Удосконалення аудиту грошових коштів і дебіторської заборгованості на рівні держави та підприємства

В першому випадку, дебіторська заборгованість відображена в бухгалтерському обліку ВАТ „Екос” в першому розділі як необоротні активи, в другому випадку (короткострокова) - як оборотні активи.

Крім того, автор мав на увазі, що згідно загальним вимогам к визнанню активів згідно П(с)БО, дебіторська заборгованість може бути відображена в балансі, якщо може бути достовірно визначена її грошова оцінка і в майбутньому можна буде чекати економічних вигод від її погашення, внаслідок отримання грошових коштів, або інших активів, або в наслідок зменшення забов'язань.

В бухгалтерськом балансі дебіторська заборгованість представлена цілим рядом статей: „довгострокова дебіторська заборгованість” (050), „Векселя отримані” (150) „Дебіторська заборгованість по товарам, роботам та послугам” (160-162), „Дебіторська заборгованість по розрахункам з бюджетом” (170), „Дебіторська заборгованість з виданих авансів” (180), „Дебіторська заборгованість по нарахованим доходам” (190), „Дебіторська заборгованість по внутрішнім розрахункам” (200), „Інша дебіторська заборгованість” (210).

Найбільш ретельно автор спінився на перевірці так званої “торгової заборгованості ” - дебіторської заборгованості по товарам, роботам та послугам, яка, як правило, складає значну частку в загальній сумі дебіторської заборгованості. Її облік згідно П(с)БО суттєво впливає на очікувані фінансові результати ВАТ „Екос”.

Головними завданнями аудиту дебіторської заборгованості були:

перевірка наявності та відповідності оформлення первинних документів, яке є основою для здійснення облікових нотувань по рахункам дебіторської заборгованості. Така перевірка показала, що первинні документи відповідають обліковим нотуванням по рахункам обліку;

оцінка синтетичного та аналітичного обліків, правильне використання відповідних рахунків нового Плана рахунків. В ході перевірки встановлено, що рахунки використовуються вірно, без помилок;

контроль відповідності перенесення вхідного сальдо при трансформації старої форми балансу в нову та при відкритті відповідних рахунків Головної книги. Це питання було перевірене окремо, тому що ВАТ „Екос” ще в 2000 році перейшло на нові стандарти обліку. Перевірка підтвердила, що порушення мали незначний характер і згодом були виправлені;

оцінка стану дебіторської заборгованості по уставленим критеріям. Оцінка визнана достовірною, перевірка врахувала всі аспекти оцінки і автор дійшов висновку, що вартість дебіторської заборгованості відповідає уставленим критеріям;

перевірка правильності розрахунків по дебіторським заборгованостям (оплата грошовими коштами, векселями, іншими матеріальними цінностями, виконання бартерних операцій и так інше). Аудиторська перевірка показала, що в ВАТ „Екос” мають місце розрахунки з порушенням умов оплати, що в свою чергу іноді приводило к порушенню податкового законодавства, тому що зміна форми розрахунку, наприклад з грошової на бартерну, привела к невірному нарахуванню податку на прибуток в сумі 25 тис.грн. в третьому кварталі 2002 року;

правильність оцінки дебіторської заборгованості, розрахунок величини резерву сумнівних боргів. В ході перевірки визначено, що резерв сумнівних боргів розраховувався вірно, згідно законодавству і стандарту обліку;

оцінка стану внутрішнього контролю та аудиту дебіторської заборгованості. Оцінка стану внутрішнього контролю показала, що контроль є недостатнім, тому що за розрахунки з різними покупцями відповідають різні фахівці, що приводить к децентралізації даних по дебіторам і відсутності цілісної картини по заборгованостям в режимі поточного контролю;

перевірка порівнянності показників фінансової бухгалтерської та не бухгалтерської звітності (звіт Голови правління, керівника компанії, фінансового огляду і таке інше). Перевірка цього аспекту підтвердила, що управлінський облік на даній ділянці обліку відповідає бухгалтерському.

Процес виконання аудиторської перевірки дебіторської заборгованості мав свої етапи і послідовність.

Результати оцінки стану внутрішнього контролю дебіторської заборгованості були задокументовані автором. На підготовчому етапі аудиту крім вказаних вище дій, автор оцінив величину авторського ризику при перевірці дебіторської заборгованості в вчасності. Тобто, була з'ясована величина вірогідності того, що суттєві похибки, які маються в звітах з дебіторської заборгованості, можуть залишитись не виявленими та вплинуть на достовірність всієї фінансової звітності. Автор застосовував для цього статистичний підхід, який є найбільш об'єктивним.

Автор виконував групування первісних документів по критерію суми заборгованості, без аналізу змісту цих документів, тобто виключно по критерію суми. Кількість первісних документів в яких указана така заборгованість по різним суб'єктам була поділена на загальну кількість первісних документів, що стосуються дебіторської заборгованості. Таким чином був зроблено висновок про вірогідності розподілу дебіторської заборгованості.

В подальшому аналізувалися документи, які входять в перші три персинтіля розподілу. Розподіл вхідних даних використувався згідно теореми великих чисел, яка свідчить, що вірогідність суттєвих помилок, наприклад, підчиняється нормальному закону розподілу.

Таким чином, виходячи з статистичного підходу, автором була запропонована основна робоча гіпотеза: “Найбільше значення для аудиту дебіторської заборгованості має максимальна (в грошовому виразі) дебіторська заборгованість. Вибір перших трьох персинтілей дає змогу охватити 75% від всієї заборгованості. Частка первісних документів, що не ввійшла в дослідження (в перший персентиль), в грошовому виразі, дає незначний вклад до всієї суми дебіторської заборгованості.” Такий підхід дає змогу найбільш ефективно використовувати час аудиторів на виконання такої роботи.

Крім того, такий підхід к групуванню та дослідженню дебіторської заборгованості дає змогу установити в грошовому виразі ризик аудиторської перевірки дебіторської заборгованості.

Після виконання такої процедури автор мав змогу скласти план та програму перевірки дебіторської заборгованості, в які були включені такі процедури:

оцінка правильності оформлення угод на поставку продукції та розрахунків за неї. Угоди були оформлені вірно;

перевірка поточного обліку дебіторської заборгованості та відображення його в реєстрах звітності. В ході перевірки визначено, що поточний облік заборгованості ведеться правильно, відображення його в реєстрах звітності відповідає обліку;

проведення контролю даних інвентаризації розрахунків с покупцями та підтвердження сум дебіторської заборгованості показало, що вибрані до перевірки вибірково суми дебіторської заборгованості підтверджені документально;

перевірка розрахунків по претензіям та поверненню товару покупцями показала, що претензії задовольняються не в повному обсязі, в основному тільки постійним покупцям, або найбільш активним покупцям в плані юридичних дій;

перевірка правильності кореспонденції рахунків при відображенні дебіторської заборгованості підтвердила, що кореспонденція рахунків є коректною.

Алгоритм перевірки дебіторської заборгованості наведений у додатку С.

На проміжному етапі аудиту дебіторської заборгованості автор аналізував правильність складання фінансової звітності та відображення в цій звітності дебіторської заборгованості. На цьому ж етапі була детально вивчена система внутрішнього контролю клієнта.

На етапі фізичної перевірки головна ціль автора була впевнитись в реальному існуванні дебіторської заборгованості та з'ясуванні питання кому вона дійсно належать. Для цього окремим дебіторам були надіслані листи - запити з проханням підтвердити або назвати суму заборгованості. Всі дебітори підтвердили письмово, або усно, наявність заборгованості та її якісний та вартісний склад.

На основному етапі аудиту (аудит рахунків) який проводився по всім закінченим звітним періодам, автор виконав конкретні авторські процедури по перевірці дебіторської заборгованості по уставленим критеріям оцінці фінансової звітності.

Так, при оцінюванні повноти інформації по дебіторської заборгованості, автор впевнився, що всі рахунки клієнтів не були зареєстровані та не були внесені до книги (журналу) продаж, тому що такий журнал в ВАТ „Екос” є відсутнім. Автор впевнився, що всі товари, відгружені до кінця року, були віднесені до реалізованих, а ті що були не оплачені, показані як дебіторська заборгованість.

При перевірці фактичного існування автор переконався в реальній наявності дебіторської заборгованості, а конкретно: продукція, товари, які не були передані покупцям до кінця року, помилково чи навмисно не були включені як в реалізацію так і дебіторам (наявність фіктивних продаж).

Автор переконався, що вся відображена дебіторська заборгованість належить саме підприємству - ВАТ „Екос”, тобто розглянув можливість занесення в сальдо дебіторів заборгованість по приватним операціям (наприклад, керівництва) або по продажам, які належать іншим підприємствам. Крім того, автор звернув увагу на низку обставин, що мали місце або які можуть настати в майбутньому і які можуть впливати на право власності дебіторів. В ВАТ „Екос” існує угода - застави на перший корпус виробництва.

При перевірці правильності оцінки дебіторської заборгованості, автор проконтролював чи правильно була виконана оцінка до відповідності уставленої облікової політики. Так, до валюти балансу дебіторська заборгованість вийшла по чистій реалізаційній вартості, тобто за мінусом безнадійних та сумнівних боргів. Була здійснена перевірка правильність визначення (оцінки) дебіторської заборгованості по довгостроковим контрактам (установлена вартості виконаних обсягів робіт, переданих товарів на конкретні дати).

Що стосується дебіторської заборгованості, то автор переконався, що сформовані достатні резерви сумнівної дебіторської заборгованості та списані безнадійні борги на витрати звітного періоду.

При цьому була проконтрольована правильність застосування методики списання безнадійних боргів, що передбачені П(с)БО № 10 „Дебіторська заборгованість”, з метою реальної оцінки дебіторської заборгованості. Як відомо, на першому етапі обліку дебіторської заборгованості вона обліковується по фактичній (історичній) собівартості, основною причиною виникнення є дія принципу нарахування на момент відгрузки або передачі права власності покупцю. В цей момент підприємство-постачальник (ВАТ „Екос”) одночасно в реєстрах обліку показав відвантаження продукції та дебіторську заборгованість. При цьому були зроблені наступні бухгалтерські записи:

Д-т 36 “Розрахунки с покупцями та замовниками”

К-т 70 “Доходи від реалізації”.

Оскільки в складі загальної дебіторської заборгованості мають місце сумнівні та безнадійні борги, автор переконався в дотримуванні принципу обережності, який означає, що підприємство не повинно завищувати доходи, або зменшувати витрати. Таким чином, важливим аспектом контролю було списання безнадійних боргів як таких, по яким є впевненість в неповерненні їх боржником або по яким вичерпався термін позовної давнини.

Автор з'ясував, як формуються такі борги, та причини їх виникнення, а також проконтролював їх списання на інші операційні витрати звітного періоду бухгалтерським записом:

Д-т 944 “Сумнівні та безнадійні борги”

Д-т 38 “Резерв сумнівних боргів”

К-т “розрахунки з покупцями та замовниками”.

Що стосується сумнівних боргів (поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари та послуги, по яким існує невпевненість що до її погашення боржником), то на них був створений резерв. Згідно П(с)БО № 10, розмір резерву сумнівних боргів розраховується виходячи з платежеспроможності деяких дебіторів або на основі класифікації дебіторської заборгованості. В першому випадку підприємству необхідно володіти достовірною інформацією що до фінансового стану своїх основних клієнтів, та виходячи з цього, оцінювати спроможність несплати боргів та створювати резерв.

Отримання такої інформації не є завжди можливим, виходячи з цього підприємства України можуть використовувати метод класифікації (або періодизації) дебіторської заборгованості. Така класифікація передбачає групування дебіторської заборгованості по строкам її непогашення, з уставленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи, який зростає відповідно зростання строків простроченої заборгованості. В ВАТ „Екос” було застосовано метод класифікації дебіторської заборгованості. Автору перевірив, яким чином був розрахована такий коефіцієнт, та визначена сума резерву. В ході перевірки класифікація була підтверджена автором.

Коефіцієнт сумнівності встановлюється підприємством самостійно виходячи з накопиченого досвіду непогашення дебіторської заборгованості за минулі звітні періоди. Розмір резерву сумнівних боргів установлюється як сума добутків дебіторської заборгованості конкретної групи дебіторів та коефіцієнтів сумнівності, який відповідає конкретній групі дебіторів [38. С. 6- 10].

Відносно слідуючего критерію оцінки - правильності відображення - автор перевірив правдивість, точність відображення дебіторів на дату складання бухгалтерської звітності в балансі та примітках. Також переконався в правильності ведення поточних рахункових регістрів, які в нових умовах можуть формуватися підприємствами самостійно, тобто книги (відомості) обліку продаж товарів, робот, послуг; книги обліку дебіторів, а також проконтролювати правильність використання відповідних бухгалтерських рахунків по новому Плану рахунків. Особливе значення було приділено контролю заповнення спеціально передбачених звітних форм даними звітного року та перенесення сальдо минулого періоду.

Автор також з'ясував, що в ВАТ „Екос” існує операційна дебіторська заборгованість, строк погашення якої перевищує один рік.

Особливу увагу була надана контролю розкриття інформація о дебіторській заборгованості в примітках до фінансової звітності, де вказані:

перелік дебіторів та суми довгострокової заборгованості;

перелік дебіторів та суми дебіторської заборгованості з конкретизацією заборгованості пов'язаних осіб з розшифровкою сальдо дебіторської заборгованості;

склад та суми статті балансу “Інша дебіторська заборгованість”;

методи розрахунку резерву сумнівних боргів;

суми поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи та послуги в розрізі її класифікації по строкам непогашення.

В Звіті про фінансовий результат автор перевірив правильність заповнення строки 090 “Інші операційні видатки” в частині віднесення сумнівних та безнадійних боргів, а в Звіті про рух грошових коштів - строки 080 “Зменшення (зростання) оборотних активів” в частині зміни сальдо операційної поточної дебіторської заборгованості. Ці рядки заповнені вірно.

Автор також переконався в співзіставленності даних бухгалтерської та не бухгалтерської звітностей по дебіторам (звіт керівника, голови правління, фінансовий огляд т. і)

Критерій законність передбачає перевірку законності виникнення здійснених операцій, які привели до виникнення дебіторської заборгованості, співвідношення її обліку діючим законодавчим та нормативним актам.

Оцінка дебіторської заборгованості по критерію постійність передбачала контроль дотримання обраної підприємством облікової політики по відношенню до дебіторської заборгованості (постійність обраного метода розрахунку резерву сумнівних боргів має місце), вплив дебіторської заборгованості на непреривність функціонування підприємства не носить негативного характеру.

Перевірка по критерію відповідності передбачала контроль автором дотримання межі звітного періоду. Відповідно цього критерію, операції по виникненню, погашенню та списанню дебіторської заборгованості дійсно були відображені в тому періоді, в якому вони виникли.

Вказані нижче основні види порушень повинні бути виправлені бухгалтерами після закінчення перевірки:

Порушення управлінського характеру:

неправомірне виконання бартерних операцій з метою погашення дебіторської заборгованості;

списання недостач та крадіжок за рахунок збільшення дебіторської заборгованості;

невідповідність даних синтетичного та аналітичного обліків дебіторської заборгованості, яка мала незначне місце;

перекручення дебіторської заборгованості методом звернутого залишку замість розвернутого та конкретизованого. Такий випадок в ВАТ „Екос” був одноразово, але не є виправленим.

Порушення управлінського характеру - це порушення пов'язані з прийняттям деяких рішень керівництвом щодо управління дебіторською заборгованістю. Такі порушення мають не арифметичний, або методологічний характер, а свідчать про свідомі дії керівництва. Але, аудитори не мають права виносити оціночні висновки, оскільки це виходить за рамки професійної етики.

Порушення арифметичного або методологічно характеру:

некоректний розрахунок резерву сумнівних боргів безнадійної дебіторської заборгованості, на суму 346.5 тис. грн., що було визване:

відсутністю зіставленої інформації за минулі звітні періоди;

неправильним групуванням дебіторів за періодами простроченості погашення заборгованості;

перекручення вхідного сальдо по рахунку “резерв сумнівних боргів” на суму 123.4 тис. грн.;

помилково завищення сум резерву сумнівних боргів та сум прямого списання дебіторської заборгованості з метою завищення сум загальних витрат, і як наслідок, зменшення бази оподаткування прибутку на суму 115,2 тис. грн. Ці помилки вірогідно можуть бути і в інших документах, тому що перевірка мала вибірковий характер.

2.4 Методика аудиторської перевірки Звіту про рух грошових коштів

Згідно із Законом №996 - XIV та П(с)БО № 4 до складу обов'язкових форм річної звітності, які подають підприємства України (крім бюджетних установ, представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності та суб'єктів малого підприємництва) входить Звіт про рух грошових коштів (форма №3) . Більшість підприємств України вперше складали цю форму звітності за 2000 рік.

Перевіряючи річну фінансову звітність ВАТ „Екос”, автор пересвідчився у достовірності, повноті та об'єктивності цієї форми наведеної у додатку В.

Метою аудиту форми № 3 була мінімізація інформаційного ризику для користувачів фінансової звітності підприємства, а це означає, що аудитор мав переконатися, що форма №3 містить повну, правдиву та неупереджену інформацію про зміни, що відбулися у грошових коштах підприємства та їх еквівалентах за звітний період, а також що сума залишку грошових коштів на початок і кінець звітного періоду є реальною. Алгоритм перевірки „Звіту про рух грошових коштів” наведений у додатку Р.

Відповідно до П(с)БО 4 в формі №3 наводяться дані за таким видам діяльності:

Операційна діяльність - основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційними чи фінансовими. Рух грошових коштів від операційної діяльності можуть бути в ВАТ „Екос”:

надходження грошових коштів від продажу продукції, надання послуг;

надходження коштів від операційної оренди, придбаних цінних паперах;

виплата заробітної плати, премій та інших винагород;

оплата рахунків постачальників, підрядників;

сплата податків, зокрема податку на прибуток.

Аудиторська перевірка торкалась відображення грошових потоків від операційної діяльності.

Звіт про рух грошових коштів за П(с)БО 4 складався із застосуванням непрямого методу, який передбачає трансформацію Звіту про фінансові результати відповідним корегуванням у грошовий потік. Для перевірки аудитор скористався прямим методом, тобто послідовно показуючи всі надходження грошових коштів за операційною діяльністю. Різниця між ними становила чистий рух коштів від операційною діяльністю.

Основним завданням аудиту Звіту про рух грошових коштів були:

перевірка дотримання ВАТ „Екос” форми Звіту, згідно діючого законодавства. Форма Звіту повністю відповідає вимогам законодавства;

контроль достовірності та порівняння показників Звіту. Показники Звіту з ВАТ „Екос” достовірні, показники при перевірці порівняння з іншими формами звітності є коректними і відповідними;

перевірка правильності ведення чистого руху коштів від операційної діяльності. Чистий рух коштів від операційної діяльності товариства ведеться вірно;

перевірка правильності ведення чистого руху коштів від інвестиційної діяльності ВАТ „Екос” здійснювало реалізацію необоротних активів в 2003 році, надходження склало суму 11.8 тис. грн., господарча операція є достовірною. Також були отримані відсотки та придбані необоротні активи в 2003 році. Порівняно з 2002 роком інвестиційна активність була найбільша, тому що в 2002 році тільки були придбані необоротні активи, а надходжень не було;

контроль реальності визначення чистого руху коштів від фінансової звітності. Руху коштів в 2003 році не мало місця в діяльності товариства, але в 2002 році була отримана позика в сумі 3685,9 тис.грн. в обліку ВАТ „Екос” відображена достовірно;

підтвердження загальної суми руху грошових коштів за звітний період по трьох видах діяльності. Аудитор дійшов висновку, що суми руху грошових коштів можуть бути підтверджені в товаристві;

аудитором була отримана впевненість, що внутрішні зміни у складі грошових коштів не включені до Звіту;

аудитор переконався в тому, що в Звіті не відображено не грошові операції (бартерні);

раніше аудитор перевірив ведення поточного бухгалтерського обліку грошових коштів, правильності складання облікових регістрів;

На початку перевірки аудитором ВАТ „Екос” була оцінена надійність системи внутрішнього контролю операцій з грошовими коштами.

Джерелами аудиторських доказів при перевірці Звіту про рух грошових коштів були: Баланс наведений у додатку А, Звіт про фінансові результати наведений у додатку Б, Звіт про власний капітал наведений у додатку Д, Примітки до фінансової звітності, Головна книга, первинні документи по касових і банківських операціях, договори, контракти, угоди, облікові регістри, дані з зовнішніх джерел.

Специфічними методами аудиторської перевірки є: спостереження, опитування, анкетування, запит, порівняння, тестування, вибіркова документальна перевірка, аналіз, узагальнення.

На підготовчому етапі аудитор ознайомився із загальним порядком складання фінансової звітності в товаристві, вивчив графік складання звітності, відповідальних осіб. На основі отриманих даних у процесі загального ознайомлення аудитор оцінив величину аудиторського ризику перевірки операцій з грошовими і Звіту, як невисоку. Після цього аудитор склав план і програму аудиторської перевірки.

На проміжному етапі аудитор детально вивчив елементи системи внутрішнього контролю операцій з грошовими коштами підприємства, оцінив надійність інформації внутрішнього аудитора, провів перевірку правильності побудови і дотримання облікових процедур.

На етапі фізичної перевірки аудитор спостерігав за проведенням інвентаризації грошових коштів та Ії еквівалентів, вибірково перевірив результати перевірки і відображення наслідків у обліку.

Основний етап аудиту є найвідповідальнішим при перевірці Звіту про рух грошових коштів. Перевірити і підтвердити Звіт про рух грошових коштів практично неможливо без аудиту самих операцій з грошовими коштами, тому цей вид аудиту тісно повязаний з аудитом грошових коштів, який був проведений в ВАТ „Екос”.

Після здійснення зазначених процедур аудитор перейшов до перевірки показників Звіту про рух грошових коштів. Звіт про рух грошових коштів ВАТ „Екос” надається для аналізу.

Насамперед автор перевірив перший розділ “Рух грошових коштів у результаті операційної діяльності”. Для того щоб підтвердити рядок 010 “Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування”, спочатку був перевірений Звіт про фінансові результати, з якого переноситься цей показник. Потім контролювалася правильність проведених корегувань зазначеного показника на амортизацію необоротних активів, збільшення (зменшення) забезпечень, збиток (прибуток) від нереалізованих курсових різниць та прибуток (збиток) від не операційної діяльності. Тобто аудитор мав переконатись у тому, що показник прибутку (збитку) від звичайної діяльності відкориговані на суми, які вплинули на нього, але не привели до реального руху грошових коштів, та на суми які не відносяться до операційної діяльності, але були враховані при визначенні загального фінансового результату.

Далі аудитор перевірив правильність перенесення суми витрат на сплату відсотків з рядка 140 форми №2 “Звіт про фінансові результати”. В ВАТ „Екос” суми витрат на сплату відсотків перенесена вірно.

Наступним кроком було підтвердження правильності визначення підприємством суми зміни (збільшення в 2003 році на 833,9 тис.грн.) оборотних активів, витрат майбутніх періодів (в 2003 році - 5,2 тис. грн.), поточних зобов'язань, доходів майбутніх періодів. Джерелами інформації при цьому були відповідні рядки балансу або записи відповідних рахунків головної книги, або аналітичні дані. Розрахунок проводився шляхом визначення різниці між залишками на початок і кінець звітного періоду.

Правильність записів сплачених відсотків и податків на прибуток (рядки 130 та 140), перевірена в товаристві шляхом порівняння її з даними аналітичного обліку відповідно за субрахунками 684 „Розрахунки за нарахованими відсотками” та 641 „Розрахунки за податками”. В ході перевірки виявлено в рядку “відсотки” завищення показника на суму нарахованих, але не сплачених відсотків на суму 120 тис.грн., а по рядку 140 “податки на прибуток “ сума була занижена на цю ж вартість, тобто засовувався метод підгону даних в 2003 році.

Суми чистого руху коштів від операційної діяльності (рядок 170) визначався арифметичним шляхом із застосуванням такого алгоритму (на основі кодів рядків звіту (форми) 3):

010 + 020 + / - (030 + 040 + 050) + 060 + / - (080 + 090 + 100 +110 +120) - (130+140) + / - 160 = 170

Для „ВАТ Екос”:

5733,2 + 2702,5 + (- 41,8 + 0 + 304,2) + 0 - ( - 833,9 - 5,2- 1691,2 + 0 + 6167,8) - (588,1 + 336,5) + / - 0 = 5243,2

Далі аудитор перевірив правильність обчислення руху коштів у результаті інвестиційної діяльності на підставі аналізу даних про зміни у статтях розділу “Необоротні активи” балансу підприємства та статті “Поточні фінансові інвестиції”. Проте при перевірці кожного рядка розділу ІІ Звіту про рух грошових коштів аудитор переконався на підставі даних аналітичного обліку по відповідних рахунках, що при розрахунку показників цього розділу бухгалтер брав до уваги тільки ті операції з необоротними активами і фінансовими інвестиціями, які приводили до руху грошових коштів. Не врахована безоплатна передача необоротних активів, фінансова оренда основних засобів, бартерні операції, ліквідація основних засобів, тощо.

Розрахунок коштів у результаті інвестиційної діяльності здійснився із застосуванням прямого методу, а перевірив цей показник аудитор, використовуючи такий алгоритм (на основі кодів рядків Звіту):

180 + 190 + 200 + 210 + 220 - (240 + 250 + 260 + 270) + /- 290 = 300

Тобто для ВАТ „Екос”:

0 + 11,8 + 0 + 65,5 + 206,6 - (0 + 4747,7 + 0 + 0) = - 4463,8

Контроль за правильністю визначення руху коштів у результаті фінансової діяльності (розділ ІІІ Звіту) проводився аудитором на основі аналізу змін у статтях розділу “Власний капітал” і статтях, пов'язаних з фінансовою діяльністю, що містяться у розділах “Забезпечення майбутніх витрат і платежів”, “Довгострокові зобов'язання”, “Поточні зобов'язання”. При цьому руху коштів в результаті фінансової діяльності в 2003 році в загалі не було.

Сума чистого руху грошових коштів за звітний період визначена шляхом підбиття підсумків по трьох розділах (на основі кодів рядків форми 3):

170 + / - 300 + / - 390 = 400

Для ВАТ „Екос” :

5243,2 - 4463 + 0 = 779,4

Сума залишку коштів на початок року перенесена з балансу (сума рядків 230 та 240 графи 3 форми 1). Залишок коштів на кінець року розрахован так (на основі кодів рядків звіту):

400 + 410 + / - 420 = 430

Для ВАТ „Екос”:

779,4 + 569,9 + 0 = 1349,3

Аудитор, щоб переконатися у правильності складання звіту, порівняв отриману суму по рядку 430 форми 3 із сумарним значенням рядків 230 та 240 графи 4 балансу.

На заключному етапі перевірки аудитор узагальнив отриману інформацію і склав проміжний висновок про результати аудиту звіту про рух грошових коштів.

Найбільш вагомими помилками, які виявив аудитор при перевірці форми 3 в ВАТ „Екос” є:

включення до звіту негрошових операцій;

невідповідність суми прибутку (збитку) від звичайної діяльності, записаної у рядку 010 звіту, аналогічному показнику звіту про фінансові результати;

помилкове рахування при визначенні частини статей “Витрати майбутніх періодів” (у межах сум, які стосуються фінансової та інвестиційної діяльності).

Неточності при обчисленні статті „Збільшення (зменшення) поточних зобов'язань” (рядок 100) полягають у врахуванні бухгалтером показників таких статей балансу, як „Короткострокові кредити банків”, „поточні зобов'язання по розрахунках з учасниками” а також частина статей „Поточні зобов'язання” та „Інші поточні зобов'язання” які не пов'язані з операційною діяльністю, (зміна суми авансів одержаних, що не пов'язані з операційною діяльністю, зміна заборгованості з оплати придбаних необоротних активів).

Помилкове відображено у статті „Отримані відсотки” (рядок 210) суми нарахованих відсотків доходів до отримання, але ще не отримані.

Аудитору переконався, що у Примітках наведено саме таку інформацію (згідно з вимогами пунктів 58 та 59 П(с)БО 4):

склад грошових коштів;

склад статей “Інші надходження”, “Інші платежі” та інших статей, які об'єднують декілька видів грошових коштів;

не грошові операції інвестиційної та фінансової діяльності.

Про всі помилки та недоліки щодо Звіту про рух грошових коштів, виявлені аудитором, були повідомлені керівнику ВАТ „Екос” у письмовому вигляді, а їх виправлення та рівень суттєвості безпосередньо вплинули на вид аудиторського висновку, який склав аудитор за результатами перевірки.

Висновки по другому розділу:

1. На прохання керівництва „ВАТ Екос” аудитори проаналізували вплив дебіторської заборгованості на чистий прибуток, що приходиться на одну акцію „ВАТ Екос

2. Аудитори застосовували різні методи фактичного і документального контролю, при цьому на розсуд самого аудитора був вибраний метод комп'ютерної обробки даних. Тому наслідки перевірки є достовірними і вірно відображали фактичне фінансове положення підприємства.

3. Основним завданням аудиту Звіту про рух грошових коштів були: перевірка дотримання „ВАТ Екос” форми Звіту, згідно діючого законодавства. Форма Звіту повністю відповідає вимогам законодавства. Показники Звіту з „ВАТ Екос” достовірні, показники при перевірці порівняння з іншими формами звітності є коректними і відповідними.

4.З точки зору аудиторів найбільш важливим є будування цілісної системи співпраці з покупцями продукції „ВАТ Екос”. Тобто, загальним є питання ефективної політики підприємства щодо поведінки на ринку, завоювання або збереження ринків збуту, формування відносин з різними комерційними структурами, побудова цілісної цінової політики підприємства.

РОЗДІЛ 3. ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ І ПІДВИЩЕННЯ ЕФЕКТИВНОСТІ АУДИТУ ГРОШОВИХ КОШТІВ ТА ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ

3.1 Методичні рекомендації щодо виявлення порушень по грошовим та розрахунковим операціям

Узагальнення результатів контролю та аудиту грошових коштів та розрахункових операцій включає цілий комплекс методичних заходів групування та систематизації його результатів, які необхідні для прийняття рішень по усуненню недоліків в діяльності ВАТ „Екос”.

Тобто, складались відомості вибіркової інвентаризації цінностей, акт ревізії каси, акти обслідувань міст зберігання грошей та їх еквівалентів. Однорідні недоліки узагальнювались за допомогою таблиць. Таблична схема узагальнення недоліків була вибрана як найбільш ефективна с точки зори сприйняття її керівництвом ВАТ „Екос”.

Методичним прийомом, який використовувався авторами для групування виявлених недоліків в розрізі аудиту грошових коштів та розрахункових операцій був хронологічний.

Хронологічний метод - заключається в тому, що недоліки групуються послідовно по періодам їх виникнення. Такий методичний прийом найбільш ефективно підходить для аудиту грошових коштів та дебіторської заборгованості. Оскільки для цього виду облікових операцій період виникнення помилок є критичним. Але, необхідно підкреслити, що хронологічний метод має також і свої недоліки, які пов'язані з складністю саме групувань первісних документів. Така складність зумовлена тим, що в реальній господарський діяльності любого підприємства, як і ВАТ „Екос”, документообіг відвантажувальних документів, наприклад, не збігається з датами здійснення операцій. Таким чином, аудитори перед групуванням виконали роботу моделювання системи документообігу в розрізі обліку грошових коштів та дебіторської заборгованості. Іншими словами, аудитори, шляхом інтерв'ювання зрозуміли реальну схему документообігу, і тільки після цього виконували роботу по групуванню недоліків з застосуванням хронологічного методу.

Для повноти картини розмаїття методів аналізу порушень, що виявлені в ході аудиторської перевірки, і не тільки аудиту грошових коштів та дебіторської заборгованості слід зазначити про існування і інших методичних прийомів систематизації помилок таких, як:

хронологічно - систематизоване групування, яке дозволяє узагальнити недоліки, які виявлені аудитором, як по періодам їх виникнення так і по їх однорідності. Цей вид групування використовується при проведені комплексного аудиту господарської діяльності, коли виявлені недоліки систематизуються по розділам акту аудиторської перевірки, або по питання, що були поставлені керівництвом підприємства перед аудиторами;

аналітичне групування - це складання відомостей, таблиць, в яких виявлені однорідні недоліки виявлені з допомогою економічного аналізу, застосування статистичних розрахунків, економіко - математичного моделювання. Такий метод групування недоліків найбільш ефективно використовується при аудиті валових доходів та видатків, аудиту податку на додану вартість, аудиту заробітної плати. Сильна сторона такого методу пов'язана з тим, що користувачам результатів аудиту стає очевидним зв'язок тих чи інших недоліків або помилок з економікою підприємства в цілому. Зрозуміло, що застосування такого методу для аудиту локальних питань, таких як аудит грошових коштів та дебіторської заборгованості є занадто громіздким та дуже складним, хоча в рамках такого підходу можуть виявитись далеко не тривіальні висновки.

Повертаясь до застосованого аудиторами хронологічного методу групувань помилок обліку грошових коштів та дебіторської заборгованості необхідно підкреслити, що останнім етапом формування результатів аудиту було систематизоване групування результатів аудиту та висновків аудиторів, яка викладались в акті аудиту грошових коштів та дебіторської заборгованості.

Викладання результатів недоліків здійснювалось згідно даних журналу аудитора, які були узгоджені з керівництвом ВАТ „Екос”.

Контрольно - аудиторські прийоми в процесі контролю та аудита виконувались за допомогою простої техніки (калькуляторів), оскільки на ВАТ „Екос” не має інтегрованої загальної системі бухгалтерського обліку.

В результаті виконаної роботи автор зауважив на слідуючи практичні рекомендації щодо усунення в майбутньому порушень в обліку грошових коштів та дебіторської заборгованості:

систематизувати та прописати в інструкціях процес документообороту по обліку грошових коштів та дебіторської заборгованості;

чітко сформулювати принципи відповідальності виконавців, що задіяні в процесі такого документообороту, це стосується в більшій мірі відділу продаж, експедиційної служби, охорони, тощо;

інсталювати на ВАТ „Екос” єдину комп'терну мережу обліку, мотивувати та заохочувати персонал для вільного користування такою системою.

3.2 Шляхи удосконалення розрахунків резервів сумнівних боргів

Згідно з П(с)БО №10 „Дебітори” величина резервів сумнівних боргів розраховується виходячи з платіжоспроможності окремих дебіторів чи на основі класифікації дебіторської заборгованості. Така класифікація передбачає групування дебіторської заборгованості по строкам її непогашення з установчим коефіцієнтом сумнівності для кожної групи, який зростає з збільшенням строків простроченою дебіторської заборгованості. Аудитору важливо пересвідчитися, як було зроблено розрахунок цього коефіцієнту та визначена сума резерву [54, С. 28 - 29].

Запропонуємо розрахунок резерву сумнівних боргів, згідно даних ВАТ „Екос” на дату балансу на 31.03.2004 р. звітність має такі показники, як наведено у таблиці 3.1.

Підприємство продає готову продукцію з відстроченням платежу на один місяць. Показники, на 31.03.2004 р. характеризуються таким чином:

у рядку 150 відображено заборгованість за відвантажену готову продукцію, оформлену векселем. Строк платежу за векселем ще не настав;

у рядку 161 відображено заборгованість покупців за відвантажену готову продукцію, з якої 360000 грн є простроченими. Щодо заборгованості в сумі 37200 грн. вживалися заходи досудового врегулювання спорів та стягнення такої заборгованості. Решту простроченої дебіторської заборгованості боржники підприємства не відмовляються сплатити;

у рядку 210 відображено заборгованість за відвантажену сировину та матеріали, надлишки яких підприємство реалізує без відстрочення платежу, отже, уся така заборгованість є простроченою.

Таблиця 3.1 Дані балансу „ВАТ Екос” для розрахунку сумнівних боргів

Актив	Код рядка	На початок звітного періоду	На кінець звітного періоду
1	2	3	4
Векселі одержані	150	-	12000
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:
чиста реалізаційна вартість	160	397200	480000
первісна вартість	161	397200	480000
резерв сумнівних боргів	162	-	-
Інша поточна дебіторська заборгованість	210	-	24000

Випадки несплати відвантаженої готової продукції на підприємстві, заборгованість щодо якої залишилася нестягненою, траплялися в минулих роках і не мали регулярного характеру. Підприємство вживало заходів щодо стягнення неоплаченої поточної дебіторської заборгованості (пред'являло претензію, зверталося до суду тощо) - у контексті П(с)БО № 10 така поточна дебіторська заборгованість має визнаватися безнадійною. Статистику щодо безнадійної поточної дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію підприємства може бути наведено в такому вигляді, як показано в таблиці 3.2.

У таблиці 3.2 під терміном „непогашення дебіторської заборгованості” розуміється період часу від дати оплати заборгованості до моменту, коли таку заборгованість могло бути визнано безнадійною (неотримання відповіді на претензію, закінчення строку оплати за визнаною претензією, отримання відмови про оплату, подання позову до суду тощо).

Таблиця 3.2 Статистика безнаденої поточної заборгованості за реалізовану продукцію

Дата оплати дебіторської заборгованості за готову продукцію	Нестягнена (безнадійна) поточна дебіторська заборгованість за реалізовану продукцію за строками непогашення, грн.
	до 1 місяців (група 1)	від 1 до 2 місяців (група 2)	від 2 до 6 місяців (група 3)
28 березня 2001 року	-	-	9600
18 січня 2002 року	-	12000	-
5 серпня 2002 року	-	6000	-
13 грудня 2002 року	4800	-	-
19 травня 2003 року	-	1200	-
24 листопада 2003 року	3600	-	-
Усього	8400	19200	9600

Стосовно форми таблиці 3.2 слід зауважити, що вибрані в ній строки непогашення - це фактичні строки. Однак такі фактичні строки не мають вирішального впливу на відповідну класифікацію дебіторської заборгованості. Таку класифікацію підприємство має право встановити самостійно, і підприємство ВАТ „Екос” обрало саме такий спосіб класифікації, який показано в таблиці 3.2.

Якби на підприємстві було прийнято рішення класифікувати дебіторську заборгованість за строками непогашення відповідно до класифікації, встановленої в розділі IX „Дебіторська заборгованість” форми № 5 (Приміток до річної фінансової звітності), то статистика щодо безнадійної дебіторської заборгованості могла бути такою, як показано в таблиці 3.3.

Таблиця 3.3 Статистика безнадійної дебіторської заборгвоаності

Дата оплати дебіторської заборгованості за готову продукцію	Нестягнена (безнадійна) поточна дебіторська заборгованість за реалізовану продукцію за строками непогашення, грн.
	до 3 місяців (група 1)	від 3 до 6 місяців (група 2)	від 6 до 12 місяців (група 3)
28 березня 2001 року	9600	-	-
18 січня 2002 року	12000	-	-
5 серпня 2002 року	6000	-	-
13 грудня 2002 року	4800	-	-
19 травня 2003 року	1200	-	-
24 листопада 2003 року	3600	-	-

При порівнянні таблиць 3.2 і 3.3 виникає запитання: чи впливатиме вибір способу класифікації дебіторської заборгованості на результат розрахунку величини резерву сумнівних боргів?

Підприємство не списувало безнадійну заборгованість, як це передбачено нормами п. 11 П(с)БО №10, і не створювало резерву сумнівної заборгованості (про це можна судити з показників Балансу).

Очевидно, що підприємству необхідно вперше створити резерв сумнівних боргів щодо дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію, оскільки, по - перше, у підприємства є така сумнівна (прострочена) заборгованість і, по - друге, у підприємства є база для створення такого резерву - це безнадійна поточна дебіторська заборгованість за реалізовану продукцію [20, с.3 - 10].

Якби у підприємства не було безнадійної поточної дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію, воно формально повинне було б створити відповідний резерв сумнівних боргів, однак воно не мало б бази для розрахунку такого резерву. У цьому випадку, навіть за наявності сумнівної поточної дебіторської заборгованості, відсутність резерву сумнівних боргів не вважається помилкою та розглядається як відсутність у підприємства витрат на підтримання дебіторської заборгованості, оскільки рано чи пізно, нехай і з запізненням, але боржники розплачуються з підприємством, яке в цьому випадку не має збитків у вигляді неоплаченої дебіторської заборгованості. Негативні впливи від затримки розрахунків стосовно дебіторської заборгованості - такі, як зниження показників ліквідності та оборотності підприємства ВАТ „Екос” не беруться до уваги П(с)БО № 10, згідно з положеннями якого провадиться оцінка можливих витрат на базі визнаної безнадійної заборгованості.

Перед створенням резерву сумнівних боргів підприємству необхідно визнати (списати) безнадійну дебіторську заборгованість у сумі 37200 грн і зробити це за допомогою процедури виправлення помилок минулих років відповідно до норм П(с)БО № 6 „Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах”.

Після визнання (списання) безнадійної дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію необхідно правильно розподілити витрати на створення відповідного резерву сумнівних боргів між звітними періодами, оскільки частина таких витрат відноситиметься до минулих років, а частина - до поточного звітного періоду. Витрати на створення резерву сумнівних боргів, що відносяться до минулих років, слід відобразити за допомогою процедури виправлення помилок минулих років, а частину таких витрат, що відноситься до витрат поточного періоду, буде відображено у звичайному порядку.

Для того щоб розрахувати величину резерву сумнівних боргів стосовно дебіторської заборгованості за відвантажену продукцію, підприємству ВАТ „Екос” необхідно вибрати відповідний метод. Припустимо, що підприємство ВАТ „Екос” обрало метод класифікації за строками непогашення. Нагадаємо, що у Прикладах 1 і 2 додатка до П(с)БО № 10 рекомендовано два варіанти використання методу класифікації дебіторської заборгованості за строками непогашення, відмінності яких полягають у виборі періоду для статистичного спостереження: для першого варіанта (Приклад 1) як період для спостереження вибираються останні кілька місяців, а для другого варіанта (Приклад 2) - останні кілька років.

Перший варіант переважний для підприємств, які здійснюють регулярні продажі товарів (продукції, послуг) та підтримують велику відповідну дебіторську заборгованість. У цьому випадку необхідний детальний контроль за станом такої дебіторської заборгованості, котрий і забезпечується детальнішим першим варіантом. Однак висока деталізація інформації, як правило, пов'язана з великим обсягом робіт з аналізу такої інформації.

Другий варіант прийнятний для підприємств, у яких частка безнадійних боргів у дебіторській заборгованості невелика і такі борги мають нерегулярний характер. У цьому випадку підприємство може дозволити собі менш детальний контроль за величиною витрат на підтримання дебіторської заборгованості, і такий контроль не вимагатиме великого обсягу робіт.

У випадку з підприємством ВАТ „Екос” необхідний особливий варіант, що ґрунтується на вивченні статистики безнадійної заборгованості минулих років. Отже, вивчається статистика фактичної частки безнадійних боргів у складі сальдо сумнівної дебіторської заборгованості на кінець року. Розподіл простроченої дебіторської заборгованості між групами провадиться на підставі встановлення строку непогашення такої заборгованості. Строк непогашення простроченої дебіторської заборгованості визначається від дати її оплати до дати, на яку таку заборгованість було погашено, або дати балансу, на яку провадиться аналіз такої заборгованості.

Таким чином, коефіцієнти сумнівності для відповідних груп дебіторської заборгованості був розрахований таким:

для першої групи - 8400 грн : 612000 грн = 0,014;

для другої групи - 19200 грн : 288000 грн = 0,067;

для третьої групи - 9600 грн : 37200 грн = 0,26.

Ураховуючи, що для вибраного методу розрахунку величини резерву сумнівних боргів використовується річний базовий період, вважається, що отримані статистичні коефіцієнти сумнівності застосовуватимуться на кожну дату балансу протягом 2004 року, і таким чином буде організовано оперативний контроль за витратами на підтримання дебіторської заборгованості. На 31.12.2004 р коефіцієнти сумнівності буде перераховано з урахуванням статистики за поточний рік і т. д.

Для подальших розрахунків знадобиться інформація про сумнівну дебіторську заборгованість на поточну дату балансу (31.03.2004 р.) і на 31.12.2003 р, яку наведено в таблиці 3.4.

Розрахуємо відповідні величини резерву сумнівних боргів:

на 31.12.2003 р - (192000 грн х 0,014 + 60000 грн х 0,067 + 4800 грн.х 0,26) = 7956 грн;

на 31.03.2004 р - (202800 грн х 0,014 + 120000 грн х 0,067) = 10879 грн.

Таблиця 3.4 Сумнівна дебіторська заборгованість

Дата балансу	Сумнівна дебіторська заборгованість за реалізовану продукцію (грн.)
	група 1	група 2	група 3
31.12.2003	192000	60000	4800
31.03.20041	202800	120000	-

Отже, величина резерву сумнівних боргів у сумі 7956 грн буде визнана під час процедури виправлення помилок шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку і не включатиметься до витрат звітного періоду. Тепер у зв'язку з виправленням помилок минулих років можна скласти аудиторську довідку.

Оскільки для розрахунку величини резерву сумнівних боргів було використано метод класифікації дебіторської заборгованості, бухгалтерам необхідно взяти до уваги норми другого абзацу п. 8 П(с)БО 10, згідно з якими отримана в результаті розрахунків величина резерву сумнівних боргів на дату балансу і становить залишок такого резерву на таку дату балансу. Отже, розрахована на 31.03.2003 р величина відповідного резерву сумнівних боргів у сумі 10879 грн визначає сальдо такого резерву на 21.03.2004 р - у результаті потрібно буде наприкінці поточного звітного періоду зробити запис Дт 944 „Сумнівні та безнадійні борги” - Кт 381 „РСБ для поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги” на суму 2923 грн (10879 грн - 7956 грн).

Відповідна частина Балансу підприємства ВАТ „Екос” на 31.03.2004 р виглядатиме так, як показано в таблиці 3.5.

Зрозуміло, що показник гр. 3 ряд. 350 „Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)” Балансу підприємства на 31.03.2004 р буде зменшено на 45156 грн (37200 грн + 7956 грн).

Крім того, що створено резерв сумнівних боргів стосовно дебіто -

Таблиця 3.5 Баланс ВАТ „Екос”

Актив	Код рядка	На початок звітного періоду	На кінець звітного періоду
1	2	3	4
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:
чиста реалізаційна вартість	160	352044	431921
первісна вартість	161	360000	442800
резерв сумнівних боргів	162	(7956)	(10879)

- рської заборгованості за реалізовану продукцію, з моменту набрання чинності наказом Мінфіну від 23.05.2003 р. № 363 необхідно оцінити необхідність створення такого резерву і для іншої поточної дебіторської заборгованості.

Наприклад, якщо боржник щодо простроченої дебіторської заборгованості, відображеної в ряд. 210 Балансу підприємства ВАТ „Екос”, не відмовляється оплатити таку заборгованість і підприємство поки що не вживатиме заходів щодо її стягнення, то виходячи з методу оцінки платоспроможності окремих дебіторів резерв сумнівних боргів можна не створювати. Якщо ж у підприємства є підстави вважати сумнівність такої заборгованості високою (отримано письмову відмову на претензію, є інформація про порушення справи про банкрутство відповідного боржника тощо), можна створити відповідний резерв, для чого зробити запис Дт 944 „Сумнівні та безнадійні борги” - Кт 382 „РСБ для іншої поточної дебіторської заборгованості” на суму 24000 грн. Відповідно у ряд. 210 Балансу підприємства ВАТ „Екос” на 31.03.2004 р. стоятиме прокреслення.

Ще раз підкреслимо, що створення резерву сумнівних боргів і контроль за його величиною обов'язкові та встановлені нормами П(с)БО 10. Неважко помітити, що робота з таким резервом потребує володіння відповідними навичками, необхідними для правильної підготовки до розрахунків, та вибору найприйнятнішого методу оцінки величини резерву сумнівних боргів.

Як показала практика, резерв сумнівних боргів дозволяє не лише достовірно оцінювати дебіторську заборгованість, а і врятовує підприємства від серйозних ситуацій, у результаті яких доводиться вдаватися до юридичних заходів.

Також варто зауважити, що методичні рекомендації щодо застосування методів оцінки величини резерву сумнівних боргів, наведені в додатку до П(с)БО 10, у деякій частині, на жаль, виявляються недосконалими.

3.3 Методичній підхід щодо удосконалення політики по управлінню дебіторської заборгованості

В даний час, однієї з важливих проблем підприємств України в умовах ринкових відносин є недостатність обігових коштів. Сучасний етап розвитку України характеризується значним уповільненням платіжного обороту, що викликає зростання дебіторської заборгованості на підприємствах.

Виходячи з цього, однією з важливіших завдання менеджменту підприємств є розробка ефективної політики управляння дебіторською заборгованістю, що направлена на оптимізацію загального її розміру та забезпечення своєчасній інкасації боргу [56, с.19 - 21].

Формування кредитної політики по відношенню до дебіторів пропонується автором здійснити в декілька етапів навдено у додатку Т.

Розглянемо всі вказані етапи більш детально:

Визначення принципів кредитної політики по відношенню до дебіторів. В сучасній фінансовій практиці реалізація продукції в кредит (з відстрочкою платежу) максимально розвинена, як в Україні та і за її межами. Визначення принципів кредитної політики відображає умови цієї практики та направлене на підвищення ефективності операційної діяльності підприємства. В процесі визначення принципів кредитної політики по відношенню до дебіторів розв'язується основне питання: який тип кредитної політики необхідно підприємству обрати.