Нормотворческая работа сфере налогообложения субъектов электронной коммерции сводится лишь к разъяснениям Минфина по достаточно специализированным вопросам, и адресована, как правило, конкретным налогоплательщикам. Например, существуют рекомендации по ведению налогового учёта Интернет-магазинами. Всё это, тем не менее, не избавляет субъектов электронной предпринимательской деятельности от необходимости исчислять и уплачивать налоги. Поэтому, вполне можно ожидать, что российские организации и предприниматели будут использовать существующие пробелы налогового законодательства в целях уклонения от уплаты налогов.

Специфика электронной коммерции связана с тем, что такая деятельность является, как правило, не основной, а дополнительной. То есть организация или предприниматель, осуществляющие обычную предпринимательскую деятельность, начинают заниматься ещё и предпринимательской деятельностью с использованием сети Интернет. Таким образом, субъект электронной коммерции к началу осуществления электронной предпринимательской деятельности обычно уже зарегистрирован, имеет свидетельство о постановке на налоговый учёт и уплачивает налоги, свойственные организациям или ИП.

В начале, представляется интересным изучить практику налогообложения организаций, ведущих помимо традиционной торговли ещё и торговлю электронную. Это, прежде всего, Интернет-магазины, торговые площадки, электронные аукционы и различного рода консалтинговые фирмы. В этом случае российская практика налогообложения розничной торговли будет достаточно сильно отличаться от практики налогообложения магазинов в большинстве развитых стран. Дело в том, что в России существует несколько "специальных налоговых режимов", один из которых (в виде единого налога на вменённый доход) обычно и применяется в сфере розничной торговли.

Согласно статье 346.26, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее ЕНВД) может применяется в отношении следующих интересующих нас видов предпринимательской деятельности:

розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей настоящего раздела розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется;

розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Если с ведением обычной торговли всё определено, то по отношению к Интернет-магазинам встаёт вопрос о том, должны ли они применять систему в виде ЕНВД. Прямого указания в тексте Налогового кодекса на это сейчас нет. Документами, способными хоть как-то прояснить этот вопрос являются письма Министерства Финансов №03-11-02/86, №04-05-12/20 и №04-05-11/50, в которых разъясняется, что к торговым операциям в Интернет не может применяться режим ЕНВД. То есть торговля в Интернет, по мнению властей, не является торговлей через "объекты нестационарной торговой сети", а, следовательно, торговые площадки и Интернет-магазины должны уплачивать весь комплекс налогов общей системы налогообложения.

Таким образом, обычной розничный магазин, применяющий систему ЕНВД, не заинтересован в осуществлении электронных продаж, поскольку это приведёт как к росту налоговой нагрузки, так и необходимости ведения полноценного бухгалтерского и налогового учёта, что, как правило, связано с привлечением нового специалиста. Стоит отметить, что до того, как была высказана позиция Минфина, субъекты электронной торговли активно применяли систему ЕНВД, на основе пробела в налоговом законодательстве. Тем не менее, некоторые юристы отмечают, что запрет в применении единого налога Интернет-продавцами не соответствует российскому законодательству. По итогам вышесказанного можно сделать важный вывод. В настоящее время субъекты электронной торговли (коммерции), ведущие деятельность исключительно в Интернет, вправе применять упрощённую, либо общую системы налогообложения. Если же субъект электронной коммерции ведёт ещё и обычную торговую деятельность, облагаемую ЕНВД, ему приходится применять две системы налогообложения одновременно.

Тем не менее, при выполнении условий, регламентированных главой 26.2 НК РФ, субъект электронной коммерции сможет применять упрощённую систему налогообложения (УСН). По оценкам Национальной Ассоциации Участников Электронной Торговли, до 10% потребительского сегмента электронной торговли (сегмент В2С) приходится на организации, применяющие упрощённую систему налогообложения, прежде всего, это небольшие Интернет-магазины. В корпоративном сегменте электронного бизнеса упрощённая система налогообложения встречается чрезвычайно редко. В таблицах 2 и 3 представлены данные, которые позволяют понять, почему применение упрощённой системы налогообложения в сфере электронной торговли чрезвычайно затруднено.

Таблица 3 - Оценка оборотов ведущих представителей потребительского сегмента электронной коммерции в 2005 году

В таблице представлены ведущие Интернет-магазины, на которые приходится более 40% потребительского сегмента электронной торговли. Учитывая тот факт, что для получения права применять упрощённую систему налогообложения необходимо иметь оборот до 20 млн. рублей (до 0,74 млн. долл.), можно установить, что количество Интернет-магазинов, применяющих УСН, всегда будет находиться на чрезвычайно низком уровне. Кроме того, если магазин ведёт ещё и обычную торговую деятельность, не подпадающую под ЕНВД, то для расчёта возможности применения упрощённой системы потребуется сложить обороты как по обычной деятельности, так и по электронной, что, скорее всего, приведёт к невозможности применения УСН. Напомним, что в настоящее время для ведения операций электронной торговли необходимо иметь достаточно большой ассортимент продаваемых изделий, что, как следствие, означает наличие больших оборотов (более 100 млн. рублей) даже у обычных Интернет-магазинов.

Таким образом, подавляющее большинство субъектов электронной коммерции применяет либо общую систему налогообложения, либо общую совместно с системой в виде единого налога на вменённый доход, применяемой в отношении традиционной торговли и подпадающей под действие главы 26.3 НК РФ. Как следствие, наибольшего интереса заслуживает рассмотрение практики исчисления и уплаты налогов, взимаемых при использовании общей системы налогообложения.

Следует отметить, что большое количество налогов не будет вызывать интереса для данного исследования. Это, прежде всего, акцизы, единый социальный налог, водный налог, государственная пошлина, налог на добычу полезных ископаемых, транспортный налог, налог на имущество организаций, а также различные сборы. Для целей настоящего исследования важны, прежде всего, налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц, налог на игорный бизнес и таможенные пошлины. Поэтому поэтапно рассмотрим каждый из представленных платежей.

Налог на прибыль считается одним из основных налогов, уплачиваемых субъектами электронной коммерции, причём, как компаниями-резидентами, так и иностранными компаниями.

Согласно статье 246 НК РФ, налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

российские организации;

иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

При этом под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с:

пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением деятельности подготовительного и вспомогательного характера.

К подготовительной и вспомогательной деятельности, в частности, относятся:

использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до начала такой поставки;

содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала такой поставки;

содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров этой иностранной организацией;

содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;

содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.

Вопрос о том, является ли сервер, на котором находится сайт субъекта электронной коммерции, постоянным представительством в России не разрешён. Немногочисленная практика показывает, что в России сервер даже не пытались рассматривать в таком качестве. По мнению российских учёных, введение в налоговую практику подхода, согласно которому активный сервер при соблюдении всех описанных ОЭСР условий должен рассматриваться как постоянное представительство, не принесёт практически никаких дополнительных поступлений в бюджет. Более того, данный подход будет способствовать уходу российских налоговых поступлений в иностранные государства, поскольку стоимость перемещения сайта на сервер другой страны в настоящее время сравнительно мала.

Согласно российскому законодательству доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации, могут подлежать обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. Это относится к достаточно узкому перечню доходов, перечисленных в статье 309 НК РФ.

При этом доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат. Таким образом, иностранные субъекты электронной коммерции фактически выведены из-под налогообложения налогом на прибыль как в случае присутствия сайта иностранной компании на российском сервере, так и при его отсутствии.

Российские организации, осуществляющие электронную коммерческую деятельность в зарубежных странах, уплачивают налог на прибыль не только с доходов, полученных в России, но и с доходов, полученных от источников за пределами Российской Федерации. Доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за её пределами.

Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации.

Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента. Таким образом, в данный момент времени российские субъекты электронной коммерции находятся в менее выгодном положении по отношению к иностранным. Если же российскую Интернет-компанию удастся зарегистрировать в оффшорной зоне, то налога на прибыль и вовсе можно избежать.

Далее в настоящем исследовании следует рассмотреть особенности взимания налога на добавленную стоимость в сфере электронной коммерции. Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, а значит, налогообложению подлежит покупатель, а не продавец. В данном случае применение разнообразных оффшорных механизмов, как правило, не даёт какого-либо значимого эффекта.

Согласно российскому налоговому законодательству объектом обложения признаётся реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

При этом товаром для целей Налогового кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Согласно главе 7 Налогового кодекса РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Гражданский кодекс относит к объектам гражданских прав вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Таким образом, достаточно важный для целей настоящего исследования вопрос о статусе "цифровых" товаров вполне определён. Из вышесказанного следует, что музыкальные и видеозаписи, изображения, информация, электронные книги, программное обеспечение в российской налоговой практике признаётся товаром. Услугами будет признана деятельность по предоставлению доступа к электронным ресурсам, образовательная деятельность в Интернет, а также различного рода консультационная и рекламная деятельность, осуществляемая электронным способом.

Необходимо подчеркнуть, что, как следует из вышеприведенных положений статьи 146 НК РФ, "наличие объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость поставлено в прямую зависимость от того, где территориально осуществляются операции по реализации товаров (работ, услуг). Отметим, что в том случае, если местом реализации товаров (работ, услуг) не является территория Российской Федерации, то объект налогообложения налогом на добавленную стоимость не возникает".

Согласно 21 главе НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;

товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Исходя из данной трактовки, если российский субъект электронной коммерции хранит "цифровые" товары на сервере, находящемся в другой стране, и реализует их оттуда, то он на законных основаниях освобождается от уплаты НДС. Данный пробел налогового законодательства в сфере электронной торговли "цифровыми" товарами позволяет без особых капиталовложений уходить от одного из главных налогов российской налоговой системы.

Интересен и подход к налогообложению НДС субъектов электронной коммерции, оказывающих услуги развлекательного и консультационного характера, а также иных видов услуг, предлагаемых в Интернет. В целях 21 главы НК местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории России. При этом местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при её отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица. Положение настоящего подпункта применяется при:

передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав;

оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации;

оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. К услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации.

В предыдущем разделе мы рассматривали особый порядок налогообложения НДС субъектов электронной коммерции, реализующих товары и услуги в Европе. Дело в том, что согласно новой практике налогообложения крупные иностранные компании, в том числе и российские, обязаны становиться на налоговый учёт в одной из европейских стран, исчислять и уплачивать НДС по ставке страны покупателя. В течение 20 дней по окончании каждого квартала российская компания должна перечислять начисленный по разным ставкам НДС на счета налоговых органов страны, в которой она зарегистрирована в качестве плательщика НДС. Далее эта страна сама распределит полученные средства между другими странами Евросоюза. "Входной" НДС, то есть уплаченный российской организацией поставщикам из стран ЕС, будет возмещаться.

Нужно также учесть, что согласно законодательству некоторых стран, в частности России, услуги, оказываемые по электронным каналам, подлежат обложению НДС при экспорте. Речь идет об электронных услугах, местом реализации которых в соответствии со статьей 148 НК РФ признается Россия.

Примером могут служить такие услуги, как поддержание веб-сайтов, веб-хостинг, дистанционная поддержка программ и оборудования, поставка программного обеспечения и обновлений к нему. Эти услуги считаются реализованными там, где осуществляет деятельность их продавец (пп.5 п.1 ст.148 НК РФ). Соответственно если их оказывает российская компания, они считаются реализованными на территории России и облагаются НДС. Нулевая ставка налога на такие услуги не распространяется. Такая двойная уплата НДС при продажах из России потребителям в странах ЕС и возможное отсутствие его уплаты при продажах из стран ЕС в Россию создают явно невыгодные условия для российских организаций. Аналогичная ситуация складывается, например, при налогообложении электронной торговли между государствами ЕС и США, где НДС не установлен, но существует налог с продаж.

Следует отметить, что в настоящее время крупными компаниями признаются компании, имеющие оборот в странах ЕС более 100 тыс. долл. Сейчас в России отсутствуют компании такого масштаба, однако со временем они могут появиться. В данном случае имеет место дискриминация в отношении российских компаний-экспортеров электронной продукции, поскольку им необходимо проводить дорогостоящий анализ местонахождения своих потребителей, а также нести затраты по постановке на налоговый учёт в одной из стран Евросоюза.

Таким образом, налог на добавленную стоимость применительно к налогообложению им субъектов электронной коммерции в настоящее время является самым недоработанным и требует скорейшей модернизации.

Таможенные пошлины в сегменте электронного бизнеса также могут взиматься, однако, это относится, прежде всего, к торговле физическими товарами, заказ которых осуществлялся в среде Интернет. Получение такого товара будет сопровождаться уплатой таможенной пошлины. Интересен вопрос с налогообложением цифровых товаров. Как было рассмотрено ранее, с юридической точки зрения цифровые товары являются товарами, а, значит, при их перемещении должны взиматься таможенные платежи. Однако, работоспособного механизма контроля за перемещением таких товаров через таможенную границу в России, как, впрочем, и во всём мире не существует. Дело в том, что способы взимания таможенных платежей с электронных товаров пока не разработаны. Как правило, от взимания таможенных платежей с электронных товаров просто отказываются в связи с тем, что затраты на проведение таможенного контроля превышают сумму самих таможенных платежей.

Наконец, отдельного рассмотрения заслуживает вопрос налогообложения игорного бизнеса в сети Интернет. В настоящее время для сферы игорного бизнеса разработан специальный налог, который регламентируется 29 главой НК РФ "Налог на игорный бизнес". Величина данного налога зависит от физических показателей казино (количества игровых столов, касс тотализатора и т.п.) и не позволяет применять традиционные схемы ухода от налогов. Согласно действующему российскому законодательству данные субъекты электронной коммерции не должны уплачивать налог на игорный бизнес. Дело в том, что, например, игровой стол в Интернет-казино сегодня не рассматривается аналогом обычного игрового стола, а, следовательно, не является объектом налогообложения. Поэтому, несмотря на колоссальную величину, доходы таких казино в России практически в полном объёме уходят от налогообложения.

По результатам исследования, проведённого в данном разделе, становится ясно, что российская практика налогообложения субъектов электронной коммерции в настоящее время не учитывает уникальные особенности электронной коммерции в экономике РФ. Большинство представителей электронного бизнеса активно используют пробелы гражданского и налогового законодательства и с лёгкостью обходят основные положения НК РФ. Дальнейшее пренебрежение проблемами трансформации налогового законодательства к особенностям электронной коммерции приведёт к ещё большим потерям национального бюджета.

Литература

1. Конституция (Основной закон) Российской Федерации. М.: Известия, 1993.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации: ч.1 и 2: (с изм. и доп.: с учетом поправок, действующих в 2007 и 2008 гг.). М.: Статус-Кво 97, 2007.

3. Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая вторая) от 30 ноября 2005 г. (с изменениями) // ИНФРА-М, 2006.

4. Постановление Правительства Российской Федерации от 28 января 2002 г. №65 "О федеральной целевой программе "Электронная Россия (2002-2010 годы)".

5. Федеральный закон от 10 января 2002 г. № 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи".

6. Проект Федерального закона "Об электронной торговле", внесённый в Государственную Думу 8 февраля 2005 г. депутатами В.Я. Комиссаровым, К.В. Ветровым, А.Н. Хайруллиным // СПС "Гарант"

7. Проект Федерального закона "Об электронной торговле", внесённый в Государственную Думу 6 июня 2001 г. депутатами В.И. Волковским, Л.С. Маевским, О.А. Финько // СПС "Консультант Плюс"

8. Проект Федерального закона "Об электронной торговле", внесённый в Государственную Думу 8 февраля 2005 г. депутатами В.Л. Горбачёвым, В.А. Язевым // СПС "Гарант"

9. Александров В.А. Налогообложение доходов иностранных участников электронной коммерции в России [Электронный ресурс] Дис. канд. экон. наук: 08.00.10. М.: РГБ, 2006.

10. Андреев А.А., Морозов А.Г., Селиванов Ю.В., Торхов В.Л. Пластиковые карточки. Руководство для пользователей. М.: Концерн "Банковский деловой центр", 2003.

11. 11Артемов Н.М. Финансово-правовое регулирование внешнеторговой деятельности. М., 2004.

12. Балабин В.И. Налоговое право: теория, практика, споры. M., 2002.

13. Балакина А.П., Бобоев М.Р., Мамбеталиев Н.Т., Тютюрюков Н.Н. Налоговые системы государств - членов евразийского экономического сообщества: Учебное пособие / Под ред. д. э. н., профессора А.З. Дадашева. М.: Налоговый вестник, 2002.

14. Бапхаева Ф.Х. Сравнительный анализ налоговых систем и его значение для совершенствования и реформирования налогового законодательства // Налоговый вестник. 2001. № 2.

15. Бачило И.Л. Информационное право. Роль и место в системе права Российской Федерации // Государство и право, 2003. № 2.

16. Белл Д. Третья технологическая революция и её возможные социально-экономические последствия. М.: 1990.

17. Боннер А.Т. Установление обстоятельств гражданских дел. М.: ИНФРА-М, 2002.

18. Борисов Е.Ф. Экономическая теория. М.: ИНФРА-М, 2003.

19. Брагинский МИ., Витрянский В.В. Договорное право: Общие положения. М.: Статус-Кво, 2003.

20. Бурдинский А.В. Интернет-банкинг: вчера, сегодня, завтра. // Мир Интернет, 2002. № П.

21. Вавилов А.В., Ильин И.И. Пластиковые карты: Принципы построения платежных систем. М.: ИИЦ "Европиум-пресс", 2004.

22. Вацковский Ю.Р., Шпрингер Ф. Правовое регулирование сети Интернет. // Право и экономика, 2002. № 6.

23. Власов А.К., Кесареева Т. Честь, достоинство и деловая репутация в виртуальном мире. // Российская юстиция. 2002. № 7.

24. Воловик Е.П. Глобализация экономики и её влияние на национальные бюджеты // Проблемы теории и практики управления. 1999. № 5.

25. Вопросы бюджетно-налогового федерализма в России и США: Материалы российско-американских семинаров. М.: Финансы, 2003.

26. Вудкок Дж. Современные информационные технологии совместной работы. М.: ИТД "Русская редакция", 2004.

27. Гарибян А.П. Электронная цифровая подпись: правовые аспекты // Российская юстиция. 2003. №11.

28. Герасимов А.Р. Как купить "Интернет-банк" // Мир Интернет. 2002. №11.

29. Герасимова Е.Н., Макарова О.А., Ильющихин И.Н. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая. Схемы. Пояснения. Комментарий. Под ред. Н.М. Голованова. СПб.: "Юридический центр Пресс", 2004.

30. Герцева Е.Н. Проблемы квалификации недобросовестного использования доменных имен в Интернете // Законодательство. 2002. №11.

31. Глобальный бизнес и информационные технологии. Современная практика и рекомендации / под ред. В.М. Попова. М.: Финансы и статистика, 2003.

32. Голубев В.В. Интернет и оперативно-розыскная деятельность. // Законодательство. 2004. №11.

33. Горбунов А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за рубежом. М.: Издательская фирма "Анкил", 2004.

34. Горбунова О.Н. Финансовое право в системе российского права: актуальные проблемы. // Государство и право. 1995. № 2.

35. Горянникова В.В. Дистанционный коллектив - от коттеджа до кочевья // Бизнес-Онлайн. 2002. № 2.

36. Гражданское право. Учебник. Часть II / под ред.А.П. Сергеева, Ю.К. Толстого. М.: Проспект, 2003.

37. Грачев Е.Ю., Соколова Э.Д. Финансовое право. - 2-е изд., перераб. и доп. М.: Юриспруденция, 2004.

38. Григ Т. Интерсети. М.: ИТД "Русская редакция", 2004.

39. Дадалко В.А., Румянцева Е.Е., Демчук Н.Н. Налогообложение в системе международных экономических отношений. Минск: ИНФРА-М, 2002.

40. Дадашев А.З., Черник Д.Г. Финансовая система России: Учебное пособие. М.: ИНФРА - М., 2003.

Размещено на Allbest.ru