Організація і методика обліку та внутрішньогосподарського контролю розрахунків з оплати праці

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Вступ

Ринкові умови господарювання вимагають приведення в дію факторів, які здійснюють безпосередній вплив на ефективність управління. Для забезпечення ефективної діяльності підприємства, дуже важливим є управління розмірами кредиторської заборгованості. Незабезпеченість підприємств власними оборотними коштами зумовлена недоліками в обліку та аналізі кредиторської заборгованості. Крім того, статистичні дані свідчать про те, що ця заборгованість характеризується, у свою чергу, досить високим рівнем питомої ваги простроченої заборгованості.

Особливе місце в кредиторський заборгованості займають численні розрахунки з постачальниками і підрядниками. Кредиторська заборгованість розуміє під собою можливість підприємства тимчасово використовувати запозиченими ресурсами, але з іншого боку також зменшує показники платоспроможності і ліквідності. Окрім цього наявність простроченої заборгованості може призвести до погіршення іміджу підприємства. Кредиторська заборгованість надає можливість підприємству тимчасово користуватися запозиченими коштами, але з іншого боку -- зменшує показники платоспроможності і ліквідності. При правильному управлінні кредиторською заборгованістю можна усунути негативні наслідки її наявності. Це можливе за умови правильно організованої системи обліку, аналізу та аудиту кредиторської заборгованості. Саме це й обумовило актуальність обраної теми дипломної роботи.

Метою дипломної роботи є дослідження теоретичних та практичних аспектів обліку та аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками, розробка шляхів їх вдосконалення.

Для досягнення поставленої мети в роботі будуть вирішені наступні завдання:

- розглянути теоретичні основи організації обліку і аудиту розрахунків з постачальниками і підрядниками, розкрити їх економічну суть, оцінку, порядок проведення аудиту;

- надати організаційно-економічну характеристику досліджуваного підприємства;

- розглянути стан організації бухгалтерського обліку та аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками;

- виявлення проблемних питань щодо організації обліку і аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками на досліджуваному підприємстві;

- запропонувати напрямки вдосконалення обліку і аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками;

- дослідити питання стосовно системи управління охороною праці та безпеки в надзвичайних ситуаціях на підприємстві, зробити відповідні висновки.

Об'єктом дипломної роботи є організація обліку та аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками в публічному акціонерному товаристві ПАТ «Сумбуд».

Предметом дослідження є методика організації бухгалтерського обліку, аудиту розрахунків з постачальниками і підрядниками підприємств.

При написанні дипломної роботи були використані наступні методи: метод спостереження, методи аналізу та синтезу, монографічний метод, діалектичний метод, метод порівняння, методи індукції та дедукції, а також метод узагальнення.

Теоретичною та методологічною основою написання дипломної роботи є джерела навчальної, монографічної та періодичної літератури з обраної теми, а також нормативно-правові документи присвячені організації обліку розрахунків з постачальниками і підрядниками. Практична частина дипломної роботи виконана на базі внутрішніх нормативних документів, облікових регістрів аналітичного та синтетичного обліку, фінансової звітності та іншої документації ПАТ «Сумбуд».

1. Теоретичні основи організації обліку та аудиту розрахунків з постачальниками і підрядниками на підприємстві

1.1 Сутність, значення, форми розрахунків з постачальниками і підрядниками

На вітчизняних підприємствах кредиторська заборгованість займає стійкі позиції у фінансуванні поточної діяльності і в останні роки продовжується її зростання. Кредиторська заборгованість надає можливість підприємству тимчасово користуватися запозиченими коштами, але з іншого боку також зменшує показники платоспроможності і ліквідності. Кредиторська заборгованість відноситься до зобов'язань підприємства.

Зобов'язання є однією із складових Балансу і розглядаються як джерела формування фінансових ресурсів для фінансування операційної, інвестиційної та фінансової діяльності підприємств.

Питанням щодо сутності поняття «зобов'язання», класифікації, оцінки та відображення їх на рахунках бухгалтерського обліку присвячено цілий ряд праць вітчизняних і зарубіжних авторів: О. Волинця, В. Гуліна, М. Козлової, Н. Коломійця, Д.Г. Лаптєвої, Р. Майданика, Л. Ніколенко, Л. Нікуліна, І. Омецінської, О. Петрука, М. Пятова, І. Рильника, Я. Соколова, О. Солдаткіної та ін. Однак і дотепер ряд питань залишаються актуальними та до кінця невирішеними.

Авторами підіймаються проблеми розуміння сутності кредиторської заборгованості та ототожнення її з поняттям «зобов'язання», недосконалості нормативного законодавства, що регулює облік зобов'язань, відсутність в ньому єдиного критерію, для класифікації та оцінки зобов'язань з метою подальшого правильного відображення в обліку, піднімаються проблеми щодо обліку умовних зобов'язань та відображення в обліку ризиків зобов'язань, відсутності облікової номенклатури первинного та поточного обліку зобов'язань, журналів аналітичного обліку.

Визначення сутності і змісту, видів, порядку оцінки та визнання є основоположним базисом при в організації обліку зобов'язань.

Петрук О.М. в своїх працях приділяє значну увагу аналізу поняття «зобов'язання», та наголошує на необхідності розгляду цієї категорії як з економічної точки зору, так і з юридичної.

Пятов М.Л. зазначає, що кожний факт господарської діяльності, що відображається в бухгалтерському обліку може бути охарактеризований з двох точок зору: юридичної та економічної. Не є виключенням з цього правила й факти виникнення, зміни та припинення зобов'язань [34]. В. Кладієв також наголошує, що зміст поняття «зобов'язання» ширше ніж покладено в основу співзвучної бухгалтерської категорії [12].

Суріна К.В. зазначає, що в бухгалтерському обліку зобов'язання характеризуються як оформлені договором цивільно-правові відносини, в силу яких одна сторона зобов'язана здійснити на користь іншої сторони певні дії або утриматись від певних дій, та як сума коштів, яка повинна бути сплачена на певну дату в майбутньому, або існуючі (завдяки минулим операціям чи подіям) зобов'язання підприємства щодо передачі певних активів чи надання послуг іншому підприємству у майбутньому. Зобов'язання існує тільки тоді, коли йому відповідає нормативно-правовий документ [52].

Категорія «зобов'язання» тісно пов'язана з категоріями «розрахунки» і «заборгованість».

Городянська Л. В. зазначає, що зобов'язання - дещо ширша економічна категорія, ніж кредиторська заборгованість [12]. В дискусії про визначення терміну «розрахунки» виділяють три основні позиції.

Відповідно до першої з них, розрахунки - це система взаємовідносин. Прихильники другої позиції вважають ці розрахунки безпосередньо взаємовідносинами (без використання слова “система”). Третя група вчених лише пояснює економічну сутність розрахунків, не наводячи пояснення щодо їх визначення [19].

Кредиторська заборгованість - це найвагоміша частина зобов'язань підприємства, до яких включаються довгострокові і поточні зобов'язання.

Кредиторська заборгованість - тимчасово залучені суб'єктом у власне користування грошові кошти, які підлягають поверненню юридичній або фізичній особі [53].

Кредиторська заборгованість виражає вартісну оцінку фінансових зобов'язань підприємства перед різними суб'єктами економічних відносин [3].

У майбутньому заборгованість за зобов'язаннями має бути погашена шляхом передачі кредиторам певних активів або послуг. Таким чином, зобов'язання - це вимоги кредиторів стосовно активів підприємства. Економічна сутність кредиторської заборгованості полягає в тому, що це не тільки частина майна підприємства, як правило кошти, але і товарно-матеріальні цінності, наприклад у зобов'язаннях по товарному кредиті.

Як правова категорія кредиторська заборгованість - особлива частина майна підприємства, що є предметом обов'язкових правовідносин між ним і його кредиторами. Підприємство володіє і користається кредиторською заборгованістю, але вона зобов'язана повернути чи виплатити дану частину майна кредиторам, що мають права вимоги на неї. Дана частина майна суть борги підприємства, чуже майно, чужі кошти, що знаходяться у володінні підприємства-боржника.

Таким чином, кредиторська заборгованість має двоїсту юридичну природу: як частина майна вона належить підприємству на праві володіння, чи навіть праві власності щодо отриманих позичково грошей чи речей, визначених родовими ознаками; як об'єкт зобов'язальних правовідносин - це борги підприємства перед кредиторами на витребування чи стягнення зазначеної частини майна.

Зобов'язання, що відображаються в бухгалтерському обліку мають юридичний та економічний зміст. Як юридична категорія господарське зобов'язання - це господарські відносини, що регулюються правом. В силу цих відносин одна сторона уповноважена вимагати від іншої здійснення господарських операцій: передачі майна, виконання робіт, надання послуг тощо, а інша при цьому зобов'язана виконувати вимоги щодо предмету зобов'язання і має при цьому право вимагати відповідну винагороду - сплату грошей, зустрічні послуги тощо [6].

В бухгалтерському обліку поняття “зобов'язання” вужче, ніж в цивільному законодавстві Тараненко В.В. вважає, що теоретичні принципи, які складають основу визнання, оцінки і розкриття кредиторської заборгованості, ще недостатньо опрацьовані, і вона тривалий час розглядалась як “зворотній бік” активів і стверджує, що зобов'язання визнається кредиторською заборгованістю, якщо воно відповідає наступним вимогам: визначається як кредиторська заборгованість; вимірюється; є релевантним і є достовірним [53].

Кредиторська заборгованість - поточні зобов'язання підприємства, що відображають його заборгованість перед партнерами по комерційних операціях по рахунках, прийнятих до оплати [5].

Зобов'язання, що пов'язані з витратами, які виникають у ході нормального операційного циклу (в результаті придбання сировини, нарахування комунальних послуг, заробітної плати персоналу тощо), є поточними навіть тоді, коли термін їх погашення настає після 12 місяців від дати балансу [50].

Отже, статті включаються до поточних зобов'язань, якщо вони оплачуються на вимогу кредитора, або якщо очікується, що вони будуть ліквідовані протягом 12 місяців з дати балансу.

Основними завданнями організації бухгалтерського обліку зобов'язань є:

- чітке документування розрахунків;

- своєчасна та повна реєстрація даних первинного обліку в регістрах;

- правдиве відображення інформації щодо зобов'язань в звітності та примітках до неї.

Найбільш повним визначенням кредиторської заборгованості вважаємо наступне: кредиторська заборгованість - це сума, яку повинно сплатити підприємство (організація) в установлений термін юридичним або фізичним особам (кредиторам) внаслідок отримання ним коштів в грошовій або інших формах.

Враховуючи викладене, можна відмітити, що економічній сутності кредиторської заборгованості притаманні наступні ознаки:

- примусовий характер економічних відносин;

- риса заміщення оборотних засобів підприємства;

- має властивість “виштовхувати” з господарського обігу банківський кредит;

- відрізняється швидкістю розповсюдження від підприємства до підприємства по ланцюгу взаємопов'язаних платежів, що викликає необхідність заліків взаємних вимог;

- може трансформувати безготівкові розрахунки, зокрема, змінювати способи платежів [52].

В останні роки більше уваги починає приділятися проблемам класифікації зобов'язань підприємства, їх оцінці та відображенню у фінансовій звітності. Причиною цього є підвищення кількості випадків існування кредиторської заборгованості та сумніви щодо її погашення в майбутньому.

В. Кузьмін класифікує зобов'язання залежно від сфери економічних відносин, за економічними об'єктами, за суспільним змістом, в залежності від матеріального об'єкту, залежно від територіальної належності, від строку виконання, за часом виникнення та за ступенем незалежності сторін [16]. Формуючи дані ознаки класифікації, автор не зупиняється на причинах їх виділення, не зазначає доцільність даної класифікації для цілей бухгалтерського обліку.

Об'єктами бухгалтерського обліку є окремі види кредиторської заборгованості. Особливо виділяються в обліку зобов'язання перед постачальниками, не оплачені в строк, які свідчать про порушення підприємством розрахункової (платіжної) дисципліни.

Основними контрагентами підприємств при закупівлі предметів та засобів праці є постачальники та підрядники.

Постачальники - це юридичні або фізичні особи, які здійснюють постачання товарно-матеріальних цінностей (сировини, матеріалів, палива, будівельних матеріалів, запасних частин, МШП), що надають послуги (подачу електроенергії, газу, води, пари тощо), виконують роботи (поточний і капітальний ремонт основних засобів тощо).

Підрядники - спеціалізовані підприємства або фізичні особи, які виконують будівельно-монтажні роботи при спорудженні об'єктів на підставі договорів підряду на капітальне будівництво [9].

Розрахунки з постачальниками та підрядниками відносяться до поточних зобов'язань підприємств.

Залежно від терміну погашення зобов'язання поділяються на поточні та довгострокові. Згідно з П(С)БО 2 "Баланс" зобов'язання класифікується як поточне, якщо воно бути погашене протягом операційного циклу підприємства або дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Усі інші зобов'язання є довгостроковими.

Залежно від порядку визначення суми зобов'язання поділяються на фактичні та умовні.

Фактичні - виникають на основі договору, контракту, одержаного рахунка, сума заборгованості по них відома. За умовними зобов'язаннями, навпаки, точна сума не може бути визначена до настання певної дати. Це заборгованість зі сплати податків, відпусток тощо.

При здійсненні розрахунків можна користуватися як готівковими, так і безготівковими формами. Слід також відзначити, що постачальники і покупці (споживачі) мають право вільного вибору форми безготівкових розрахунків і способу платежу, що узгоджується при укладанні договорів поставок або договорів підряду [14].

Форми безготівкових розрахунків розрізняються між собою видом застовуваних розрахункових документів та порядком їх обігу. На сьогоднішній день безготівкові розрахунки між господарюючими органами можуть здійснюватися в таких формах: платіжні доручення, платіжні вимоги-доручення, чеки, акредитиви, векселя.

Способи платежів визначаються порядком та умовами виконання госпорганами своїх грошових зобов'язань один перед одним. При кожній формі розрахунків можуть застосовуватися різні способи платежів, що дає можливість підприємствам виконувати свої грошові зобов'язання на більш вигідних для себе умовах [20].

Розрахунки з постачальниками та підрядниками здійснюється після відвантаження товарно-матеріальних цінностей, виконання робіт або надання послуг або одночасно з ними з згодою організації або по її дорученню, або по передоплати.

За економічним змістом розрахунки поділяються на дві основні групи (системи):

- за товарними операціями, тобто всі розрахунки між підприємствами і господарськими організаціями за реалізовану продукцію, виконані роботи, послуги і придбані матеріальні цінності та послуги;

- за нетоварними операціями, до яких належать відповідні платежі до бюджету; одержання і повернення банківських кредитів, сплата страхових платежів, розрахунки за претензіями, нестачами і крадіжками та різні інші розрахунки [4].

Найбільшу питому вагу в розрахунках підприємств мають розрахунки за товарними операціями - за реалізовану продукцію, виконані роботи і надані послуги, одержані матеріальні цінності та послуги.

Отже, розрахунки з постачальниками і підрядниками займають особливе місце системі кредиторської заборгованості, здійснюються як в готівковій, так і безготівковій формі

1.2 Оцінка та визнання зобов'язань з постачальниками і підрядниками

Важливою умовою успішного функціонування підприємств в ринкових умовах є об'єктивна оцінка зобов'язань.

Методологічні вимоги до формування в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності інформації про кредиторську заборгованість, а також принципи відображення її у фінансовій звітності визначає П(С)БО 11 "Зобов'язання".

Оцінка зобов'язань відіграє значну роль при формуванні облікової політики підприємства. Застосування принципу обачності, що передбачає використання в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню сум визнаних зобов'язань, є важливим при оцінці зобов'язань. Завдяки дії принципу безперервності оцінка зобов'язань підприємства здійснюється, виходячи з припущення, що його діяльність триватиме й надалі.

В П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" зазначено, що зобов'язання - це заборгованість підприємства, яка виникла у попередні звітні періоди (є результатом минулих подій) і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, які містять в собі економічні вигоди [32].

Зобов'язання визнаються, якщо наявні дві обов'язкові ознаки:

- його оцінка може бути достовірно визначена;

- існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення [9].

У разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню.

Поточні зобов'язання відображаються на окремих статтях за видами кредиторської заборгованості перед бюджетом, зі страхування, з оплати праці, за внутрішніми розрахунками, за іншими поточними зобов'язаннями.

В бухгалтерському обліку активи та зобов'язання відображаються в день їх здійснення, тобто в день їх виникнення, незалежно від дати руху коштів за ними.

Значна частина зобов'язань підприємства регулярно (щомісячно) нараховується з відображенням в обліку по дебету рахунків активів або витрат, а по кредиту - нарахованих зобов'язань. У таких випадках визнання зобов'язань (кредиторської заборгованості) безпосередньо залежить від визнання відповідних активів або витрат.

Другою умовою визнання зобов'язання у балансі є можливість його достовірної оцінки. Як правило, сума зобов'язання визначається однозначно і прямо вказується у відповідних документах. Проте існують ситуації, коїш сума платежу залежить від подальших подій. Зобов'язання визнається у таких випадках, якщо його можна оцінити з певною мірою достовірності.

Звичайно, сума, що підлягає сплаті для погашення заборгованості, визначається угодою (контрактом) або розраховується на підставі встановлених правил (ставок, норм, тарифів тощо).

Зобов'язання, що виникли внаслідок авансової оплати покупцем товарів чи послуг за визначеними цінами, асортиментом, кількістю і якістю можуть змінювати свою грошову оцінку в часі, але незмінними залишаться обумовлена кількість та якість товару.

У деяких випадках в момент виникнення зобов'язання його сума визначається із застосуванням попередніх аналітичних чи експертних оцінок.

Для визначення балансової вартості зобов'язань використовують такі види оцінок:

- історична собівартість:

- поточна собівартість:

- вартість розрахунку (платежу);

- теперішня вартість.

Історична собівартість зобов'язання - сума надходжень, отриманих в обмін на зобов'язання або, за деяких інших обставин, суми грошових коштів чи їх еквівалентів, що, як очікується, будуть сплачені з метою погашення зобов'язання під час звичайної діяльності підприємства.

Поточна вартість зобов'язання - недисконтована сума грошових коштів чи їх еквівалентів, яка була б необхідна для погашення зобов'язання на поточний момент.

За П(С)БО 11 "Зобов'язання" в Балансі всі поточні зобов'язання відображаються за сумою погашення, тобто у фінансовій звітності в розділі поточних зобов'язань відображається сума, яка буде фактично сплачена при погашенні такого зобов'язання [20].

Вартість погашення - недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, що, як очікується, буде сплачена для погашення зобов'язань під час звичайної господарської діяльності підприємства [4].

Теперішня вартість зобов'язання - теперішня (дисконтована) вартість майбутніх чистих відпливів грошових коштів, які, як очікується, будуть необхідні для погашення зобов'язань під час звичайної діяльності підприємства.

По короткострокових зобов'язаннях величина дисконту незначна і кредиторська заборгованість може бути виражена за своєю номінальною вартістю в сумі, що підлягає сплаті в майбутньому. По довгострокових зобов'язаннях сума дисконту, як правило, є суттєвою. Тому договірні платежі по відсотках і погашенню довгострокової заборгованості мають бути дисконтовані.

Зобов'язання містять у собі ймовірність майбутнього вилучення коштів підприємства і втрати економічної вигоди внаслідок прийнятих у минулому обов'язків. Разом з тим, підприємство може мати обов'язок діяти певним чином, але це необов'язково призводить до виникнення і відображення у його балансі певного зобов'язання.

Обов'язки підприємства розглядаються як його зобов'язання, якщо вони існують на даний момент і є наслідком минулих господарських операцій (наприклад, придбання товарів чи послуг) або подій (понесені чи ймовірні збитки, за які підприємство несе відповідальність).

Як правило, зобов'язання виникає тільки тоді, коли актив отримано або коли підприємство укладає невідмовну угоду придбати актив - тобто в результаті минулих операцій або інших минулих подій. Так, придбання товарів і отримання послуг призводить до виникнення кредиторської заборгованості (якщо вони не були попередньо сплачені), а одержання позики банку призводить до зобов'язання повернути її.

В той же час, зобов'язання щодо замовлених, але ще не отриманих активів, не відображається у балансі замовника, оскільки в такому випадку виникає безумовна зустрічна вимога - зобов'язання покупця оплатити певний товар компенсується його правом на отримання цього товару. Як правило, зобов'язання виникає, коли отримані права використання товарів чи послуг, пов'язані з необхідністю майбутніх платежів з метою збереження господарських зв'язків підприємства або у відповідності зі здійсненням нормальної підприємницької діяльності.

Обов'язки підприємства розглядаються як його зобов'язання якщо вони повинні бути виконані неминуче. Економічні наслідки невиконання зобов'язання, наприклад, у зв'язку зі штрафними санкціями, не дадуть підприємству можливості уникнути вибуття ресурсів на користь іншої сторони.

Також обов'язки стають зобов'язаннями при визначеному терміні виконання, хоча точна дата може бути невідомою.

Також зобов'язаннями є прийняті відносно суб'єктів (юридичних чи фізичних осіб або їх групи) обов'язки, які можуть бути ідентифіковані якщо не в момент прийняття зобов'язання, то в момент його виконання [52].

Слід також відмітити, що зобов'язання можуть мати юридичну силу внаслідок укладених контрактів або статутних вимог (наприклад, кредиторська заборгованість за отримані товари чи послуги). Вони також можуть виникати в результаті бажання підприємства підтримувати свою ділову репутацію (якщо, наприклад, підприємство вирішило виправити недоліки своєї продукції, виявлені після закінчення гарантійного строку).

В процесі погашення зобов'язання, підприємство, як правило, передає ресурси, що втілюють у собі економічні вигоди, з метою задоволення претензій іншої сторони.

Поточні зобов'язання погашаються за рахунок поточних активів. Так, погашення існуючого зобов'язання може здійснюватись:

- сплатою грошових коштів;

- передаванням інших активів;

- наданням послуг;

- заміною даного зобов'язання іншим;

- перетворенням зобов'язання на капітал [49].

В основному при розрахунках з постачальниками і підрядниками використовуються погашення у формі сплати грошових коштів. Сума, яка підлягає сплаті, визначається сторонами і вказується у договорі. При цьому більшість підприємств намагаються здійснювати ці розрахунки із застосуваннями авансових платежів.

Борг також може бути анульовано, коли боржник офіційно на законній підставі або за волевиявленням кредитора звільняється від прийнятих ним на себе зобов'язань. Анулювання боргу не призводить до зменшення ресурсів боржника але збільшує прибуток підприємства і сприяє виникненню додаткових зобов'язань з його оподаткування.

Зобов'язання можуть бути монетарними і немонетарними. Монетарні зобов'язання відображають суму грошових коштів, що підлягають сплаті кредиторам, а немонетарні - зобов'язання поставити товари або надати послуги визначеної кількості і якості.

П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів” зазначає порядок оцінки зобов'язань, виражених в іноземній валюті. Такі зобов'язання при первісному визначенні відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням курсу НБУ на дату здійснення операції.

В подальшому зобов'язання, які є монетарними статтями, перераховуються за курсом НБУ, що діє на дату погашення зобов'язання та на дату балансу. Курсова різниця, що при цьому виникає, відображається у складі відповідних доходів або витрат підприємства [31].

Таким чином, зобов'язання відображаються в обліку із застосуванням принципу обачності, безперервності. Розрахунки з постачальниками і підрядниками оцінюються за сумою погашення, у розмірі недисконтованої суми грошових коштів або їх еквівалентів, що буде сплачена, погашення цих розрахунків, в основному, відбувається грошовими коштами.

1.3 Методика проведення аудиту розрахунків з постачальниками і підрядниками

Значну питому вагу в складі джерел коштів підприємства мають позикові кошти, у тому числі й кредиторська заборгованість. Користувачам фінансової звітності необхідно мати можливість визначати величини і типи заборгованостей із фінансових звітів. Перевірка фінансових звітів аудиторами є достатньою для того, щоб користувачі були впевнені, що всі зобов'язання належним чином визначені, оцінені та включені до фінансових звітів відповідно до вимог чинного законодавства та П(С)БО. Щоб задовольняти ці вимоги, кредиторська заборгованість повинна бути визначена та класифікована належним чином. тому аудитору необхідно також вивчати, перевіряти кредиторську заборгованість, її склад, структуру.

Безпосередньо метою аудиту розрахунків на підприємстві є встановлення правильності ведення розрахунків з постачальниками за отримані товарно-матеріальні цінності, послуги, підтвердження законності виникнення дебіторської і кредиторської заборгованості, її достовірності і реальності погашення на підставі показників фінансової звітності відповідно до чинного законодавства [11].

До основних завдань аудиту розрахунків з постачальниками на підприємстві відносять:

- встановлення наявності і правильності оформлення документів з поставки ТМЦ (договорів, рахунків-фактур, актів звіряння розрахунків);

- встановлення правильності здійснення вказаних операцій та відображення їх у обліку, а також перевірка своєчасності, правильності та достовірності здійснених розрахунків грошовими коштами, законності, достовірності та правильності відображення в обліку здійснених розрахунків з використанням векселів та товарообмінних операцій;

- визначення правильності оцінки отриманих товарів при бартерних (товарообмінних) операціях;

- підтвердження повноти і своєчасності оприбуткування отриманих товарів і обліку виконаних робіт;

- встановлення правильності оформлення та відображення в обліку виданих авансів, пред'явлення претензій;

- встановлення правильності відображення за відповідними статтями кредиторської заборгованості в балансі підприємства;

- встановлення причин та строків виникнення заборгованості по розрахунках, визначення реальності та шляхів її погашення [43].

Для досягнення поставлених завдань необхідно отримати аудиторські докази, використовуючи різні прийоми і джерела отриманої інформації. Джерелами інформації для перевірки вказаних розрахунків є:

- законодавчі і нормативні акти, що регулюють питання організації обліку і оподаткування розрахункових операцій;

- наказ про облікову політику підприємства;

- договірна документація на постачання товарно-матеріальних засобів, виконання робіт і послуг;

- журнал реєстрації рахунків-фактур постачальників;

- рахунки-фактури постачальників;

- журнал реєстрації довіреностей на отримання товарно-матеріальних засобів;

- акти звіряння розрахунків;

- акти інвентаризації розрахунків;

- копії платіжних доручень;

- книга придбання товарно-матеріальних засобів;

- бухгалтерська звітність, облікові регістри, обігові відомості, журнали-ордери, Головна книга [56].

Для ефективності проведення аудиту розрахунків з постачальниками і підрядниками аудитору необхідно визначити, які методи та прийоми будуть використовуватись ним для отримання аудиторських доказів, та скласти програму розрахунків з постачальниками. Під час аудиту вказаних операцій аудитором можуть застосовуватись прийоми:

- правова оцінка укладання договорів на постачання продукції; застосування письмового підтвердження від третіх осіб;

- перевірка документів, отриманих суб'єктами підприємницької діяльності від третіх осіб;

- застосування прийому інспекції та аналітичних процедур.

Можна відзначити, що аудиторська перевірка кредиторської заборгованості буде включати декілька окремих послідовних етапів: підготовчий, проміжний, етап фізичної перевірки, основний (етап аудиту окремих статей звітності), завершальний етап.

На підготовчому етапі необхідно зібрати всю інформацію щодо загального стану підприємства, в тому числі і дані, які характеризують стан та структуру кредиторської заборгованості.

На проміжному етапі аудиту -- повинна бути проаналізована правильність складання фінансової звітності за період, що перевіряється, та відображення в ній даних щодо кредиторської заборгованості. При виявленні суттєвих недоліків необхідно у письмовому вигляді проінформувати про це керівництво підприємства з можливими рекомендаціями щодо виправленню помилок.

На етапі фізичної перевірки головним завданням є виявлення реального існування залишків кредиторської заборгованості і з'ясування, кому вони належать. Для цього можна окремим кредиторам надіслати листи - запити з проханням підтвердити суму заборгованості.

На основному етапі здійснюється певні аудиторські процедури щодо перевірки кредиторської заборгованості за встановленими критеріями оцінки фінансової звітності, а саме: повнота відображення, оцінка, реальність існування, належність, правильність [43].

Для цього використовуються пряме підтвердження, вивчення контрактів, договорів. У процесі аудиту дається оцінка умов заборгованості - з погляду їх реальності і повноти. Звертається увага на строки, обмеження використання ресурсів, можливість залучення додаткових джерел фінансування. При проведенні розрахунків з постачальниками аудитору перш за все необхідно оцінити систему внутрішнього контролю на підприємствах. При цьому можуть також застосовуватись прийоми опитування (письмові чи усні) працівників підприємства. Для цього можна вивчити такі питання:

- чи існують у наявності договори на поставку продукції;

- чи проводяться звіряння з постачальниками (щоквартально, на кінець року);

- на скільки відсотків охоплюють такі звіряння всі операції по розрахунках з постачальниками;

- кому надано право на отримання довіреностей, чи зафіксовано прізвище особи в наказі про облікову політику підприємства;

- чи реєструються рахунки-фактури постачальників в окремому журналі;

- чи мають місце факти неповернення невикористаних довіреностей на отримання товарно-матеріальних запасів;

- чи своєчасно пред'являються претензії постачальникам;

- чи існують постійно діючі комісії з встановлення розбіжностей між фактично отриманими товарно-матеріальними запасами і даними, що вказані в супроводжувальних і первинних документах;

- чи завжди задовольняються пред'явлені постачальниками претензії;

- чи застосовуються штрафні санкції до постачальників за невиконання ними договірних зобов'язань;

- чи документально оформляється повернення матеріальних цінностей, що не відповідають якості, яка вказана в супроводжувальній документації;

- чи здійснюється завезення матеріальних цінностей постачальниками на підприємство без наявності договорів;

- чи розроблена для працівників бухгалтерії типова схема кореспонденції рахунків по розрахунках з постачальниками;

- чи своєчасно надходять у бухгалтерію документи постачальників на оприбуткування товарно-матеріальних запасів від матеріально відповідальної особи;

- чи здійснює бухгалтер перерахунок сум, що вказані в рахунках;

- чи звіряє бухгалтер ціни, що вказані в документах, рахунках-фактурах, накладних, товарно-транспортних накладних, актах прийому-передачі [56].

Переважаючу форму розрахунків з постачальниками та підрядниками аудитор визначає при здійсненні аналізу переліку продукції постачальників та суми кредиторської заборгованості перед ними на кінець року. Аудитор проводить вибіркову перевірку найбільш значних сум, вивчає наявні господарські договори та первинні документи.

Перевірка форм розрахунків з постачальниками і підрядниками полягає у встановленні додержання законодавства щодо них та встановлених обмежень на застосування окремих із них.

Для одержання аудиторських свідчень, аудитор досліджує зміст господарських операцій, встановлює її законність, діяльність і достовірність.

Аудит здійснюється окремо за кожним постачальником за кожним документом (рахунком) на сплату.

Аудитор перевіряє правильність і своєчасність виконання договірних зобов'язань постачальниками і підрядниками за виконані роботи чи надані послуги. Аудит починають з аналізу результатів інвентаризації кредиторської заборгованості за відповідними звітними періодами на найближчу дату до початку аудиту. Дані інвентаризації слід звірити із сумами, відображеними у Головній книзі та балансі за рахунком 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками». Звірянню підлягають залишки кредиторської заборгованості на початок звітного періоду, відображені в регістрах бухгалтерського обліку, із залишками в попередньому звітному періоді, й уточнюється реальність кредиторської заборгованості.

Аналіз матеріалів інвентаризації розрахунків дає аудитору змогу зосередити увагу на сумнівних розрахунках, перевірити обґрунтованість створення резерву за сумнівними боргами і законність їх списання з балансу. Для перевірки достовірності первинних документів, за якими здійснені розрахункові операції, доцільно провести зустрічні звірки різних документів на даному підприємстві й зробити письмовий запит у відповідні підприємства про стан розрахунків. Доцільно відбирати рахунки, за якими проводилися сторнувальні записи, записи щодо перерахування сум з одного рахунка на інший, а також ті, де складались бухгалтерські проводки на підставі довідок.

Кожна сума кредиторської заборгованості на окремих рахунках розглядається з погляду виникнення боргу, причини і давності створення заборгованості, реальності її одержання. Заборгованість, не сплачена в установлений строк, -- це заборгованість зі строком сплати, що минув, яка має бути погашена. Тому необхідно з'ясувати причини її непогашення у визначені терміни [44].

Позовна давність вираховується з моменту виникнення права на пред'явлення (подання) позову. З цього приводу слід перевірити, чи подавалися листи -- нагадування про необхідність погашення боргу, чи виставлялися претензії, чи передані матеріали юридичній службі підприємства для подання позову.

Звертається увага на правильність застосування постачальниками цін, тарифів за послуги. Подібні факти виявляють зіставленням цін, вказаних у рахунках постачальників, з цінами, вказаними в договорах.

На завершальному етапі необхідно оцінити достатність опрацьованої інформації для того, щоб зробити загальний висновок щодо кредиторської заборгованості.

Таким чином, проведення аудиту дозволяє постійно контролювати та відстежувати ситуацію з кредиторською заборгованістю, вчасно і правильно приймати управлінські рішення, уникати складних і суперечливих ситуацій з кредиторами, у тому числі і відносно стану розрахунків з постачальниками і підрядниками.

2. Організація обліку розрахунків з постачальниками і підрядниками у ПАТ «Сумбуд»

2.1 Загальна організаційно-економічна характеристика підприємства

кредиторський бухгалтерський зобов'язання

ПАТ «Сумбуд» засновано вiдповiдно до наказу Регіонального вiддiлення Фонду державного майна України по Сумськiй областi вiд 11.02.94 року шляхом перетворення виробничого проектно-будiвельного пiдприємства «Сумбуд». Державна реєстрацiя була зроблена вiдповiдно до рiшення Виконавчого комiтету Сумської мiської ради № 492 вiд 22.09.95 року.

Товариство має статус юридичної особи з моменту його державної реєстрації та може бути учасником цивільно-правових та господарських відносин, виступати стороною в суді, набувати майнових та особистих немайнових прав. На сьогодні ПАТ є юридичною особою, здійснює свою діяльність на підставі Статуту, в якому визначено порядок створення, діяльності та ліквідації. В своїй діяльності товариство керується Законами України та іншими діючими нормативними актами України.

Метою діяльності ПАТ «Сумбуд» є здійснення виробничо-господарської та іншої діяльності, спрямованої на одержання прибутку та задоволення на його основі соціально-економічних інтересів.

До основних видів діяльності включають: будівництво будівель; функцiонування інфраструктури автомобільного та міського транспорту; дiяльнiсть у сферi iнжинiрингу ПАТ «Сумбуд» багатопрофільна інженерна проектно-будівельна підрядна організація, що має ліцензію на весь комплекс будівельних послуг, власну виробничу базу з необхідним парком будівельних машин і механізмів, кваліфікований персонал, що дозволяє домагатися високих результатів з мінімальними затратами при спорудженні об'єктів будь-якої категорії складності. У теперешнiй час товариство бiльш за все задiяне у житловому будiвництвi, у т.ч. веде будівництво комерційних, промислових і загальногромадянських об'єктів. В майбутньому планується розширити пошук i встановлення партнерських відносин з підприємствами СНД.

Фiнансування дiяльностi здiйснюється за рахунок коштiв замовникiв або пайовикiв а також за рахунок власних коштiв. Обсягiв робочого капiталу для задоволення поточних потреб ПАТ - достатньо. Заявлений статутний капiтал в засновницьких документах Зареєстрований статутний капiтал 700 000,00 грн. Станом на 31/12/2011 статутний капiтал сформовано повнiстю. Майно підприємства становлять основні фонди та оборотні кошти, а також інші цінності, вартість яких відображена в балансі.

Середньооблiкова чисельнiсть штатних працiвникiв облiкового складу - 588 осiб. ПАТ «Сумбуд» має поточний рахунок в СФ АБ "Укргазбанк"

Вищим органом товариства є Загальні збори акціонерів, якs визначає загальну стратегію розвитку підприємства. Виконуючим органом товариства, який здійснює керівництво поточної діяльності ПАТ є Правління. Організаційну структуру підприємства наведено на рис. 2.1.

Рисунок 2.1 - Організаційна структура ПАТ «Сумбуд»

Товариство має свою управлінську структуру, в якій органами управління є:

- Загальні збори - Вищий орган Товариства;

- Спостережна рада - орган, що представляє інтереси акціонерів у Товаристві та здійснює контроль за виконавчим органом Товариства в період між Загальними зборами Товариства;

- Правління - виконавчий орган Товариства, який здійснює керівництво поточною діяльність товариства. Правління складається з Голови Правління, Заступника Голови Правління, Секретаря Правління та інших членів;

- Ревізійна комісія - контрольний орган акціонерів за фінансово-господарською діяльністю Правління Товариства.

Товариство створює резервний фонд у розмірі 25 % Статутного фонду. Резервний фонд Товариства формується за рахунок щорічних відрахувань 5 % від чистого прибутку і використовується для подолання кризових ситуацій та відшкодування збитків, які можуть виникнути в результаті діяльності товариства.

Фiнансово-господарська дiяльнiсть ПАТ «Сумбуд» здiйснюється з урахуванням вимог дiючого законодавства.

ПАТ бухгалтерський облiк веде за повною формою, встановленою для пiдприємств Положеннями (стандартами) бухгалтерського облiку.

Підприємство здійснює оперативний та бухгалтерський облік результатів своєї діяльності, складає фінансову, статистичну, податкову звітність, і подає її у встановленому порядку і обсязі відповідним органам, а також засновнику.

ПАТ «Сумбуд» веде бухгалтерський облiк господарських операцiй щодо майна i результатiв своєї дiяльностi в натуральних одиницях, в узагальненому грошовому виразi шляхом безперервного документального i взаємопов'язаного їх вiдображення.

На ПАТ використовується централізована система збору та обробки інформації, коли вся облікова робота зосереджена у центральній бухгалтерії. Облiк в апаратi ПАТ ведеться у програмi 1С.

Статистична, фiнансова та податкова звiтнiсть складається та подається до вiдповiдних органiв у повному обсязi.

Бухгалтерський облiк товариства ведеться з урахуванням вимог закону України «Про бухгалтерський облiк та фiнансову звiтнiсть в Українi», Положень (стандартiв) бухгалтерського облiку та наказу голови правлiння №2 вiд 04 сiчня 2011 року «Про облiкову полiтику товариства».

Вiдповiдальнiсть за пiдготовку та достовiрне вiдображення iнформацiї у фiнансових звiтах у вiдповiдностi до чинного законодавства несе управлiнський персонал. Задекларовані положення товариством виконуються, звітність складається правильно і своєчасно подається до контролюючих органів.

Аналіз фінансового стану необхідний для поліпшення організації фінансів та підвищення ефективності їх використання в процесі господарської діяльності підприємства.

Зміст аналізу полягає у вивченні розміщення і використання засобів виробництва, платоспроможності, ліквідності, фінансової стійкості, ділової активності, рентабельності підприємства тощо.

Основними джерелами проведення аналізу є форми фінансової звітності, зокрема, «Баланс» та «Звіт про фінансові результати»

При проведенні аналізу, перш за все, необхідно звернути увагу на зміну валюти балансу.

Узагальнююча оцінка показників динаміки валюти балансу відображається наступними показниками: коефіцієнтом зростання валюти балансу і коефіцієнтом зростання доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

Коефіцієнт зростання валюти балансу:

Кб = (Бсер1 - Бсер0)/ Бсер0, (2.1)

де Бср1, Бср0 - середня величина підсумку балансу за звітний і попередній періоди.

Коефіцієнт зростання доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг):

Кв = (В1 - В0)/ В0, (2.2)

де В1, В0 - виручка від реалізації продукції за звітний і попередній періоди.

За період 2009-2011 рр. значення зазначених коефіцієнтів були наступними: Кб = - 0,185, Кв = 0,025.

Таким чином, на підприємстві спостерігається значне зменшення валюти балансу та незначне збільшення показника виручки від реалізації продукції. Збільшення першого показника за звітний період пояснюється суттєвим зменшенням показника необоротних активів на 53138 тис. грн.

Наступним етапом роботи є проведення аналізу показників фінансової стійкості ПАТ «Сумбуд» (табл. 2.1).

Важливою аналітичною характеристикою підприємства є його фінансова незалежність (автономія) від зовнішніх позичкових джерел. Така незалежність характеризується коефіцієнтом фінансової незалежності (автономії), який визначається відношенням суми власного капіталу підприємства до підсумку балансу.

Коефіцієнт фінансової незалежності (автономії) показує питому вагу власних коштів у загальній сумі ресурсів підприємства:

Кавт. = Власний капітал / Валюта балансу (2.3)

Оскільки коефіцієнт фінансової незалежності характеризує незалежність підприємства від зовнішніх джерел фінансування, то чим вище значення цього коефіцієнта, тим краще його фінансовий стан. Нормативне значення даного показника не повинно бути меншим, ніж 0,5.

Коефіцієнт фінансової стійкості показує, яка частина поточних зобов'язань може бути погашена власним капіталом підприємства.

Оптимальне значення даного показника повинно бути не менше 0,6.

Кф.ст.= Власний капітал/ (Поточні зобов'язання + Доходи майбутніх періодів) (2.4)

Коефіцієнт співвідношення залучених і власних коштів показує вартість залучених підприємством коштів в розрахунку на 1 гривню власних.

Кз/в = (Довгострокові зобов'язання +Поточні зобов'язання + Доходи майбутніх періодів)/ Власний капітал (2.5)

Таблиця 2.1 - Показники фінансової стійкості ПАТ «Сумбуд»

Показники	2009 р.	2010 р.	2011 р.
1. Коефіцієнт автономії	0,15	0,20	0,21
2. Коефіцієнт фінансової стійкості	0,49	0,69	0,77
3. Коефіцієнт співвідношення залучених і власних коштів	2,04	1,45	1,30

Аналізуючи дані табл. 2.1 , можна зробити наступні висновки:

- протягом трьох останніх років значення коефіцієнта фінансової незалежності поступово збільшується, але при цьому не відповідає нормативу. Це свідчить про те, що питома вага власного капіталу у загальній сумі ресурсів підприємства є незначною, значно нижчою за нормативне значення (0,5);

- значення коефіцієнту фінансової стійкості за період, що аналізується, також збільшилося з 0,49 у 2009 р. до 0,77 у 2011 р. Це, безумовно, є позитивною тенденцією, що пояснюється, передусім, зменшенням обсягу поточних зобов'язань ПАТ «Сумбуд»;

- коефіцієнт співвідношення залучених і власних коштів є протилежним показником коефіцієнту фінансової стійкості. Тому маємо тенденцію його зменшення за звітний період.

Важливими показниками при аналізі фінансового стану є система показників ліквідності підприємства (табл. 2.2), які визначаються на основі розрахунків відповідних коефіцієнтів ліквідності. Ліквідність характеризує здатність підприємства мобілізувати активи для погашення своїх поточних зобов'язань.

Так, зокрема, коефіцієнт абсолютної ліквідності визначається відношенням суми залишків грошових коштів та їх еквівалентів до поточних зобов'язань:

Ка.л. = Грошові кошти та їх еквіваленти/ (Поточні зобов'язання +Доходи майбутніх періодів (2.6)

Даний коефіцієнт показує, яка частка поточних (короткострокових) зобов'язань підприємства може бути миттєво погашена. Нормативне значення цього коефіцієнта повинно перевищувати 0.

Коефіцієнт швидкої ліквідності (коефіцієнт «лакмусового папірця»). При його розрахунку враховуються найбільш ліквідні поточні активи:

Кш.л. = (Оборотні активи - Запаси + Витрати майбутніх періодів) / (Поточні зобов'язання + Доходи майбутніх періодів) (2.7)

Коефіцієнт поточної ліквідності (коефіцієнт покриття, коефіцієнт загальної ліквідності) дає загальну оцінку ліквідності активів, визначаючи, скільки поточних активів припадає на одну вартісну одиницю (гривню) поточних зобов'язань.

Якщо вартість поточних активів перевищує обсяг поточних зобов'язань, підприємство може характеризуватись як успішно функціонуюче.

Кпокр. = (Оборотні активи + Витрати майбутніх періодів)/ (Поточні зобов'язання + Доходи майбутніх періодів) (2.8)

Оптимальне значення даного показника знаходиться в межах 1 - 2.

Згідно методики аналізу фінансового стану підприємства:

значення коефіцієнту покриття в межах 1-1,5 свідчить про те, що підприємство своєчасно гасить борги;

критичне значення коефіцієнту покриття прийнято рівним 1;

при значенні коефіцієнту покриття менш ніж 1, підприємство має неліквідний баланс.

Таблиця 2.2 - Показники ліквідності підприємства

Показники	2009 р.	2010 р.	2011 р.
Коефіцієнт абсолютної ліквідності	0,03	0,02	0,10
Коефіцієнт швидкої ліквідності	1,11	1,62	1,94
Коефіцієнт покриття	1,13	1,64	1,96

Збільшення значення показників ліквідності порівняно з попередніми звітними даними свідчить про певне покращення фінансового стану підприємства.

Розглянувши значення коефіцієнту абсолютної ліквідності за період 2009-2011 рр. (табл. 2.2) можна зробити висновок, що він поступово збільшується та відповідає нормативному значенню.

За результатами проведених розрахунків значення коефіцієнту покриття за період, що аналізується збільшилося з 1,13 у 2009 р. до 1,96 у 2011 р. Це є позитивною тенденцією і свідчить про те, що підприємство своєчасно гасить свої борги.

Для більш детального аналізу фінансового стану підприємства необхідно розрахувати показники оборотності дебіторської та кредиторської заборгованості (табл. 2.3).

Коефіцієнт оборотності дебіторської заборгованості показує скільки оборотів здійснили за рік кошти, які були вкладені в розрахунки.

Таблиця 2.3 - Показники ділової активності ПАТ «Сумбуд»

Показники	2009 р.	2010 р.	2011 р.
Коефіцієнт оборотності дебіторської заборгованості	0,95	1,43	0,79
Коефіцієнт оборотності кредиторської заборгованості	0,76	1,78	1,24
Період оборотності дебіторської заборгованості, дні	384	255	462
Період оборотності кредиторської заборгованості, дні	480	205	294

Кобор.деб.заб = Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, послуг)/ ((Дебіторська заборгованість на початок періоду + Дебіторська заборгованість на кінець) / 2) (2.10)

Коефіцієнт оборотності кредиторської заборгованості розраховується за формулою:

Кобор.кред.заб. = Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)/ (Кредиторська заборгованість на початок періоду + Кредиторська заборгованість на кінець періоду) / 2) (2.11)

Кредиторська заборгованість на відміну від дебіторської свідчить про наявність грошових коштів, тимчасово залучених підприємством, що підлягають поверненню. Якщо термін погашення кредиторської заборгованості перевищує термін погашення дебіторської заборгованості, необхідно з'ясувати причини такого стану, так як випереджаючий ріст кредиторської заборгованості у порівнянні з дебіторською свідчить про погіршення фінансового стану підприємства.

За розрахунками, наведеними у табл. 2.3, умови, на яких підприємство отримує продукцію та послуги від постачальників менш вигідні у порівнянні з умовами, на яких підприємство обслуговує своїх клієнтів, про що свідчить перевищення показників оборотності кредиторської заборгованості над показниками оборотності дебіторської заборгованості протягом періоду, що аналізується.

Так, наприклад, у 2011 р. коефіцієнт оборотності кредиторської заборгованості склав 1,24, що у 1,6 рази перевищує значення коефіцієнту оборотності дебіторської заборгованості, що складав 0,79.

Показники рентабельності підприємства показують наскільки ефективно використовувались всі ресурси, які забезпечили отримання підприємством прибутку.

Відношення чистого прибутку до власного капіталу характеризує прибутковість власного капіталу:

Рвк = Чистий прибуток (збиток)/ Середній розмір власного капіталу (2.12)

Вимірювачем ефективності використання всіх активів підприємства є співвідношення чистого прибутку і середньої суми активів:

Ра = Чистий прибуток (збиток) / Середній розмір активів (2.13)