Основи обліку витрат виробництва цукрового буряка

З прийняттям нового плану рахунків в Україні визначилась інтегрована система обліку. З самої побудови плану рахунків зрозуміло, що 1-3 класи рахунків призначені для відображення об'єктів активу балансу, 4-6 - пасиву, а 7-9 для складання звіту про фінансові результати. Рахунки для обліку операційної діяльності розміщені в основному в 8 та 9 класах плану рахунків „Витрати за елементами” та „Витрати діяльності”.

Крім того, витрати виробництва знаходять своє відображення на рахунку 23 „Виробництво”, де узагальнюється інформація про виробничі витрати підприємства. Сальдо по рахунку 23 означає незавершене виробництво і відображується в активі балансу, саме тому цей рахунок включено до 2 класу „Запаси”. Це ж можна віднести до рахунка 24 „Брак у виробництві”.

Подальша ж деталізація даних про витрати та вихід продукції основних та інших галузей виробництва здійснюється в розрізі цілої системи субрахунків та об'єктів аналітичного обліку, які відкриваються до названих синтетичних рахунків.

Аналітичний облік по кожному з субрахунків ведеться за окремими видами виробництв, переділами, партіями в розрізі статей, передбачених „Рекомендаціями про планування, облік і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств”. На вимогу керівництва підприємства чи окремих його підрозділів, особливо у великих господарствах аналітичний облік витрат може здійснюватися у розрізі господарських підрозділів, центрів прикладення витрат чи відповідальності.

Інформація, яка надається управлінським обліком орієнтована на задоволення потреб стратегічного та поточного управління, на оптимізацію використання ресурсів, забезпечення об'єктивної оцінки діяльності підрозділів та окремих керівників.

Узагальнення даних управлінського обліку про витрати та вихід продукції здійснюється в системі передбачених субрахунків та синтетичних рахунків (фінансового обліку) у відповідних зведених документах та реєстрах синтетичного та аналітичного обліку, які розглядатимуться в наступних підрозділах.

Залежно від розміру підприємства та за його вибором із загальної системи рахунків обирається варіант із застосуванням всіх рахунків, чи виключаючи один з розділів (8 або 9). Прямі виробничі витрати відображуються безпосередньо на рахунку 23 „Виробництво”, а непрямі попередньо накопичуються на рахунку 91 „Загально виробничі витрати”, які в кінці звітного періоду також списуються на рахунок 23 і розподіляються між об'єктами калькуляції.

Загальна схема обліку виробництва СТОВ Агрофірми „Маяк” наведена на рис. 1.3.

Рис. 3.1. Загальна схема обліку витрат і доходів основної діяльності підприємств виробничої сфери

3.2 Організація первинного обліку витрат і виходу продукції цукрового буряка

Як було зазначено раніше в СТОВ АФ „Маяк” використовується обробка облікової інформації в умовах АРМ бухгалтера.

Основу машинно-орієнтованих форм бухгалтерського обліку складає інформація первинних документів. Первинний запис, що є основним способом відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку зберігається і в умовах обробки бухгалтерської інформації за допомогою ПЕОМ.

При автоматизованій обробці облікової інформації використовуються документи затвердженої форми, на кожному з яких виділені зони кодування. Нижче наводиться перелік документів, пов'язаних з обліком витрат і виходу продукції цукрового буряка.

Документи заповнюють чітко і у відповідних графах.

При заповненні вихідної інформації з первинних документів підлягають кодуванню такі реквізити - ознаки: дата, номер пачки, номер документа, бригада-замовник, операція руху, одержувач, відправник, основні синтетичний і аналітичний рахунки, кореспондуючі синтетичний і аналітичний рахунки, інвентарний номер, стаття виробничих витрат, кількість (гол., шт., кг, л), сума.

Коди операцій руху, одержувача і відправника - проставляють на документах з обліку руху товарно-матеріальних цінностей.

Код - стаття виробничих витрат проставляється на документах про списання витрат на виробництво.

Код статей виробничих витрат (порядковий, двохзначний)

Найменування	Код
Основна і додаткова оплата праці з відрахуванням на соціальне страхування	01
Насіння і посадковий матеріал	03
Мінеральні добрива	06
Органічні добрива	07
Ядохімікати і гербіциди	08
Паливо і мастильні матеріали	11
Послуги автотранспорту, т-км	18
Транспортні роботи тракторів, ум.га	21
Амортизація основних засобів	29
Загально виробничі витрати	40
Код видів сільськогосподарських робіт в рослинництві (комбінований, тризначний)
Найменування	Код
Підготовка і внесення добрив у грунт
Навантаження гною	101
Вивезення гною в поле	102
Основна підготовка, обробка грунту до посіву
Осіння оранка	201
Весняна оранка	202
Посів, посадка с-г культур
Посів	301
Внесення гербіцидів і т.д.	302

Для оформлення витрат та виходу продукції рослинництва використовується ціла система первинних та зведених документів. Їх можна поділити на п'ять груп: 1) по обліку витрат праці; 2) по обліку предметів праці (витрати матеріальних цінностей); 3) по обліку засобів праці (амортизація основних засобів); 4) по обліку вартості робіт і послуг, виконаних сторонніми підприємствами та організаціями; 5)по обліку витрат допоміжних виробництв; 6) по обліку інших витрат.

Документи по обліку витрат праці відображають проведені трудові витрати на виконання конкретних робіт по вирощуванню сільськогосподарських культур і нараховану за це оплату.

Підставою для нарахування оплати праці є табелі обліку робочого часу, облікові листи праці й виконаних робіт, наряди на відрядну роботу (див додаток ). На підставі первинних документів по оплаті праці, накопичувальних відомостей, Журналів обліку робіт і витрат щомісячно складають Зведену відомість нарахування і розподілу оплати праці та відрахувань на неї за об'єктами обліку .

Документи по обліку предметів праці підтверджують витрачання в рослинництві різних матеріальних цінностей: насіння, добрив, малоцінних предметів тощо.

Насіння та садивний матеріал відпускають у межах встановлених норм за лімітно-забірними картами, накладними внутрішньогосподарського призначення та іншими документами. Основою для списання насіння з підзвіту після завершення сівби є Акт на списання насіння і садивного матеріалу. Затверджений керівником підприємства акт передається до бухгалтерії разом з іншими документами і є підставою для записів до Журналу обліку робіт і витрат і Звіту про рух матеріальних цінностей.

Добрива на відповідні культури списують на підставі Акта про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив, пестицидів і гербіцидів. Списання засобів захисту рослин оформлюється так само, як і добрив.

Документи по обліку засобів праці фіксують витрати в рослинництві по використанню основних засобів шляхом нарахування амортизації.

Амортизацію основних засобів, які використовуються в основних галузях сільськогосподарського виробництва визначають у відповідних розрахунках амортизаційних відрахувань та включають до виробничих витрат на підставі відомостей нарахування амортизаційних відрахувань .

Документи по обліку вартості робіт і послуг, виконаних сторонніми підприємствами та організаціями, фіксують вартість таких робіт і послуг.

Вартість робіт і послуг наданих сторонніми організаціями відноситься на об'єкти обліку виробництва за рахунками-фактурами, рахунки на оплату, акти приймання виконаних робіт.

Витрати на експлуатацію власного вантажного автотранспорту, послуги гужового транспорту попередньо групують у відповідних нагромаджувальних відомостях, складених на підставі відповідних дорожніх листів, товарно-транспортних накладних, облікових листів праці й виконаних робіт та ін .

Вартість транспортних робіт, виконаних тракторами, також відносять на відповідні об'єкти обліку на підставі нагромаджувальних відомостей .

Облік інших витрат ведуть переважно на основі рахунків відповідних організацій, установ і підприємств, довідок бухгалтерії та звітів про рух матеріальних цінностей. Систематизацію даних здійснюють переважно у різних відомостях, звідки їх переносять до реєстрів аналітичного обліку.

Розподіл витрат на управління та обслуговування виробництва проводять на підставі відповідних розрахунків, які оформляються довідками бухгалтерії.

В СТОВ АФ „Маяк” в основному використовуються загальноприйняті форми, але культура заповнення знаходиться на дуже низькому рівні. Деякі документи заповнюються без дотримання розміщення реквізитів інші заповнюються лише на половину. В багатьох відсутні дозволяючи і розпорядчі підписи, або підписи осіб відповідальних за складання даних документів. Такий стан речей значно знижує контроль за рухом цінностей і відповідальністю працівників на місцях. В документах відсутня деталізація, що значно ускладнює їх обробку і узагальнення, а також правильність віднесення на відповідні об'єкти, що в свою чергу знижує правдивість і оперативність обліку.

3.3 Організація синтетичного і аналітичного обліку витрат і виходу продукції цукрового буряка

Об'єктами обліку витрат у рослинництві є окремі сільськогосподарські культури (групи культур), а також виконані роботи в незавершеному виробництві (витрати під урожай наступного року: оранка на зяб, лущення, внесення добрив, снігозатримання, чорні пари тощо).

Синтетичний облік витрат та виходу продукції цукрового буряка ведуть на рахунку 23 „Виробництво”, до якого відкривають субрахунок „Рослинництво”. За економічним змістом він належить до групи рахунків господарських засобів і процесів, обліку витрат на виробництво, за призначенням і структурою до групи операційних, калькуляційних рахунків.

Витрати по вирощуванні цукрових буряків відображають по дебету субрахунку 231 „Рослинництво”. По кредиту цього ж рахунку відображають оприбуткування продукції від урожаю і списання витрат за посівами, що загинули.

Облік витрат по вирощуванні та загальної кількості одержаної продукції за видами обліковують наростаючим підсумком з початку року за статтями в машинограмі „Накопичу вальна відомість витрат і виходу продукції”.

По статті „Витрати на оплату праці” відображують основну і додаткову оплату праці штатних працівників, найманих і залучених осіб, зайнятих безпосередньо на вирощуванні цукрового буряка і на роботах незавершеного виробництва. На цю ж статтю відносять витрати на заохочення за якість виконаних робіт, своєчасне і якісне збирання врожаю, економію матеріальних витрат, надбавки трактористам за класність та інші доплати, які включаються до заробітної плати працівників. За цією статтею враховують також натуральну оплату працівникам. Дебетують субрахунок 231, кредитують рахунок 66 .

По статті „Відрахування на соціальні заходи” відображують внески в установленому розмірі органам соціального страхування і до Пенсійного фонду від оплати праці працівників, зайнятих на вирощуванні культури і на роботах незавершеного виробництва. Дебетують субрахунок 231, кредитують рахунок 65 .

По статті „Насіння і садивний матеріал” відображують витрати на насіння і садивний матеріал власного виробництва і куповані. Дебетують субрахунок 231 і кредитують рахунок 20. Витрати на підготовку насіння до сівби (протруювання, навантаження тощо) та транспортування його до місця сівби не включають у вартість насіння, а відносять на культури за відповідними статтями витрат.

По статті „Добрива” обліковують витрати окремо на мінеральні, бактеріальні й органічні добрива, які вносять під сільськогосподарські культури. На вартість внесених добрив дебетують субрахунок 231 і кредитують рахунок 20. Витрати на підготовку добрив, навантаження на транспортні засоби, вивезення на поля, завантаження у розкидачі, внесення в ґрунт відносять на конкретні сільськогосподарські культури і на цьому елементі не відображують.

На статтю „Засоби захисту рослин” відносять фактичну вартість пестицидів, протруювачів, гербіцидів, дефоліантів та інших хімічних засобів. На їх вартість дебетують субрахунок 231 і кредитують рахунок 208 .

По статті „Роботи і послуги” відображують вартість робіт і послуг допоміжних виробництв, сторонніх організацій на виробничі потреби при вирощуванні сільськогосподарських культур (груп культур), на виконані роботи тощо. Дебетують субрахунок 231, кредитують рахунки 23, 63, 68 . На цю ж статтю відносять вартість електро- та теплоенергії, використаної на виробничі потреби при вирощуванні культури, при цьому кредитують рахунок 23.

Окремо відображують вартість нафтопродуктів (палива і мастильних матеріалів), витрачених машинно-тракторним парком, комбайнами й іншими сільськогосподарськими машинами на роботах у рослинництві, а також витрати на запчастини, використані для заміни спрацьованих деталей машин і устаткування в рослинництві під час ремонту за межами ремонтно-механічної майстерні. Дебетують субрахунок 231, кредитують рахунок 20.

По статті „Амортизація” відображується сума нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів, які використовуються у рослинництві.

По статті „Інші витрати” відображують страхові платежі по посівах і основних засобах у рослинництві та інші витрати, які не були враховані у попередніх статтях. На суму інших витрат у рослинництві дебетують субрахунок 231, кредитують рахунки 65, 47.

По статті „Витрати на організацію виробництва й управління” враховують загально бригадні і загально галузеві витрати, які розподіляються у кінці року і списуються з кредиту рахунка 91 у дебет субрахунку 231.

По кредиту субрахунку 231 „Рослинництво” обліковують вихід продукції рослинництва за її плановою собівартістю в кореспонденції з дебетом рахунків:

27 „Продукція сільськогосподарського виробництва” на вартість готової продукції, призначеної для реалізації;

208 „Матеріали сільськогосподарського призначення” на вартість побічної продукції, одержаного від врожаю;

99 „Надзвичайні витрати” -- на суму витрат по посівах, що загинули від стихійного лиха.

В кінці року за встановленою методикою визначають фактичну собівартість одержаної від врожаю продукції рослинництва і планову собівартість коригують до фактичного рівня. Суму коригування відображують по кредиту субрахунку 231 „Рослинництво” і дебету тих рахунків, де була використана продукція рослинництва врожаю поточного року (23 „Виробництво”, 90 „Собівартість реалізації”, 27 „Продукція сільськогосподарського виробництва” тощо).

Табл. 3.1 Кореспонденція рахунків з обліку виробництва та виходу продукції цукрового буряка

№ п/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дт	Кт
1	Списано на виробництво продукції витрати матеріальних цінностей	231 „Рослинництво”	20 „Виробничі запаси”
2	Включено до витрат виробництва вартість послуг допоміжних виробництв	231 „Рослинництво”	234 „Допоміжні виробництва”
3	Віднесено на продукцію загальновиробничі витрати	231 „Рослинництво”	91 „Загальновиробничі витрати”
4	Прийнято до оплати рахунки постачальників за надані послуги по вирощуванні.	231 „Рослинництво”	63 „Розрахунки з постачальниками та підрядниками”
5	Списано на вирощування витрати на ремонт основних засобів	231 „Рослинництво”	234 „Допоміжні виробництва”
6	Списано на витрати виробництва вартість малоцінних і швидкозношуваних предметів при передачі їх в експлуатацію	231 „Рослинництво”	22 „Малоцінні та швидкозношувані предмети”
7	Нарахованою амортизацію основних засобів, що використовуються при вирощуванні.	231 „Рослинництво”	131 „Знос основних засобів”
8	Віднесено на собівартість виробництва продукції відповідну частину витрат майбутніх періодів	231 „Рослинництво”	39 „Витрати майбутніх періодів”
9	Нарахована оплату праці працівникам, безпосередньо зайнятим у технологічному процесі вирощуванні	231 „Рослинництво”	66 „Розрахунки з оплати праці”
10	Проведено відрахування на соціальні заходи із зарплати згідно з чинним законодавством	231 „Рослинництво”	65 „Розрахунки за страхуванням”
11	Оплачено підзвітними особами витрати	231 „Рослинництво”	372 „Розрахунки з підзвітними особами”
15	Відображено заборгованість перед іншими підприємствами за надані ними послуги для потреб рослинництва	231 „Рослинництво”	685 „Розрахунки з іншими кредиторами”
16	Оприбутковано з виробництва продукцію сільськогосподарського призначення	27 „Продукція сільськогосподарського виробництва”	231 „Рослинництво”
17	Списано калькуляційну різницю планової собівартості до рівня фактичної	901 „Собівартість реалізації”	231 „Рослинництво”
18	Списано витрати від стихійного лиха	991 „Витрати від стихійного лиха”	231 „Рослинництво”

Аналітичний облік в рослинництві ведуть по об'єктах, якими є сільськогосподарські культури (групи культур), роботи, внутрішньогосподарські підрозділи тощо. Об'єкти обліку рослинництва визначають у кожному господарстві, виходячи з конкретних умов господарювання.

В даному господарстві до синтетичного рахунку „Технічні культури” відкриваються аналітичні рахунки по видах культур.

Ми вважаємо, що витрати достатньо групувати згідно з кореспондуючими рахунками і не потрібно вигадувати різні статті, що заплутують і ускладнюють бухгалтерський облік. Якщо на підприємстві дійсно захочуть більш конкретизувати якусь інформацію про витрати, то це легко здійснюється шляхом введення кореспондуючих субрахунків послідуючих порядків замість синтетичних рахунків. Паралельний підрахунок витрат за вигаданими і запропонованими Рекомендаціями статтями не потрібний.

Дт рах. 231 Рослинництво, аналітичний рахунок „Цукрові буряки” Кт

В кінці року визначається фактична собівартість основної продукції і робиться списання калькуляційних різниць. Цей аналітичний рахунок закривається, не буде мати кінцевого залишку. Схему відображення операцій розглянемо на рис.3.2.

3.4 Калькуляція собівартості цукрового буряка

Калькуляція -- це науково обґрунтована система обчислення собівартості одиниці продукції, виконаних робіт, послуг, матеріальних цінностей та основ них засобів за елементами витрат. Для проведення калькуляції потрібно витрати, пов'язані з виробництвом продукції або покупкою цінностей, поділити на кількість одержаної продукції або куплених цінностей. На практиці використовують різні методи калькуляції собівартості продукції.

Для проведення калькуляції потрібно підрахувати всі витрати на виготовлення продукції, а також кількість продукції, що пов'язана з даними витратами. Поділивши витрати на кількість продукції визначають собівартість одиниці. Це загальне правило при калькулюванні.

З метою проведення калькуляції потрібно чітко визначити об'єкти калькуляції встановити коло витрат, що включаються у собівартість продукції, розмежувати Їх між одержаною продукцією i незавершеним виробництвом, оцінити супутню та побічну продукцію, розподілити непрямі витрати між конкретними об'єктами калькуляції.

Розрізняють такі види калькуляції:

* планова -- складається на основі планових витрат i планового обсягу виходу продукції;

* кошторисна -- складається на основі кошторис них витрат i планового обсягу виходу продукції;

* нормативна -- складається на основі існуючих норм використання засобів виробництва та робочого часу нормативного обсягу виходу продукції;

* звітна -- складається на основі фактичних витрат за звітний період і фактичного обсягу виходу продукції.

1) Об'єкти калькуляції

Об'єктом калькуляції є окремий вид чи група однорідної продукції, певна робота або послуга, по яких вираховуються собівартість. Стаття калькуляції -- певний вид витрат, що включається в собівартість. Витрати зручно групувати за оборотами по кредиту відповідних кореспондуючих рахунків (субрахунків) згідно з Планом рахунків.

Особливістю галузі рослинництва є те, що вона має сезонний характер i виробничий процес по вирощуванню сільськогосподарських культур не обмежується календарним роком. Тому в рослинництві одночасно можуть бути три групи витрат: 1) минулих років під урожай поточного року; 2) даного року під урожай поточного року; З) даного року під урожай наступних років. Перші дві групи витрат з початком календарного року практично об'єднуються -- витрати минулих років списуються на вiдповiднi аналітичні рахунки витрат під урожай поточного року.

Тому постійно в обліку виділяють витрати під урожай поточного року i витрати під урожай майбутніх років.

Витрати під урожай майбутніх років обліковують на окремих аналітичних рахунках по видах робіт, бо під час здійснення таких витрат невідомо, на вирощування якої культури вони здійснені. Ці витрати переходять на наступний рік як залишок незавершеного виробництва. В наступному році витрати по посіву озимих культур відносять постатейно на вiдповiднi аналітичні рахунки озимих культур урожаю поточного року. Наприклад, восени цього року проведено посів пшениці озимої під урожай наступного року. Обліковані витрати по статтях будуть приєднані до витрат у тому році, що наступив. Таким способом забезпечуються підрахунок всіх витрат (минулого i поточного року) на вирощування пшениці озимої.

Витрати минулого року на виконання сільськогосподарських робіт розподіляють у поточному році після визначення фактичних площ посіву під культури. Розподіл здійснюють постатейно пропорційно до площ посіву. для цього роблять окремий розрахунок, в якому вираховують суму витрат на 1 га i множать на площу, що фактично зайнята вiдповiдною культурою. Таким способом розподіляють витрати минулого року на підняття зябу, лущення стерні, внесення органічних добрив, внесення мінеральних добрив, догляд за парами, снігозатримання, зрошення, осушення тощо.

В нових умовах господарювання потрібно, щоб об'єкт обліку збігався з об'єктом управління, тому об'єктами обліку можуть виступати структурні підрозділи.

Обчислення собівартості продукції є заключним етапом бухгалтерського обліку процесу виробництва. При обчисленні собівартості необхідно керуватись Методичними рекомендаціями з планування, обліку i калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затвердженими наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 р. Г 132 (далi -- Методичні рекомендації 132).

Об'єктами калькуляції собівартості в рослинництві є основна та суміжна продукція.

До обчислення фактичної собівартості продукції рослинництва виконуються підготовчі роботи, призначення яких полягає в обчисленні суми витрат на виробництво окремих видів продукції рослинництва.

Протягом року на аналітичних рахунках з обліку витрат на вирощування сільськогосподарських культур відображається тільки частина основних витрат. Інша їх частина обліковується окремо як самостійні об'єкти обліку.

В кінці року при розрахунку собівартості продукції виконують роботи у такій послідовності:

а) розподіляють між окремими об'єктами обліку витрати на утримання основних засобів;

6)визначають собівартість робіт та послуг допоміжних виробництв та списують калькуляційні ризниці між фактичною та плановою їх собівартістю;

в) розподіляють загальні витрати на зрошення та осушення земель;

г) списують частину витрат бджільництва на сільськогосподарські культури, що запилюються;

д) списують з витрат основного виробництва суми надзвичайних витрат;

е) розподіляють бригадні, фермерські, цехові та загально виробничі витрати;

є) визначають загальну суму виробничих витрат за об'єктами обліку;

ж) визначають собівартість продукції рослинництва.

Перед розрахунком собівартості продукції необхідно:

-- перевірити правильність записів по дебету i кредиту аналітичних рахунків;

-- уточнити, чи повністю включені до витрат під врожай звітного року витрати минулих років за кожним видом незавершеного виробництва;

-- перевірити повноту оприбуткування продукції.

При розрахунку величини витрат, якi підлягають включенню до собівартості конкретного виду продукції, важливо, щоб усі підприємства однаково сприймали момент завершення виробничого процесу. Витрати після якого не включаються до виробничої собівартості. Умовно прийнято i Методичними рекомендаціями №132

Встановлено цей момент позначати словом „франко”

Усі наступні витрати на виконання операцій з підготовки продукції до реалiзацii та її проведення відносяться на витрати зі збуту. Якщо ці операції здійснюються за плату, їх розглядають як виконання робіт на сторону з відображенням у складі доходів.

У рослинництві необхідно дотримуватися встановленої послідовності обчислення собівартості відповідних видів продукції. Це викликано тим, що окремі види її, отримані від одних виробництв, можуть бути використані в інших виробництвах цієї ж галузі.

Слід відзначити, що побічна продукція не калькулюється. Собівартість соломи та іншої побічної продукції рослинництва визначають виходячи з розрахунково-нормативних витрат на збирання, транспортування, пресування, скиртування та iншi роботи, пов'язані із заготівлею побічної продукції.

Об'єктами калькулювання собівартості в рослинництві є основна (супутня) продукція, а також побічна продукція, яка використовується в господарстві або реалізується. В СТОВ АФ “Маяк” вирощують цукровий буряк, який ділиться на основну і побічну продукцію. Основну продукцію в цьому господарстві використовують для реалізації на цукор, а також для корму худобі. Побічну продукцію використовують тільки для корму худоби.

Основною технічною культурою в Україні є цукрові буряки. Виробничу собівартість 1 ц цукрових буряків (фабричних і маточних) визначають діленням загальної суми витрат на їх вирощування і збирання, за виключенням вартості гички, оціненої за нормативно-розрахунковими витратами, на фізичну масу буряків.

По буряках - маточниках при розрахунку собівартості від загальної суми витрат, віднесених на всю вироблену продукцію, віднімають вартість гички, забракованих буряків, додають витрати на доочищення буряків, кагашування і догляд за кагашами в звітному році. Поділивши цю суму на кількість центнерів буряків, що вкладено в кагаши, знаходять собівартість 1ц.

Витрати по догляду за кагашами, починаючи з 1 січня, а також наступні витрати на розкриття кагашів, вибирання коренів, їх сортування та інші роботи обліковують на окремому аналітичному рахунку, на який списують після розкриття кагашів собівартість закладених на зберігання коренів.

В результаті сортування одержують буряки-висадки і брак. Забраковані буряки оцінюють за середньою собівартістю кормових буряків з урахуванням їх якості. Після цього визначають собівартість 1 ц буряків-висадків діленням витрат (без вартості забракованих буряків) на фізичну масу одержаних буряків - висадків. Вирощене насіння цукрових буряків калькулюють в порядку, передбаченому для продукції зернових культур. Аналогічно розраховують собівартість насіння кормових буряків.

Наведемо приклад визначення фактичної собіварстості 1 ц коренеплодів цукрового буряку (фабричного) в СТОВ АФ “Маяк” в таблиці.

Валовий збір коренеплодів цукрового буряку в 2004 р. становив 29375 ц. Загальні фактичні витрати на вирощування і збирання цукрового буряку становив 533753,42 грн.

Валовий збір гички в 2004 р. становив 1450 ц, а витрати на її збирання і транспортування - 300 грн.

Розраховуємо собівартість: сума витрат, що відноситься на основну продукцію.

533753,42-300,00 = 533453,42

Фактична собівартість 1 ц коренеплодів.

533428,00

= 18,16

29375,00

Собівартість кормових буряків та цукрових буряків для годівлі худоби визначають діленням витрат (без вартості гички, оціненої за нормативно-розрахунковими витратами) на кількість одержаної продукції.

Табл. 3.2 Розрахунок обчислення фактичної собівартості цукрового буряка СТОВ АФ “Маяк” за 2004 р.

Пор №	Найменування	Кількість, ц	Сума, грн.
1	Всього витрат на вирощування цукрового буряка, грн		533728,00
2	Отримано від врожаю:
	- коренеплоди, ц	29375,55
	- гичка, ц	1450	300,00
3	Витрати по вирощуванню цукрових буряків за мінусом вартості гички, грн.		533428,00
4	Фактична собівартість 1 ц коренеплодів, грн.		18,16

Табл. 3.3 Відомість списання калькуляційних різниць між фактичною і плановою собівартістю продукції рослинництва

Культура, вид продукції

Валовий збір, ц

Фактична собівартість

Планова собівартість, грн.

Калькул. різниць, грн.

Списано калькуляційну різницю на

один.

всього

один.

всього

на 1 ц

на всю прод.

Рах. № 901

Рах. № 232

Рах. №___

Рах. № ___

Разом, грн.

кількість

сума

кількість

сума

кількість

сума

кількість

сума

сума

Цукровий буряк

29375

18,16

533453,42

20,00

587500,00

-1,84

-54046,58

28090

-51685,00

1285

-2361,58

-54046,58

Бухгалтер ______________

Дата ________________

Продукцію рослинництва протягом року оприбутковують за плановою собівартістю. Тому в кінці року визначають відхилення між фактичною і плановою собівартістю і списують їх згідно з каналами руху продукції рослинництва.

На суму корективу роблять запис за кредитом рахунку 23 і дебетом рахунків 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва", 90 "Собівартість реалізації" та інших залежно від каналів руху продукції. При цьому запис робиться звичайний, якщо фактична собівартість продукції вища від планової, або методом "червоне сторно" -- у зворотному випадку.

Для розрахунку собівартості та визначення суми корективів складають окрему відомість, дані якої розписують за відповідними аналітичними рахунками. Суму корективу на доведення планової собівартості продукції до фактичної відображають у виробничому звіті(табл. 3.3.), закриваючи таким способом відповідні аналітичні рахунки.

3.5 Аудит витрат і виходу продукції цукрових буряків

Аудит виробничої діяльності має бути спрямованих на виявлення резервів збільшення обсягів виробництва продукції та поліпшення її якості. Підвищення ролі аудиту в сфері виробництва диктується посиленням конкуренції в умовах переходу до ринку, розвитком науково-технічного прогресу, підвищенням у цих умовах господарського ринку, впливу зовнішнього ринку.

Завданнями аудиту витрат на виробництво продукції рослинництва є:

встановити додержання підприємством визначеного П(С)БО 16 “Витрати” їх переліку при віднесенні окремих витрат до прямих матеріальних, трудових та ін., а також загальновиробничих;

правильність відображення в регістрах бухгалтерського обліку всіх видів прямих витрат на виробництво;

законність формування загальновиробничих витрат на віднесення їх на рахунки бухгалтерського обліку;

правильність калькуляції собівартості продукції.

При перевірці витрат виробництва потрібно врахувати суттєві зміни, що відбулися при введенні нового Плану рахунків бухгалтерського обліку, зокрема:

скорочення переліку витрат, які входять до складу собівартості продукції, вилучення з їх складу адміністративних витрат, витрат на збут, інших витрат операційної діяльності;

формування витрат за елементами з подальшим віднесенням їх у разі потреби на відповідні об'єкти обліку і калькуляції;

відокремлення управлінського обліку від фінансового.

Важливим етапом аудиторської перевірки витрат та виходу продукції рослинництва є з'ясування об'єктів та номенклатури статей витрат і документального оформлення господарських операцій.

При проведенні перевірки аудитор має виходити з того, що облік витрат і калькуляція передбачають різні цілі. Метою обліку витрат є надання інформації керівникам підприємства для прийняття ними своєчасних і ефективних управлінських рішень. Метою калькуляції є обчислення собівартості одиниці продукції, робіт, послуг.

Об'єктами обліку витрат є місця їх виникнення. Витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) формуються за центрами відповідальності та об'єктами обліку, планування й калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг). Центрами відповідальності виступають внутрішньогосподарські підрозділи, що функціонують на засадах госпрозрахунку. Їх склад визначається з урахуванням виробничої та організаційної побудови підприємства, порядку закріплення засобів виробництва тощо.

У бухгалтерському обліку дані про витрати та вихід продукції цукрових буряків містяться у первинних документах, в яких відображено витрати матеріальних, грошових, трудових ресурсів і вихід продукції, зведених даних у накопичувальних відомостях (журналах), призначених для отримання узагальнюючих показників, які потім переносяться в регістри синтетичного й аналітичного обліку за кореспондуючими рахунками. У регістрах систематизують показники про витрати за видами культур і робіт для відображення їх бухгалтерськими записами в аналітичному обліку на рахунку 23 “Виробництво” субрахунок 1 “Рослинництво”.

Аудитор має з'ясувати наявність правильно оформлених чотирьох груп документів: з обліку витрат праці, предметів праці, засобів праці, виходу продукції. Кожна група документів має своє призначення.

У документах з обліку витрат праці зафіксовано трудові витрати на виконання конкретних робіт у галузі по культурах, в даному випадку по цукровому буряку, що вирощують, та нараховану оплату праці. Облік витрат праці та виконаних робіт на кінно-ручних роботах здійснюється в обліковому листку праці і виконаних робіт (ф. №66). Цей документ складає бригадир. За таким документом виробіток і нараховану заробітну плату на кінно-ручних роботах обліковують у цілому по бригаді та по кожному прцівнику. В обліковому листку бригадир (обліковець, ланкова чи сам працівник) щодня зазначає обсяг робіт, виконаний кожним працівником і нараховану йому оплату праці.

При перевірці дотримання документального оформлення операцій з обліку виробітку та нарахованої заробітної плати на механізованих роботах з'ясовують наявність і правильність відображення даних в облікових листках тракториста-машиніста (ф. №65а, ф. №67б) і в Дорожніх листках вантажного автомобіля. У них зазначають обсяг виконаної роботи в натуральному вираженні та в переведенні на умовні еталонні гектари, кількість виконаних нормо-змін, відпрацьований час у годинах, витрати палива за нормою і фактично, дані про рух палива, якість виконаних робіт, кількість відпрацьованих машино-днів кожним механізатором за кожний день.

У документах з обліку витрат предметів праці наведено витрати на виробництво продукції цукрових буряків різних матеріальних цінностей, насіння, добрив, отрутохімікатів, гербіцидів, запчастин, малоцінних і швидкозношуваних предметів та ін.

Первинним документом для відпуску насіння і садивного матеріалу є накладна внутрішньогосподарського призначення (ф. №87) та лімітно-забірна картка на отримання матеріальних цінностей (ф. №117). Насіння відпускають кожному відділу чи бригаді відповідно до ліміту, встановленого агрохімічною службою залежно від площі та корми висіву.

По закінченню посіву зернових однорічних та багаторічних трав складають Акт на витрачання насіння і садивного матеріалу (ф. №117).

При внесенні добрив під культури, а також використанні отрутохімікатів і гербіцидів для обробки посівів складають Акт на використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив, отрутохімікатів та гербіцидів (ф. №118). У Акті, складеному в двох примірниках, наводиться назва культури, під яку були внесені добрива, назва добрив чи отрутохімікатів, площа, номер поля, кількість внесених добрив. Акт затверджує керівник господарства.

У документах з обліку виходу продукції зафіксовано оприбуткування продукції цукрових буряків. Для обліку врожаю цукрових буряків в господарстві використовують Щоденник надходження сільськогосподарської продукції з поля. Щоденник ведеться бригадирами згідно із закріпленими за ними площами культур.

Достовірність аналітичного обліку витрат і виходу продукції цукрових буряків в господарстві перевіряють на основі даних Книги обліку витрат, в якій узагальнюються дані про витрати і надходження продукції.

Аудитор має підтвердити правильність відображення втрат у регістрі аналітичного обліку з урахуванням порядку його формування. Він перевіряє правильність систематизації витрат за рахунками відображення та статтями, а також перенесення їх у Журнали-ордери № 10.2. с-г та № 10.3. с-г.

Синтетичний облік витрат і виходу продукції здійснюється на синтетичному рахунку 23 “Виробництво” субрахунок 1 “Рослинництво”.

Аудитор має підтвердити повноту відображення протягом року на дебеті цього рахунку всіх витрат під урожай поточного і майбутніх років - оплату праці, насіння і посадковий матеріал, відрахування на соціальні заходи, (міндобрива) добрива, засоби захисту рослин, роботи та послуги, витрати на утримання основних засобів, страхові платежі тощо. При цьому дебетується рахунок 231 і кредитується субрахунки: 201 “Сировина і матеріали”, 203 “Паливо”, 23 “Виробництво”.

За кредитом субрахунку 231 протягом року відображаються кількість отриманої від урожаю продукції за плановою собівартістю в кореспонденції з дебетом субрахунку 208 “Матеріали сільськогосподарського призначення” (“Насіння і посадковий матеріал”, “Корми”), якщо точно визначено призначення продукції.

Сальдо на субрахунку 231 може бути тільки дебетовим або за окремими аналітичними рахунками його може не бути. Якщо на кінець року є сальдо, то вірно відображає суму витрат незавершеного виробництва під урожай майбутніх років.

Заключним етапом аудиту процесу виробництва є встановлення правильності обчислення собівартості продукції рослинництва, визначення витрат на одиницю продукції. Це надзвичайно важливий аспект аудиторської перевірки. Від обгрунтованих калькуляційних розрахунків залежить об'єктивність кінцевих фінансових результатів.

Мета аудиту - підтвердити правильність визначення витрат на вирощування продукції рослинництва.

Особливо важливим при перевірці собівартості є дотримання підприємством складу витрат, які включають до виробничої собівартості за кожним видом продукції рослинництва.

Аудитор повинен врахувати особливості калькулювання собівартості продукції у неспеціалізованих підприємствах. Так, у неспеціалізованих підприємствах витрати обчислюються в цілому по садівництву і калькулюється середня собівартість одержаної продукції. При потребі визначення собівартості кожного виду продукції витрати розподіляються між видами продукції пропорційно до вартості за реалізованими цінами.

Нами було проведено певне дослідження щодо встановлення недоліків в організації обліку витрат і виходу продукції цукрових буряків. Дані проведеного аудиту оформлені у вигляді таблиць і наведені у додатках до дипломної роботи.

Так, суттєвих недоліків виявлено не було, але є ряд зауважень. Як зазначалося раніше, для аналітичного обліку витрат і виходу продукції в досліджуваному господарстві застосовуються Книги обліку втрат і виходу продукції. Але ж регістри не пристосовані до сучасних вимог, часто використовують вільні журнали, книги, які належним чином розграфлюють.

Замість Щоденника надходження сільськогосподарської продукції в господарстві пристосовують вільні пустографки, в яких зазначають номер накладної, за якою оприбуткована продукція.

Вибіркова перевірка складу статей калькулювання виробничої собівартості продукції цукрових буряків у СТОВ АФ “Маяк”.

№	Стаття	Склад витрат	По даним б/о за грудень 2004 р.	По даним аудиту за грудень 2004 р.	Відхилення (+,-)
1	Роботи і послуги	- послуги МШП	143464	143464	-
2	Витрати на утримання осн. засобів	- амортизація - ремонт	27148 57527	27148 57527	-
3	Інші витрати	- орендна плата за землю і майнової паї - заг.-виробничі витрати	2365 17147	2365 17147	- -

Перевірка повноти оформлення первинних документів

Елемент вибірки (витрати, відображені в обліку, або первинний документ)	Дата	Наявність відповідних підписів	Оформлення документа	Всього відхилень по елементу вибірки
	первин. документа	записів бух. обліку	керівника	фахівця	повне	не повне
Обліковий лист тракториста-машиніста			є	є	так	-	-
Акт витрат насіння і садивного матеріалу			є	є	так	-	-
Акт на внесення мінеральних добрив			є	є	-	так	1
Обліковий лист праці і виконаних робіт			є	є	так	-	-

4. Удосконалення обліку витрат виробництва

4.1 Основні напрямки удосконалення обліку в України

Система бухгалтерського обліку та звітності, що діяла в нашій країні раніше, була головним чином призначена для надання необхідної інформації центральним плануванням для здійснення централізованого контролю і управлінням економікою.

Перехід до ринкової економіки, децентралізація прийняття економічних рішень, передача економічної влади підприємствам породжують невизначеність, ризик в підприємницькій діяльності. В таких умовах для прийняття різного роду рішень необхідно мати надійну інформацію. Таку інформацію може дати тільки бухгалтерський облік.

Перебудову бухгалтерського обліку та звітності в умовах переходу до ринкових відносин і виходу на міжнародний ринок необхідно здійснювати в двох напрямах.

Перший напрямок - перебудувати облік із засобів пасивного відображення фактів, що відбулися, в засоби управління економікою підприємства.

У міжнародній практиці облік на підприємствах розділений на дві частини: фінансовий облік, в якому відображаються і контролюється активи і зобов'язання підприємства; управлінський облік, в якому відображається і контролюється процес виробництва. Управлінський облік включає в себе яки єдиний орган планування, виготовлення, облік і контроль за витратами на виробництво і рентабельністю продукції, що виготовляється. Управлінський облік забезпечує керівництво щоденною інформацією для прийняття управлінських рішень до відхилень від планових і нормативних рівнів у виробництві, а також і можливих в подальшому негативних явищ.

Другий напрямок-перебудувати бухгалтерський облік на базі міжнародних стандартів, щоб забезпечувати можливість нашим підприємцям розмовляти на єдиній фінансовій мові з підприємцями інших країн.

Перехід України на Міжнародні стандарти потребує відповідних змін у діючий системі бухгалтерського обліку. Основи нової системи бухгалтерського обліку закладені в Законі України „Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні „ від 16.07.99 року № 996-14 із змінами та доповненнями, та конкретизовані у відповідних Положеннях ( стандартах ) бухгалтерського обліку. Важливим інструментом реалізації міжнародних принципів та методів бухгалтерського обліку є новий План рахунків, розроблений для виконання Програми реформування бухгалтерського обліку, затвердженою Постановою Кабінету Міністрів України від 28 жовтня 1998 року № 1706, який обговорювався на протязі кількох років вченими і практикуючими працівниками.

Головною метою Плану рахунків є забезпечення інформацією, потрібною для контролю за діяльністю підприємства, прийняття управлінських рішень та складання фінансової звітності. Структура нового Плану рахунків узгоджена зі структурою Балансу та Звіту про фінансові результати, яка встановлена відповідними Національними Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

На сьогодні новий План рахунків містить 80 синтетичних рахунків, 73 з яких призначені для всіх видів діяльності.

Відповідно до рішення наради-семінару „Реформування бухгалтерського обліку в Україні” , проведеної Міністерством фінансів України 13 жовтня 1999 року, впровадження нового Плану рахунків здійснюватиметься підприємствами у мірі їхньої готовності, зокрема з урахуванням настройки програмного забезпечення та перепідготовки персоналу. Тобто на сьогоднішній день всі підприємства України користуються новим Планом рахунків у своїй діяльності.

Також прийняті законодавчі акти, спрямовані на те, щоб підприємства, незалежно від форм власності , працювали в однакових умовах, мали однакові права, а також в однаковій мірі несли відповідальність за результати своєї роботи.

Сьогодні в Україні особливо широко впроваджуються прогресивні організації обліку, що потребує відповідного вдосконалення бухгалтерського обліку. Недосконалість інформаційного забезпечення й одночасне посилення інформаційної та контрольної функції обліку в сучасних умовах потребують перегляду існуючих реєстрів та їх кращої пристосованості до потреб управління. Як відомо, найбільш поширена в сільськогосподарських підприємствах журнально-ордерна форма ведення обліку. Перед усім слід зазначити, що зміни в організації виробництва, виникнення нових внутрішньогосподарських формувань, створення підприємств з незначною кількістю працюючих, зумовили необхідність впровадження на підприємствах АПК, подібно до промисловості, спрощеного (полегшеного) варіанту реєстрів журнально-ордерної форми обліку, що дало змогу зменшити трудомісткість його ведення.

Робота в цьому напрямі, на замовлення Міністерства аграрної політики виконана робітниками кафедри бухгалтерського обліку Харківського національного аграрного університету ім. В.В. Докучаєва.

Розробки представлені в Рекомендаціях з організації та ведення бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою обліку.

Великий обсяг економічної інформації, яка безперервно збільшується у зв'язку із зростанням суспільного виробництва, потребує подальшого удосконалення обліку і контролю аналітичної роботи. В умовах ручної обробки знижується якість інформації, подовжуються строки її обробки, а збільшення витрат праці безперечно веде до збільшення виробничих витрат.

На сучасному етапі важливою умовою, яка сприяє удосконаленню управління і поліпшенню якості економічної інформації є використання засобів обчислювальної техніки для обліку, аналізу господарської діяльності та планування сільськогосподарського виробництва.

В управлінському обліку необхідно також ураховувати співвідношення затрат і обсягів виробництва. При цьому слід мати на увазі, що не завжди збільшення обсягів виробництва веде до росту затрат. В ряді випадків зростання затрат буде меншим, ніж відповідне зростання обсягів виробництва. Тому і відбувається розподіл витрат на постійні та змінні, які в обліку повинні опосередковуватися.

Приведення національної системи бухгалтерського обліку у відповідність з вимогами ринкової економіки і Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку здійснюється за такими напрямками:

- законодавче закріплення принципів ведення бухгалтерського обліку. З цією метою проводитиметься пояснювальна, експертна та інша робота що до формування нормативної бази - положення (стандарти );

- методичне забезпечення (інструкції, методичні вказівки, коментарі);

- над кадрове забезпечення (підготовка, перепідготовка та підвищення кваліфікації спеціалістів бухгалтерського обліку);

- міжнародне співробітництво (вступ і активна робота міжнародних спеціалізованих професійних організаціях) .

На сучасному етапі розвитку аграрного виробництва доцільно виділити такі приоритетні ланки реформування та подальшого розвитку бухгалтерського обліку:

- облік змін власності на засоби виробництва включаючи власність на землю;

- облік орендованих відносин (переданого права володіння і користування орендованими об'єктами ) і пов'язаних з ними відносин розподілу;

- адаптація системи обліку агропромислового виробництва на реформованих підприємствах до вимог користувачів бухгалтерської інформації різних організаційних форм виробництва та форм власності .

Економічні правові відносини, що виникають в процесі руху таких об'єктів є складними , вони розвиваються і потребують застосування адекватних, їхньої сутності, систем бухгалтерського обліку. Створення таких систем обліку є першочерговим завданням для вітчизняної бухгалтерської науки.

Останнім часом зростає актуальність питання інформаційного забезпечення агропромислового комплексу шляхом широкомасштабного використання сучасної комп'ютерної техніки та засобів зв'язку . Це також є одним із напрямків організації обліку в Україні, тому що застосування засобів обчислювальної техніки в значній мірі змінить функції працівників обліку.

Реформування облікової системи значною мірою сприятиме оздоровленню економіки нашої держави, а також забезпечити спрощення нормативної бази вітчизняного обліку, дасть змогу налагодити чітке управління діяльністю підприємств для досягнення найбільшого економічного ефекту і в цілому, внаслідок чого Україна зможе посісти гідне місце серед європейських держав.

4.2 Удосконалення обліку витрат і виходу продукції цукрового буряка в умовах діючої формі обліку

Удосконалення методів господарювання пред'являє нові вимоги до обліку, який покликати, забезпечити підприємства агропромислового комплексу інформацією, необхідною для здійснення їх виробничо-фінансової діяльності.

За останні роки відбулося багато змін в плані рахунків бухгалтерського обліку, змінились облікові регістри і бухгалтерська звітність. Однак бухгалтерський облік все ще не може забезпечити своєчасне відображення всіх господарських операцій при зниженні трудових і грошово-матеріальних витрат на його ведення.

З впровадженням нових форм господарювання, удосконаленням сільськогосподарського виробництва, як правило, збільшується і поток інформації. Щоб її оперативно утримувати, в сільськогосподарських підприємствах нерідко приходиться або змінювати існуючі форми документів, або розробляти і вводити нові.

Точність первинного обліку дуже необхідна, так як на основі його даних ведеться синтетичний облік, складається звітність і здійснюється планування в сільськогосподарських підприємствах.

Удосконалення первинних документів повинно сприяти скороченню трудових витрат на їх складання та обробку.

Форми одних документів дуже великі, а інших настільки малі, що неможливо розмістити цифри при їх заповненні.

Тому документи треба удосконалювати включивши в них інші показники.

Удосконалення організації первинного обліку на підприємствах агропромислового комплексу нерозривно пов'язане із створенням уніфікованих форм документів, забезпеченням зіставлення їх даних у зв'язки з наявними реквізитами і т.д.

Подальший розвиток цукробурякового підкомплексу можливий лише на основі наукового систематизованого підходу, що інтегрує організаційні, законодавчі, економічні, технологічні й інженерні аспекти його функціонування. У сукупності це потребує негайного вирішення наступних питань:

- припинення спаду виробництва цукрових буряків шляхом оптимізації посівних площ, освоєння сучасних високоінтенсивних ресурсоощадних, протизатратних технологій вирощування цукрової сировини;

- поліпшення техніко-технологічного рівня вирощування цукрових буряків, забезпечення максимальної урожайності, оптимізація сировинних зон цукрових заводів;

- усунення територіальних і галузевих диспропорцій у розвитку підкомплексу, що забезпечують своєчасну переробку сировини і суттєве скорочення її втрат, значне заощадження матеріально-грошових засобів і праці;

- оптимізація місткості внутрішнього ринку цукру і цукристих продовольчих продуктів, що відповідають платоспроможному попиту населення;

- розширення вузлових аспектів промислової переробки цукру та супутньої продукції цукроваріння;

- визначення обсягів зовнішнього ринку цукру, що передбачають обгрунтовані пропозиції щодо збільшення його місткості, розширення географії та стимулювання експорту цукру;

- поліпшення фінансово-економічних відносин між бурякосіючими господарствами й цукровими заводами на основі кооперації та інтеграції, раціонального поєднання економічних інтересів у сфері виробництва й переробки буряків.

Виробництво цукрових буряків і цукру, у великій мірі, залежить не лише від сільгосптоваровиробників, а й від власників і керівників цукрових заводів.