счете 5020 "Прочие". При выбытии нетто-инвестиций в совместные предприятия, дочерние и зависимые юридические лица совокупная сумма курсовых разниц (отсроченных по периоду) признается как доход от курсовых разниц (дебет счета 5020; кредит счета 6250) или же, как расходы по курсо-вым разницам (дебет счета 7430; кредит счета 5020) в том же отчетном периоде, когда признаются доходы или расходы от выбытия нетто-инвестиций.

Операции в иностранной валюте филиалов и представительств отражаются, как если бы операции зарубежного подразделения были бы операциями самого субъекта. ТОО «НОМАД» не имеет зарубежных дочерних предприятий, следовательно, учет расчетов не ведется.

При отражении в учете операций по поступлению импортных товаров исключи-тельно важное значение имеет правильное определение их покупной стоимости, в которую при импорте товаров будет включаться не только цена покупки по контракту, но и пошлина на ввоз, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим, посредническим организациям, транспортно-заготовительные расходы и прочие.

В связи с тем, что учет закупаемых товаров осуществляется по натурально-стоимостной схеме, необходимо определить покупную стоимость не только товаров, но и каждого их вида (с учетом платежей). Поскольку такие расчеты необходимы, а стоимость единицы можно определить только в ценах поставщика, то для удобства расчетов можно применять формулу:

(1)

где:

Се - стоимость единицы товара

ЦП - цена поставщика

К - коэффициенты соотношения общих затрат к общей сумме счета поставщика.

Тогда

К = ОЗ/СП (2)

где:

ОЗ -общие затраты

СП - общая сумма счета поставщика

Помимо вопросов определения покупной стоимости, при импорте товаров немаловажное значение имеет правильность формирования учетных записей по расчетам с поставщиком, которые, как правило, осуществляют в иностранной валюте.[12; с.355]

В соответствии со стандартами бухгалтерского учета записи по операциям, проводимым в иностранной валюте, должны отражаться на счетах бухгалтерского учета в казахстанских тенге, в пересчете по курсу, установленному Национального Банка Республики Казахстан на дату совершения операции. Такой датой при импорте товаров считается дата перехода права собственности на импортированные товары "к импортеру".

Основными требованиями при импорте товаров с целью выпуска их в свободное обращение являются: уплата в отношении товаров таможенных платежей и налогов, соблюдение мер экономической политики и других ограничений, завершение тамо-женного оформления.

Накладные расходы в тенге состоят из расходов по перевозке, перевалке, хранению, естественной убыли в пределах норм, пошлины, акцизов и таможенных сборов в тенге в размере 0,1% таможенной стоимости товара. Таможенная стоимость товара состоит из контрактной стоимости и накладных расходов в инвалюте, оплаченных за границей.

На таможне импортер платит по товару НДС в размере 10% или 20% облагаемой базы, состоящей из таможенной стоимости товара, таможенной пошлины и акциза по товару.

Для оплаты таможенных платежей импортер должен заранее перечислить на счет таможенного органа необходимую сумму средств (до момента пересечения товарами таможенной границы, но не позднее 10 дней до предполагаемого дня поступления товаров на таможню).

Контрактная цена на товары зависит от условий поставки.

В соответствии с действующим законодательством Республики Казахстан, помимо таможенных сборов и платежей, при импорте товаров уплачивается налог на добавленную стоимость (за исключением товаров, освобожденных от налога на добавленную стоимость) и акциз по подакцизным импортируемым товарам.

Объектом обложения по импортируемым подакцизным товарам является стоимость, определяемая в соответствии с таможенным законодательством или физический объем в натуральном выражении.

Налог на добавленную стоимость по ввозимым товарам определяется по формуле:

НДС = (Т_ст + И_тп + T_cG + А) х Н / 100, (3)

где:

Т_ст - таможенная стоимость;

И - импортная таможенная пошлина;

Т_сб - таможенные сборы;

А - акциз, уплаченный по подакцизным импортируемым товарам;

Н - ставка налога на добавленную стоимость.

Налог на добавленную стоимость и акцизы уплачиваются импортером (декларантом) либо иным лицом одновременно с уплатой таможенных платежей, то есть до или после принятия таможенной декларации к оформлению, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате налогоплательщиком методом зачета или в случаях предоставления отсрочки по уплате налога (на срок не более чем 3 месяца). [12; с.356]

Уплаченный при таможенном оформлении налог на добавленную стоимость относится в зачет.

Погашение сумм налогов, по которым изменены сроки уплаты в течение трехмесячного периода, налоговые органы производят методом взаимозачетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость по реализованным товарам.

10 февраля 2009г. на территорию Республики Казахстан был импортирован товар, предназначенный для промышленной переработки; по заявлению налогоплательщика ему была предоставлена отсрочка сроком на три месяца по уплате НДС в сумме 160 тыс.тенге. При погашении суммы налогов, в расчет принимаются чистые суммы НДС, уплаченные плательщиком в бюджет в течение этих трех месяцев. Если чистые суммы НДС, уплаченные в бюджет за эти три месяца превышают сумму НДС, по которой предоставлена отсрочка, налогоплательщик не будет вносить в бюджет отсроченную сумму, так как в результате взаимозачета эта сумма будет полностью погашена. Если же чистые суммы НДС, уплаченные за эти три месяца, будут меньше отсроченной суммы (например 100 тыс.тенге), сумма в размере 60 тыс.тенге должна быть уплачена в бюджет не позднее 11 мая. В противном случае, начиная с 11 мая, на нее будут начисляться пени.

Налог на добавленную стоимость по импорту оборудования, а также по импорту запасных частей, ввозимых для собственных производственных нужд, уплачивается методом зачета. При этом перечень оборудования и запасных частей определяется правительством Республики Казахстан. При уплате НДС методом зачета плательщик налога на добавленную стоимость представляет в таможенный орган копию свидетельства о постановке на учет по НДС, а также обязательство по отражению в декларации по НДС суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате по импорту товаров. На основании обязательства выпуск товаров в свободное обращение произ-водится без фактической уплаты НДС при условии уплаты в установленном порядке таможенных платежей, а по подакцизным товарам - и акцизов. Сумма НДС, указанная в обязательстве, отражается по дебету и кредиту счета 633. Дальнейшее использование рассматриваемых товаров не для собственных производственных нужд подлежит обложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. [12; с. 537]

Базой для расчета таможенных платежей, налогов является таможенная стоимость, для отражения же расчетов с поставщиками - фактурная стоимость. Отличие двух видов этих стоимостей состоит в том, что фактурная стоимость отражает цену поставщика, предъявленную покупателю, а таможенная стоимость представляет собой расчетную величину, определяемую по одному из приведенных ниже методов.

Основным методом определения таможенной стоимости при ввозе товаров является метод по цене сделки с ввозимыми товарами. В случае невозможности использования основного метода последовательно применяется каждый из перечисленных ниже методов. При этом каждый последующий метод применяется в том случае, если таможенная стоимость не может быть определена путем использования предыдущего метода. Методы вычитания и сложения стоимости могут применяться в любой после-довательности.

1. Метод определения таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами. Таможенной стоимостью товара, ввозимого на территорию Республики Казахстан, является цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате на момент пересечения им таможенной границы Республики Казахстан. [12; с. 537]

При определении таможенной стоимости в цену сделки включаются следующие расходы, если они не были ранее включены:

- расходы по доставке товара до авиапорта, порта или иного места ввоза товара на таможенную территорию Республики Казахстан: стоимость транспортировки; расходы по погрузке, выгрузке, перегрузке и перевалке товаров; страховая сумма;

- расходы, понесенные покупателем: комиссионные и брокерские вознаграждения, за исключением комиссионных по закупке товаров; стоимость контейнеров или другой многооборотной тары, если в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности они рассматриваются как единое целое с оцениваемыми товарами; стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке;

- соответствующая часть стоимости следующих товаров и услуг, которые прямо или косвенно были представлены покупателям бесплатно или по сниженной цене для использования в связи с производством или продажей на вывоз оцениваемых товаров: сырья, материалов, деталей, полуфабрикатов; и других комплектующих изделий, являющихся составной частью оцениваемых товаров, инструментов, штампов, форм и других подобных предметов, использованных при производстве таких товаров; материалов, израсходованных при их производстве (смазочных материалов, топлива и других); инженерной проработки, опытно-конструкторской работы, дизайна, художественного оформления, эскизов и чертежей, выполненных вне территории Республики Казахстан и непосредственно необходимых для производства оцениваемых товаров;

- лицензионные и иные платежи за использование объектов интеллектуальной собственности, которые покупатель должен прямо или косвенно осуществить в качестве условий продажи оцениваемых товаров;

- величина части прямого или косвенного дохода продавца от любых последующих перепродаж, передачи или использования оцениваемых товаров на территории Республики Казахстан.

Данный метод может быть применен при соблюдении следующих пяти условий:

- товар продан для экспорта в Республику Казахстан;

- нет ограничений в отношении прав импортера на оцениваемый товар (за исключением ограничений, установленных законодательными актами Республики Казахстан; ограничений географического региона, в котором товары могут быть перепроданы; ограничений, существенно не влияющих на стоимость товаров);

- продажа или цена сделки не зависят от соблюдения каких-либо условий, влияние которых невозможно исчислить;

- данные, использованные декларантом при заявлении таможенной стоимости, документально подтверждены, количественно определимы и достоверны;

- участники сделки не являются взаимозависимыми лицами, за исключением случаев, когда их взаимозависимость не повлияла на цену сделки.

2. Метод определения таможенной стоимости по цене сделки с идентичными товарами. При использовании этого метода оценки в качестве основы для определения таможенной стоимости принимается цена сделки с идентичными товарами. При этом под идентичными понимаются товары, одинаковые во всех отношениях с оцениваемыми товарами, в том числе по следующим признакам: физические характеристики; качество и репутация на рынке; страна происхождения.[12; с. 538]

Незначительные различия во внешнем виде не могут служить основанием для отказа в рассмотрении товаров как идентичных, если в основном они соответствуют требованиям настоящего пункта. Цена сделки с идентичными товарами принимается в качестве основы для определения таможенной стоимости, если эти товары: проданы для ввоза на территорию Республики Казахстан; ввезены одновременно с

оцениваемыми товарами или не ранее чем за 90 дней до ввоза оцениваемых товаров; ввезены примерно в том же количестве или на тех же коммерческих условиях.

Если не имеется случаев ввоза товаров в том же количестве и на том же коммерческом уровне, может быть использована стоимость идентичных ввозимых товаров:

на том же коммерческом уровне, но в другом количестве;

на другом коммерческом уровне, но в значительной мере в тех же количествах;

на другом коммерческом уровне и в других количествах.

С учетом выбранного варианта стоимости идентичных товаров вносится соответствующая корректировка: по количественным факторам; по факторам коммерческого уровня; по факторам коммерческого уровня и количественным факторам.

Определенная таким образом стоимость сделки по идентичным товарам является таможенной стоимостью оцениваемых товаров.

3. Метод определения таможенной стоимости по цене сделки с однородными товарами. При использовании метода оценки по цене сделки с однородными товарами в качестве основы для определения таможенной стоимости принимается цена сделки по товарам, однородным с ввозимыми.

При этом под однородными понимаются товары, которые хотя и не являются одинаковыми во всех отношениях, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять те же функции, что и оцениваемым товарам, и быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении однородности товаров учитываются следующие их признаки: качество; наличие товарного знака и репутация на рынке; страна происхождения.

При использовании метода определения таможенной стоимости по цене сделки с однородными товарами, наряду с положениями п.2 данного параграфа, применяются следующие положения (метод определения таможенной стоимости по цене сделки с идентичными товарами):

товары не считаются однородными с оцениваемыми товарами, если они не были произведены в той же стране, что и оцениваемые;

товары, произведенные лицом, не являющимся производителем оцениваемых товаров, принимаются во внимание только в том случае, если не имеется однородных товаров, произведенных лицом-производителем оцениваемых товаров;

товары не считаются однородными, если их проектирование, опытно-конструкторские работы над ними, их художественное оформление, дизайн, эскизы или чертежи были: предоставлены продавцу покупателем бесплатно или по сниженной стоимости для использования в связи с производством и продажей на экспорт в Республику Казахстан; выполнены в Республике Казахстан.

4. Метод определения таможенной стоимости на основе вычитания стоимости. Определение таможенной стоимости по методу оценки на основе вычитания стоимости производится в том случае, если оцениваемые, идентичные или однородные товары будут продаваться без изменения своего первоначального состояния. При использовании этого метода в качестве основы для определения таможенной стоимости товара принимается цена единицы товара, по которой оцениваемые, идентичные или однородные товары продаются наибольшей партией не позднее 90 дней с даты ввоза оцениваемых товаров участнику сделки, не являющемуся взаимозависимым с продавцом лицом. [12; с. 539]

Из цены единицы товара вычитаются следующие компоненты: расходы на вы-плату комиссионных вознаграждений, надбавки и общие расходы в связи с продажей товаров того же класса и вида; суммы ввозных пошлин, налогов, сборов и иных платежей, подлежащих уплате в Республике Казахстан в связи с ввозом или продажей товаров; обычные расходы, понесенные в Республике Казахстан на транспортировку, страхование, погрузочные и разгрузочные работы.

При отсутствии случаев продажи оцениваемых, идентичных или однородных товаров в таком же состоянии, в котором они находились на момент ввоза, по просьбе декларанта может использоваться цена единицы товара, прошедшего переработку, с поправкой на добавленную стоимость.

Метод определения таможенной стоимости на основе сложения стоимости. При использовании метода в качестве основы для определения таможенной стоимости принимается цена товара, рассчитанная путем сложения: стоимости материалов и издержек, понесенных изготовителем в связи с производством оцениваемого товара; общих затрат, характерных для продажи в Республику Казахстан из страны вывоза товаров того же вида, в том числе расходов на транспортировку, погрузочные и разгрузочные работы, страхование до места пересечения таможенной границы Республики Казахстан и иных затрат; прибыли, обычно получаемой экспортером в результате поставки в Республику Казахстан таких товаров.

Резервный метод определения таможенной стоимости. В случаях, если таможенная стоимость товара не может быть определена декларантом в результате последовательного применения указанных выше методов либо, если таможенный орган аргументированно считает, что эти методы не могут быть использованы, таможенная стоимость определяется резервным методом. При его применении таможенный орган Республики Казахстан использует имеющуюся в его распоряжении ценовую информацию, полученную по результатам независимой экспертизы (инспекции) соответствия уровня цены товара его качеству, а также его классификации.

В качестве основы для определения таможенной стоимости товара по резервному методу не могут быть использованы: цена товара на внутреннем рынке Республики Казахстан; цена товара, поставляемого из страны его вывоза в третьи страны; цена на внутреннем рынке Казахстана на товары казахстанского происхождения; произ-вольно установленная или достоверно не подтвержденная цена товара; стоимость идентичных или однородных товаров, определяемая на основе исчисления затрат, не предусмотренных законодательством о таможенном деле.

При невозможности использования метода 1 и необходимости в уточнении таможенной стоимости, заявленной декларантом, согласно методам 2-6, он может получить декларируемый товар в соответствии с условной таможенной оценкой товара, осуществленной таможенным органом, исходя из имеющейся у него ценовой информации.

Срок хранения на депозите таможенного органа внесенной суммы таможенных платежей и налогов составляет 60 дней, за исключением тех случаев, когда в качестве подтверждающих документов должны быть представлены платежные документы и по условиям сделки срок платежа превышает 60 дней.

После представления декларантом документов, подтверждающих заявленную таможенную стоимость, осуществляется возврат (либо зачет) излишне уплаченных сумм таможенных платежей и налогов, либо взыскание недоплаченных сумм, с заполнением формы корректировки таможенной стоимости.

Таможенная стоимость не находит отражения в бухгалтерском учете. [12; с. 541]

Таблица 5. Отражение хозяйственных операций за февраль

Дата	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов	Сумма. Тыс.Тенге
		Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
01.02 09	Отправлена мук в/с ТОО «Мехралиев» по производственной себестоимости	1210	1331	505
02.02.09	Предъявлен счет ТОО «Мехралиев» покупателю за отгруженную продукцию	1210	6110	525
05.02.09	Оплачены накладные расходы в валюте	8114	1030	80
05.02.09	Отражена задолженность бюджету (таможне) на дату представления для оформления грузовой таможенной декларации	1610	6250	75
07.02.09	Уплачена задолженность бюджету	3100	1030	80
07.02.09	Отражена курсовая разница по расчетам с бюджетом	7430	3100	5
10.02.09	Поступила выручка в $ USA	1030	1210	725
11.02.09	Списана отгруженная продукция по производственной себестоимости	7010	1330	409,2
13.02.09	Отражена прибыль от экспорта.	6111	1211	235,8
13.02.09	Депонирована часть валюты (50%) для обязательной продажи.	1030.1	1210	117,9
13.02.09	Оплачены комиссионные банку	3230	1030	3
15.02.09	Отражен теньговый эквивалент проданной части валютной выручки по курсу 1$ =151,4	1210	6250	17850,06
16.02.09	Поступила в кассу с валютного счета	1010	1030.1	200
16.02.09	Оплачены накладные расходы по доставке материалов	3310	1030	3,75
17.08.09	Перечислена на счет таможни в качестве обеспечения таможенных платежей и НДС	3230	1031	5
18.02.09	Оплачен счет-фактура иностранного поставщика	3310	1030	1
19.02.09	Списан прибывший товар от иностранного поставщика	3310	1330	50
20.02.09	Оприходован импортный товар по полной импортной стоимости	1330	1210	50
21.02.09	Перечислена оставшаяся часть валютной выручки на текущий расчетный счет	1030.1	1210	50

Все товары, ввозимые на территорию Республики Казахстан вывозимые за ее пределы, проходят таможенный контроль. При этом на таможне экспортеры и импортеры осуществляют таможенные платежи, предусмотренные законодательством, в состав которых входят:

- таможенная пошлина;

- таможенный сбор за таможенное оформление;

- таможенный сбор за хранение товаров;

- таможенный сбор за таможенное сопровождение;

- сбор за выдачу лицензий таможенными органами Республики Казахстан;

- сбор за выдачу квалификационного аттестата специалиста по таможенному оформлению;

- плата за предварительное решение.

Размер большинства этих платежей зависит от таможенной стоимости товаров, включающей в себя контрактную стоимость и накладные расходы в иностранной валюте, оплаченные за границей. Если накладные расходы оплачиваются самим поставщиком товаров, то они входят в их контрактную стоимость как один из элементов цены. Если накладные расходы оплачиваются другой фирмой (не поставщиком), они возмещаются покупателем и являются составной частью таможенной стоимости.

Основой для исчисления таможенных платежей является таможенная стоимость товаров и других активов, перемещаемых в качестве товара, за исключением специфических таможенных платежей, начисляемых в установленном размере за единицу облагаемых товаров.

Таможенная стоимость товаров, вывозимых за пределы таможенной территории Республики Казахстан, определяется на основе их цены, указанной в счете-фактуре, а также следующих фактических расходов (если они не включены в счет-фактуру): по доставке товара до авиапорта; расходы по вывозу с таможенной территории Республики Казахстан; по транспортировке, погрузке, выгрузке, перевалке и страхованию товаров; комиссионных и брокерских вознаграждений; стоимости контейнеров или другой многооборотной тары, если в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности они рассматриваются как единое целое с оцениваемыми товарами; стоимости упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке.

3 Анализ и вопросы совершенствования экспортно-импортных товарных операций

3.1 Анализ динамики экспорта и импорта товаров

Переход к преимущественно экономическим методам управления народным хозяйством потребовал коренного перелома аналитической науки, роль которой неизмеримо возрастает. Прежде всего встает задача анализа процессов, связанных с формированием, развитием, быстрым повышением роли рынка. Эффективное решение задач анализа возможно при условии пре-вращения его в системный, непрерывный, проведения его по всей цепочке вертикальных и горизонтальных хозяйственных связей.

В условиях рыночной экономики роль анализа возрастает в связи с тем, что руководитель не просто организует выполнение плановых заданий, а действительно управляет коллективом, что требует качественно иной и в большем количестве информации. На предприятиях, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность, объемы этой информации намного больше, так как им необходима ориентации не только на внутренний рынок, но и на внешний рынок. Важнейшими особенностями анализа внешнеэкономической деятельности являются возрастание его роли, расширение возможностей, необходимость учета изменений в экономической среде в целом.

Все большую остроту приобретают вопросы повышения эффективности внешнеэкономических связей, в решении которых важная роль принадлежит анализу их развития, изучению накопленного опыта, тиражированию всего лучшего.

В период становления внешнеэкономической деятельности, когда остро ощущается дефицит высококвалифицированных кадров в этой области, отсутствует достаточный опыт решения связанных с этой деятельностью вопросов. Эффективность внешнеэкономической деятельности имеет множество аспектов: политический, социальный, экономический и др. Необходимость соизмерения с мировым уровнем объемов и структуры производства продукции, ее качества, затрат на производство продукции, без которой такая деятельность в принципе невозможна, уже должна сопровождаться ростом эффективности, тем более что по некоторым характеристикам производственно-хозяйственной деятельности Республика Казахстан значительно отстает от многих развитых стран.

Главной задачей анализа объема экспортных и импортных товаров является обеспечение постоянного роста удельного веса объема товаров на мировом рынке, быстрого обновления, своевременного и в полом объеме выполнения договоров на поставку продукции.

Внешнеэкономическая деятельность предприятия является органической частью итогов хозяйственной деятельности, непосредственно влияющей на формирование конечного дохода. Поэтому объем реализации товаров и услуг за анализируемый период занимает весьма важное место в оценке экспортно-импортной деятельности предприятия. Систематический рост реализации и закупок свидетельствует прежде всего о хорошей деловой активности и его конкурентоспособности на рынке.

Описанное выше свидетельствует о том, что отечественным организациям еще предстоит в будущем организовать у себя подобные аналитические бюро. Однако в современных условиях переходной экономики анализу хозяйственной деятельности необходимо придать управленческий характер. Информационной базой для него служат данные бухгалтерского и управленческого учета и отчетности. Главным экономическим интересом для управляющего персонала внешнеэкономической деятельностью является эффективность ее функционирования, а также рациональное использование валютных средств в интере-сах развития производства и повышения его технического уровня.

Учитывая опыт зарубежных аналитиков применительно к нынешним экономическим условиям в Республике Казахстан обобщенную схему анализа движения экспортно-импортного товара можно представить следующим образом:

На первом этапе необходимо сравнить данные по утвержденному заданию и фактические показатели, в частности:

1. Установить факторы, повлиявшие на перевыполнение и невыполнение задания по учетной стоимости как в целом, так и по отдельным товарам.

2. Выяснить причины отклонений (+;-). Основными причинами могут быть:

- более низкие цены фактической реализации;

- высокий уровень затрат, включенный в себестоимость реализованных товаров к их учетной стоимости;

- рост цен.

Предоставление широкой самостоятельности предприятию во внешнеэкономической деятельности ни в коей мере не отменяет необходимости всемерного содействия государства в ее проведении, а планомерно организованная и постоянно оказываемая помощь - один и наиболее мощных стимулов активизации внешнеэкономической деятельности. Анализ должен выявить направления ее оказания, а также давать оценку эффективности этих вложений предприятием. В верхних эшелонах управления анализ необходимо направлять на критический разбор программ активизации международного сотрудничества, исследования эффективности использования валютных средств.

Экономическая грамотность владения приемами анализа - непременное условие перехода к рынку широкомасштабного сотрудничества. Изменение масштабов, форм, характера сотрудничества, необходимость обеспечения динамичного его развития предъявляют повышенные требования к анализу внешнеэкономической деятельности. Между тем, в настоящее время этой проблеме посвящено очень мало работ. Исследования должны быть направлены на разработку методологии анализа внешнеэкономической деятельности промышленных предприятий. Существующая методика анализа деятельности внешнеторговых организаций не может быть применена для анализа внешнеэкономической деятельности промышленных предприятий, хотя некоторые показатели могут быть использованы при разработке данной методики.

Для анализа внешнеэкономической деятельности используются данные бухгалтерского и оперативного учета, отчетности Фирмы «Номад» и прочие источники информации. Порядок осуществления анализа внешнеэкономической деятельности должен отражать сущность и значение экспортно-импортных операций для всей финансово-хозяйственной деятельности предприятия и может быть представлена следующим образом:

- выполнение обязательств по внешнеэкономической деятельности, а также ее динамика;

- рациональность использования средств при осуществлении внешнеэкономической деятельности;

- экономическая эффективность внешнеэкономической деятельности.

В связи с тем, что на исследуемом предприятии анализу не уделялось внимания, был проведен анализ динамики импортных товарных операций в ТОО «Номад» за период с 01 января 2003 года по 31 декабря 2004года.

Целью анализа операций по импорту товаров является: определение степени выполнения договорных обязательств по экспорту и импорту; определение факторов, влияющих на оборот по экспорту и импорту и изыскание резервов роста оборота по экспорту и импорту товаров.

Объем экспорта товаров определяется или по отгрузке продукции покупателям или по оплате (выручке). Может выражаться в сопоставимых, плановых и действующих ценах.

Важное значение для оценки выполнения производственной программы имеют и натуральные показатели объемов производства и реальной продукции (штуки, метры, тонны и т.д.).

Их используют при анализе объемов экспорта продукции по отдельным видам и группам однородной продукции.

Анализ начинается с изучения динамики экспорта продукции.

Таблица 6.. Динамика производства и реализации продукции в сопоставимых ценах (Цена 2008 г. = 125, цена 2007 г. = 121,2)

Год	Объем производства продукции, в тыс. тг.	Темпы роста, в %	Объем экспорта в тыс. тг.	Темпы роста, в %
		к 2008 г.	к 2007 г.		к 2008 г.	к 2007 г.
1	2	3	4	5	6	7
2004	723,658	92,27		721,088	94,74
2005	733,244	93.49		733,004	96,31
2006	758,140	96,66		754,120	99,08
2007	762,200	97,18		760,050	99,86
2008	784,325	100		761,084	100

Из таблицы видно, что за 5 лет объем экспорта возрос на 5,53%, а объем производства - на 7.73%. Если за предыдущие годы темпы роста производства и реализации примерно совпадали, то за последний год темпы роста производства значительно выше темпов роста реализации,. Что свидетельствует о накоплении остатков нереализованной продукции на складах предприятия и неоплаченной покупателями.

Для большей наглядности динамику производства и реализации продукции можно изобразить графически. Затем, необходимо дать оценку выполнению плана по производству и реализации продукции за отчетный период (месяц, квартал, год).

Таблица 7. Анализ выполнения плана по производству и экспорту продукции Фирмой «Номад» за 2008 год

изделие	Объем производства продукции, в тыс. тг.	Реализация продукции, в тыс. тг.
	План	Факт	Отклонение (+,-)	Выполнение плана, в %	План	Факт	Отклонение (+,-)	Выполнение плана, в %
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Мука в.с.	213,657	215,600	+1,943	100,9	184,652	183,254	-1,398	99,24
Мука 1с.	174,148	147,325	-26,823	-84,59	200,047	200,031	-0,016	99,99
Мука 2с.	200,0	199,258	-0,742	-99,631	198,366	196,77	-1,596	99,19
Мука 3с.	196,520	222,142	+25,622	+113,04	197,255	181,029	-16,226	91,77
Итого	784,325	784,325	-	100	780,320	761,084	19,236	97,535

Из таблицы 7 видно, что фактическое производство муки полностью совпадает с планом по производству муки, однако, если рассмотреть различные сорта, можно заметить, что большое отклонение от плана произошло по выпуску муки 1 сорта. Фирма «Номад» произвела на 26,823 тыс. тг. меньше муки 1 сорта. Такое уменьшение производства связано с уменьшением спроса на данный продукт со стороны покупателей из-за рубежа. Необходимо заметить, что большой разрыв между планом и фактом произошел с производством муки 3 сорта на 25,622 тыс. тг., этому тоже существует объяснение. Дело в том, что в условиях мирового кризиса и инфляции, потребители хотят сэкономить на некоторых товарах, поэтому руководством фирмы «Номад» было принято выпустить на 13,04% больше муки 3 сорта по низкой цене.

Таким образом, план по всем сортам равен фактическому выпуску, что говорит о хорошем и эффективном планировании на Фирме «Номад».

Необходимо сказать, что по другому дело обстояло в 2008 году с экспортом муки различных сортов. Продукции реализовано меньше, чем планировалось в общем на 19,236 тыс. тенге. Для того, чтобы выявить причины такого разрыва необходимо провести анализ по всем сортам продукции:

1 Мука высшего сорта на 1,398 тыс. тг. меньше плана (0,75), продукции

2 Мука 1 сорта на 0,01 тыс. тг. меньше плана (0,01%).

3 Мука 2 сорта на 1,596 тыс. тг. меньше плана (0,81%)

4 Мука 3 сорта на 16,226 тыс. тг меньше плана (8,23%)

План по производству продукции опережает план по продажи.

За год было произведено продукции больше на 23,241 тыс. тг, чем экспортировано. Такой разрыв говорит о негативных последствиях мирового кризиса.

Анализ реализации продукции тесно связан с анализом выполнения договорных обязательств по поставкам продукции. Недовыполнение плана по договорам для предприятия оборачивается уменьшением выручки, прибыли, выплатой штрафных санкций. Особо важное значение для предприятия имеет выполнение контрактов на поставку товаров для государственных нужд. Это гарантирует предприятию сбыт продукции, своевременную ее оплату, льготы по налогам, кредитам и т.д.

Сопоставление информации об экспорте товаров за 2007 - 2008 гг. и результаты динамики отражены в таблиц 8

Таблица 8. Влияние трудовых факторов на оборот по экспорту в Фирме «Номад» за 2007год.

№ п/п	Показатели	Прогноз	Факт	Отклонение
1.	Численность, чел.	210	210	-
2.	Оборот по импорту, в тыс. тенге	84 000	87 000	+ 3 000
3.	Выработка на 1 человека в тыс. тенге	400	414,29	+ 14,29

Численность работников в исследуемом периоде соответствует прогнозной; оборот по импорту фактически возрос на 3 000 тыс. тенге и составил 87 000 тыс. тенге, что в процентах определено в 103,57%. Это в определенной степени повлияло на производительность труда работников, которая возросла по сравнению с прогнозируемой на 14,29 тыс. тенге, или на 103,57%.

Таблица 9. Влияние трудовых факторов на оборот по импорту в Фирме «Номад» за 2008 год.

№ п/п	Показатели	Прогноз	Факт	Отклонение
1.	Численность, чел.	210	209	-1
2.	Оборот по импорту, в тыс. тенге	89 500	89 300	-200
3.	Выработка на 1 человека в тыс. тенге	426,19	427,27	-1,08

Из данных таблицы мы видим, что фактическая численность людей меньше на 1 человека, чем прогнозная. А это отрицательно повлияло на производительность труда, которая снизилась на 1,08 тыс. тенге и, следовательно, привело к снижению оборота по импорту за 2008 год на сумму 200 тыс. тенге. Соответственно снизился и экспорт товаров Фирмы «Номад».

Таким образом, был проведен анализ динамики экспорта и импорта товаров на Фирме «Номад».

3.2 Анализ ассортимента экспортируемых и импортируемых товаров

Большое влияние на результаты хозяйственной деятельности ТОО Фирмы «Номад» оказывают ассортимент и структура производства и реализации продукции.

Ассортимент (номенклатура) - это определенная совокупность производимых продуктов разных по свойству, назначению и количеству.

Структура продукции (состав) - это соотношение отдельных изделий в общем их выпуске.

При формировании ассортимента и структуры выпуска продукции предприятия должны учитывать спрос на данные виды продукции и наиболее эффективное использование ресурсов, имеющихся в его распоряжении.

Оценка выполнения плана по ассортименту продукции производится с помощью коэффициента, который рассчитывается путем деления общего фактического выпуска продукции, зачтенного в выполнение плана по ассортименту на общий плановый выпуск продукции (продукция, изготовленная сверх плана или непредусмотренная планом не засчитывается в выполнение плана по ассортименту).

Из данных приведенных выше можно убедится, что на ТОО Фирме «Номад» не было случаев невыполнения плана, однако необходимо знать, что причины невыполнения плана по ассортименту могут быть как внешние, так и внутренние.

К внешним относятся: конъюнктура рынка, изменение спроса на определенные виды продукции, состояние материально-технического обеспечения и другие.

Внутренние причины: недостатки в организации производства, плохое техническое состояние оборудования, его простои, аварии, недостаток электроэнергии, низкая культура производства, недостатки в системе управления и материального стимулирования.

Увеличение объема экспорта/импорта по одним видам и сокращение по другим видам продукции приводит к изменению ее структуры.

Выполнить план по структуре экспорта/импорта - значит сохранить в фактическом выпуске продукции запланированные соотношения отдельных видов.

Изменение структуры экспорта/импорта оказывает влияние на все экономические показатели: объем выпуска в стоимостной оценке, себестоимость, прибыль, рентабельность.

Если увеличивается удельный вес более дорогой продукции, то объем ее экспорта/импорта в стоимостном выражении вырастает, и наоборот.

При увеличении удельного веса высокорентабельной продукции прибыль возрастает, и наоборот.

Ассортимент импортируемых товаров оказывает большое влияние на результаты внешнеэкономической деятельности предприятия. Поэтому при формировании ассортимента импортируемых товаров предприятие должно учитывать с одной стороны спрос на данные виды товаров, а с другой - наиболее эффективное использование трудовых, технологических, финансовых и других ресурсов, имеющихся в его распоряжении.

Анализ ассортимента импортируемых товаров представляет собой системное и взаимосвязанное изучение внешнеэкономической деятельности предприятия с целью объективной оценки результатов его работы, выявление резервов повышения ее эффективности и обеспечения необходимой информацией для принятия оптимальных управленческих решений.

При анализе ассортимента импортируемых товаров можно использовать весь накопленный инструментарий, которым оперируют при анализе в торговле, промышленности, строительстве, связи и др.

В Казахстане существуют условия, создающие благоприятные предпосылки для успешного развития его внешнеэкономических связей, к ним относятся: политическая стабильность, большие природные богатства, развитая промышленность, хозяйственные связи с большинством стран СНГ. Импортная политика страны направлена на повышение эффективности внешней торговли и развитие импортного потенциала.

Анализ ассортимента импортных товаров является необходимым условием оценки результатов внешнеэкономической деятельности. Итогом анализа является получение оценочных значений объемов закупа и цен импортных товаров.

Анализ внешнеэкономической деятельности, прежде всего, должен быть направлен на поиск путей повышения импортных возможностей предприятия, что предполагает, как правило, более высокие требования к уровню и качеству и ассортименту импортируемых товаров для дальнейшего продвижения их на Казахстанском рынке.

Анализ качества продукции должен способствовать уточнению, корректировке совокупности мер, предпринимаемых для устойчивого его повышения в перспективе. Для этого анализируется научно-технический потенциал страны-партнера, что предполагает разработку и освоение принципиально новых видов продукции (работ, услуг), замену и создание новых ресурсов для изготовления. Кроме того, изучаются изменения в требовании потребителей продукции как внутри страны, так и за ее пределами; методы, с помощью которых при наименьших затратах может достигаться удовлетворение этих требований; конъюнктура отечественного и мирового рынков. Анализ также должен способствовать наиболее раннему выявлению сроков, когда дальнейшее поддерживание конкурентоспособного уровня продукции станет невозможным на базе имеющейся на предприятии техники и технологии. В экономически развитых странах на фирмах для решения этих вопросов используется крупный научный потенциал, необходимый преимущественно для развития альтернативных технологий, поиска новых научных решений, определения потребностей рынка. На каждом предприятии организованы аналитические бюро, занимающиеся научными исследованиям и анализом всей производственно-хозяйственной деятельности предприятия. Ими разрабатывается система научно обоснованных методов оценки уровня технологий, производственных процессов. По изделиям, как правило, сравниваются показатели, характеризующие их потребительские свойства: экономичность, эргономичность, соответствие требованиям стандартизации.

Анализ динамики импорта товаров в ТОО Фирма «Номад» не дает возможности определить все причины изменения объема и стоимости импорта. Поэтому был проанализирован ассортимент импортных товаров в ТОО Фирма «Номад» за период с 01 января 2007 года по 31 декабря 2008года.

Целью анализа ассортимента импортных товаров является: определение выполнения плана по ассортименту импортных товаров.

Анализ будет проведен в следующей последовательности:

а) определение выполнения обязательств по отдельным видам товаров;

б) определение факторов, влияющих на оборот по импорту в разрезе товаров.

Результаты анализа ассортимента импортируемых товаров в ТОО «Лана-Центр» отражены в таблицах.

Таблица 11. Импортные товарные операции на ТОО Фирме «Номад» за 2007 год.

п№	Наименование товара	По прогнозу, бутылка	По факту, бутылка	% соотношение	Удельный вес, %
					по прогнозу	по факту	отклонение
1.	Масло подсолнечное	1220	1213	99,42	100,0	99,42	-0,57
2.	Сгущенное молоко	744	781	104,97	100,0	104,97	+4,97
	Итого	1964	1994

Из данных таблицы 13 можно сделать вывод, что импортные операции по продукции Масло подсолнечное рафинированное снизились на 0, 57%, в то время как импорт сгущенного молока возрос на 4,97%. Основным фактором таких перемен является спрос потребителей. В 2007 г. масло подсолнечное повысилось в цене на 37%, что негативно сказалось на спросе со стороны потребителей.

Таблица 10. Импортные товарные операции на ТОО Фирме «Номад»

за 2008 год.

№	Наименование товара	По прогнозу, бутылка	По факту, бутылка	% соотношение	Удельный вес
					по прогнозу	по факту	отклонение
1.	Масло подсолнечное	1244	1248	+4	100,0	100,32	+0,32
2.	Молоко сгущенное	765	762	-3	100,0	99,607	+0,39
	Итого	2009	2010

На основании данных таблицы 14 можно сделать вывод, что ситуация с импортом у ТОО Фирмы «Номад» изменилась в лучшую сторону. Импорт масла и импорт молоко сгущенного вырос в среднем на 35,5%, что положительно характеризует внешнеэкономическую деятельность ТОО Фирмы «Номад». Такое изменение произошло вследствие снижения цены предприятия-импортера на продукцию.

3.3 Некоторые вопросы совершенствования учета и анализа экспортно- импортных товарных операций.

Для предприятий, которые вышли на внешний рынок, очень важным является необходимость создания четкого и отлаженного механизма бухгалтерского учета и анализа экспорта и импорта товаров, так как возникает много новых операций, связанных с внешнеэкономической деятельностью. А информацию для принятия решений, необходимых для эффективной деятельности предприятия, можно получить из бухгалтерского учета и анализа, организованного на самом высоком уровне.