Правовая политика антисоветских правительств в налоговой сфере в годы гражданской войны в России

В системе налогообложения «белой» России определенную роль продолжал играть подоходный налог, который не распространялся на крестьян. При советской власти его сбор прекратился и в городах из-за технических сбоев, с которыми не могла справиться советская администрация, а главное, из-за развала экономики и введения политики «военного коммунизма». Все это, по мнению автора, осложняло работу налоговой службы. Во-первых, подоходные присутствия вынуждены были заново составлять списки налогоплательщиков, что в условиях значительной миграции населения, особенно из советской России, в короткие сроки сделать было довольно трудно. Во-вторых, существовавшая процедура уплаты этого налога оказалась невыполнимой. Налогоплательщики должны были заполнять налоговую декларацию и в соответствии с получаемым доходом выплачивать от 2 до 30 % его суммы. Однако в условиях хаоса гражданского междоусобия представление деклараций в налоговые органы становилось очень проблематичным, о чем свидетельствуют статистические данные о поступлении прямых налогов за 1919 год департамента налогов и сборов Министерства финансов в правительстве адмирала Колчака Д. 3. Л. 1-4.. Огромная часть населения не имела фиксированных доходов. К этой категории лиц относились мелкие торговцы, предприниматели, представители свободных профессий и др., неподконтрольные налоговым органам и не заполнявшие налоговые деклараций. К тому же население считало сбор этого, отмененного советской властью, налога незаконным, поэтому значительная часть потенциальных налогоплательщиков всеми способами стремилась уклониться от уплаты этого налога.

В связи с этим правительство, возбуждая социальное недовольство населения городов, вынуждено было пойти на непопулярные меры. Основное внимание в собираемости подоходного налога было решено сосредоточить на тех категориях жителей, которые могли контролироваться фискальными органами, т.е. на наемных работниках. Постановлением Совета министров Российского правительства от 3 апреля 1919 г., имевшим обязательную силу закона на всей территории «белой» России, с 1 июля этого года был введен новый порядок взимания подоходного налога. Наемные работники были освобождены от обязанности представлять декларации о своих доходах. Функция сбора этого налога была передана непосредственно администрациям предприятий и учреждений, которые обязывались представлять в казначейскую палату отчеты о его сборе и должностном окладе своих работников¹. Это принесло определенные результаты, и к осени налоговые поступления стали более регулярными. Впоследствии эта практика была полностью воспринята и советским правительством.

Однако, как показывает уже приведенная статистика, состояние собираемости прямых налогов оставляло желать лучшего. По мнению автора, законодательные акты, принятые правительством в условиях Гражданской войны, нестабильности власти, дестабилизации экономики и финансовой системы, не могли быть реализованы в полной мере. Это подтверждается тем, что правительство продолжало искать различные пути и средства увеличения налоговых поступлений, что, по-видимому, было лишь полумерой и кардинально не меняло ситуацию. Так, например, предпринимались попытки привлечь полицию для сбора налогов и создать штат государственных сборщиков налогов, но желающих стать таким сборщиком, ввиду опасности этой деятельности, оказалось крайне мало Изменения в сборе подоходного налога // Вестник финан-сов, промышленности и торговли. Омск, 1919. № 19. С. 15. ^{Циркуляр Главного управления налогов и сборов от 3 марта 1919 года о государственных сборщиках налогов // Там же. Омск, 1919. № 19. С. 23-25.}. Продолжался рост недоимок и накопившихся за советский период пеней по ним, которые правительство, ввиду невозможности их сбора и возрастания социального недовольства населения, решило отменить О списании недоимок и штрафов за них, накопленных в советский период // Правительственный вестник. Омск, 1919. 5 авг..

Власти «белой» Сибири, апеллируя к сознанию населения, пытались привлечь общественность к решению проблемы улучшения собираемости прямых налогов. 20 марта 1919 г. Совет министров издал постановление о введении в штаты налоговых органов новой должности - народного контролера Об общественных контролерах: постановление Правитель-ства от 20 марта 1919 г. // СУР РП. Омск, 1919. № 6. С. 71.. Как правило, такими общественными контролерами являлись представители прежних земских управ, в обязанности которых входило выявление доходов крестьян и помещиков в их губерниях и предоставление полученных сведений в казенные палаты. Это сыграло положительную роль, но кардинально ситуацию не изменило.

Из-за недостаточности налоговых поступлений в казну антисоветские правительства также пытались ввести единовременные чрезвычайные налоги. Летом 1919 г. Департамент доходов Министерства финансов разрабатывал законопроект о введении единовременного налога на имущие слои населения. Согласно произведенному распределению между городами и губерниями этот налог должен был принести в бюджет не менее ста миллионов рублей. Однако Министерство финансов из-за сходства с большевистскими реквизициями отклонило этот законопроект О единовременном налоге // Правительственный вестник. Омск, 1919. 17 авг.. Попытка ввести такой налог была предпринята 3 октября 1918 г. Кому- чем уже в конце своего существования, но она не повлекла за собой никаких юридических последствий, так как налоговые органы просто не успели применить на практике постановление правительства Протоколы заседаний Комуча // ЦГАСО. Ф. Р-402. Оп. 1. Д. 7. Л. 15. Самара..

В 1918 г. лидеры белого движения на юге страны основные надежды в пополнении бюджета возлагали на добровольные пожертвования торгово-промышленных кругов, которые рассматривались в качестве разовых прямых чрезвычайных налогов, вызванных условиями военного времени [41, pp. 835-837]. С усилением хозяйственной разрухи патриотические настроения буржуазии быстро угасли. По словам П. Врангеля [4, с. 211 -212], деньги не перечислялись в казну, а сразу направлялись в отделы снабжения войск, при этом частично оседая в карманах нечестных интендантов. В такой ситуации губернаторы и главноначальствующие областей, не говоря уже о воинских начальниках, стали, не считаясь ни с какими правовыми нормами, в принудительном порядке изымать необходимые средства у представителей финансовых и торговопромышленных кругов, а также у средних слоев населения. Таким образом чрезвычайный разовый прямой налог превратился в ничем не прикрытые и зачастую повторяющиеся контрибуции, которые стали основным источником обеспечения войск. Такое положение в той или иной степени было характерно для всех территорий «белой» России [16, с. 113].

Такие действия вызывали крайнее недовольство населения. По свидетельству генерала Деникина, начальник управления финансов Особого совещания М. В. Бернацкий видел выход из положения в стабилизации финансовой системы. По его мнению, для этого необходимо было оздоровить рубль и сократить находившуюся в обращении денежную массу за счет наполнения бюджета путем введения дополнительных, а также повышения ставок уже действовавших налогов. Кроме того, по словам Деникина, он считал необходимым ужесточить взыскание и контроль налоговых поступлений [9, с. 228]. В интервью корреспонденту газеты «Приазовский край» он говорил о повышении ставок поземельного, подоходного, промыслового и наследственного налогов и о введении новых прямых налогов - подворного, подомного, с прироста прибылей, с торгового оборота Беседа с министром финансов // Приазовский край. Рос-тов н/Д., 1919. 20 июля.. Прямое налогообложение, по его мнению, главным образом должно было затронуть имущие слои населения. Однако, Деникин вспоминал, что такие налоги собирались с большим трудом, к августу 1919 г. «[...] по причине общего оскудения, малой законопослушности населения и расстройства налогового аппарата [...]» они принесли в казну ничтожную сумму в 212 млн руб. [9, с. 227-228, 327].

Экономисты «белого» Юга, ссылаясь на опыт Германии и Англии и учитывая оживление торговых операций с товарами и недвижимостью, предлагали ввести достаточно выгодные для казны налоги на прибыль с оборота и на прирост недвижимости. Так, например, профессор П.П. Гензель говорил, что необходимо брать налог с разницы в инфляционной цене недвижимого имущества и той цены, по которой оно изначально было приобретено. По его мнению, это отвечало принципу социальной справедливости, поскольку те, кто вложил свои средства в собственность, терпели меньше убытков, чем те, кто хранил деньги в банках или дома [5, с. 12-13]. Однако это слишком сильно затрагивало оборотный капитал крупных предпринимателей, поэтому Управление финансов не пошло на этот шаг. Правительство отдавало себе отчет в том, как опасно усиление налогового гнета на экономику, поэтому стремилось избегать этого.

Компенсировать данный пробел планировалось за счет обложения средних и малоимущих, в основном крестьянства, слоев населения 100-рублевым подомным и подворным сборами, о чем широко оповещалось в газетах О 100-рублевом налоге // Там же. 4 авг.. Кроме того, определенные надежды правительство возлагало на взыскание недоимок за два прошедших года. Однако управляющий финансовым отделом М. В. Бернацкий сомневался в эффективности данных мер, поскольку инфляция обесценивала налоговые поступления, а самое главное - население, видя нестабильность власти, всячески уклонялось от их уплаты. К тому же работа налогового аппарата оставляла желать лучшего, отчасти из-за его несовершенства (по причине кадрового голода должности в нем зачастую занимали некомпетентные лица), отчасти из-за взяточничества чиновников, о чем также писалось в газетах Куда смотрит власть // Там же. 9 авг..

Крайне негативное влияние на собираемость прямых налогов оказывало то обстоятельство, что на территориях, занимаемых повстанческой армией «батьки» Махно, налоговые органы не работали и никакие сборы, налоги и недоимки не собирались [63, pp. 97-98; 67, p. 305]. Аналогично обстояли дела и на территориях казачьих войск. Из-за казачьего сепаратизма налоговая деятельность деникинского правительства, несмотря на неоднократные попытки урегулирования данного вопроса, не распространялась на эти области. Войсковые власти Дона и Кубани, на словах соглашаясь с требованиями Особого совещания по централизации налогов, на деле проводили иную политику: все налоговые поступления от населения казачьих областей поступали в местные бюджеты [48, р. 260].

Примерно так же ситуация с собираемостью прямых налогов складывалась в Северной области. В результате острейшего финансового кризиса экономика этого государственного образования практически перестала существовать, потому что немногочисленные промышленники не старались производить товары из-за опасения, что их продажа в условиях обесценивания денег не покроет издержки Переписка Временного правительства Северной области с Архангельским биржевым комитетом об увеличении основных капиталов акционерных обществ и паевых то-вариществ // ГАРФ. Ф. Р 3090. Оп. 1. Д. 37. Л. 11,12.. В условиях небывалой дороговизны продуктов и товаров подавляющая масса населения жила одним днем, без всякой надежды на будущее и не собиралась платить никакие налоги. Здесь проблема наполняемости бюджета была особенно острой еще и потому, что область, слабо развитая экономически, изолированная от других районов страны и включавшая в себя всего лишь неполную губернию, как никакое другое антисоветское государственное образование нуждалась в импорте большинства промышленных и продовольственных товаров [49, р. 260; 50, рр. 34-35, 257-258].

Все это требовало от казны больших денежных средств, которые необходимы были также и для внутренних расчетов. Но работа по собираемости прямых налогов, особенно поземельного, изначально была обречена на провал. В Северной области после крестьянской реформы 60-х гг. XIX в. не было проведено даже предварительного межевания крестьянских и государственных земель. Едва начавшиеся в 1912 г. землемерные работы с началом войны были прерваны. В связи с этим в поземельном налогообложении царила неразбериха, несмотря на попытки правительства урегулировать вопросы аренды земли (вся земля считалась государственной) и размеров арендуемых участков (городских и сельских), как расчищенных от леса, так и подлежавших расчистке. Документы Отдела земледелия Временного правительства Северной области говорят о том, что между бывшими арендаторами церковных и казенных земель и крестьянами, которые захватили их в ходе «черного передела» в 19171918 гг., между прежними и новыми владельцами лесных расчисток и даже между целыми волостями до конца существования этого государственного образования велись нескончаемые тяжбы Отдел земледелия Временного правительства Северной области. 1918-1920 гг. // ГАРФ. Ф. 5236. Оп. 1. Д. 53. Л. 186, 190, 235.. Это не могло не отражаться, негативно, на налоговых поступлениях.

На северо-западе России ситуация в налоговой сфере была еще хуже. Территория этого государственного образования к лету 1919 г. включала в себя незначительную часть Псковской и Петербургской губерний с тремя слабо развитыми в экономическом отношении и малонаселенными провинциальными городами - Псковом, Ямбургом и Гдовом, но в августе Ямбург и Псков заняли войска Красной армии и под юрисдикцией Северо-Западного правительства остался лишь Гдовский уезд [52, р. 165; 69, р. 127]. От их жителей, а также крестьян прилегающих уездов, занимавшихся до войны в основном торговлей лесом, льном и пенькой ожидать каких-либо серьезных налоговых сборов не приходилось. Финансовые поступления в бюджет, сведения о котором в архивных источниках и мемуарах участников белого движения отсутствуют, поступали в основном за счет денежной эмиссии полевого казначейства (выпущен 1 млрд 200 млн руб. заказанных в Швеции так называемых «петроградок», из которых правительство успело потратить лишь 200 млн) и валютных переводов омского правительства на общую сумму в 22,14 млн франков [29, с. 151]. Но этих денег все равно не хватало, в связи с чем Северо-Западное правительство оказалось в финансовом тупике, выход из которого виделся только в проведении реквизиций у населения.

Для создания видимости законности таких действий и предотвращения взрыва недовольства населения приказом генерала А. П. Родзянко по Военно-гражданскому управлению № 107 от 26 мая 1919 г. на территории этого государственного образования, которая, по- существу, представляла собой театр военных действий, было введено военное положение в соответствии с Приложения 1, статьи 1, пункта 2 «Положения о Полевом Управлении Войск» 1914 г. Таким образом, реквизиции были узаконены, правда, с некоторыми ограничениями. Их разрешалось проводить только на основании письменных предписаний с печатью полевого казначейства, за чем должны были следить уездные и волостные военные коменданты, олицетворявшие, в соответствии с Положением «Об уездных и волостных комендантах в областях, освобожденных Отдельным Северным Корпусом», военную и гражданскую власть на местах Приказ командира отдельного корпуса Северной армии (по военно-гражданскому управлению) № 14. 18-го июня 1919 г. // ГАРФ. Приказы по военно-гражданскому управ-лению Северо-Западной армии (31 мая-21 июля 1919 г., копии). Ф. Р-6385. Оп. 2. Д. 25. Л. 12,13..

Однако деятельность их самих и подчиненных им канцелярий, работа которых во многих волостях не была налажена из-за отсутствия необходимых кадров, была малоэффективной. В связи с этим повсеместное распространение получили проводившиеся командирами частей и воинскими начальниками различного ранга самовольные реквизиции скота и домашнего инвентаря у крестьян и бессистемные требования исполнения ими подворных повинностей. Это вызывало массовое недовольство населения, и многие крестьяне уходили в леса, пополняли ряды «зеленой» армии, боролись как против «белой», так и против большевистской власти во многих регионах России [40, pp. 4042; 62, p. 231].

Таким образом, в северо-западном государственном образовании правительство ввиду кратковременности своего существования и близости фронта так и не смогло перейти от контрибуций к относительно системному налогообложению и пополняло казну за счет эмиссии денежных знаков и финансовой помощи со стороны адмирала Колчака. Кроме того, в данном регионе отсутствовали крупные промышленные предприятия, с которых можно было бы собирать основной и дополнительный промысловые налоги. Ввиду введения военного положения, запрещавшего бесконтрольное передвижение по территории региона, значительно сократилась деятельность кооперативных торговых предприятий, что также делало невозможным поступление в казну налоговых средств.

Крайнюю сложность должен был вызывать сбор в военное время, основанный на декларациях налогоплательщиков подоходного налога. К тому же ввиду бедности основной массы населения налогоплательщики в лучшем случае могли вносить в казну, согласно закону, не более 2-3 % своих доходов, что никак не могло положительно сказываться на бюджетных поступлениях [23, с. 5]. Наконец, правительству не удалось создать необходимый налоговый аппарат. Таким образом, налогообложение было заменено бессистемными контрибуциями, которые крайне отрицательно сказывались на легитимности власти.

В целом во всех антисоветских государственных образованиях России прямые налоги не играли существенной роли в наполнении бюджета. На их долю приходилось менее 10 % всех налоговых поступлений, из которых земельный налог составлял около 15 %. Более значительными были сборы от торгово-промышленной деятельности, на долю которых приходилось около 20 % налоговых поступлений [24, с. 17].

На закате белого движения его новый лидер на юге страны генерал П. Врангель сменил генерала А. Деникина. Государственный деятель царской России, министр сельского хозяйства и член Государственного совета Российской империи А. В. Кривошеин возглавил правительство Врангеля. Он считал, что в связи с возможным резким обострением социальной напряженности в обществе правительство должно отказаться от взыскания с населения накопленных в предыдущие годы долгов и попыток «догнать» инфляцию за счет повышения ставок прямых налогов. Несмотря на это, они выросли в 10 раз, хотя и не покрыли инфляцию. В то же время в целях стимулирования промышленного производства налоги на юридических и физических лиц, взимаемые с реализованного прироста капитала, и процентные сборы с прибыли предприятий и личного ремесла были увеличены лишь в два раза [5, с. 11-12].

Представители торгово-промышленных кругов находили различные пути и способы, включая взятки чиновникам, влачившим жалкое существование из-за низкого денежного содержания, платить неполные суммы налоговых начислений. Кроме того, налоговая инспекция в силу своего несовершенства не могла учитывать все население, поскольку многие люди были беженцами из советской России. Они нигде не регистрировались. По большей части многие жители, пользуясь хаосом в работе правительственных ведомств, опасной близостью фронта и ожиданием военной катастрофы, старались избежать внимания налоговых инспекторов и полиции [4, с. 136; 46, pp. 63-64].

Можно сделать вывод: законодательная и административная деятельность антисоветских правительств в области прямого налогообложения не принесла ожидаемых результатов. Общероссийское правительство адмирала Колчака понимало, что невозможно получить достаточные средства в государственный бюджет за счет прямых налогов с населения и бизнеса. По этой причине власти были вынуждены заморозить ставки этих налогов для рядовых граждан, а для торгово-промышленных слоев установить умеренное их повышение.

Правовая политика в сфере косвенного налогообложения

Учитывая опыт западных стран, антисоветские правительства планировали пополнить казну в основном за счет повышения ставок косвенных налогов и таможенных пошлин пропорционально падению курса рубля. В первую очередь это коснулось акцизов. Так, Совет министров ВСП 27 июля 1918 г. принял постановление о поднятии акциза на продажу винных (от 32 до 48 руб. за ведро) и спиртово-водочных изделий (48 руб. за ведро) в 10 раз, что примерно соответствовало уровню инфляции¹. Этим же нормативно-правовым актом от 1,5 до 5 раз были подняты акцизные ставки на табачные изделия, включая папиросные гильзы и бумагу, а также на спички и дрожжи для производства пива. Административный совет ВСП, который 7 сентября 1918 г. получил полномочия издавать правительственные постановления, в шесть с лишним раз повысил акцизные ставки на пиво Повышение акцизов // СУР ВСП. 1918. № 6, ст. 52. ^{Акциз на пиво // Там же. 1918. № 12, ст. 109.}.

В конце октября были повышены акцизы на чай, особенно на заграничные его сорта. Размер ставки зависел от сорта чая, при этом акциз на импортировавшийся чай мог до трех раз превышать акциз на отечественные сорта. Это было связано с увеличением с 1 октября 1918 г. импортных пошлин на этот продукт Акцизы на чай // Там же. 1918. № 21, ст. 183; № 23, ст. 210.. При этом правительство, стремясь проводить политику протекционизма в этом вопросе, пошло на нарушение принципа обратной силы закона, пошлины взимались независимо от того, когда чай был импортирован, до вступления в силу этого указа или после него.

Не остались без внимания законодателя и оклады гербового сбора, которые планировалось с начала 1919 г. повысить в два раза О гербовом сборе // Там же. 1918. № 23, ст. 202.. Временное областное правительство Урала (ВОПУ), находившееся под влиянием ВСП, в начале октября также вынуждено было поднять акцизы на пиво, вино, водку, табак и спич- ки Увеличение акцизов на некоторые виды продукции // СУР ВОПУ. (Собрание узаконений и распоряжений Вре-менного областного правительства Урала). 1918. № 6, ст. 35, 83; № 7, ст. 109; № 8, ст. 113.. Власти Комуча, а также оренбургских и уральских казачьих войск этому примеру не последовали.

Впоследствии налоговые узаконения ВСП получили юридическую силу на всей территории «белой» Сибири и Дальнего Востока. Мало того, Российское правительство адмирала Колчака, дабы покрыть галопирующую инфляцию, продолжило эту политику. На заседании правительства 20 января 1919 г. министр финансов И. А. Михайлов предложил разрешить свободную продажу винно-водочных изделий, но при этом поднять акциз на право их продажи в 10 раз по сравнению с дореволюционным периодом О свободной продаже винно-водочной продукции // Пра-вительственный вестник. Омск, 1919. 23 янв.. В феврале в такое же количество раз были подняты канцелярские и судебные пошлины Канцелярские и судебные сборы // Там же. 5 марта.. В этом же месяце повысились пошлины и акцизы на табак, при этом сибирские производители табачных изделий из местного сырья от налогов освобожда- лись Акцизы на табак // Там же. 19 февр.. В апреле, в зависимости от сорта крепких алкогольных напитков, правительство подняло патентный сбор и акциз на их производство и продажу в 5-10 раз Акцизы на крепкие алкогольные напитки // Там же. 10 апр.. В мае вышло постановление о 4-кратном повышении акцизов на керосин, бензол и другие продукты из неф- ти Акцизы на керосин, бензин и другие нефтепродукты // Вестник финансов, промышленности и торговли. Омск, 1919. № 13. С. 7-9.. В июне - июле 1919 г. вновь в три раза увеличились акцизные ставки на вино. В целом же бюджетные поступления от акцизов в 1918 г. и первой половине 1919 г. превысили доход от прямых налогов на 20 и 65 % соответственно¹.

Особо следует отметить законодательные установления в сфере таможенных пошлин, поскольку до революции в системе косвенных налогов доходы от них составляли около 25 % всех поступлений. В связи с изолированностью «белой» Сибири от центральных регионов страны значение импорта (в основном через Владивостокскую таможню) приобретало для нее особое значение. Тем не менее, несмотря на рост его абсолютных показателей, доля таможенных сборов в общем косвенном налогообложении снизилась с 50-70 % в 1918 г. до 25 % в 1919 г. Бюджетные поступления от акцизов // Вестник финан-сов, промышленности и торговли. Омск, 1919. № 14. С. 19-20. ^{Сведения о таможенных пошлинах // ГАРФ. Департа-мент таможенных пошлин Министерства финансов Рос-сийского правительства. 21 января 1919 - 12 января 1920 г. Ф. Р-163. Оп. 1. д. 185. Л. 2-3.}

На «белом» Юге с осени 1919 г. основное внимание финансового управления правительства генерала Деникина также было сосредоточено на сборе косвенных налогов на продовольствие и товары народного потребления. Кроме того, правительство связывало свои надежды на увеличение доходов бюджета с введением государственной монополии на производство и продажу товаров, не являющихся товарами первой необходимости: алкоголя, сахара, угля и нефтепродуктов. Местные газеты широко обсуждали это решение правительства О государственных монополиях // Приазовский край. Ростов н/Д., 1919. 1 окт..

В то же время акцизы на товары повседневного спроса начали резко расти. С помощью такого администрирования правительство намеревалось в достаточной степени наполнить государственный бюджет и создать гибкий механизм регулирования торговли и обеспечения армии и городов необходимыми товарами. Однако, как показала практика, сбор таких налогов значительно отставал от инфляции, вызванной безудержной эмиссией банкнот.

Таможенные пошлины от экспортно-импортных операций не приносили достаточного дохода в казну. Из-за острой нехватки предметов первой необходимости таможенная пошлина на их ввоз не превышала 10 %, что было почти в два раза ниже довоенного показателя. Таким образом, стимулирование правительством «полезного импорта» лишило казну значительной части ее доходов [5, с. 13].

В целом принимаемые правительством меры по оздоровлению налоговой сферы не дали ощутимых результатов. Это не позволяло должным образом планировать государственный бюджет, и, по мнению С. Карпенко [16, с. 118], государственное образование на территории ВСЮР в 1919 г. существовало без расчитанного бюджета. В целом говорить с достаточной степенью достоверности о бюджетах государственных образований юга, севера и северо-запада России не представляется возможным, поскольку значительная часть документов утрачена.

В более или менее полном виде сохранился только проект бюджета ВСЮР на 1920 год. Видно, что доходы от прямых налогов составили 1 млрд руб., от таможенных пошлин - 0,5 млрд руб. и 18 млрд руб. - от сборов косвенных налогов [16, с. 117]. Это означает, что правительство планировало наполнять казну в основном за счет косвенных налогов, но доходы от них могли поступить только в следующем 1920 году. Это было нереально, так как из- за наступления Красной армии территория южного государственного образования сократилась к этому времени до границ Таврической губернии, т. е. Крымского полуострова и прилегающих районов [49, р. 302].

Таким образом, как показывает законодательство, антисоветские правительства в своей фискальной деятельности в основном ориентировались на сбор косвенных налогов. Таким способом планировалось догнать инфляцию и вместе с выпуском банкнот в достаточной мере наполнить государственный бюджет. Это было необходимо для оживления экономики и снабжения армии, а также для создания гибкого механизма регулирования торговли и снабжения. Однако, по мнению автора, догнать инфляцию и наполнить казну в достаточном объеме в принципе было невозможно. Советские «керенки» и местные суррогаты, наводнившие территорию «белой» России, и безудержная эмиссия собственных денежных знаков все время увеличивали инфляцию и делали ее недостижимой. В таких условиях сбор налогов не мог не отставать от инфляции. Поэтому все антисоветские правительства, оказавшись в замкнутом круге, были вынуждены повышать ставки косвенных налогов скачкообразно и безрезультатно. В то же время следует отметить, что они в основном касались довольно обеспеченных слоев населения, поскольку вводились на продукты и товары, не являвшиеся предметами первой необходимости.

В поисках выхода из сложившейся ситуации Российское правительство предприняло попытку ввести ряд новых чрезвычайных налогов, которые планировалось распространить на все территории «белой» России, поскольку их власти находились в достаточно тесном сотрудничестве с Омском¹. Так, в августе 1919 г. Министерством финансов на рассмотрение Российского правительства был предложен законопроект о введении в сентябре этого года пяти таких налогов. Мотивировалось это необходимостью обеспечения нужд армии и перераспределения налогового бремени на зажиточные слои населения. На четверть был увеличен налог на рекламные и другие объявления, носившие коммерческий характер; наполовину увеличился налог на билеты для игры на тотализаторе, а также на счета ресторанов, на которые их владельцы обязаны были наклеивать специальные, приобретавшиеся в казначействах, марки. Покупка билетов на посещение увеселительных заведений и зрелищ становилась накладной, поскольку налог на них был увеличен в два раза. На 1/10 часть вырос налог на продажу дорогих (свыше 2 тыс. руб.) вещей, вместе с этим на продажу носимых вещей (одежды и обуви) стоимостью менее этой суммы налог отменялся Доклад председателя Особого совещания при Главноко-мандующем ВСЮР генерала А. М. Драгомирова и членов Особого совещания А. В. Колчаку о деятельности Особо-го совещания, о ходе военных действий и об общем поло-жении на Юге России (15 июля 1919 г.) // GARF. F. R-9431. Оp. 6. Д. 3. Л. 7. ^{Изменение акцизов // Правительственный вестник. Омск, 1919. 25 сент.}.

В это же время Подоходным отделением Минфина был разработан законопроект о введении единовременного подоходного налога с имущих слоев населения. Этот законопроект представлял собой возрождение идеи Временного правительства о единовременном чрезвычайном подоходном налоге. Предполагалось, что, согласно сделанной росписи по городам и губерниям, он должен был принести в бюджет не менее 100 млн руб., а газеты писали о 700 с лишним млн руб. Однако он был отклонен самим Министерством финансов ввиду его одиозности и схожести с большевистскими контрибуциями О единовременном налоге // Русская речь. Новоникола-евск, 1919. 16 июня; Новый налог // Вестник Приуралья. Челябинск, 1919. 3 июля; и др. Этот законопроект пред-ставлял собой возрожденную идею Временного правитель-ства о единовременном чрезвычайном подоходном налоге..

Кроме того, на рассмотрение правительства предлагались еще два так и не принятых законопроекта. В первом речь шла о введении прогрессивного налога на наследуемое имущество. Ставка налога коррелировалась с размером имущества и степенью родства наследника и могла достигать 32 % стоимости наследственной массы. Во втором говорилось о новых объектах налогообложения, к которым относились сахарин, ткани, кожи, нефть и уголь О новых налогах // Вестник финансов, промышленности и торговли. Омск, 1919. № 18. С. 18, 19; № 19. С. 8; № 25.

1-3..

Важным источником поступлений денежных средств в казну являлись фискальные казенные монополии - сахарная, карточная по закупке продуктов питания и предметов первой необходимости, винная. Последняя приносила наибольший доход, и ее восстановление было санкционировано всеми «белыми» правительствами, несмотря на активное противодействие общественных деятелей, озабоченных моральной стороной вопроса, и винопроизводителей, желавших осуществлять частную торговлю для получения максимального дохода [19, с. 81]. Финансовое ведомство Комуча планировало получить от государственной продажи спиртного около 9 млн руб., уральское правительство - более 49 млн руб., однако ввиду кратковременности их существования реализовать данные планы не удалось Государственная продажа спиртной продукции // Вест-ник Комуча. Самара, 1918. 10 сент..

В июле и сентябре Советом министров ВСП было принято два постановления о разрешении продажи вина, пива и казенных запасов спирта, а в конце декабря 1918 г. Совмин колчаковского правительства издал постановление о восстановлении казенной винной монополии, которая из всего косвенного обложения давала в казну наибольший доход О винной монополии // СУР ВСП. Омск, 1918. № 2, ст. 12; № 12, ст. 110.. Согласно данным

B. М. Рынкова [24, с. 93], в 1919 г., несмотря на потерю огромных территорий и введение запрета на продажу алкоголя в прифронтовых районах, налог от торговли спиртным дал 1/3 часть всех бюджетных поступлений «белой» Сибири, по данным Минфина он составил 456 млн руб.

Большие надежды в деле пополнения казны Министерство финансов возлагало на сахарную монополию, введенную Временным правительством в сентябре 1917 г. и восстановленную ВСП. Однако планы министра финансов И. А. Михайлова на ее прибыльность для бюджета за счет установления высоких продажных цен на сахар (160 руб. за пуд, что должно было дать 105 руб. чистой прибыли) не оправдались. По такой цене сахар покупался плохо, и правительство, заключив сделки на покупку за границей 2 млн пудов и потратив на это более 30 млн руб. и 4 млн иен, получило доход всего лишь около 38 млн руб.¹

В целом налоговая система «белой» России не отвечала новым требованиям и условиям Гражданской войны. Перед Российским правительством со всей очевидностью встал вопрос о необходимости ее реформирования, особенно в части собираемости налогов. Однако в условиях военного лихолетья провести коренную реформу не представлялось возможным, поэтому правительство вынуждено было ограничиться лишь мелкими поправками. Так, в подоходном отделении Минфина была разработана программа укрепления системы местного налогообложения путем сближения прямых налогов с поимущественным обложением О сахарной монополии // Вестник финансов, промыш-ленности и торговли. Омск, 1919. № 25. С. 7. ^{О новом порядке налогообложения // Там же. № 20. С. 1-4; № 21. С. 1-8; № 25. С. 1-3.}.

В первую очередь это коснулось дополнительного промыслового налога, представлявшего собой процентный сбор с оборотного капитала, который до революции выплачивался крупными предприятиями. Стоимость патентных свидетельств зависела от разряда предприятия и территории, на которой оно находилось: например, в Сибири и на Дальнем Востоке она была ниже, чем в центральных и западных губерниях. Промышленные и торговые кооперативы от уплаты ДИН освобождались. Однако в ходе мировой и Гражданской войн крупные предприятия потеряли свою рентабельность, но зато увеличилось количество кооперативов, которые значительно повысили свои обороты и прибыльность. В связи с этим 23 сентября 1918 г. ВСП своим постановлением отменило налоговую льготу для мелких предприятий и установило, что с начала 1919 г. они должны уплачивать дополнительный промысловый налог. Другим постановлением утверждалась единая для всей территории Сибири и Дальнего Востока стоимость патентных свидетельств Об отмене налоговых льгот // СУР ВСП. Омск, 1918. № 13, ст. 120; О патентных сборах // Там же. № 14, ст. 132..

Однако сбор данного налога, как, впрочем, и других налогов с недвижимого имущества, к которым относились квартирный, государственный, земский и городской налоги, на практике оказался невыполнимым для налоговых органов. В условиях финансово-экономического хаоса Гражданской войны налоговые органы не в состоянии были своевременно производить расчеты стоимости и доходности предприятий и имуществ. Из-за быстрых инфляционных изменений, а также в значительной степени сокрытия торгово-промышленными кругами нужных для этого данных неразрешимой проблемой становилось выявление структуры получаемых предприятиями и организациями прибылей. Поэтому собираемость государственного, городских и земских налогов с недвижимости, квартирного, а также дополнительного промыслового налога оставляла желать лучшего. И до революции связанные с этим расчеты страдали несовершенством, поэтому производились раз в несколько лет, а в условиях стремительно менявшейся конъюнктуры гражданского междоусобия и дефицита времени они стали невозможны, а сбор перечисленных налогов становился бессмысленным.

Налоговое администрирование муниципальных властей

Из-за низких ставок местных налогов в весьма неприглядном состоянии оказались бюджеты муниципальных органов власти и управления на всех территориях «белой» России. Земские бюджеты формировались в основном за счет поземельных налоговых сборов и сборов с недвижимых имуществ. Определенную роль играло и разрешение земствам увеличивать стоимость промысловых патентов и свидетельств. Законом Временного правительства летом 1917 г. земствам было предоставлено право на надбавку подоходного налога в размере 8-10 %. В городах, помимо значительного количества мелких сборов, существовали налоги с городских земель (1/10 часть дохода) и с городской недвижимости (не более 2 % ее стоимости). Городская казна также могла располагать надбавками к государственным налогам на промысловые свидетельства и патенты в размере от 10 до 20 %. Кроме того, с 1918 г. городским самоуправлениям было предоставлено право на 8-процентную надбавку к подоходному налогу [17, с. 46].

Перечисленных налоговых поступлений было недостаточно для организации нормальной жизнедеятельности городов и земств, даже при условии максимального увеличения сборов в установленных нормах. Это давало всего лишь не более 50 % надбавки [26, с. 237]. В связи с этим земско-городские съезды Поволжья и Сибири уже в 1918 г. предлагали своим правительствам внести изменения в систему муниципального налогообложения и кардинально повысить надбавки к государственным налогам, однако эти предложения не были приняты под предлогом опасения роста дороговизны продуктов и товаров.

Попытки любыми способами взыскать налоги иногда приводили к появлению местного незаконного нормотворчества. Так, например, газета «Омский вестник» писала, что в Акмолинском уезде муниципальными властями было принято постановление о запрете отпускать товары кооперативным организациям тех волостей, где имелись задолженности по налоговым сборам, его Министерство финансов вынуждено было отменить в силу его незаконно- стиОб отмене постановления акмолинских властей // Ом-ский вестник. Омск, 1918. 21 нояб.. К другим примерам такого нормотворчества можно отнести постановления земств о повышении ставок обложения для пополнения местных бюджетов в связи с переоценкой на местах имуществ на текущий момент по сравнению с принятыми официальными нормами 1915 г. или о введении незаконных налогов, например на борьбу с эпидемией тифа.

Не отставали от земств и национальнокультурные автономии. Например, в Башкирии осенью 1918 г. региональные власти пытались собирать государственные и местные налоги в свою пользу. Такую же политику проводили Главный национальный комитет алтайских туземных народностей, Бурятская национальная дума и войсковое правление Амурского казачьего войска. Аналогичная ситуация наблюдалась на юге на территории казачьих войск и национальных автономий северокавказских народов, а также в Крыму. «Белым» правительствам приходилось вести с автономистами постоянную борьбу.

В целом, несмотря на то что земствам удалось убедить государственные органы поднять ставки некоторых видов налогообложения после переоценки имущества, собираемость большинства налогов, за исключением земельного налога и налога на торговую деятельность потребительских кооперативов, была неудовлетворительной. По мнению автора, из-за слабой легитимности государственной власти население предпочло дождаться более стабильной ситуации. Именно поэтому граждане воздерживались от исполнения налогового законодательства. Местные газеты много раз упоминали об этом.

Причины несостоятельности правовой политики «белых» правительств в налоговой сфере

Анализ нормативно-правовых актов говорит о том, что никакого особого налогового пресса на население в «белой» России не существовало. Напротив, налоговые ставки по сравнению с темпами инфляции постоянно снижались. Кроме того, ввиду плохой собираемости прямых налогов в военное время законодатель предусматривал снижение ставок прямого обложения основной массы населения, что существенно облегчало его положение, и заменял его косвенным обложением, а также обложением предпринимательской и торговой деятельности, перекладывая основное налоговое бремя на плечи состоятельной части населения и представителей торгово-промышленных кругов.

Однако в таких условиях практика применения налогового законодательства столкнулась с большими трудностями. Большинство крестьян и рабочих плохо воспринимали идеологию белого движения [47, pp. 58-61]. Попытки вести активную агитацию и пропаганду не дали практических результатов. В связи с этим правительства антисоветских государственных образований были вынуждены применять жесткие меры с применением штрафных санкций за неуплату налогов и отказ в представлении деклараций о доходах.

Ввиду того, что налоговые органы к этому времени во многом растеряли свой дореволюционный штатный состав и для заполнения вакантных должностей принимались малоквалифицированные кадры, неспособные к эффективной работе, к сбору налогов стали широко привлекаться полицейские (в Сибири - милицейские) структуры¹. При этом в местной прессе и листовках казенных палат сообщались сроки начала сбора налогов с привлечением милиции, а также основные положения действующего налогового законодательства. Земства и городские управы также использовали подобную практику при взимании муниципальных налогов.

В компетенцию полицейских и милицейских органов входило взыскание недоимок и описание имущества недоимщиков. Милиционеры обязаны были доставлять по адресам налоговые уведомления, чтобы в случае их неисполнения было основание привлечь нерадивого налогоплательщика к административной ответственности. Как правило, вместе с податными инспекторами или самостоятельно они выявляли должников, взимали с них штрафы и собирали неуплаченные в срок налоги. В местных газетах писалось, что такие действия милиции благотворно сказываются на росте платежей Циркуляр товарища министра финансов Н. Д. Буяновско- го от 5 июля 19І8 г. // ГАРФ. Ф. Р-146. Оп. 4. Д. 8. Л. 22. ^{Полезные действия полиции // Сибирская речь. Омск, 1919. 6 марта; Помощь полиции в сборе налогов // Наш рассвет. Омск, 1919. 7 марта; Полиция на страже закона // Освобожденная Россия. Пермь, 1919. 1 апр.; и др.}.

В деревнях сбором налогов и недоимок по ним в основном занимались уездная милиция и волостные земские управы, поскольку податные инспекторы опасались выезжать в сельские рай- оны О сборе налогов на местах // Бюл. Земского отдела МВД при Главном управлении по делам местного хозяйства. Омск, 1919. № 2. С. 45, 49, 56.. В прифронтовых местностях, а иногда и в тылу фискальными делами зачастую занимались военные власти. Поскольку крестьяне, как правило, добровольно платить налоги отказывались, то милиция и воинские начальники применяли к неплательщикам такие, зачастую незаконные, меры воздействия, как краткосрочные аресты, массовые порки, конфискация имущества и др., что поневоле заставляло крестьян выплачивать полагавшиеся с них сборы [12, с. 239]. При этом милицейские и военные чины старались собрать сразу все налоги, недоимки и штрафы, что превращалось в карательную операцию и вызывало противодействие крестьян, нередко выливавшееся в восстания и мятежи.

Кроме того, так как бюджетных средств постоянно не хватало для обеспечения нужд армии, воинские начальники вынуждены были прибегать к очень похожим на грабеж контрибуциям и реквизициям, как бы добирая государственные налоги в натуральной форме, что крайне негативно сказывалось на отношении населения к власти.

Таким образом, можно заключить: вполне закономерные действия антисоветских правительств в налоговой сфере и достаточно мягкое налоговое законодательство не приносили результатов, государственный бюджет не получал в нужном объеме необходимых для жизнедеятельности государственного образования средств. Однако в исследованиях российских ученых в качестве главной причины этого указывается инфляция, а анализ этого явления не проводится. По мнению автора, инфляционный процесс был запущен еще Временным правительством и в ходе Гражданской войны он только набирал обороты в связи с полнейшим расстройством финансовой системы страны, что, как представляется, было обусловлено двумя причинами.

Во-первых, в это время в стране в обращении находилось огромное количество различных денежных знаков и суррогатов. Так, например, к лету 1919 г. на территории южнорусского государственного образования обращалась масса разнообразных дензнаков - царские «николаевские», или «романовские», «керенки», немецкие оккупационные марки, карбованцы и гривны правительств самостийной У к- раины, а также множество «местных рублей» (денежные знаки одесских, крымских и донских властей). Примерно такая же ситуация сложилась в Северной области, где имели хождение, помимо «керенок», «романовских», немецких и финских денег, еще и свои «моржов- ки» и «северные рубли» Постановление о предотвращении спекуляции денежными знаками // СУР Верховного управления и ВПСО. Архан-гельск, 1918. № 21, ст. 62.. Аналогичное положение в финансовой сфере имело место и на северо-западе страны, где в обращении находились «петроградки», «крылатки», «шведские», «юденки», или «Юденичи», и другие суррогаты. Всего, по подсчетам М. В. Ходякова [28, с. 126], в ходе Гражданской войны на территории России имели хождение около 2 тыс. видов и 20 тыс. разновидностей различных денежных знаков. Это не могло не создавать хаоса в денежном обращении, в результате чего росла дороговизна продуктов и товаров и раскручивалась инфляция, которая сводила на нет налоговое законодательство и администрирование.

В таких условиях привести имевшие хождение денежные знаки к единому курсу, а значит, организовать полноценный сбор налогов было чрезвычайно трудно. Предпринятая с этой целью правительством адмирала А. В. Колчака финансовая реформа по замене всех денежных знаков на российские рубли закончилась полным провалом, потому что в стране для их эмиссии не было необходимых мощностей, технического аппарата и бумаги. Заказанные и напечатанные в США купюры стали поставляться лишь к концу 1919 г., когда белый фронт неудержимо катился на восток и дни правительства были сочтены.

Во-вторых, финансовый хаос и инфляция искусственно создавались советским правительством, которое на захваченном в ходе революции оборудовании в огромных объемах печатало ничем не обеспеченные и имевшие хождение по обе стороны фронта «керенки». По подсчетам И. С. Шикановой [29, с. 156], к началу 1919 г. из всех находившихся в обороте «керенок» (на сумму примерно в 61 млрд руб.) две трети были выпущены в советской России, что привело к более чем в 100 раз скачку цен и катастрофически сказалось на финансах и налогах «белой» России.

Наконец, поскольку прямые и косвенные налоги не обеспечивали в условиях финансового хаоса и галопировавшей инфляции поступления в казну необходимых для снабжения армий и налаживания экономической и социальной жизни общества средств, основным источником пополнения государственного бюджета стала безудержная эмиссия денежных знаков. С одной стороны, она разгоняла инфляцию, создавая для властей порочный круг; с другой стороны, она становилась одним из способов всеобщего принудительного налогообложения.

Выводы

- Правительства антисоветских государственных образований использовали для сбора налоговых поступлений дореволюционный налоговый аппарат, который, вопреки утверждениям некоторых отечественных исследователей, оказался дееспособным: все налоговые органы в целом были готовы к работе согласно своему штатному расписанию. В Российской империи Сибирь и Дальний Восток не несли такого налогового бремени, как центральные регионы страны, поэтому в новых условиях самостоятельного существования возникшего здесь государственного образования налоговых инспекций оказалось мало, в силу чего они не могли эффективно справляться с решением поставленных задач.

- Вопреки сложившемуся в науке представлению о непомерно тяжелом налоговом бремени, установленном антибольшевистскими правительствами на подконтрольных им территориях, налоговая нагрузка, с учетом инфляции, не превышала дореволюционного уровня и достаточно равномерно распределялась между различными слоями населения. При этом сбор недоимок был отменен. Ставки поземельного налога остались неизменными с дореволюционного времени. Косвенные налоги в основном повышались только на предметы роскоши.

- Учитывая рост социального недовольства в обществе и инфляцию, законодатель в три раза повысил сумму необлагаемого дохода граждан, но при этом изменил порядок сбора подоходного налога, возложив эту функцию на предприятия и организации, что практикуется до сих пор.

- Понимая опасность усиления налогового гнета на экономику, законодатель стремился снизить налоговую нагрузку на торговые и промышленные организации, в результате чего налог на прибыль в среднем не превышал ее половины.

- Налоговые органы оказались не в состоянии эффективно осуществлять раскладку и сбор дополнительного промыслового налога, как и налогов с недвижимости, из-за быстро менявшейся в условиях галопировавшей инфляции стоимости имуществ и предприятий, а также их доходности.

- Ввиду заинтересованности в импорте продуктов и товаров правительство не ужесточало законодательство по сбору таможенных пошлин, поэтому их доля в наполнении бюджета оказалась ничтожной. Рост их абсолютных показателей не означал роста их доли в общем косвенном налогообложении, которая неуклонно уменьшалась.

- Из всех монополий, установленных на территории антисоветских государственных образований на востоке страны, таких как монополии на производство и продажу алкогольной, сахарной, кожевенной, угольной и другой продукции, ощутимый вклад в казну принесла только винная монополия.

- Бюджеты муниципальных органов власти и управления, формировавшиеся за счет поземельных сборов и сборов с недвижимых иму- ществ, а также надбавок к промысловым патентам и свидетельствам, влачили жалкое существование. Это приводило к незаконному правотворчеству муниципальных властей в сфере взимания дополнительных местных налогов, которые государственным властям приходилось отменять.