Косвенные налоги и их роль в формировании доходной части бюджета

Ставка налога на добавленную стоимость на момент ее введения была значительно выше, чем в других странах. Уже в 1992г. было введено налогообложение некоторых продовольственных товаров по ставке 15%. С 1 января 1993г. базовая ставка была снижена до 20%, а ставка налога на добавленную стоимость на все продовольственные товары (за исключением подакцизных) и товары для детей (по перечню, определяемому Правительством Российской Федерации) снижена до 10%. В 1995г. был сужен и ограничен перечнем, утверждаемым Правительством, круг продовольственных товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 10 %. Основная ставка 20% и пониженная ставка 10% просуществовали до 1 января 2004г. С 1 января 2004г. снижена основная ставка до 18%.

Для определения доли налога в продажной цене товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 20 %, применяется расчётная ставка 20/120, при ставке 18% - 18/118, при ставке 10 % - 10/110. Расчётные ставки используются и для исчисления суммы налога при получении от покупателей (заказчиков) за реализуемую продукцию денежных средств в виде финансовой помощи, пополнения фондов специально назначения, авансовых сумм, арендной платы, средств, полученных от взимания штрафов, пеней, неустоек за нарушение обязательств, предусмотренных договором поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Значительная часть организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность на территории российской Федерации, занимается реализаций товаров на экспорт. Пунктом 1 статьи 164 НК РФ установлено применение налоговой ставки 0% при реализации на экспорт товаров при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ, а также работ и услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией этих товаров, например, работ по сопровождению, транспортировке, погрузке этих товаров.

Согласно статьи 165 НК РФ налогоплательщик обязан подтвердить правомерность применения налоговой ставки 0% путём представления в налоговые органы отдельной налоговой декларации и подтверждающих документов. В таком же порядке подтверждается правомерность налоговых вычетов, произведённых организаций в связи с экспортом товаров. Данные суммы налоговых вычетов также указываются в отдельной налоговой декларации.

Исключение составляет реализация на экспорт в государства - участники Содружества Независимых Государств нефти, включая стабильный газовый конденсат, и природного газа, которая подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

По ставке 0 % производится и налогообложение работ и услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров, облагаемых по ставке 0%. Эта ставка распространяется также на работы и услуги, выполняемые российскими перевозчиками по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы российской территории товаров и импортируемых в Россию. Работы и услуги, непосредственно связанные с перевозкой или транспортировкой через российскую таможенную территорию транзитных товаров, также облагаются по ставке 0 %.

Сумма налога на добавленную стоимость, как и большинство других установленных российских налоговым законодательством налогов, определятся налогоплательщиком самостоятельно как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. В том случае, если налогооблагаемая база подлежит обложению по разным ставкам, то общая сумма налога представляет собой результат сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

При этом указанная сумма определяется по итогам каждого периода применительно ко всем операциям по реализации товаров, работ или услуг, дата фактической реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также по всем изменениям, увеличивающим или уменьшающим налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с действующим законодательством предприятие само определяет учётную политику для исчисления налога на добавленную стоимость, в которой момент определения налоговой базы может устанавливаться как день оплаты отгруженных товаров (работ, услуг) то есть поступление денег на расчётный счёт либо в кассу предприятия (кассовый метод), или же как день отгрузки (передачи права собственности) товаров, выполнения работ и оказания услуг.

При совершении операций, признаваемых объектом налогообложения налогоплательщик обязан составлять счета-фактуры, вести журналы учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. В розничной торговле при реализации товаров за наличный расчёт требования по оформлению расчётных документов и выставлению счетов-фактур.

Исчисляя НДС, мы определяем как бы две итоговые суммы этого налога. Сначала определяем сумму начисленного НДС - сумму налога, которую налогоплательщик обязан предъявить к оплате покупателю дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), другими словами, это НДС с выручки. Затем уже уменьшаем полученную сумму начисленного налога на сумму налоговых вычетов и получаем сумму налога, подлежащего к уплате в бюджет.

Вычетам подлежат суммы НДС, который налогоплательщик уже заплатил продавцу при приобретении товаров (работ, услуг), так как цена на данные товары была установлена с учётом налога, в дальнейшем перечисляемым в бюджет продавцом.

Уменьшить суммы начисленного НДС на суммы налоговых вычетов можно только при соблюдении условий, установленных статьей 172 НК РФ. В частности, приобретаемые товары (работы, Услуги) должны быть оплачены и приняты к учёту. Указанной статьей определен ряд особенностей применения налоговых вычетов при приобретении определенных товаров, работ, услуг.

Важным условием применения вычетов является наличие счета-фактуры, выставленного продавцом.

Счет-фактура-важнейший инструмент налогового контроля. Записи в книге продаж и книге покупок являются основным источником информации при проведении, например, встречных проверок.

Позаимствованный из международной торговой практики термин «счет-фактура» означает счет, выписываемый продавцом на имя покупателя и удостоверяющий фактическую поставку товара или услуг и их стоимость. Первоначально счет-фактура был документом бухгалтерского учёта и только с 1 января 1997 года стал документом налогового учёта. Однако наличие счета-фактуры становится самым важным моментом совершения сделки. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренным 21 главой. Которой также предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, не могут являться основанием для принятия сумм НДС к вычету или возмещению.

К заполнению счетов-фактур, являющихся одним главных финансовых документов контроля за облагаемым оборотом и соответственно за исчислением НДС, а также для возмещения или к вычету уплаченного налога налоговое законодательство представляет особо повышенные требования.

Определённые сложности в контроле за расчётами НДС возникают при экспорте товаров (работ, услуг), обороты по которым облагаются по минимально возможной ставки в размере 0 %. Учитывая существенные преимущества экспорта в части налогообложения, чтобы исключить «лжеэкспорт», налоговое законодательство для обоснования налогоплательщиком прав на уплату налога по ставке 0% и вычета налога, уплаченного при покупке сырья, материалов и топлива, израсходованных на производство экспортируемой продукции, требует представления в налоговые органы большого числа документов, подтверждающих факт вывоза товаров за пределы российской таможенной территории.

Налоговый период по НДС составляет календарный месяц, а для налогоплательщиков, у которых сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) не превышает одного миллиона рублей в месяц, - квартал.

Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы налоговые декларации в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.(Приложение А)

В завершении характеристики НДС, хотелось бы отметить, что НДС всегда был и остается тем налогом, при исчислении которого возникает большое количество вопросов и ошибок при его исчислении [25].

Акцизы представляют собой один из косвенных налогов, взимаемых с налогоплательщиков, производящих и реализующих подакцизную продукцию. Как и всякий косвенный налог, акцизы формируют цену товара, и фактически его уплата перекладывается на покупателя. Акцизы наделены рядом специфических черт. Во - первых, акциз является индивидуальным налогом на отдельные виды и группы товаров (в то время как НДС - универсальный косвенный налог). Во - вторых, объектом налогообложения является оборот по реализации только товаров, причём перечень подакцизных товаров ограничен всего несколькими наименованиями (тем самым из сферы обложения акцизами выпадают работы и услуги. И в третьих, акцизы взимаются преимущественно в производственной сфере, в то время как налог на добавленную стоимость - в сфере производства и обращения.

Акцизы в отличие от других налогов, входящих в налоговую систему России, действует только в отношении отдельных, строго оговоренных в законе товаров и видов минерального сырья, называемых «подакцизными».

Акцизами облагаются подакцизные товары и минеральное сырьё, не только произведённые и реализуемые на территории Российской Федерации, но и ввозимые на российскую таможенную территорию.

Состав группы подакцизных товаров и минерального сырья неоднократно менялся на протяжении всей продолжительной истории существования данного налога в России, но в эту группу неизменно включались, и вероятно, никогда из неё не будут исключены алкогольная и табачная продукция.

В настоящее время акцизами облагаются такие товары, как спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного; спиртосодержащие растворы; алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликёро-водочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с содержанием этилового спирта более полутора процентов от объёма единицы алкогольной продукции, за исключением виноматериалов): пиво; табачные изделия; бензин автомобильный; легковые автомобили и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 150 лошадиных сил; дизельное топливо; моторные масла; прямогонный бензин.

Организации и физические лица становятся налогоплательщиками в том случае, если они совершают операции, подлежащие налогообложению акцизами. Таковыми являются, в частности, российские организации, а также иностранные юридические лица, международные организации, созданные на российской территории. Плательщиками налога по подакцизным товарам, производимым на российской территории являются также иностранные организации, не имеющие статуса юридического лица, простые товарищества, а также индивидуальные предприниматели.

Объектом налогообложения акцизами законодательство признаёт в первую очередь операции по реализации на российской территории налогоплательщиками произведённых ими подакцизных товаров, за исключением нефтепродуктов, а также операции по реализации предметов залога и передачи товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации. Кроме того, объектом обложения акцизами признаются следующие операции: оприходование организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, нефтепродуктов, самостоятельно произведённых из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), получение нефтепродуктов в собственность в счёт оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов; получение нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельство; передача организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведённых из давальческого сырья и материалов, собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства; реализация организациями с акцизных складов алкогольной продукции, приобретённой у налогоплательщиков - производителей указанной продукции, либо с акцизных складов других организаций, при этом не признаётся объектом налогообложения реализация алкогольной продукции с акцизного склада одной оптовой организации акцизному складу другой оптовой организации; продажа лицами переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошёл отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность; и другие облагаемые операции [9]. Полный перечень налогооблагаемых акцизами операций приводится в статье 182 НК РФ. Исходя из содержания указанной статьи нетрудно заметить, что подавляющая часть этих операций формируются в производственной сфере.

При установлении объекта налогообложения акцизами следует учитывать, что отдельные операции, осуществляемые хозяйствующими субъектами с подакцизными товарами, не подлежат налогообложению. К их числу относятся например: передача подакцизных товаров одним структурным подразделением организации, не являющимся самостоятельным налогоплательщиком, для производства других подакцизных товаров другому же структурному подразделению этой организации. Полный перечень освобождаемых от налогообложения операций предусматривается статьей 183 НК РФ. Налогоплательщики имеют право использовать данное право на освобождение от налогообложения указанных операций только при условии осуществления их отдельного учёта.

Ставки акцизов являются едиными на всей территории Российской Федерации (за исключением ставок на отдельные виды минерального сырья, дифференцированным по отдельным месторождениям) и подразделяются на следующие виды: в процентах к стоимости товаров по отпускным ценам без учёта акцизов - адвалорные ставки; твёрдые (специфические) ставки в рублях за единицу измерения; ставки авансового платежа в форме приобретения марок акцизного сбора по отдельным видам подакцизных товаров. Ставки имеют индивидуальный характер применения, так как определены по каждому виду подакцизных товаров. По некоторым их видам предусмотрены нулевые ставки налогообложения (например, пиво с содержанием этилового спирта в 1 литре пива до 0,5% включительно).

В зависимости от применяемых ставок налоговая база для исчисления акцизов определяется либо в стоимости, либо в натуральном выражении. Ее расчёт осуществляется за каждый истекший налоговый период, который имеет продолжительность в один календарный месяц, по каждому виду облагаемых операций и в разрезе отдельных видов подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья.

По товарам с адвалорными ставками налогообложения налоговая база определяется как стоимость реализованных или переданных (по операциям передачи) подакцизных товаров, исчисленная в соответствующих ценах. При этом стоимость реализованных товаров определяется исходя из цен сделки без включения в них сумм акциза, НДС и налога с продаж.

Налогоплательщики самостоятельно осуществляют расчёт суммы акцизов, подлежащей уплате в бюджет по итогам каждого налогового периода, путем составления налоговой декларации по соответствующей форме, разработанной Министерством по налогам и сборам (далее МНС) РФ по налогам и сборам.

Сумма акциза определяется как произведение налоговой ставки по соответствующему виду подакцизных товаров или подакцизного минерального сырья на величину исчисления налоговой базы. Полученные результаты суммируются, и таким образом рассчитывается общая сумма акциза, вытекающая из объема облагаемых операций за истекший налоговый период.

Подобный метод исчисления суммы акциза возможен лишь на основе ведения раздельного учёта облагаемых операций по видам и наименованиям подакцизных товаров применительно к установленным ставкам налогообложения. Это особенно важно в тех случаях, когда внутри одного и того же вида подакцизных товаров применяются различные ставки налогообложения. Сумма акциза, исчисленная исходя из налоговой базы за соответствующий налоговый период, не всегда совпадает с суммой акциза, подлежащей уплате в бюджет. Это объясняется следующими причинами. Во-первых, Налоговым кодексом РФ предусматривается уменьшение начисленной суммы акцизов по облагаемым операциям с подакцизными товарами и подакцизным минеральным сырьем на величину налоговых вычетов. Во-вторых, сумма начисленного налога по реализованным табачным изделиям и алкогольной продукции уменьшается на величину произведенного авансового платежа в связи с приобретением акцизных, либо специальных региональных марок. Указанные товары подлежат обязательной маркировки в целях усиления государственного контроля за их реализацией и обеспечения более полного сбора акцизов. При отсутствии соответствующей маркировки реализация этих товаров не разрешается.

Порядок применения налоговых вычетов регламентируется Налоговым кодексом РФ. Сумма налоговых вычетов в отдельные налоговые периоды может превышать общую сумму акцизов, исчисленную по реализованным подакцизным товарам. В данных случаях уплаты акцизов не происходит. А образующая сумма превышения налоговых вычетов подлежит возмещению налогоплательщику путем зачёта в счет уплаты налогов и сборов, пени, недоимки, сумм присужденных налоговых санкций в отчётном налоговом периоде и трех последующих налоговых периодах.

Сроки и порядок уплаты акциза при совершении операций с подакцизными товарами регламентируются статьей 204 НК РФ. Таможенные платежи занимают особое место в ряду государственных доходов. Таможенные платежи играют существенную роль как в формировании доходов государства, так и в регулировании внешнеэкономической деятельности. Использование таможенных платежей как инструмента налогового регулирования при экспорте служит поддержанию рационального соотношения ввоза и вывоза товаров, валютных доходов и расходов на территории Российской Федерации, обеспечению условий интеграции национальной экономики в мировую. Применение таможенных платежей при импорте обусловлено, с одной стороны, проведением политики разумного протекционизма, с другой направлено на регулирование ввоза продукции, не имеющей отечественных аналогов или производящейся в недостаточном для удовлетворения потребностей внутреннего рынка количестве. Вместе с тем таможенные налоги и сборы как при экспорте так и при импорте способствуют обеспечению поступлений доходов в федеральный бюджет.

Среди косвенных налогов таможенная пошлина занимает второе место, уступая лишь налогу на добавленную стоимость.

Таможенные платежи - это налоги, сборы и иные обязательные поступления, взимаемые таможенными органами с участников внешнеэкономической деятельности при ввозе или вывозе товаров и транспортных средств на (с) таможенной территории Российской Федерации. Таможенная пошлина является косвенным налогом, включаемым в продажную цену товаров и влияющем на их конкурентоспособность на рынке. В соответствии с часть первой налогового кодекса РФ таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по части взимания и таможенных налогов и сборов. Перечень таможенных платежей установлен Таможенным кодексом РФ товаров. В экономической литературе принято условное деление таможенных налогов и сборов на две группы: основные и факультативные.

К основным таможенным платежам относятся таможенная пошлина, налог на добавленную стоимость, акцизы и таможенные сборы за таможенное оформление, а к факультативным - таможенные сборы за хранение товаров; таможенные сборы за таможенное сопровождение товаров; платежи, взимаемые по единым ставам и другое.

Таможенная пошлина до введения соответствующей главы Налогового кодекса Российской Федерации не входит в налоговую систему России и взимается согласно Таможенному кодексу Российской Федерации, Федеральному Закону «О таможенном тарифе», а также ряду нормативных документов, к которым относятся такие, как Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности, постановления и решения правительства российской Федерации, регулирующие ставки ввозных и вывозных таможенных пошлин, виды льгот и преференций. Вместе с тем таможенная пошлина имеет налоговую природу, поскольку является одним из видов налогов, позволяющих государству активно вмешиваться в экономическую жизнь страны и экономическими способами (таможенно-тарифные меры) регулировать внешнеэкономическую деятельность.

Понятие таможенные платежи значительно уже, чем платежи, предусмотренные таможенным законодательством, которые помимо таможенных включают такие обязательные платежи, осуществляемые в сфере Внешнеэкономической деятельности, как средства от реализации конфискатов, проценты за предоставление отсрочки или рассрочки таможенных платежей и другое. Существенное значение для практики таможенного налогообложения имеет деление таможенных платежей на налоги - НДС, таможенная пошлина, акциз, и обязательные платежи неналогового характера - различные таможенные сборы, платы и другое.

По таможенной пошлине установлены соответствующие ставки, а также налоговые льготы в виде тарифных льгот, или тарифных преференций.

В Российской Федерации применяются практически все виды таможенной пошлины, имеющиеся в мировой практике. В зависимости от вида внешнеторговой операции устанавливаются ввозные и вывозные таможенные пошлины, от численного выражения базового показателя - адвалорные, специфические, комбинированные, от периода применения - сезонные, от действующих приоритетов экономической политики - специальные, антидемпенговые, компенсационные.

Одним из главных элементов таможенной пошлины является ставка, под которой понимается денежный размер пошлины с единицы обложения. В отличие от большинства действующих в России налогов по таможенной пошлине не существуют чётко ограниченной шкалы ставок или единой ставки. Существуют огромное количество таких ставок, которые устанавливаются в зависимости от номенклатуры ввозимого или вывозимого товара, от их характеристик и ряда других условий.

Ставки таможенных пошлин устанавливаются Правительством Российской Федерации. Размер таможенных ставок зависти от вида внешнеторговой операции (ввоз, вывоз), страны происхождения товара, а также от кода товара, присвоенного в соответствии с номенклатурой внешнеэкономической деятельности.

В России применяются следующие виды ставок пошлин:

- адвалорные;

- специфические;

- комбинированные.

Адвалорные ставки начисляются в процентах к таможенной стоимости, облагаемых товаров.

Специфические ставки начисляются в установленном размере за единицу облагаемых товаров.

Комбинированные ставки представляют собой сочетание адвалорных и специфических ставок.

В целях оперативного регулирования ввоза и вывоза товаров согласно Закону «О таможенном тарифе» Правительству Российской Федерации предоставлено право устанавливать сезонные пошлины. Сезонные пошлины применяются в отношении сельскохозяйственных продуктов и других товаров. Они связаны с так называемыми сезонными ценами, под которыми понимаются закупочные и розничные цены на некоторую продукцию сельского хозяйства (овощи, фрукты) циклически меняющиеся по временам года Сезонная дифференциация цен осуществляется с учётом различий в издержках производства и соотношения спроса и предложения на такие товары. В случае обложения товара сезонной пошлиной не применяются ставки, предусмотренные таможенным тарифом.

В целях защиты экономических интересов РФ к ввозимым товарам могут применяться особые виды пошлин:

- специальные;

- антидемпенговые;

- компенсационные.

Специальные пошлины применяются: в качестве защитной меры, если товары ввозятся на таможенную территорию РФ в количествах и на условиях, наносящих или угрожающих нанести ущерб отечественным производителям подобных или непосредственно конкурирующих товаров; как ответная мера на дискриминационные и иные действия, ущемляющие интересы РФ, со стороны других государств или их союзов.

Антидемпенговые пошлины применяются в случаях ввоза на таможенную территорию РФ товаров по цене, более низкой, чем их нормальная стоимость в стране ввоза в момент этого ввоза, если такой ввоз наносит или угрожает нанести материальный ущерб отечественным производителям подобных товаров либо препятствует организации или расширению производства подобных товаров в РФ.

Компенсационные пошлины применяются в случаях ввоза на таможенную территорию РФ товаров, при производстве или вывозе которых прямо или косвенно использовались субсидии, если такой ввоз наносит или угрожает нанести материальный ущерб отечественным производителям подобных товаров либо препятствует организации или расширению производства подобных товаров в РФ.

Законом «О таможенном тарифе» установлены условия предоставления тарифных льгот, или тарифных преференций, которые не могут носить индивидуального характера.

Под тарифной льготой российской законодательство понимает предоставляемую на условиях взаимности или в одностороннем порядке при реализации торговой политики Российской Федерации льготу в отношении товаров, перемещаемых через российскую таможенную границу, в виде возврата ранее уплаченной пошлины, освобождения от уплаты пошлины, снижения ставки пошлины.

От уплаты таможенной пошлины в частности освобождаются транспортные средства, которые осуществляют международные перевозки грузов, багажа и пассажиров, а также предметы материально-технического снабжения и другое имущество, необходимое для их нормальной эксплуатации на время следования в пути.

Не платится таможенная пошлина по товарам, подлежащим обращению в собственность государства, а также ввозимые и вывозимые в качестве гуманитарной и безвозмездной помощи, в благотворительных целях, в целях ликвидации последствий аварий, катастроф, стихийных бедствий. Таможенным кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность предоставления отсрочек или рассрочек по уплате таможенных платежей. В случае предоставления отсрочек или рассрочек по уплате таможенных платежей, срок этой рассрочки или отсрочки платежей не может превышать двух месяцев со дня принятия таможенной декларации.

Плательщиками таможенной пошлины являются участники внешнеэкономической деятельности (контрактодержатель, декларант).

Объектом обложения таможенной пошлиной признаны товары, перемещаемые через таможенную границу России. Налоговой базой является их стоимостные либо натуральные показатели.

Сроком уплаты таможенных платежей является дата принятия таможенной декларации к таможенному оформлению. Основой для исчисления таможенных платежей является таможенная стоимость товара. Таможенная стоимость ввозимых товаров исчисляется самим заявителем на основе одного из следующих методов: по цене сделки с ввозимыми товарами; по цене сделки с идентичными товарами; по цене сделки с однородными товарами; вычитания стоимости; сложения стоимости; резервному методу.

Таможенным режимом, при котором ввозимые на таможенную территорию РФ товары остаются постоянно на этой территории без обязательства об их вывозе с этой территории, является выпуск товаров для свободного обращения. Этот режим предусматривает обязательную уплату основных таможенных платежей и наиболее часто встречается в практике таможенного налогообложения.

Основные таможенные платежи определяются последовательно по мере возрастания налоговой базы. По общему правилу они исчисляются в валюте заявленной таможенной стоимости товаров, а уплачиваются, согласно Таможенному кодексу, как в валюте РФ, так и в иных валютах, курсы которых котируются Центральным Банком России (далее ЦБР). Пересчёт производится по курсу, действующему на дату принятия таможенной декларации, а при пользовании отсрочкой - на дату фактической уплаты.

Исключение составляют лишь таможенные сборы за таможенное оформление товаров, валюта уплаты которых жестко регламентирована. Таможенные сборы за таможенное оформление уплачиваются одновременно с принятием таможенной декларации, поскольку отсрочка по ним не представляется. Они взимаются в валюте РФ в размере 0,1% таможенной стоимости и дополнительно - в иностранной валюте, курс которой котируется ЦБР, в размере 0,05% таможенной стоимости товаров. Если таможенное оформление производится вне определённых для этого мест и вне работы таможенных органов, таможенные сборы уплачиваются в двойном размере.

Налоговая база ввозной таможенной пошлины в зависимости от вида применяемых налоговых ставок определяется как таможенная стоимость товаров или как их объёмная характеристика в натуральном выражении (количество, масса и так далее.). Исчисление таможенной пошлины производится в рублях по адвалорным и специфическим ставкам. По адвалорной ставке таможенная пошлина определяется как произведение таможенной стоимости товара на ставку пошлины в процентах, и по специфической ставке как произведение объемной характеристики товара в натуральном выражении на ставку таможенной полшины в евро за единицу товара и на курс евро, установленный ЦБР на дату принятия таможенной декларации.

При применении комбинированных ставок исчисление таможенной пошлины производится последовательно, то есть с начала определяется размер пошлины по твёрдой ставке, затем - по адвалорной. Уплате подлежит наибольшая из двух величин, либо их сумма.

Важным элементом любого налога являются налоговые льготы, которые применительно к таможенной пошлине называются тарифными льготами и не могут носить индивидуального характера. Основной вид тарифных льгот - освобождение от уплаты пошлины.

Таможенные платежи, в отличие от других налогов, уплачиваются непосредственно таможенному органу, а по товарам, пересылаемым в международных почтовых отправлениях, - государственному предприятию связи, который перечисляет затем указанные платежи на счета таможенных органов. Плательщиком таможенной пошлины являются или непосредственно декларант, или другое лицо. В соответствии с Таможенным кодексом РФ любое зарегистрированное лицо имеет право платить таможенные платежи, за исключением отдельных случаев, не предусмотренных кодексом.

Таможенная пошлина может уплачиваться как в валюте РФ так и в иностранных валютах, курсы которых котируются банком России. Около половины суммы таможенных пошлин участниками внешнеэкономической деятельности уплачивается в иностранной валюте.

Налог с продаж является региональным налогом, поэтому порядок исчисления и уплаты налога регулируется как Налоговым Кодексом РФ, так и законами субъектов РФ.

Налоговым Кодексом РФ определены плательщики, объект налогообложения, налоговая база, максимальная ставка налога в размере 5%. Указывается, что, устанавливая налог с продаж, субъекты РФ определяют ставку налога (не более 5%), порядок и сроки уплаты налога, форму отчётности по данному налогу.

Плательщиками налога с продаж признаются организации и индивидуальные предприниматели, если они реализуют товары (работы, услуги) на территории того субъекта Федерации, в котором установлен налог с продаж.

Объектом налогообложения являются операции по реализации физически лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта РФ. К таким операциям приравнена реализация за наличный расчёт, а также с использованием расчётных или кредитных банковских карт.

Не подлежат налогообложению операции по реализации физическим лицам следующих товаров (работ, услуг):

- хлеба и хлебобулочных изделий, молока и молокопродуктов, масла растительного, маргарина, муки, яйца птицы, круп, сахара, соли, картофеля, продуктов детского и диабетического питания;

- детской одежды и обуви;

- лекарств, протезно-ортопедических изделий;

- жилищно-коммунальных услуг, услуг по сдаче внаем населению жилых помещений, а также услуг по предоставлению жилья в общежитиях;

- зданий, сооружений, земельных участков и иных объектов, относящихся к недвижимому имуществу, а также ценных бумаг;

- путёвок в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, реализуемые инвалидам;

- товаров (работ, услуг), связанных с учебным, учебнопроизводственным, научным или воспитательным процессом и производимых образовательными учреждениями;

- услуг в сфере культуры и искусства, оказываемых учреждениями и организациями культуры и искусства, оказываемых учреждениями и организациями культуры и искусства при проведении ими театрально-зрелищных, культурно-просветительных мероприятий, в том числе операций по реализации входных билетов и абонементов;

- услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях и уходу за больными и престарелыми;

- услуг по перевозке пассажиров транспортом общего пользования муниципального образования, а также услуг по перевозкам пассажиров в пригородном сообщении морским, речным, железнодорожным и автомобильным транспортом;

- услуг, оказываемых кредитными организациями, страховщиками, негосударственными пенсионными фондами, профессиональными участниками рынка ценных бумаг, в рамках их деятельности, подлежащей лицензированию, а также услуг, оказываемых коллегиями адвокатов;

- ритуальных услуг похоронных бюро, кладбищ и крематориев, услуг по проведению обрядов и церемоний религиозными организациями;

- услуг, оказываемых уполномоченными органами государственной власти и органами местного самоуправления, за которые взимаются соответствующие виды пошлин и сборов;

- учебной и научной книжной продукции;

- периодических книжных изданий, за исключением периодических печатных изданий рекламного и эротического характера.

Таким образом, установлен конкретный перечень товаров (работ, услуг), реализация которых не подлежит налогообложению, в котором нет таких неопределенных понятий, как «товары первой необходимости».

При осуществлении операций, подлежащих налогообложению и не подлежащих налогообложению налогом с продаж необходимо вести раздельный учёт таких операций.

Налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из применяемых цен (тарифов) с учётом налога на добавленную стоимость и акцизов (для подакцизных товаров) без включения в неё налога.

Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога включается налогоплательщиком в цену товара (работы, услуги), предъявляемую к оплате покупателю.

Налоговая ставка устанавливается законами субъектов РФ в размере не выше 5 %.

Налоговый период устанавливается как календарный месяц. Датой осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения, считается день поступления средств за реализованные товары (работы, услуги) на счета в банках или день поступления выручки в кассу, или день передачи товаров (работ, услуг) покупателю.

Уплата налога осуществляется не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Налог подлежит уплате по месту осуществления операции по реализации товаров (работ, услуг) через свои обособленные подразделения, находящиеся вне места нахождения этой организации, оплачивает налог на территории того субъекта РФ, в котором осуществляются операции по реализации товаров (работ, услуг), исходя из стоимости реализованных через это обособленное подразделение товаров (работ, услуг).

С введением налога с продаж на территории соответствующего субъекта РФ отменялся сбор на нужды образовательных учреждений, имеющих региональный статус, а также 16 местных налогов и сборов. Суммы платежей по налогу с продаж зачислялись в бюджеты субъектов РФ и в местные бюджеты в размере 40 и 60% соответственно.

В период действия данного налога на различных уровнях неоднократно поднимался вопрос об отмене налога с продаж, учитывая его одновременное взимание с НДС. Однако под нажимом региональных властей, которые весьма заинтересованы в данном налоге, решение откладывалось. И лишь с принятием 27 главы Налогового Кодекса РФ было законодательно установлено, что налог с продаж утрачивает силу с 1 января 2004 года [29].

2.2 Анализ значимости косвенных налогов в структуре доходной части бюджета

Достаточно благоприятные условия, сложившиеся в экономике Российской Федерации в 2003 году, в значительной степени способствовали не только росту ряда основных макроэкономических показателей, но и увеличением налоговых поступлений в бюджетную систему страны.

За 2003 год в консолидированный бюджет страны мобилизовано 2671,3 млрд.руб. налогов и сборов, что на 14,6% больше, чем в 2002 году. Самое главное, обеспечен рост реальных поступлений налогов и сборов во все уровни бюджетной системы: в 2003 году темп роста налоговых поступлений опередил индекс потребительских цен, составляющий 112%.

В соответствии с проводимой Правительством РФ политикой, направленной на снижение налогового бремени, удельный вес налогов и сборов, поступивших в консолидированный бюджет, снизился в 2003 году на 1,3 процентных пункта и составил 20,2 % к валовому внутреннему продукту.

Почти 93% налоговых и неналоговых доходов, мобилизованных в консолидированный бюджет РФ, поступило в уплату текущих платежей и 7% - в погашение задолженности (включая пени и налоговые санкции).

Из общей суммы налогов и сборов в федеральный бюджет поступило 1311,7 млрд.руб. (114,1% к уровню 2002 года) и в консолидированный бюджеты субъектов РФ - 1359,4 млрд. руб. (115% к уровню 2002 года).

Как и прежде, основная часть доходов консолидированного бюджета (почти 2,3 трлн.руб., или 88% общего объёма поступлений) сформирована за счёт 5 налогов: НДС - 619 млрд.руб., или 23,2% всех поступлений; налога на прибыль организаций - 527 млрд.руб. (19,7%); налога на доходы физических лиц - 455 млрд.руб.(17%); платежей за пользование природными ресурсами - 399млрд.руб. (14,9%); акцизов - 347 млрд.руб. (13%). Наглядно структура доходов консолидированного бюджета представлена рисунком 1

.

Рис. 1.Поступление доходов в консолидированный бюджет

косвенный налог бюджет добавленный

Задание по мобилизации в федеральный бюджет налогов и сборов в размере 1666,5 млрд. выполнено на 100,6% (фактически поступило 1676,3 млрд.руб., что на 12,6% больше, чем в 2002 году) [17].

Косвенные налоги в формировании доходной части бюджета занимают одно из основных мест наряду с налогом на прибыль, платежами за пользование природными ресурсами [9].

Рассмотрим состав, структуру и динамику налоговых доходов федерального бюджета и проведём анализ значимости налоговых поступлений в структуре федерального бюджета в 2001-2003г.г. по данным приложения Б.

Прежде всего, обращает на себя внимание то, что в общем объеме доходов федерального бюджета значительную часть составляют налоговые доходы. Однако с 2001г. - 2003г. наблюдается тенденция снижения удельного веса налоговых доходов федерального бюджета с 93,45% до 78,52%, что видно из рисунка 2. Это объясняется падением доли таких основных налогов как налог на прибыль, НДС, акцизы.

Говоря о причинах снижения доли НДС в доходах бюджета, нельзя не отметить, что в 2003 году возмещено налога экспортёрам на сумму 292 млрд.руб., тогда как в бюджете было предусмотрено 290 млрд.руб. Продолжали увеличиваться и суммы налога по внутренним операциям, предъявленные к вычету, что в свою очередь говорит о проблеме собираемости НДС связанной с проблемой возмещения из бюджета НДС, пути решения которой, будут рассмотрены в третьей части настоящей работы.

Снижение доли акцизов в доходах федерального бюджета связано, в основном, с недопоступлением акцизов на табачные изделия, природный газ и алкогольную продукцию. В некоторой степени положение «спасли» акцизы на нефтепродукты: задание перевыполнено на 0,8 млрд.руб. Здесь можно говорить о положительном влиянии на поступления налогового администрирования. Так, если в 2002 году с 1 тонны произведённого бензина получено 1,6 тыс.руб., то в 2003 году сумма увеличилась и без учёта влияния роста ставок составила 1,8 тыс.руб. (выросла на 15,5%), а с 1т. Дизельного топлива собрано 667 руб., что на 7 % больше, чем в 2002 году [28].

НДС в структуре налоговых доходов несмотря на тенденцию снижения его доли является решающим налогом во всей системе налогообложения. Так, произведем сравнительный анализ НДС в общем объеме поступлений с 2001 - 2003г.г.

Рис. 2. Место НДС в доходах федерального бюджета

Положение складывается таким образом, что процентное содержание НДС в общей сумме доходов бюджета за анализируемый период в среднем составляет 1/3. Так, налог на добавленную стоимость входит в первую группу доходов федерального бюджета и становится решающим налогом во всей системе налогообложения России.

Второе место после НДС прочно удерживают таможенные пошлины, объем поступлений, которых превышает даже такой основной налог, как налог на прибыль. В поступлении таможенных пошлин отмечается положительная тенденция их увеличения в 2003г. по сравнению с 2001г. на 1,59% и 2002г. на 2,31%, что говорит в свою очередь о развитии внешнеэкономической деятельности.

Третье место после НДС и таможенных пошлин в налоговых доходах федерального бюджета занимают акцизы, поступления которых, в последние три года, также обеспечивают гораздо больший доход бюджету, чем налог на прибыль. Разумеется, показатель удельного веса акцизов в доходах того или иного бюджета не даёт целостного представления об их фискальной значимости, так как он ежегодно предопределяется условиями распределения этого налога между вышестоящими и нижестоящими бюджетами в процессе их формирования.

Теперь Рассмотрим место налога на добавленную стоимость и акцизов в составе налоговых поступлений мобилизуемых Инспекцией МНС России по г.Бузулуку в федеральный бюджет.

Таблица 2.Сводная динамик поступления налогов в федеральный бюджет мобилизуемых Инспекцией Министерства по налогам и сборам России по г.Бузулуку ( тыс. руб.)

	2001г.	Уд.вес %	2002г.	Уд.вес %	2003г.	Уд.вес %
Всего налогов	839059	100	861896	100	895744	100
В т.ч налог на Прибыль	21052	2,51	15698	1,82	13316	1,49
НДС	266571	31,77	233351	27,07	357858	39,95
Акцизы	40038	4,77	10095	1,17	68	0,01
Ресурсные Платежи	7597	0,91	1367	0,17	118	0,01
Прочие Налоги и сборы	503801	60,04	601385	69,77	524384	58,54

Фактическое поступление в бюджет налогов и других обязательных платежей за 2003 год составило 895744 тыс.руб. Основная сумма поступлений приходится на НДС (39,95%). Так, в бюджет мобилизовано 357858 тыс.руб. По сравнению с аналогичным периодом 2002 года поступление НДС увеличилось на 124507 тыс.руб. Процент собираемости НДС составляет 93,46% .

Если проанализировать общее поступление НДС за 2001-2002 г.г., то увидим следующее, что при общем увеличении налоговых поступлений произошло снижение удельного веса налога на добавленную стоимость с 31,77 % к 27,07%.(Приложение В)

На снижение удельного веса налога на добавленную стоимость в общем объеме налоговых поступлений в 2002 году оказал влияние тот факт, что вышестоящие организации имеющие филиалы перестали представлять налоговые декларации по НДС в налоговые органы по месту постановки на налоговый учёт обособленного подразделения и уплачивать НДС согласно начислений данных деклараций. В результате чего, перестал поступать НДС от вышестоящих организаций в налоговые органы, в которых состоят на учёте его обособленные подразделения

Из проведённого анализа роль НДС в формировании доходной части бюджета является очевидной, однако не следует также забывать, что и в структуре задолженности по налогам и сборам основную долю составляет задолженность по НДС, которая наглядно представлена рисунком 3

Рис.3. Структура задолженности в консолидированный бюджет на 1 января 2004 г.

Так, задолженность по налогам и сборам в консолидированный бюджет РФ по состоянию на 1 января 2004 года составила 520,4 млрд.руб. и за период с начала отчётного года увеличилась на 1,4 млрд.руб. или на 0,3%. Недоимка в консолидированный бюджет за 2003 год выросла на 13,3 млрд.руб., или на 6,4% и составила на 1 января 2004 года 220,8 млрд.руб. Отсроченные платежи за период с начала года снизилась на 46,9 млрд. руб., или почти на 38% и по состоянию на 1 января 2004 года составила 76 млрд.руб. При этом около 54 % всех отсроченных (рассроченных0 платежей приходится на отсрочки по НДС (41млрд.руб.), 13,2% - по налогу на прибыль (10 млрд.руб.). В структуре недоимки по налогам, мобилизуемым Инспекцией министерства по налогам и сборам России по г.Бузулуку НДС также занимает основную долю.

Таблица 3.Динамика роста недоимки по налогам, мобилизуемым Инспекцией МНС России по г.Бузулуку в федеральный бюджет (тыс. руб.)

Наименование налогов	На 01.01.02г.	На 01.01.03г.	На 01.01.04г.
1	2	3	4
Недоимка всего	72743	79102	83497
1 НДС	33122	44655	45338
2 Налог на прибыль	6032	6700	11490
3 Прочие налоги и сборы	33589	22344	26669

Из данного анализа следует, что НДС в федеральном бюджете играет значительную роль при его формировании, являясь при этом достаточно весомой и в структуре задолженности перед бюджетом. Так, например, удельный вес задолженности по НДС в общей сумме задолженности по налогам и сборам, мобилизуемым ИМНС России по г. Бузулуку составил 85 % по итогам 2003 года.

Причина же роста недоимки НДС вызвана в основном дополнительными начислениями в ходе контрольных проверок. Основным же нарушением, выявляемым налоговыми проверками, является неправомерное принятие к вычетам сумм входящего НДС и необоснованное возмещение НДС из бюджета [32].

Данная проблема незаконного возмещения НДС имеет место во всех регионах нашей страны. Так, например, Инспекцией МНС России по г. Бузулуку основные доначисления к уплате в бюджет в 2003г. по НДС произведены при проведении камеральных налоговых проверок организаций представивших НДС к возмещению из бюджета, что свидетельствуют также о наличии данной проблемы.

Проблема возмещения НДС в РФ является одной из самых сложных и серьёзных в отечественной налоговой системе. По оценке Министерства по налогам и сборам в нашей стране около 17% налогоплательщиков регулярно и в полном объёме платят в бюджет налоги, порядка 40% вообще не платят. Остальные уплачивая, стараются минимизировать платежи незаконными способами. При этом количество организаций, не отчитывающихся в налоговых органах, за последние имеет тенденции к росту.

Право на возмещение входного НДС возникает у налогоплательщика при оприходовании на своем балансе материальных ресурсов и их оплате поставщикам. Объективно получается, что стимулируется покупка материальных ресурсов на склад, поскольку налогоплательщику гарантируется возмещение (зачет) за счет бюджета ранее израсходованных оборотных средств на приобретенные ресурсы. В этом, на мой взгляд, и состоит основной финансовый интерес налогоплательщика получить от государства «свое». А вот дальнейшая судьба приобретенного товара (сырья, материалов) объективно представляет интерес главным образом не для хозяйствующего субъекта - налогоплательщика, а для налоговых органов, отслеживающих объекты налогообложения - объемы реализации товаров (работ, услуг), с которых и начисляются кредитовые обороты счета 68 [9].

Кроме того, в последние годы наблюдается тенденция роста внешнеторгового оборота. Внешнеторговая деятельность предприятий является фактором стабильного и устойчивого развития страны. В товарной структуре экспорта преобладают продукты топливно-энергетического комплекса, машиностроения, нефтехимической промышленности, изделия из чёрных и цветных металлов, продовольственные товары. Государство осуществляет поддержку экспортно-ориентированных предприятий области. Однако существует проблема своевременного возмещения предприятиям - экспортёрам инспекциями налога на добавленную стоимость из бюджета. Порядок возмещения, прописанный в Налоговом Кодексе, оставляет поле для всевозможных махинаций.

Так, например, разрабатываются и используются довольно хитроумные схемы фиктивного зачисления экспортной выручки, в результате предъявляются суммы НДС к возврату за «виртуальный экспорт».

В связи с тем, что имеет место необоснованное предъявление отдельными налогоплательщиками к возмещению из бюджета НДС, налоговые органы в трёхмесячный срок, установленный законодательством, с момента представления декларации и документов, подтверждающих экспорт, проводят контрольные мероприятия и принимают решение либо о возмещении, либо об отказе в возмещении из бюджета НДС по экспортным операциям. Выяснение правомерности предъявления НДС к возмещению - процесс длительный и трудоёмкий, как правило, сопровождаемый запросами в таможенные и правоохранительные органы и ожиданием ответов из них. В результате длительности проверок страдают и законопослушные предприятия, вынужденные подолгу ждать возврата своих денег.

В основе схемы, связанной с необоснованным возмещением НДС, лежит то обстоятельство, что в российском налоговом законодательстве не установлена обязанность перечисления продавцом полученной суммы НДС в бюджет, как одного из условий для возврата этой суммы, так как отечественное налогообложение добавленной стоимости предусматривает, что фактическая уплата налога поставщикам в бюджет не влияет на возмещение налога по этой сделке у покупателя. Этим и пользуются так называемые налогоплательщики, устраивающие длинные цепочки подставных посреднических организаций-однодневок, получающих в составе цены товара НДС. Не отчитывающийся в налоговых органах поставщик никогда не перечислит полученный НДС в бюджет, а покупатель, имея «доказательства оплаты товара», предъявит уплаченный поставщику налог к возмещению из бюджета.

Таким образом, не проработанность системы действующего налогового законодательства используются российскими налогоплательщиками не просто для уменьшения своей налоговой базы, но и для получения денег из бюджета.

Привлечь же налогоплательщика, намеренно «заключившего договор» с не отчитывающейся организацией, к ответственности за нарушение налогового законодательства не представляется возможным, даже доказав мнимый характер сделок.

Судебно-арбитражная практика последних лет, включая практику Высшего Арбитражного Суда РФ свидетельствует о том, что в спорах по вопросам исключения налоговыми органами из затрат юридических лиц сумм расходов осуществленных в отношении несуществующих либо не отчитывающихся организаций, суды поддерживают позицию налогоплательщиков со ссылкой на то, что действующим законодательством не установлена взаимосвязь в исчислении и уплате НДС контрагентами по сделке. Такая позиция судов фактически «связывает руки» налоговых органов по пресечению использования схем уклонения от уплаты налогов с применением не существующих организаций. При этом никто в стране не знает истинных масштабов потерянной налоговой базы, но её сумма огромна [15].