Размещено на http://www.allbest.ru/

48

СОДЕРЖАНИЕ

• ВВЕДЕНИЕ
• 1 ФИНАНСОВЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ - КОНЕЧНАЯ ЦЕЛЬ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ
• 1.1 Понятие, экономическая сущность финансового результата, состав доходов и расходов организации, отличительные признаки бухгалтерской и налоговой прибыли
• 1.2 Порядок формирования финансовых результатов
• 1.3 Международные стандарты и зарубежный опыт учёта финансовых результатов
• 2 УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ НА ОАО «БЕЛОМО»
• 2.1 Учёт финансовых результатов по видам деятельности
• 2.2 Учёт операционных доходов и расходов
• 2.3 Учёт внереализационных доходов и расходов
• 2.4 Учёт и распределение конечного финансового результата
• 3 ПРАКТИКА УЧЕТА ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ НА ОАО «БЕЛОМО»
• 3.1 Организационные и методические аспекты учетной политики предприятия
• 3.2 Исследование организации учета финансовых результатов и отражение на бухгалтерских счетах хозяйственных операций
• ЗАКЛЮЧЕНИЕ
• СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
• ПРИЛОЖЕНИЕ А. ОСНОВНЫЕ ПОКАЗАТЕЛИ РАБОТЫ ПРЕДПРИЯТИЯ ЗА 2008-2009 ГОДЫ
• ВВЕДЕНИЕ
• бухгалтерский финансовый учет хозяйственный
• Развитие рыночных отношений повышает ответственность и самостоятельность предприятий в выработке и принятии управленческих решений по обеспечению эффективной их работы. В условиях рыночной экономики получение максимально возможной суммы прибыли является целью любого производства, в виду того, что прибыль является основным источником пополнения фондов накопления, инвестиций, пополнения оборотных средств и т.д. C другой стороны результативным оценочным показателем, источником ее развития и финансирования. В прибыльной работе предприятий заинтересовано общество, т.к. именно прибыль обеспечивает платежи в бюджет.
• Как экономическая категория прибыль характеризует результат любой предпринимательской деятельности. Прибыль - один из основных финансовых показателей плана и оценки хозяйственной деятельности предприятия. За счет прибыли осуществляется финансирование мероприятий по научно-техническому и социально-экономическому развитию предприятий, увеличение фонда оплаты труда их работников.
• Прибыль - это денежное выражение основной части денежных накоплений, создаваемых предприятиями любой формы собственности. Прибыль является показателем, наиболее полно отражающим эффективность производства, объем и качество произведенной продукции, состояние производительности труда, уровень себестоимости. Вместе с тем прибыль оказывает стимулирующее воздействие на укрепление коммерческого расчета, интенсификацию производства при любой форме собственности.

Прибыль как конечный финансовый результат деятельности предприятий представляет собой разницу между общей суммой доходов и затратами на производство и реализацию продукции с учетом убытков от различных хозяйственных операций. Таким образом, прибыль формируется в результате взаимодействия многих компонентов как с положительным, так и отрицательным знаком.

Финансовым результатом может выступать не только прибыль, но и убыток, возникший по причине высоких затрат (издержек обращения) предприятия.

Проблемы учета формирования, распределения и использования прибыли предприятия очень актуальны, так как доминирующей проблемой для предприятия является максимизация прибыли, что означает разработку стратегии на систематическое увеличение прибыли и минимизацию издержек.

Объектом изучения данной курсовой работы является открытое акционерное общество «БелОМО-Минский механический завод имени С.И. Вавилова» (далее ОАО «БелОМО»).

Открытое акционерное общество «БелОМО» создано на основании приказа Государственного комитета по имуществу РБ от 30.12.2008 г. №381 путем преобразования в процессе приватизации двух объектов республиканской собственности: ПРУП «Минский механический завод им. С.И. Вавилова» созданного в соответствии с постановлением Совета Министров СССР №705 от 26.01.1954 г. и принятого в собственность РБ в соответствии с постановлением Совета Министров №385 от 14.10.1991 г. зарегистрировано решением №505 Мингорисполкова 26.04.2001 г. НПРУП «ЛЭМТ». Созданного в соответствии с приказом Министерства промышленности РБ от 06.09.1995 г. №157. Зарегистрировано ОАО решением Мингорисполкома от 29.01.2009 г., в Едином государственном регистре юридических лиц и индивидуальных предпринимателей за № 100185185.

Юридический адрес предприятия: город Минск улица Макаенка,23.

История БелОМО берет свое начало с создания в 1957 году Минского механического завода имени С.И.Вавилова (первая продукция - фотоаппараты и станки для обработки оптики). В связи с расширением объемов и номенклатуры выпускаемых изделий, в 1971 году на базе Минского механического завода имени С.И.Вавилова было создано БелОМО.

В 90-х годах в составе БелОМО были созданы унитарное предприятие ЛЭМТ, специализирующееся на разработке и изготовлении лазерных изделий и изделий для медицины; совместное белоруско - немецкое предприятие «ЦЕЙСС-БелОМО», изготавливающее высокоточные оптические изделия; совместное белоруско - итальянское предприятие СП «БелОМО-КОЕМАР», изготавливающее осветительную технику, организован ряд обособленных предприятий: завод СФЕРА, изготавливающий оптические детали, и завод ФОРМА, изготавливающий литейные и штамповые формы.

Наибольший удельный вес в продукции головного предприятия БелОМО - ММЗ имени С.И.Вавилова, в настоящее время составляют узлы для автомобилей, счетчики газа, светильники различного назначения, оптические изделия и различные товары для населения.

Предметом изучения данной работы является учет финансовых результатов от реализации продукции.

Предмет исследования - учет финансовых результатов предприятия.

Главная цель данной курсовой работы определить значение и сущность финансовых результатов, исследовать учет финансовых результатов, изучить особенности учета финансовых результатов на исследуемом предприятии.

Достижение указанной цели предполагает решение следующих взаимосвязанных задач:

- определить понятие и экономическую сущность финансового результата;

- выявить порядок формирования конечного финансового результата;

- изучить международные стандарты и опыт зарубежных стран по учету финансовых результатов;

- рассмотреть учет финансового результата по видам деятельности;

- изучить учет операционных и внереализационных доходов и расходов;

- исследовать учет и распределение конечного финансового результата;

- рассмотреть организационные и методические аспекты учетной политики предприятия;

- исследование организации учета финансовых результатов и отражение на бухгалтерских счетах хозяйственных операций.

Информационной базой исследования послужили постановления Республики Беларусь, нормативно-техническая документация и бухгалтерская отчетность предприятия, электронные ресурсы, а также труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов по различным аспектам исследуемой темы.

1 ФИНАНСОВЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ - КОНЕЧНАЯ ЦЕЛЬ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ

1.1 Понятие, экономическая сущность финансового результата, состав доходов и расходов организации, отличительные признаки бухгалтерской и налоговой прибыли

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) хозяйственной деятельности предприятия характеризуется суммой прибыли или убытка отчетного периода.

Он слагается из [22, с. 319]:

- результата от реализации товаров (работ, услуг);

- результата от реализации иных ценностей (включая основные средства, товарно-материальные ценности, нематериальные активы, ценные бумаги), имущественных прав;

- доходов по внереализационным операциям, уменьшенным на сумму расходов по ним;

- прибыли, полученной от деятельности за пределами Республики Беларусь, по которой организация зарегистрирована в качестве плательщика иностранного государства.

Прибыль является одним из обобщающих оценочных показателей деятельности организации. Она характеризует эффективность хозяйственной деятельности организации и является основным источником финансирования затрат на ее производственное и социальное развитие.

Инструкцией по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. № 181, и Инструкцией по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. № 182, определено, что состав операционных доходов и расходов, по которым обобщается информация на счете 91 "Операционные доходы и расходы", приведен в Инструкции по Типовому плану счетов, а именно [4,5]:

- доходы и расходы, связанные с продажей и прочим выбытием (ликвидацией, списанием и др.), принадлежащих организации основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, валютных ценностей, ценных бумаг и иных активов, в том числе активов, отличных от официальной валюты Республики Беларусь, а также определение финансовых результатов от их выбытия;

- доходы и расходы (включая амортизационные отчисления), связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации в соответствии с законодательством (когда это не является предметом деятельности организации);

- доходы и расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации);

- доходы (проценты) и расходы, связанные с участием в уставных фондах других организаций, а также доходы (проценты) и расходы по ценным бумагам (когда это не является предметом деятельности организации);

- доходы и расходы, связанные с участием организации в совместной деятельности по договору простого товарищества;

- доходы и расходы по операциям с тарой;

- доходы (проценты), полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в данном банке;

- расходы (проценты), начисленные организацией после принятия к бухгалтерскому учету приобретенных за счет краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов товарно-материальных ценностей, а также проценты по иным краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам (кроме кредитов и займов, полученных на приобретение основных средств и нематериальных активов, проценты по которым в конце года относятся на стоимость соответствующих активов);

- расходы организации по содержанию производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации, в соответствии с законодательством;

- расходы организации по содержанию мобилизационных мощностей и объектов гражданской обороны;

- расходы, связанных с аннулированием производственных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции;

- отчисления в резервы под снижение стоимости материальных ценностей; восстановление резерва при продаже материальных ценностей или повышении рыночных цен;

- отчисления в резервы под обесценение финансовых вложений в ценные бумаги; восстановление резерва, созданного ранее, при продаже ценных бумаг или увеличении их рыночной котировки;

- отчисления в резервы по сомнительным долгам по расчетам с другими организациями, а также отдельными лицами, подлежащих резервированию в соответствии с законодательством; восстановление резерва при восстановлении сомнительных долгов;

- прочие доходы и расходы, признаваемые операционными.

По кредиту счета 91 «Операционные доходы и расходы» в течение отчетного периода находят отражение операционные доходы организации в корреспонденции с дебетом счетов учета активов, денежных средств, расчетов и других.

По дебету счета 91 «Операционные доходы и расходы» в течение отчетного периода находят отражение:

- остаточная стоимость активов, по которым начислялась амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией, - в корреспонденции с кредитом счетов учета соответствующих активов;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, производственных запасов, нематериальных активов, валютных ценностей, ценных бумаг, финансовых вложений и иных активов, в том числе активов, отличных от официальной валюты Республики Беларусь, - в корреспонденции с кредитом счетов учета затрат, расчетов, денежных средств;

- налог на добавленную стоимость, начисленный от оборотов по продаже основных средств, нематериальных активов и прочих активов в соответствии с законодательством, - в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

- прочие расходы, признаваемые операционными, - в корреспонденции с кредитом счетов учета имущества, затрат, денежных средств, резервов, расчетов и других.

Инструкцией бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. № 181, и Инструкцией по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. № 182, определено, что состав внереализационных доходов и расходов, по которым обобщается информация на счете 92 "Внереализационные доходы и расходы", приведен в Инструкции по Типовому плану счетов [4,5].

К внереализационным доходам и расходам относят результаты от операций, непосредственно не связанных с производственной деятельностью организации, а именно:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные, присужденные судом или признанные организацией-должником, начисленные в момент их признания или получения;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные организацией к уплате;

- стоимость безвозмездно полученных активов: основных средств и других амортизируемых активов, в том числе полученных в качестве целевого финансирования, - по мере начисления амортизации в сумме начисленной амортизации, иных безвозмездно полученных активов - по мере их списания на счета учета затрат на производство продукции, работ, услуг, расходы на реализацию или на операционные расходы;

- средства целевого финансирования, первоначально учтенные в качестве доходов будущих периодов, - в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены;

- принятие к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков; перечисления организацией в возмещение убытков, причиненных другим организациям;

- прибыль или убыток прошлых лет, выявленные в отчетном году;

- суммы дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания (включая ранее списанные как безнадежные), которые включаются во внереализационные доходы и расходы организации в размере ранее отраженной задолженности в бухгалтерском учете организации;

- суммы недостач, потерь и порчи активов в соответствии с законодательством;

- положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств;

- суммовые разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской, кредиторской задолженности, в том числе задолженности по полученным кредитам, полученным (выданным) займам;

- расходы, связанные с рассмотрением дел в судах;

- не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам;

- разницы между числящейся стоимостью акций (доли), выкупленных у акционеров, и их номинальной или продажной стоимостью при аннулировании или продаже указанных акций;

- налог на добавленную стоимость, начисленный от внереализационных доходов в соответствии с законодательством;

- сумма дооценки (уценки) активов;

- доходы, потери и расходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация, конфискация и т.п.);

- перечисление средств и передача имущества, выполнение работ, оказание услуг, связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных, оздоровительных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера, оказание шефской и социальной помощи и расходы на иные аналогичные мероприятия;

- расходы обслуживающих производств и хозяйств (в порядке, изложенном в пояснениях к счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»);

- прочие доходы и расходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров, продукции, работ, услуг и иного имущества, признаваемые внереализационными.

Для целей бухгалтерского учета величина внереализационных доходов определяется в следующем порядке:

- суммы дооценки активов определяют в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов;

- иные внереализационные доходы принимаются к бухгалтерскому учету в фактически поступивших (определенных) суммах.

Внереализационные расходы в бухгалтерском учете организации отражаются по дебету счета 92 "Внереализационные доходы и расходы" в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов [18].

Таким образом, в результате рассмотрения операционных доходов и расходов сделаем вывод, что счет 91 "Операционные доходы и расходы" предназначен для обобщения информации об операционных доходах и расходах отчетного периода. Операционные расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме соответствующих затрат, исчисленных в денежном выражении, в порядке установленном законодательством.

Внереализационными доходами являются доходы от операций непосредственно не связанных с производственной деятельностью предприятия. В свою очередь внереализационные расходы представляют собой убытки и потери по операциям, не связанным с производственной деятельностью организации, и тем операциям, которые не приводят к появлению в будущем экономических выгод организации.

1.2 Порядок формирования финансовых результатов

Основой рыночного механизма являются экономические показатели, необходимые для планирования и объективной оценки производственно-хозяйственной деятельности предприятия, образования и использования специальных фондов, соизмерения затрат и результатов на отдельных стадиях воспроизводственного процесса. В условиях перехода к рыночной экономике главную роль в системе экономических показателей играет прибыль.

Прибыль представляет собой конечный финансовый результат, характеризующий производственно-хозяйственную деятельность всего предприятия, то есть составляет основу экономического развития предприятия. Рост прибыли создает финансовую основу для самофинансирования деятельности предприятия, осуществляя расширенное воспроизводство. За счет нее выполняется часть обязательств перед бюджетом, банками и другими предприятиями. Таким образом, прибыль становится важнейшей для оценки производственной и финансовой деятельности предприятия. Она характеризует сметы его деловой активности и финансовое благополучие [12, с. 432-433].

Схема формирования прибыли приведена на рисунке 1.1.

Валовой прибылью признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов.

Валовая прибыль белорусской организации исчисляется с учетом прибыли (убытка) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов от деятельности за пределами Республики Беларусь, по которой она зарегистрирована в качестве плательщика налогов иностранного государства [21, с. 49].

Выручка от реализации продукции
-
Себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг
=
Валовая прибыль
-
Управленческие расходы и расходы на реализацию
=
Прибыль от реализации товаров, продукции, работ, услуг
+/-
Сальдо от внереализационной и операционной деятельности
=
Прибыль (убыток) до налогообложения
-
Налог на прибыль другие аналогичные платежи (налог на прибыль, прочие налоги и сборы из прибыли, прочие расходы и платежи из прибыли)
=
Чистая прибыль

Рисунок 1.1 - Схема формирования прибыли предприятия

Источник: собственная разработка

Внереализационными доходами признаются доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Внереализационные доходы определяются на основании документов бухгалтерского и налогового учета и отражаются в том отчетном периоде, в котором они фактически получены плательщиком, если иное не установлено настоящей статьей (за исключением банков).

Объектом налогообложения налогом на прибыль признаются валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми, начисленные белорусскими организациями.

Государство в законодательном порядке определяет ту ее часть, которая подлежит внесению в соответствующие бюджеты в виде налогов и других обязательных платежей. Принципиально важно, чтобы при этом соблюдались интересы, как государства, так и коммерческих организаций. Размер изъятия прибыли в бюджет не должен снижать заинтересованность хозяйствующих субъектов в расширении объемов и улучшении финансовых результатов предпринимательской деятельности.

Разница между общей прибылью и суммой налоговых платежей, осуществляемых за счет прибыли, представляет собой чистую прибыль организации или прибыль, остающуюся в ее распоряжении.

Чем больше прибыли, полученной организацией, остается в ее распоряжении, тем меньше потребность в привлечении средств из заемных источников, тем выше уровень ее самофинансирования и финансовой устойчивости.

Определение порядка распределения и конкретных направлений использования чистой прибыли находится в компетенции предприятий. Схема распределения прибыли приведена на рисунке 1.2.

Чистая прибыль может быть направлена на уплату местных налогов и сборов, образование резервных фондов, осуществляются отчисления на благотворительные цели, уплачиваются проценты по кредитам банков, полученных на восполнение недостатков оборотных средств, на приобретение основных средств, нематериальных активов и других активов, а также процентов по средствам, взятым взаймы у других организаций. Из чистой прибыли уплачиваются также штрафы и расходы по возмещению ущерба, подлежащим в соответствии с действующим законодательством внесению в бюджеты разных уровней.



Рисунок 1.2 - Схема распределения чистой прибыли

Источник: собственная разработка

В общем виде прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, распределяется на фонды накопления и фонды потребления. Эти фонды различаются по принадлежности к собственникам. На предприятии фонды потребления находятся в собственности трудового коллектива предприятия, а фонды накопления -- в собственности учредителей. Поэтому фонды потребления не могут быть отнесены к капиталу предприятия. Различие капитала и фондов состоит в том, что капитал образуется в результате накопления имущества, а фонды накопления -- в результате распределения чистой прибыли [9, c. 298-301].

Фонды накопления объединяют ту часть прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, которая предназначена для строительства и приобретения основных фондов, то есть создания нового имущества предприятия. При создании этого фонда предприятия ведут раздельный учет образования и использования фондов накопления.

Кроме того, за счет фонда накопления финансируют расходы, которые носят безвозвратный характер [9, c. 301-302]:

- на проведение научно-исследовательских работ;

- на природоохранные мероприятия;

- расходы сверх установленных норм включения в себестоимость для налогообложения (повышение квалификации, командировочные, представительские расходы и др.);

- расходы по выпуску ценных бумаг;

- взносы по созданию других предприятий;

- уплата штрафных санкций в случае сокрытия (занижения) прибыли, нарушения требований по охране окружающей среды; ряд других расходов.

Для контроля за движением средств в составе фонда накопления рекомендуется выделять фонд накопления образованный и фонд накопления использованный.

Средства фондов потребления предназначены для финансирования расходов на социальные нужды (кроме капитальных вложений в социальную сферу) и материальное стимулирование коллектива предприятия. За счет средств фондов потребления работникам выплачиваются премии, не связанные с производственными результатами, различ-ного вида поощрения, вознаграждения за долголетнюю трудовую деятельность, в связи с юбилейными датами и в иных аналогичных случаях. Социальные и компенсацион-ные выплаты, произведенные предприятием сверх норм, установленных законодательством, также осуществляются за счет средств фонда потребления. К социальным выплатам относятся; материальная помощь, оплата путевок для работников и их детей на лечение и отдых, приобретение за счет предприятия медикаментов и т.п.

1.3 Международные стандарты и зарубежный опыт учёта финансовых результатов

Бухгалтерский учет зарубежных стран отличается методологически, методически и организационно от учета отечественного. Методологические отличия учета в любой стране обусловлены различной правовой основой, сложившимися традициями и практическим опытом.

Методические отличия в организации учета в различных странах связаны с бухгалтерскими традициями, главным образом, с субъективными факторами: привычками, характером профессиональной подготовки кадров и др.

Организационные отличия в учете каждой страны обусловлены формами собственности, структурой управления, специализацией и концентрацией производства.

Основой организации национальной и межнациональных систем учета и отчетности является использование в учете ряда основополагающих положений, характеризующих возможности получения учетной информации, на основе которой принимаются тактические и стратегические управленческие решения. Международные бухгалтерские принципы - это совокупность соответствующих методов и приемов, составляющих базу организации бухгалтерского учета и отраженных в международных стандартах.

Международный стандарт финансовой отчетности № 18 «Выручка» предназначен для определения порядка учета выручки, возникающей от определенных видов сделок и событий, определения критериев и признания выручки. Стандарт применяется при учете выручки от следующих сделок и событий:

- продажи товаров;

- предоставления услуг;

- использования другими сторонами активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды.

Цель стандарта - определение условий признания выручки, т.е. поступления экономических выгод от основной деятельности предприятия, которое приводит к увеличению собственного капитала (кроме вкладов акционеров). Сфера применения - учет выручки, поступающей от продажи товаров, услуг, возмездного использования другими сторонами активов компании (лицензионные, процентные доходы и дивиденды).

К операционным доходам отчета о прибылях и убытках, составленного в соответствии с МСФО, можно отнести [16, с, 638-640]:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов предприятия;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты).

Прочие доходы международного отчета о прибылях и убытках включают в себя следующие поступления:

- связанные с участием в уставном капитале других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

- прибыль, полученную организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

Стандарт МСФО 18 устанавливает следующие источники формирования выручки компании[16, с, 640]:

- продажа товаров, включая реализацию произведенной готовой продукции, а также товаров, купленных для перепродажи;

- оказание услуг, предполагающее выполнение компанией в течение определенного периода времени задания, оговоренного специальным контрактом;

- использование другими лицами активов компании, что связано с поступлением процентов за пользование денежными средствами, лицензионными платежами, арендной платой, дивидендами.

Данные способы формирования выручки имеют свои особенности признания и оценки.

При реализации товаров выручка может быть признана только при выполнении сторонами следующих условий[16, с, 640-641]:

- продавец перевел на покупателя значительные риски и преимущества от владения товаром;

- продавец больше не участвует в управлении и не контролирует данный товар;

- размер выручки может быть надежно оценен;

- существует высокая вероятность того, что выручка поступит в компанию;

- затраты, связанные с данной операцией, могут быть надежно оценены.

Отражением признания выручки в соответствии с основной для зарубежного учета концепцией начисления является увеличение счета дебиторской задолженности и увеличение счета доходов отчета о прибылях и убытках в том периоде, к которому эта выручка относится. При этом должна быть сделана проводка по списанию затрат, связанных с получением этой выручки (например, по дебету "себестоимость реализации" и кредиту "товарно-материальные ценности").

Организация учета расходов хозяйствующего субъекта в соответствии с международными стандартами также имеет специфические черты. Это обусловлено тем, что в международной практике первоочередной задачей является правильное определение доходов, поскольку учет расходов представляет гораздо больший интерес для налоговых органов, а не для инвесторов. Дело в том, что, как уже говорилось выше, предприятия сами заинтересованы в том, чтобы показать инвесторам максимальную прибыль. С этой целью расходы могут занижаться чаще всего путем их "замораживания" в виде активов в балансе. Поэтому правильность учета расходов регламентируется международными стандартами и контролируется ежегодными аудиторскими проверками.

В международной практике расходы группируются следующим образом [10, с, 289-290]:

- себестоимость реализации (продаж);

- операционные расходы;

- финансовые расходы;

- чрезвычайные расходы.

Себестоимость реализации представляет собой расходы, связанные непосредственно с производством продукции (работ, услуг).

Операционные расходы включают в себя [10, с, 290-291]:

- коммерческие и управленческие расходы;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты);

- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с учетной политикой предприятия (резервы по сомнительным долгам, под обесценение материальных ценностей и ценных бумаг и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.

К финансовым расходам относятся расходы, связанные с участием в уставном капитале других организаций, проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями. Чрезвычайные расходы включают в себя прочие разовые расходы компании, которые нельзя отнести ни к одной из приведенных выше групп расходов (например, расходы от стихийных бедствий).

Основы подготовки и представления финансовой отчетности определяют следующее условие признания расходов: "Расходы должны быть признаны в отчете о прибылях и убытках, когда возникло уменьшение будущей экономической выгоды, связанное с уменьшением активов или увеличением обязательств, и когда это уменьшение может быть измерено с достаточной степенью достоверности".

В соответствии с международными стандартами расход должен быть признан немедленно в отчете о прибылях и убытках, в случае если произведенные затраты не дают оснований рассчитывать на будущую экономическую выгоду или когда какой-либо актив, являющийся воплощением будущей экономической выгоды, частично или полностью перестает удовлетворять требованиям, предъявляемым к активу. Следует также признавать расход в тех случаях, когда обязательства возникли без признания актива, (например, обязательства по гарантийному ремонту).

При реализации услуг (работ) выручка должна признаваться исходя из степени завершенности конкретного договора на отчетную дату, т.е. используется так называемый метод готовности. Суть его заключается в том, что выручка за период, в котором услуга (работа) не была завершена, может и должна признаваться в отчете о прибылях и убытках со ссылкой на степень завершенности договора. Стандарты не предписывают единого метода оценки завершенности работ. Могут использоваться следующие методы:

- удельный вес затрат, реально понесенных на отчетную дату, в общей сумме ожидаемых затрат по договору;

- экспертные оценки;

- завершение фактической части работ по договору (доля выполненных работ в процентном отношении).

Должен использоваться тот метод, который в конкретных условиях обеспечит наиболее надежную оценку выполненной работы. В этой связи условиями для признания выручки от оказания услуг (выполнения работ) являются:

- степень завершенности сделки может быть надежно оценена;

- сумма выручки может быть надежно оценена;

- высокая вероятность поступления данной выручки;

- затраты по завершению работы могут быть надежно оценены.

Если конечный результат по сделке не может быть надежно оценен, то выручка должна признаваться в размере понесенных расходов, принятых заказчиком на отчетную дату.

Выручка, поступающая в виде процентов, лицензионных платежей, арендной платы, дивидендов и тому подобного, признается в случае выполнения следующих условий [10, с, 296-297]:

- надежности оценки полученной (причитающейся) выручки;

- высокой вероятности поступления данной выручки.

При этом проценты признаются на повременно-пропорциональной основе. Например, причитающиеся проценты по предоставленному займу признаются в качестве выручки соответствующего периода, за который в соответствии с договором займа заемщик должен уплатить проценты.

Лицензионные, арендные платежи, роялти признаются в соответствии с методом начисления исходя из условий соответствующего договора.

Дивиденды должны признаваться на тот момент, когда определено право акционера на их получение. В этом случае для признания выручки важны правовые предпосылки.

Основной целью финансовой отчетности является реальное и достоверное представление финансового положения организаций, финансового результата их деятельности, движения денежных средств организаций. Бухгалтерская отчетность, составленная в соответствии с требованиями законодательства Республики Беларусь, пока не обеспечивает такой возможности. В результате, иностранные инвесторы нередко выражают негодование по поводу завышенных активов белорусских организаций по данным бухгалтерской отчетности относительно реального положения. Довольно часто при трансформации белорусскими организациями, имеющими прибыль по данным бухгалтерского учета, своей отчетности в МСФО, появляется значительный размер убытка, иногда приближающего к показателям банкротства.

Финансовая отчетность должна достоверно отражать финансовое положение, финансовые результаты за отчетный период и движение денежных средств отчитывающейся компании. Стандарт ориентирует составителей отчетности, что ее достоверность обеспечивается неукоснительным применением всех положений МСФО, правильным выбором и применением учетной политики, позволяющей представлять уместную, надежную, сопоставимую и понятную информацию, которая вместе с правильно проводимым дополнительным ее раскрытием в пояснительных примечаниях позволяет пользователям понять сущность проведенных компанией операций, событий, происшедших в ходе ее деятельности, и их влияние на финансовые результаты и финансовое положение компании.

2 УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ НА ОАО «БЕЛОМО»

2.1 Учёт финансовых результатов по видам деятельности

Согласно п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету "Доходы организации", утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 N 181 (далее - Инструкция N 181), выручка от реализации - денежные средства либо иное имущество в денежном выражении, полученные или подлежащие получению в результате реализации товаров, готовой продукции, работ, услуг по ценам, тарифам в соответствии с договором.

Согласно Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 N 89 (далее - Инструкция N 89), счет 90 "Реализация" предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с видами деятельности, указанными в уставе организации, а также для определения финансового результата по ним [3].

На счете 90 "Реализация" предприятия отражаются выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг и себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг по [3]:

- готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства;

- работам и услугам промышленного характера;

- работам и услугам непромышленного характера;

- покупным изделиям (приобретенным для комплектации);

- товарам;

- услугам по перевозке грузов;

- предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (лизинга);

- предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности.

По кредиту субсчета 90-1 “Выручка от реализации” учитываются поступления активов, признаваемых выручкой от реализации товаров и продукции, если их реализация является предметом деятельности предприятия.

Также на счете учитываются средства дотаций, причитающиеся к получению или получённые из бюджета в связи с государственным регулированием цен и тарифов. В данном случае в бухгалтерском учёте делается запись: дебет сч. 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, кредит сч. 90-1 “Выручка от реализации” на сумму полученной из бюджета дотации, то есть на сумму дотации увеличивается выручка от реализации продукции.

По дебету субсчёта 90-2 “Себестоимость реализации” учитывается себестоимость реализованных товаров, продукции, по которым на субсчёте 90-1 “Выручка от реализации” признана выручка, в корреспонденции с кредитом счетов учёта затрат:

сч. 20 “Основное производство”;

сч. 21 “Полуфабрикаты собственного производства”;

сч. 23 “Вспомогательные производства”;

сч. 25 “Общепроизводственные расходы”;

сч. 26 “Общехозяйственные расходы”;

сч. 29 “Обслуживающие производства и хозяйства”.

В дебет счёта 90-2 “Себестоимость реализации” списывается фактическая производственная себестоимость отгруженной продукции в корреспонденции с кредитом счетов:

сч. 40 “Выпуск продукции, работ, услуг”;

сч. 43 “Готовая продукция”.

Субсчета 90-3 “Налог на добавленную стоимость”, 90-5 “Прочие налоги и сборы из выручки” счета 90 “Реализация” используются для учёта налогов и налоговых отчислений при реализации продукции.

Субсчёт 90-9 “Прибыль / убыток от реализации” предназначен для выявления финансового результата (прибыли или убытка) от реализации продукции за отчётный месяц.

Аналитический учет по счету 90 "Реализация" ведется по каждому виду реализованных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг и других. Кроме того, аналитический учет по этому счету может вестись по регионам реализации и другим направлениям, необходимым для управления организацией, а также по видам деятельности.

Сумма выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг отражается в бухгалтерском учете на момент ее признания в соответствии с учетной политикой организации.

1. При признании в бухгалтерском учете выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг по мере отгрузки товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг покупателям, потребителям (заказчикам) (метод начисления) (таблица 2.1).

Таблица 2.1 - Выручка от реализации по мере отгрузки

Содержание хозяйственных операций	Дебет	Кредит
Отражена выручка от реализации	62	90-1
Одновременно списывается фактическая себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг	90-2	20, 26, 41, 43, 44
Начислен НДС	90-3	68
Отражен финансовый результат от реализации товаров, продукции, работ, услуг (прибыль)	90-9	99
Отражен финансовый результат от реализации товаров, продукции, работ, услуг (убыток)	99	90-9

Источник: собственная разработка

2. При признании в бухгалтерском учете выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг по мере оплаты отгруженных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг (таблица 2.2).

Таблица 2.2 - Выручка от реализации по мере оплаты

Содержание хозяйственных операций	Дебет	Кредит
Произведена отгрузка товаров, продукции, работ, услуг	45	20, 41, 43
Отражена выручка от реализации	50, 51, 52 (62)	90-1
Одновременно списывается фактическая себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг	90-2	45
Начислен НДС	90-3	68
Отражен финансовый результат от реализации товаров, продукции, работ, услуг (прибыль)	90-9	99
Отражен финансовый результат от реализации товаров, продукции, работ, услуг (убыток)	99	90-9

Источник: собственная разработка

В соответствии с п. 15 Инструкции N 181 выручка от реализации в бухгалтерском учете признается при выполнении следующих условий:

- организация на основании договора или ином основании, предусмотренном законодательством, имеет право на получение выручки;

- сумма выручки определена в соответствии с принятой организацией учетной политикой;

- расходы, включенные в фактическую себестоимость реализованных товаров, готовой продукции, работ, услуг, определены и соответствуют полученной или подлежащей получению выручке.

При невыполнении хотя бы одного из вышеназванных условий с учетом положений п. 4 Инструкции N 181 полученные в оплату организацией денежные средства и иные активы отражаются в бухгалтерском учете организации как внереализационные доходы, а не как выручка.

2.2 Учёт операционных доходов и расходов

На основании Постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 N 89 "Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета" (Инструкция N 89) по кредиту счета 91 "Операционные доходы и расходы" в течение отчетного периода находят отражение операционные доходы организации в корреспонденции с дебетом счетов учета активов, денежных средств, расчетов и других.

По дебету счета 91 "Операционные доходы и расходы" в течение отчетного периода находят отражение [3]:

- остаточная стоимость активов, по которым начислялась амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией, - в корреспонденции с кредитом счетов учета соответствующих активов;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, производственных запасов, нематериальных активов, валютных ценностей, ценных бумаг, финансовых вложений и иных активов, в том числе активов, отличных от официальной валюты Республики Беларусь, - в корреспонденции с кредитом счетов учета затрат, расчетов, денежных средств;

- налог на добавленную стоимость, начисленный от оборотов по продаже основных средств, нематериальных активов и прочих активов в соответствии с законодательством, - в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам";

- начисленная премия за сдачу металлолома от разборки основных средств - в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда";

- прочие расходы, признаваемые операционными, - в корреспонденции с кредитом счетов учета имущества, затрат, денежных средств, резервов, расчетов и других.

В соответствии с п. 11 Постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 N 181, которое утверждает Инструкцию по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (Инструкция N 181) операционные доходы от продажи внеоборотных активов и иного имущества отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с учетной политикой организации: по мере отгрузки или по мере поступления оплаты.

Иные операционные доходы отражаются в бухгалтерском учете по мере их образования по кредиту счета 91 "Операционные доходы и расходы" в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств, расчетов и других.

Суммы, поступившие от реализации внеоборотных активов, арендной платы, платежей по лицензионным договорам за пользование объектами интеллектуальной собственности, от вкладов в уставные фонды других организаций, признаются в бухгалтерском учете операционными доходами при выполнении соответствующих условий, определенных в п. 15 Инструкции N 181, и отражаются на счетах бухгалтерского учета в соответствии с выбранной учетной политикой (методом "по отгрузке" или методом "по оплате") (п. 18 Инструкции N 181).

Поступления от продажи иного имущества, отличного от денежных средств (кроме иностранной валюты), а также процентов, полученных за предоставление в пользование денежных средств организации, признаются в бухгалтерском учете операционными доходами при выполнении соответствующих условий, определенных в п. 15 Инструкции N 181, отражаются на счетах бухгалтерского учета в соответствии с выбранной учетной политикой.

Другие доходы, перечисленные в п. 9 Инструкции, признаются в качестве операционных по мере их поступления (начисления).

Операционные расходы, соответствующие операционным доходам, полученным организацией в отчетном периоде, отражаются по дебету счета 91 "Операционные доходы и расходы" в корреспонденции с кредитом счетов учета внеоборотных активов, производственных запасов, денежных средств и других счетов. Прочие операционные расходы отражаются в бухгалтерском учете организации по дебету счета 91 "Операционные доходы и расходы" по мере их осуществления в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов (п. 12 гл. 3 Инструкции N 182).

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором были признаны соответствующие им доходы, независимо от времени фактического поступления денежных средств в оплату реализованных товаров, продукции, работ, услуг (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Расходы, связанные с продажей и прочим выбытием принадлежащих организации внеоборотных активов, производственных запасов, валютных ценностей, ценных бумаг и иных активов; с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации в соответствии с законодательством Республики Беларусь; с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, когда это не является видом деятельности организации, с участием в уставных фондах других организаций, признаются в качестве операционных расходов в период признания соответствующих им доходов в соответствии с принятой учетной политикой (п. 20 гл. 5 Инструкции N 182).

Иные расходы, включенные в состав операционных, признаются по мере их фактического осуществления (начисления).

К счету 91 "Операционные доходы и расходы" могут быть открыты субсчета [3]:

91-1 "Операционные доходы";

91-2 "Операционные расходы";

91-3 "Налог на добавленную стоимость";

91-4 "Прочие налоги и сборы из операционных доходов";

91-9 "Сальдо операционных доходов и расходов" и другие.

По кредиту субсчета 91-1 "Операционные доходы" учитываются поступления активов, признаваемых операционными доходами, в корреспонденции с дебетом счетов учета имущества, денежных средств, расчетов и других.

По дебету субсчета 91-2 "Операционные расходы" учитываются расходы организации, связанные с операционными доходами, и иные операционные расходы в корреспонденции с кредитом счетов учета имущества, затрат, денежных средств, резервов, расчетов и других.

По дебету субсчета 91-3 "Налог на добавленную стоимость" учитываются начисленные суммы налога на добавленную стоимость, уплачиваемые из поступившей суммы от продажи основных средств, нематериальных и прочих активов в соответствии с законодательством, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

По дебету субсчета 91-4 "Прочие налоги и сборы из операционных доходов" учитываются начисленные суммы прочих налогов и сборов, уплачиваемых из операционных доходов в соответствии с законодательством, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Субсчет 91-9 "Сальдо операционных доходов и расходов" предназначен для выявления сальдо операционных доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 91-1 "Операционные доходы", 91-2 "Операционные расходы", 91-3 "Налог на добавленную стоимость" и 91-4 "Прочие налоги и сборы из операционных доходов" производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчетам 91-2 "Операционные расходы", 91-3 "Налог на добавленную стоимость" и 91-4 "Прочие налоги и сборы из операционных доходов" и кредитового оборота по субсчету 91-1 "Операционные доходы" определяется сальдо операционных доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 "Сальдо операционных доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 91 "Операционные доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 "Операционные доходы и расходы" (кроме субсчета 91-9 "Сальдо операционных доходов и расходов"), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 "Сальдо операционных доходов и расходов".

Аналитический учет по счету 91 "Операционные доходы и расходы" ведется по каждому виду доходов и расходов. Построение аналитического учета операционных доходов и расходов, относящихся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.