Система годового планирования и бюджетирования

Курсовая работа

Система годового планирования и бюджетирования

1. Последовательность шагов

Контроллинг оказывает влияние на планирование как на центральный инструмент управления предприятием, особенно на эффективную координацию отдельных подпроцессов планирования и четкую ориентацию планирования на достижение прибыли. Именно конечный успех деловой активности -- прибыль -- рассматривается предприятиями как центральный целевой показатель. Однако анализ процессов планирования свидетельствует о том, что последовательное и систематическое планирование прибыли на многих предприятиях отсутствует. В большей мере прослеживается концентрация на планировании отдельных акций. Отсутствуют, к примеру, задачи каждому структурному подразделению, которые указывали бы на требуемый от него вклад в суммарную прибыль. В таких условиях не могут осуществляться контроль и анализ отклонений, ориентированные на конечную прибыль, и не может быть проверено воздействие на нее тех или иных решений. Поэтому центральным элементом эффективной системы конт роллинга должна быть система планирования прибыли, согласованная с хорошо продуманным процессом планирования отдельных акций. В отношении сроков планирования сначала целесообразно разработать схему годового планирования и годового бюджетирования, так как цели и контрольные величины для этого периода времени определить достаточно просто.



Содержанием первого шага должно быть установление всех этапов процесса годового планирования, хотя еще нельзя провести четкую границу между планированием отдельных акций и бюджетированием. Особое внимание на этой фазе должно быть уделено тщательному определению отдельных шагов и их согласованию. Необходимо выяснить, кто реализует этот шаг, кто принимает решения, кто передает информацию дальше, кому передается эта информация и в какие сроки это должно произойти.

Следующий шаг охватывает специфические подпроцессы годового бюджетирования. Особенно важно установление структурных единиц ответственности и дефиниция плановых величин. Единицы ответственности должны быть разграничены таким образом, чтобы руководитель каждой единицы через свои диспозитивные решения мог непосредственно влиять на реализацию плана и соблюдение бюджета и тем самым нести за них ответственность. При определении плановых величин оправдала себя матрица «выхода» процесса. Процесс контроля бюджета основывается на системе отчетности, которая ниже будет рассмотрена подробно. Существенными параметрами являются при этом количество и частота отчетов.

На этом этапе необходимо определить органы бюджетирования. Нужно проводить различия между выполнением задания по составлению бюджета и задачей менеджмента по бюджетированию.

При определении соотношения между планированием отдельных акций и бюджетированием возможны две экстремальные позиции:

планирование отдельных акций предшествует бюджетированию и определяет его;

бюджетирование детерминирует планы тех или иных акций.

Ни одна из этих альтернатив не эффективна на практике. Традиционной и оправданной стала их одновременная реализация с поочередным доминированием.

Последние три шага входят в процесс составления улучшенного годового плана и годового бюджета и не нуждаются пока в дальнейших комментариях.

Система годового планирования и бюджетирования в сочетании с согласованным с ней управленческим учетом составляют основу системы управления оперативной деятельностью предприятия.

2. Что для этого необходимо

2.1 Процесс реализации годового планирования

Задача управленческого учета состоит в заблаговременной подготовке и предоставлении информации для управления предприятием. В процессе годового планирования эта информация превращается в конкретные постановки целей для каждого структурного подразделения предприятия. Все это осуществляется на фоне стратегического и долгосрочного планирования. Только такое комплексное планирование позволяет ориентировать всю деятельность предприятия, ответственность за отдельные акции которого несут различные сотрудники, на достижение долгосрочных целей. Планирование является той путеводной нитью, с ориентацией на которую осуществляют свои действия все сотрудники предприятия.

В рамках планирования определяются цели на период планирования и рассматриваются различные варианты их достижения. Ядром годового планирования является разработка мероприятий, необходимых для выполнения целей, и описание количественных характеристик этих мероприятий. Для каждого структурного подразделения предприятия разрабатывается план, который фиксирует цели этого подразделения в форме однозначно количественно определенных продуктов, услуг, затрат, поступлений и т. п. Обобщение всех отдельных планов ведет к составлению плана на следующий хозяйственный год. Как пример ниже представлен процесс годового планирования на предприятии с серийным производством. Взаимосвязь отдельных частных планов предприятия отражает рис. 2.

По мнению Гутенберга, планирование всегда должно начинаться с минимального сектора, т. е. с той сферы, которая является для предприятия узким местом. Как правило, на практике серьезным узким местом чаще всего бывает рынок сбыта. Поэтому планирование и начинается с разработки плана сбыта/оборота. Для этого отдел сбыта планирует по каждому продукту количественные объемы предполагаемой реализации. Наряду с планированием объемов сбыта необходимо определить плановые цены каждого продукта. На основе плана сбыта составляется производственный план. Исходя из запланированных переходящих запасов и фактических запасов, т. е. на базе запланированных изменений запасов, рассчитывается увеличение или уменьшение количества каждого продукта, которое должно быть произведено в следующем году.

Разработанная таким образом производственная программа рассматривается с точки зрения мощностей и «переоформляется» в виде спецификаций и рабочих планов. Составление спецификаций ведет к информации о сырье, материалах и деталях, которые необходимо закупить для изготовления продуктов, предусмотренных производственной программой. Эти данные формируют исходные величины для составления плана закупок. При этом также необходимо учитывать запланированные запасы материалов для изготовления продуктов.

Разложение производственной программы на рабочие планы отражает потребность в непосредственно производственных тарифах-- минуты и машиноминуты. Путем согласования этих данных с результирующими возможными суммами по заработной плате производственного персонала и существующими на каждом рабочем месте мощностями устанавливаются нехватка или избыток мощностей. Эти данные о нехватке или избытке мощностей могут оказать влияние на планирование потребностей в персонале и планирование инвестиций. Если ситуация складывается таким образом, что установленные узкие места не могут быть устранены в короткие сроки, то следствием этого может стать изменение производственной программы.



Производственный план является исходным пунктом для планирования затрат. Как сказано выше, необходимо разграничивать планирование прямых и косвенных затрат. Косвенные затраты планируются, как правило, по видам в каждом центре затрат. Сначала определяются первичные затраты центра, а потом путем внутреннего распределения стоимости продукции и услуг осуществляется «отягощение» центра вторичными затратами.

На основании всех отдельных планов могут быть составлены общие планы деятельности предприятия. Это прежде всего результат хозяйственной деятельности, в котором обусловленные деятельностью предприятия расходы и доходы часто представляют в форме расчета сумм покрытия. С учетом запланированного нейтрального результата на этой базе осуществляется финансово-экономический расчет прибылей и убытков. Для отражения влияния запланированной предпринимательской деятельности на структуру имущества и капитала предприятия составляется плановый баланс. Для оценки финансовых последствий планирования служит финансовый план. В этом плане производится перерасчет предусматриваемых расходов и доходов в поступления и выплаты.

2.2 Система бюджетирования в рамках планирования

Бюджетирование означает ориентацию всей деятельности предприятия на цели, имеющие стоимостное выражение. В американской практике очень часто говорят о «планировании прибыли». При эффективном планировании прибыли неуклонно соблюдается принцип установления для каждого структурного подразделения предприятия его вклада в итоговую прибыль. Во всей системе планирования бюджетирование направлено на формальные цели, т. е. на целеустановки предприятия, выраженные в денежных величинах. В противоположность этому при планировании отдельных акций на первый план выдвигаются имущественные цели. На практике же границы между планированием акций и бюджетированием очень размыты. Это объясняется тем, что обоснованное планирование стоимостных целевых величин возможно только при одновременном планировании соответствующих необходимых мероприятий.

В литературе бюджетирование определяется по-разному. В этой работе под бюджетированием понимается весь процесс бюджетирования, т. е. составление, принятие, контроль и анализ отклонений бюджета. Система бюджетирования является субсистемой планирования и контроля, которой могут быть подчинены планирование и контроль, ориентированные на формальные цели.

2.2.1 Система бюджета

Бюджет -- это план, сформулированный в стоимостных величинах, который с определенной степенью обязательности выполнения задается структурной единице с полномочиями принимать решения на определенный временной период. Исходя из этого, бюджеты можно классифицировать по следующим признакам.

* Структурная единица с полномочиями принимать решения:

горизонтальная дифференциация по функциям, продуктам, регионам или проектам;

вертикальная дифференциация по уровням иерархии предприятия.

* Срок действия:

месячный бюджет;

квартальный бюджет;

годовой бюджет;

многолетний бюджет.

* Величина измерения:

бюджет расходов;

бюджет затрат;

бюджет сумм покрытия;

бюджет оборота.

Различают также жесткие и гибкие бюджеты. Жесткие бюджеты исходят из определенной занятости, в то время как гибкие бюджеты дифференцируют задаваемые показатели по уровню занятости. Гибкие бюджеты типичны прежде всего для производственных центров затрат. Классическими типами бюджетов являются, к примеру, годовой бюджет отдела рекламы или месячный бюджет производственного центра затрат.

Совокупность всех согласованных между собой отдельных бюджетов называют бюджетной системой.

К бюджетной системе принадлежат также отдельные сжатые бюджеты. Сжатие осуществляется по трем направлениям: бюджетированный расчет прибылей и убытков, бюджет финансовых средств, бюджетированный баланс.

В рамках формирования и развития бюджетной системы должна быть определена взаимосвязь между отдельными бюджетами, а также между соответствующими содержательными аспектами бюджетов. Бюджетную структуру необходимо разрабатывать, отталкиваясь от принципа бюджетной ответственности. Не должно быть ни одного бюджета, который однозначно не находился бы в сфере ответственности определенного лица. Для положительного восприятия и цельности бюджетной системы она должна охватывать все подразделения и функции предприятия. Цельность бюджетной системы одновременно является и предпосылкой для возможности математической консолидации отдельных бюджетов в совокупные бюджеты -- расчет прибылей и убытков, баланс и расчет ликвидности. Эти расчеты обязательно должны быть частью бюджетной системы, так как только в таком случае становятся видимыми различные воздействия на достижение целей по прибыли и ликвидности. В связи с упомянутым принципом ответственности структура бюджетной системы на практике чаще всего соотносится с организационной структурой.



При создании бюджетной структуры нужно определить рациональную глубину членения бюджетов и их временную дифференциацию. Сформулировать приемлемые для всех рекомендации невозможно, поэтому установление тех или иных параметров должно осуществляться с учетом индивидуальных характеристик предприятия. В рамках производственных бюджетов, если доля производства на предприятии существенная, часто прибегают к дальнейшему выделению, например, бюджетов подготовительных сборочных работ, изготовления деталей и окончательной сборки, что соответствует производственным этапам. Предприятия, оборот которых на протяжении бюджетного года значительно изменяется, часто составляют месячные бюджеты, в то время как при стабильных оборотах, как правило, годовой оборот просто делится на двенадцать. Важные композиционные признаки построения бюджетной системы отражены на рис. 3.

На рис. 4 представлена бюджетная система малого предприятия.



Планирование начинается, как уже упоминалось, с бюджета сбыта. Предприятие производит и продает три различных продукта. С учетом складских запасов составляется план акций для производства, который является базой для бюджетов производственных затрат, а с учетом нормативных данных по расходам материалов на единицу продукта составляется бюджет материальных затрат. Бюджет закупок формируется с учетом начальных и конечных запасов бюджета материальных затрат. Планы производственных участков составляются на базе ставок машино-часов по системе гибких расчетов плановых затрат. Затраты на материалы и изготовление одного продукта дают в сумме стандартную калькуляцию производственных затрат. Постоянные затраты на научно-исследовательские разработки, а также административные затраты и затраты по сбыту планируются как паушальная сумма; при этом они частично распределяются по продуктам, а частично относятся на счет предприятия в целом. С учетом всех запланированных затрат теперь можно перейти к бюджетированному расчету прибыли. Планирование инвестиционных средств позволяет перейти от калькуляционных расчетов к расчетам, ориентированным на потоки платежей. Платежный расчет охватывает бюджетирование финансовых средств и составление планового баланса.

При определении содержания бюджетов в каждом случае необходимо взвесить, какие бюджетные величины в качестве заданных показателей действительно соответствуют сфере полномочий ответственного за конкретный бюджет. В этом контексте полезным представляется мнение Ка-миллуса. Исходным пунктом концепции Камиллуса является цель бюджетирования, т. е. влияние на прибыль. Поэтому задаваемые ответственному за бюджет величины должны выбираться и устанавливаться таким образом чтобы этот носитель ответственности или подразделения, предшедствующие производственному процессу или поддерживающие его. Кроме того, для центров затрат в этих сферах характерно возникновение краткосрочных, как правило, постоянных косвенных затрат, а также проблемы при распределении этих затрат на другие центры затрат в рамках производственного учета. Потому в этих сферах уже давно применяются специальные инструменты бюджетирования, особенно если предприятие находится в кризисной ситуации. Можно отметить, что названные подразделения косвенных затрат все чаще становятся объектами рационализаторских программ.



В этом контексте рассмотрим два инструмента-- анализ косвенных затрат и бюджетирование с нулевой базы. Задача обоих инструментов состоит в том, чтобы затраты и производительность в подразделениях косвенных затрат подвергались систематическому анализу, чтобы эти затраты и производимые результаты исследовались на предмет их необходимости или целесообразности и на основании этого разрабатывались мероприятия, направленные на снижение косвенных затрат. Оба инстру-требуют очень больших усилий и поэтому используются только в отдельных случаях; при этом фаза подготовки и анализа реализуется в форме многомесячного проекта и, как правило, при поддержке внешних экспертов. В то время как АКЗ направлен в итоге на экономию затрат, при БНБ осуществляется перераспределение ресурсов в пользу стратегически важной деятельности и целей предприятия. Практика, однако, показывает, что снижение затрат достигается только на короткое время и после реализации программ экономии затрат последние довольно скоро снова начинают расти.

На фоне проблемы косвенных затрат, которая в сегодняшних условиях становится все актуальнее, особым спросом пользуются инструменты поточного и постоянного управления косвенными затратами. Поэтому, рассматривая ниже менеджмент процессов и расчет затрат по процессам, мы представим современные подходы, которые отвечают этим требованиям.

Методики АКЗ и БНБ разработаны так, что они подвергают рассмотрению прежде всего достижения отдельных организационных единиц. Интегрированное рассмотрение процессов формирования потоков материала и информации на всем предприятии если и происходит, то лишь побочно и фрагментарно. Исследования показывают, что существенные рационализаторские возможности и улучшение качества могут быть достигнуты только путем подходов, ориентированных на процессы.

Повторяющиеся административные процессы не принципиально отличаются от производственных процессов. Часто такие процессы можно выразить алгоритмами, о чем свидетельствует широкое проникновение информационных технологий в административную сферу. В противоположность производственным процессам, при которых контроль количества «выхода», заданных затрат и критериев качества является важнейшим моментом всех планируемых и выполняемых мероприятий, административные процессы на большинстве предприятий с такой последовательностью не планируются и не контролируются.

Однако общие черты повторяющихся административных и производственных процессов, как представляется, свидетельствуют о целесообразности перенесения методов, которые оправдали себя в производственной сфере, и в административную сферу. Конкретно это означает анализ отдельных действий и содержания работы, их структуризацию и качественное измерение с учетом точек соприкосновения с другими подразделениями.



Цель менеджмента процессов состоит также в оптимизации административных действий, в уменьшении затрат и повышении производительности в административной сфере.

Успешный менеджмент процессов невозможен без информации о затратах по процессам. Это новый подход, благодаря которому в сфере косвенных затрат можно осуществить планирование и контроль затрат по центрам и в зависимости от результатов деятельности. Если процессы, их количественная конфигурация, а также измеряемые величины, которые отражают определенную ситуацию, известны, то ничто не может препятствовать аналитическому планированию косвенных затрат. Аналогично через количество процессов может осуществляться контроль и поточное управление косвенными затратами. Если с опорой на эту информацию принимаются решения, то необходимо учитывать, что из-за существования постоянных затрат успех этих решений наступает с определенной временной задержкой.

Поскольку расчет затрат по процессам был детально представлен в разделе 4.2.2.1, здесь лишь подчеркнем пригодность этого инструмента для осуществления ежигодного бюджетного синхронирования.

2.2.3 Процесс бюджетирования

По критерию принципиального направления формирования бюджетов различают следующие методы их разработки -- «сверху вниз», «снизу вверх» и «встречного потока». При применении в процессе бюджетирования метода «сверху вниз» подчиненные бюджеты выводятся из соответствующих вышестоящих бюджетов. В противоположность этому при бюджетировании по принципу «снизу вверх» вышестоящие бюджеты обобщают результаты планирования на нижних уровнях бюджетирования. В то время как при первом подходе основным преимуществом является направленность процесса бюджетирования на цели предприятия, в качестве важных сильных сторон второго метода рассматриваются более глубокая детализация информации и большая мотивированность нижних уровней. При использовании метода «встречных потоков» предпринимается попытка использовать преимущества обоих методов и избежать их недостатков.

Традиционно считается, что наилучшим подходом является метод «встречных потоков» с началом «сверху вниз». Это означает, что целевые величины процесса бюджетирования задаются руководством предприятия в форме средних обобщенных данных и плановых предпосылок и бюджеты составляются на основании этих заданных величин в различных структурных подразделениях. Этот процесс схематически представлен на рис. 12.

Определение средних обобщенных показателей осуществляется на основании стратегического планирования и вытекающих из него ключевых величин планирования на несколько последующих лет. Дополнительно эти обобщенные данные могут включать целевые задания руководства предприятия, касающиеся только следующего планового года. Как правило, используют перспективный расчет результатов деятельности предприятия на конец текущего года, чтобы учесть в этом процессе текущую ситуацию.

Средние показатели отражают стратегические представления руководства предприятия о целевых заданных величинах на следующий хозяйственный год. Поэтому и стратегическое планирование является обязательной предпосылкой обоснованного установления плановых средних показателей.

На этой базе осуществляется планирование в отделах и управлениях. Плановой целью служат плановые средние показатели, установленные руководством предприятия. Сначала, насколько это возможно и целесообразно, осуществляется количественное планирование. После этого количественные величины пересчитываются в стоимостные показатели. Поскольку между отдельными планами существуют разнообразные взаимосвязи и взаимозависимости, интенсивная встречная координация является необходимым условием процесса планирования. Контроллинг консультирует планирующие подразделения, предоставляет в их распоряжение информацию и инструменты планирования, проводит согласование отдельных

После составления планов подразделений контроллинг, обобщая их, формирует планы результатов деятельности предприятия. Тем самым становится ясной степень достижения заданных средних показателей в процессе планирования. Если эти показатели не были достигнуты, то созданные планы должны подвергнуться пересмотру, с тем чтобы исчерпать все возможности достижения заданных руководством уровней. Это значит, что совместно с ответственными за планирование контроллинг должен проанализировать все частные планы на предмет реализации дополнительных мероприятий для увеличения оборота или уменьшения затрат. Если заданные показатели достигаются или, несмотря на все усилия, не могут быть достигнуты в связи с конкретной ситуацией, контроллинг готовит конечные варианты планов для правления предприятия. Правление предприятия принимает решение об утверждении планов в представленном виде. В случаях недостижения заданных руководством показателей оно должно проверить, не были ли предусмотренные показатели завышены и теперь должны быть откорректированы или все же существуют возможности для улучшения ситуации.

После утверждения планы становятся основой деятельности в следующем хозяйственном году. Если же правлением предприятия планы утверждаются только с определенными оговорками, то контроллинг включает в уже существующие планы эти дополнительные условия. При полном отклонении планов цикл планирования должен начаться по-новому.

Децентрализованное бюджетирование может осуществляться только при условии своевременной подготовки исходной информации, необходимой для составления бюджетов. Поскольку взаимозависимость бюджетов обусловливает вхождение информации многих бюджетов в содержание других бюджетов, то теоретически бюджетирование должно происходить синхронно. Однако на практике комплексность этого процесса приводит к тому, что он протекает последовательно.

Важнейшим инструментом временной координации является календарь бюджетирования. В нем точно определяются отдельные шаги бюджетирования, как с точки зрения временных рамок, так и в плане ответственности. Только при своевременном завершении формирования планов подразделений -- несмотря на их взаимопроникновение -- возможна бесперебойная реализация процесса бюджетирования. В случаях повышенной взаимозависимости отдельных бюджетов в процессе бюджетирования рекомендуется выделять «контрольные места», что позволяет уменьшить последующие усилия по координации.

Для составления бюджета существуют многочисленные инструменты планирования. Поскольку каждое планирование связано с ориентацией на будущее, особое значение имеют методы прогнозирования, которые, к примеру, могут применяться для определения оборотов на бюджетный период.

Для большинства бюджетов существенной информационной и инструментальной базой служат различные инструменты учета:

бюджетирование финансовой сферы в значительной степени базиру-ется на финансовых расчетах;

при составлении инвестиционного бюджета очень часто используются методы инвестиционных расчетов;

в производственной сфере бюджеты центров затрат разрабатываются, как правило, при помощи гибких расчетов плановых затрат;

в сфере исследований и разработок опираются на методы проектного прогнозирования;

расчеты прибыльности продуктов и сегментов рынка являются типичными примерами инструментов создания маркетинговых бюджетов;

различные методы расчета краткосрочной прибыли применяются для составления бюджетированного расчета прибылей и убытков.

Информационные технологии представляют сегодня тот инструмент, без которого практически невозможно бюджетирование на средних и крупных предприятиях. Объемы данных, которые должны быть обработаны, делают мануальное бюджетирование невозможным. Кроме этого, моделирующие и вычислительные мощности современной информационной техники позволяют имитировать во время процесса бюджетирования необходимые ситуации и процессы. Таким образом может быть раскрыто влияние различных вариантов действий на бюджетную систему в целом и значительно улучшено качество планирования.

Отслеживание соблюдения бюджетов является предметом бюджетного контроля. При помощи сравнений «заданное-факт» можно установить отклонения от плана и обратить на это внимание ответственных за бюджет. Бюджетный контроль ни в коем случае не должен ограничиваться, однако, простой констатацией отклонений; его основная задача состоит в определении причин отклонений. Поэтому важными инструментами бюджетного контроля являются названные выше формы анализа отклонений, так как только знания о причинах отклонений позволяют прибегнуть к целесообразным контрмерам. Таким образом замыкается круг положений о планировании, контроле и корректировке.

Инструментарий анализа в значительной степени зависит от первичных систем расчета затрат и выручки. Если расчет затрат производится по системе гибкого расчета плановых затрат, то для производственной сферы открывается дифференцированная система анализа. После математического установления тех или иных отклонений их можно подвергнуть детальному рассмотрению с использованием специальных перечней ключей о причинах отклонений.

Наряду с установлением причин отклонений особенно важно оценить их значение. Повышенное внимание должно уделяться отклонениям, которые существенно влияют на прибыль или ликвидность. Одна из возможностей состоит также в ранжировании отдельных отклонений по критерию их влияния на прибыль. Для бюджетного контроля полезны также различные статистические методы. Они могут быть использованы для оценки значимости отклонений. Кроме этого, при помощи статистических методов можно получить знания о развитии в будущем, например, используя разные варианты анализа тенденций.

Основные композиционные признаки процесса бюджетирования обобщены на рис. 13.

2.2.4 Органы бюджетирования

Определяя организацию процесса бюджетирования, необходимо прежде всего ответить на вопрос, кто и какие задачи будет выполнять в рамках этого процесса. Один из важнейших моментов состоит в разграничении задач по составлению бюджета и управления процессом бюджетирования, направленным на обеспечение функционирования и дальнейшее развитие системы бюджетирования.

Составление бюджетов входит в сферу деятельности линейного менедж мента; при этом, как правило, одни и те же лица отвечают за планы мероприятий и бюджеты. Составление бюджета с организационно-структурной точки зрения должно дифференцироваться таким образом, чтобы иерархически подчиненные подразделения разрабатывали предложения по бюджету, которые предоставлялись бы руководителям на утверждение. Линейный менеджмент занимается выполнением задач по бюджетированию прежде всего в период планирования. В противоположность этому, для выполнения многочисленных задач управления бюджетным процессом, как правило, создается специальный орган. Контроллер получает при этом центральную роль. Его важнейшие задачи состоят в построении системы бюджетирования и управлении ею, а также в обеспечении информацией подразделений, занимающихся разработкой бюджетов. Крупные предприятия часто делегируют эти задачи самостоятельным отделам бюджетирования. Некоторые крупные предприятия для адекватного распределения ресурсов дополнительно создают бюджетные комитеты, в которых представлены структурные подразделения предприятия. Однако при этом возникает опасность чрезмерной ориентации бюджетирования на краткосрочные цели предприятия.

Очерченное здесь разграничение задач на практике не всегда соблюдается. Специальные органы бюджетирования частично выполняют и материальные задачи, а линейный менеджмент на некоторых предприятиях занимается формальными вопросами. Но с возрастанием масштабов предприятия разграничение задач приближается к описанному выше.

2.2.5 Деловая ситуация: бюджет прибыли АО «Альфа»

Служба сбыта фирмы «Альфа» продает четыре группы товаров. Эти группы практически независимы друг от друга, но их реализация возможна через общую службу сбыта. Все четыре группы товаров предлагаются на трех рынках, один из которых является иностранным. Рынки В и С-- внутренние, четко разграниченные в пространственном отношении. На всех трех рынках предприятие имеет по одному филиалу.

Центральный офис службы сбыта фирмы «Альфа» находится в одном из больших городов на севере Германии. Организационно центральный офис структурирован так, что наряду с отделами, общими для всех четырех товарных групп, он имеет по каждой из четырех групп товаров специальные отделы закупок и продаж, что обеспечивает охват и учет особенностей товаров каждой группы.

Поскольку ситуация как по группам продуктов, так и на трех рынках неодинакова, то взаимное согласование и координация частичных планов приобретает особое значение. Кроме этого, правление большое внимание уделяет тому, чтобы воздействия на прибыль изменившихся ожиданий и перспектив предпринимательской деятельности могли оцениваться максимально быстро. Прежняя система бюджетирования прибыли, которая базировалась на системе расчета полных затрат, не удовлетворяла этому требованию.

Бюджетирование оборота. После многих совещаний с участием членов правления и руководителей отделов продуктовых групп на следующий год был разработан бюджет оборота. При планировании исходили из того, что цены продуктов, несмотря на разные рыночные условия, на всех рынках будут одинаковыми.

Продуктовая	Рынок	Сумма по продуктовой группе
группа	А	В	с
1	5000	3000	500	8500
II	2000	3000	500	5500
III	1600	3000	1400	6000
IV	400	--	800	1200
Сумма по каждому рынку	9000	9000	3200	21 200

Бюджет закупок. Как свидетельствует опыт, складские запасы на протяжении года остаются относительно постоянными. Эта предпосылка легла в основу планирования и на рассматриваемый период, таким образом, количество продуктов, которые необходимо закупить, полностью соответствует количеству продуктов, подлежащих реализации. По каждой группе товаров после этого на следующий год были бюджетированы показатели по закупкам.

Продуктовая группа I 7650 Продуктовая группа II 4400 Продуктовая группа III 5100 Продуктовая группа IV 84017 990.

Бюджет затрат. Кроме указанных закупочных затрат, другие заслуживающие внимания затраты, зависящие от оборота, не возникают. Издержки по оплате процентов не должны включаться в план затрат, так как они рассматриваются отдельно за рамками расчетов, которые здесь должны быть сделаны. Ожидаются следующие затраты, независящие от оборота.

Имущественные затраты и затраты на персонал центрального офиса 1620.

Из них: правление 300 центральная администрация ²^ отдел закупок и продаж I ^00 отдел закупок и продаж II 270 отдел закупок и продаж III 270 отдел закупок и продаж IV ²⁸⁰1200.

Имущественные затраты и затраты на персонал филиалов.

Из них: филиал А 400 филиал В 400 филиал С

Для рекламных мероприятий правление представило бюджет в размере 200 000 евро и ожидает предложений о распределении этой суммы но продуктам, чтобы достичь как можно большей прибыли. При этом необходимо исходить из того, что рекламная акция для одного продукта на одном рынке стоит 11 000 евро. Из-за ограниченного количества сотрудников, ответственных за рекламу, для каждого продукта на каждом из рынков в рассматриваемый период может быть проведено только две рекламные акции. Далее правление исходит из того, что благодаря рекламной кампании объемы оборота по каждой рекламной акции на отдельных рынках изменятся.

Продукт I+ 3%

Продукт II+ 5%

Продукт III+ 5%

Продукт IV+ 10% начального оборота.



3. Современное планирование и бюджетирование

3.1 Недостатки традиционного планирования и бюджетирования

Предприятия используют бюджет как первичную систему менеджмента для установления целей, распределения ресурсов и повышения мотивации. Часто это единственный инструмент управления предприятием с ориентацией на прибыль, поэтому постоянное развитие в прошлом сделало его всеохватывающим и комплексным инструментом. Но, несмотря на его очень широкое применение, руководящие работники и контроллеры высказывают все большее недовольство этим инструментом. Критические замечания можно разделить на две группы: персональные и материальные затраты, связанные с планированием и бюджетированием, расцениваются как слишком высокие; подвергается сомнению польза планирования и бюджетирования.

Усилия по планированию и бюджетированию. По некоторым оценкам, руководящие работники посвящают 10-20% рабочего времени планированию и бюджетированию, а контроллеры -- 50%. Среди причин такого серьезного задействования ресурсов можно назвать: чрезмерно высокий уровень детализации; сложность; недостаточное использование информационных технологий; неэффективное координирование и согласование отдельных планов. Поэтому изменения в этой сфере часто преследуют цель сократить усилия, связанные с планированием и бюджетированием. Во многих случаях названные проблемы можно решить или существенно приблизиться к их решению путем реформирования процессов, перехода к более адекватному содержанию планирования или применения более производительных инструментов поддержки, планирования.

Польза планирования и бюджетирования. Недовольство высказывается как со стороны руководящих работников, так и со стороны контроллеров. Последние часто сталкиваются с ситуациями, свидетельствующими об отношении руководящих работников к планированию и бюджетированию как к нелюбимому занятию, следствием чего становится их невнимательность к составлению бюджета и низкая степень готовности к сотрудничеству. В свою очередь, руководящие работники жалуются на недостаточный учет критериев, релевантных для управления сферами предпринимательской деятельности, за которые они отвечают, а также на недостаточную актуальность в рамках меньше одного года традиционного бюджетирования. Назовем основные причины неудовлетворительного качества и тем самым незначительной пользы от планирования и бюджетирования:

* отсутствует стратегическая ориентация и реализация планирования и бюджетирования;

господствует жесткая фиксация периодов при недостаточных знаниях о будущем;

наряду с чисто финансовым планированием планирование текущих, не финансовых величин осуществляется редко.

Сейчас прослеживаются две серьезные тенденции, цель которых состоит в стремлении устранить названные проблемы, возникающие при традиционном подходе к планированию и бюджетированию. Они стали известны под названиями «улучшенное бюджетирование» и «вне бюджетирования». Подход группы Horvath&Partners, известный как «продвинутое бюджетирование», является попыткой соединить важнейшие элементы обоих подходов.

3.2 «Продвинутое бюджетирование» -- объединение «улучшенного бюджетирования» и «вне бюджетирования»

«Улучшенное бюджетирование». Сторонники этой концепции в принципе не подвергают сомнению сам инструмент традиционного бюджетирования. Основные цели, преследуемые в рамках этого подхода, состоят в повышении эффективности, сжатии и упрощении планирования и бюджетирования. Эта эволюционная концепция отличается постоянно вносимыми дополнительными изменениями, которые осуществляются малыми шагами.

«Вне бюджетирования». Международная рабочая группа по прогрессивным технологиям производства в 1998 г. в рамках проекта круглый стол «Вне бюджетирования» поставила перед собой задачу разработать новую модель менеджмента для перехода от промышленной эры к информационной. Ее основная цель -- более эффективное управление предприятием, однако, без бюджетов. Их место заняли следующие инструменты: сбалансированная система показателей, измерение показателей производительности и услуг с ориентацией на процессы, бенчмаркинг и непрерывное планирование. Фокус концепции «вне бюджетирования» направлен на изменившийся образ мышления руководящих работников. Адаптированные процессы менеджмента и субсидиарность решений отличают эту предпринимательскую культуру.

«Продвинутое бюджетирование» -- «улучшенное бюджетирование» и «вне бюджетирования». Несмотря на критику, которая высказывается в адрес традиционного планирования и бюджетирования, в прошлом этот инструмент оправдал себя и полный отказ от него в ближайшее время кажется сомнительным, особенно с точки зрения требований к изменившейся предпринимательской культуре, которая, как правило, стойко защищается от каких-либо влияний. Поэтому подход продвинутого бюджетирования нацелен на снижение -- в среднесрочном плане -- значения бюджетов при одновременном и заметном повышении качества планирования и сокращении ресурсов на бюджетирование. Эта концепция формирования новых процессов планирования и бюджетирования характеризуется следующими принципами.

Вместо	Предлагаются как лучшее решение
* детальных бюджетов для многочисленных объектов * исключительно годового периода как базы планирования * автономного стратегического планирования * исключительно финансовой фокусировки * фокусировки на подразделениях и предприятии в целом * приоритетного рассмотрения видов затрат с ориентацией на «вход» * целей, имеющих внутреннюю ориентацию * жестких целей	* глобальные бюджеты и отдельные релевантные детальные бюджеты * динамичный охват времени * интегрированное стратегическое планирование * концентрация на релевантные показатели производительности и услуг * учет всех уровней выполнения работ и оказания услуг * приоритетное рассмотрение процессов с ориентацией на «выход» * цели, разработанные на основании бенчмаркинга * самоюстирующиеся относительные цели

Традиционное планирование и бюджетирование предполагает, что развитие окружающей среды можно предвидеть и достоверно оценить и что информация, поступающая в распоряжение плановиков, позволяет составить точные планы. Сегодня такие условия, однако, чаще всего не существуют, что обусловлено сокращением жизненных циклов продуктов и возрастанием конкуренции. Имеется целый ряд внешних факторов, которые влияют на принятие предприятиями решений, а тем самым и на планирование и бюджетирование. К важнейшим внешним факторам принадлежат комплексность -- количество и разнообразие внешних факторов, которые необходимо учитывать при поиске и принятии решений, и динамика -- частота, регулярность и важность изменения факторов.

Если комплексность и динамика в какой-то момент совпадают и проявляются с особой силой, принято говорить о турбулентности. В иных случаях речь идет о стабильной, простой окружающей среде.

Степень турбулентности определяет глубину и горизонт планирования. Поэтому особенно на многопрофильных предприятиях не существует единой глубины планирования. Сферы предпринимательской деятельности необходимо регулярно соотносить с их внешним окружением и его характеристиками, чтобы определять разумную степень детализации. При условии стабильных рынков с незначительной комплексностью и динамикой детальное планирование нецелесообразно, поскольку оно не поставляет важную дополнительную информацию. При этом достаточно сравнения «факт--факт» с привлечением данных прошлых лет. Если же предприятие работает на турбулентных рынках, желательно детальное планирование на год, плюс среднее время планирования около четырех месяцев, что в итоге позволяет оценить временной отрезок 16 месяцев как желаемый общий период планирования. Но на практике это едва ли возможно, так как развитие событий очень скоро «обгоняет» все планы. Динамичное или непрерывное планирование является важным инструментом, который предназначен для уменьшения ресурсов при планировании и повышения эффективности планирования.

Каждый квартал планирование осуществляется на пять кварталов. При этом необходимо иметь в виду, что только первый квартал планирования рассматривается детально, остальные четыре квартала планируются менее детально. Таким образом, каждый квартал пересматриваются планы следующих четырех кварталов, а на пятый квартал составляется новый план. Этот подход больше «привязан» ко времени и позволяет учитывать изменения внешнего окружения. Непрерывное планирование заменяет традиционное годовое планирование и периодические расчеты ожидаемых результатов.

Интегрированное планирование объединяет стратегическое и оперативное планирование. Сбалансированная система показателей как инструмент интеграции стратегического и оперативного планирования наилучшим образом выполняет следующие функции:

реализация стратегии через конкретные программы;

привлечение нефинансовых показателей производительности;

учет всех уровней деятельности.

Для достижения установленных стратегических целей в рамках сбалансированной системы показателей определяются мероприятия, так называемые стратегические акции. Для выполнения этих мероприятий по каждому из них назначается ответственный, каждое получает свой бюджет и за ними постоянно наблюдают со стороны контроллинга мероприятий в рамках непрерывного планирования.

Цели, обусловленные перспективами процессов или финансовыми перспективами, представляют собой однозначные целевые нормативы для оперативного планирования. В противоположность широко распространенному подходу «снизу вверх», который отвечает на вопрос «Что может быть достигнуто?», оперативное планирование получает более сильный целевой характер и отвечает на вопрос «Что должно быть достигнуто?». Бенчмаркинг, понимаемый как «учиться у лучших», дополняет стратегические целевые нормативы.

Бюджеты «сверху вниз» на объединенном уровне в принципе могут быть достаточными. Они не должны постоянно подвергаться дальнейшей детализации. Раскладывание бюджетов по многим видам затрат, центрам затрат, комбинациям признаков расчета сегментов рынка и т. п. осуществляется только тогда, когда это необходимо для управления предпринимательской деятельностью и возможно с точки зрения здравого смысла. При этом необходимо учитывать турбулентность внешнего окружения.

Чтобы действительно обеспечить реализацию стратегии, недостаточно сформулировать ее только для общего уровня предприятия. Общая сбалансированная система показателей должна быть распространена-- с учетом индивидуальных вкладов в достижение целей предприятия -- на все без исключения уровни деятельности, а при определенных обстоятельствах-- и на отдельных сотрудников. Благодаря инструменту «целевых договоренностей», базой для которых служат мероприятия, определенные в рамках процесса распространения сбалансированной системы показателей, обеспечивается направленность индивидуальных действий на стратегию, а не на оперативный бюджет.

Оценка результатов с опорой на установленные бюджетные нормативы в подразделениях, непосредственно работающих с рынком, осуществляется на ошибочной базе, поскольку при этом не рассматриваются процессы, происходящие в окружающей среде. Таким образом, информация о выполнении плана часто ведет к поспешным и ошибочным выводам, особенно если не учитываются важные факторы внешнего окружения. Так, увеличение оборота по сравнению с запланированным на 10% может обусловить принятие решения о выплате премиальных. Но если обратить внимание на то, что одновременно емкость рынка увеличилась на 25%, а важнейший конкурент за это же время добился увеличения оборота на 32%, то успешность работы своих сотрудников службы сбыта предстанет совсем в ином свете. Чтобы обойти проблемы абсолютных плановых нормативов, современные кон цепции рекомендуют исходить из планового задания на основе относительных целевых _{величин?} которые необходимо «привязывать» к развитию важных факторов внешнего окружения и которые таким образом будут саморегулироваться. Взаимосвязанные целевые показатели и их достижение должны учитываться в рамках скользящего планирования.

Следует также заметить, что улучшить процесс планирования и бюд жетирования можно, применяя эффективное программное обеспечение. Особые преимущества обещает отказ от широко распространенной поддержки в форме табличной калькуляции. Эксперты оценивают долю программ табличной калькуляции в общем объеме планирования, осуществляемого при поддержке компьютерного программного обеспечения, в 90-95%. Большие расходы на техническое обслуживание, отсутствие возможности многоцелевого использования, незначительная скорость обработки, неустойчивые структуры данных и т. п. часто называются среди причин отказа от программ табличной калькуляции.

Для выбора правильного планового инструмента важен учет внешнего окружения. Применение программ табличной калькуляции целесообразно для статических и простых сфер предпринимательской деятельности. Когда предприятие работает на комплексных рынках, более разумно использование стандартного программного обеспечения для планирования. Оно отличается интегрированным подходом, который охватывает все шаги в одном пакете от введения плановых данных до составления отчетов. Расходы и усилия, обусловливаемые внедрением этих программ, и связанные с этим затраты находятся в обозримых границах. Для сфер предпринимательской деятельности, где необходимо учитывать часто изменяющиеся внешние факторы, предлагается использование так называемых плановых платформ, которые, как правило, базируются на гибких технологиях OLAP. Большая гибкость при осуществлении планирования при этом связана с существенно большими расходами на этапе внедрения.

Составленное при поддержке программного обеспечения непрерывное, ориентированное на цели интегрированное стратегическое и оперативное планирование, учитывающее внешнее окружение предприятия, образует базовые основы прогрессивного планирования. Саморегулирующиеся цели, ориентация на процессы и бенчмаркинг завершают концепцию группы Horvath&Partners.