Основные направления налоговой политики на современном этапе

5. Введение института консолидированной налоговой отчетности при исчислении налога на прибыль организаций. Особенностью российской налоговой системы является необходимость ее функционирования в условиях федеративного государства и многоуровневой бюджетной системы. В этой связи перенос налогоплательщиками центра формирования прибыли в целях налогообложения в иной субъект Федерации приводит к возникновению проблем с доходами бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов. Помимо этого, невозможность в настоящее время консолидации налоговых обязательств различных налогоплательщиков, входящих в один холдинг или группу компаний, создает стимулы для применения трансфертных цен внутри холдинга для перераспределения финансовых ресурсов, что также негативно сказывается на налоговых доходах региональных и местных бюджетов.

В этой связи предлагается внедрить в Российской Федерации широко используемый в зарубежных странах институт консолидированной налоговой отчетности при исчислении группой компаний своих обязательств по налогу на прибыль организаций, позволяющий суммировать финансовый результат в целях налогообложения различным налогоплательщикам, входящих в состав холдинга или группы компаний. При этом распределение платежей налога на прибыль такого консолидированного налогоплательщика между бюджетами субъектов Российской Федерации будет осуществляться по аналогии с действующими в настоящее время правилами распределения между бюджетами налога, исчисленного в отношении обособленных подразделений, не являющихся юридическими лицами, - то есть пропорционально средней арифметической доле компании-участника консолидированной группы в совокупной стоимости основных фондов и фонда оплаты труда консолидированной группы. Это позволит избежать ситуации, наблюдаемой в настоящее время, при которой факт регистрации центра прибыли группы компаний в качестве налогоплательщика в каком-либо субъекте Российской Федерации приводит к резкому увеличению поступлений налога на прибыль организаций в бюджет данного субъекта Федерации за счет уменьшения доходов иных регионов, в которых осуществляют свою деятельность прочие компании - участники данной консолидированной группы. В рамках внедрения этого института предполагается решить следующие задачи:

а) Определение характеристик холдинга или группы налогоплательщиков, для которых возможно консолидация в целях налогообложения налогом на прибыль организаций.

б) Внедрение возможности перерасчета налоговых обязательств за прошедшие налоговые периоды при изменении состава лиц, формирующих консолидированного налогоплательщика.

в) Определение особенностей консолидации в налоговых целях для предприятий, относящихся к отдельным секторам экономики (банкам, страховым организациям, финансовым учреждениям).

г) Определение механизма консолидации, а также лица, ответственного за исчисление и уплату в бюджет налога на прибыль организаций в отношении консолидированной группы налогоплательщиков.

д) Система консолидированной отчетности о прибыли группы компаний должна иметь следующие основные характеристики:

- материнская компаний несет ответственность за подачу декларации от имени всех компаний-членов группы.[4,52]

6. Совершенствование налога на добавленную стоимость. Несмотря на опасения, связанные со снижением собираемости налога на добавленную стоимость, изменения в законодательстве об НДС, вступившие в действие в последние годы, в целом направлены на повышение его эффективности. В этой связи, некоторое снижение поступлений НДС в бюджет в 2006 году по сравнению с 2005 годом было вызвано двумя причинами. Во-первых, это высокий уровень дополнительных поступлений данного налога в бюджет в 2005 году, связанный с реализацией обеспечительных мер против отдельных налогоплательщиков, что внесло искажения в базу для сравнения. Во-вторых, использование несимметричных переходных правил при введении в 2006 году обязательного использования метода начислений при определении момента возникновения налоговых обязательств по НДС, а также переход на общий порядок применения налоговых вычетов при осуществлении капитального строительства, при котором в текущем налоговом периоде принимаются к вычету не только суммы НДС по полученным товарам (работ, услугам) капитального характера за прошедший налоговый период, но и определенная доля НДС, уплаченного поставщикам капитальных товаров (работ, услуг) до введения нового порядка, привели к временному увеличению объема дополнительных налоговых вычетов, которые, в отличие от прочих вычетов, не сопровождаются начислением налога в том же налоговом периоде у поставщиков данных товаров (работ, услуг).

Оценки динамики поступлений НДС в федеральный бюджет в 2006 году, произведенные с учетом перечисленных факторов, свидетельствуют о росте объемов поступлений данного налога по сравнению с предыдущим годом. Также необходимо указать на то, что проведенные изменения налогового законодательства привели к повышению эффективности налога на добавленную стоимость, позволили устранить многие из еще сохранявшихся в данном налоге препятствий к осуществлению инвестиций в форме капитальных вложений. Одновременно в условиях благоприятной ситуации с бюджетными доходами в настоящее время ущерб от неизбежных временных потерь поступлений по рассмотренным выше причинам представляется незначительным для федерального бюджета. В этой связи в области налога на добавленную стоимость в среднесрочной перспективе представляется необходимым решение следующих проблем:

а) Упорядочение ситуации с возмещением НДС из бюджета при применении нулевой налоговой ставки. Необходимо отметить, что вопрос организации возмещения НДС при превышении сумм налоговых вычетов над суммами начисленного НДС является ключевым для обеспечения эффективности функционирования налога на добавленную стоимость в целом. Без эффективно функционирующей системы возмещения налога на добавленную стоимость, основанного на классической, зачетной, схеме исчисления и уплаты, НДС создает значительные искажения для некоторых групп налогоплательщиков, которые влекут за собой существенные издержки, связанные с исполнением налогового законодательства. Невозможность получения налогоплательщиками, полностью исполняющими требования налогового законодательства, возмещения из бюджета сумм превышения уплаченного НДС над начисленным приводит к значительной потере ресурсов налогоплательщиков, что в свою очередь, создает стимулы к оптимизации закупок с точки зрения уплачиваемого поставщикам налога, а также подрывает конкурентоспособность экспортного сектора экономики. Однако также следует указать на то обстоятельство, что возмещение значительных сумм налога из бюджета создает возможности для злоупотреблений как со стороны налогоплательщиков, так и со стороны органов налогового администрирования. Поэтому проблеме возмещения НДС уделяется особое внимание при разработке и совершенствовании налогового законодательства.[4,54]

7. Индексация ставок акцизов. В среднесрочной перспективе предполагается реализовать следующую политику в области индексации ставок акцизов:

а) в отношении табачных изделий - индексация специфической составляющей ставки темпами, в среднем на 5 процентных пунктов превышающими прогнозируемое значение индекса потребительских цен на очередной год;

б) в отношении алкогольной продукции - индексация специфических акцизных ставок в соответствии с прогнозируемыми значениями индекса потребительских цен, отмена льгот по акцизам в части спиртосодержащей продукции с 01.01.2008;

в) в отношении нефтепродуктов - отказ от индексации ставок на 2008 год с постепенной индексацией в 2009-2010 годах. При этом предполагается опережающими темпами индексировать ставки акцизов на нефтепродукты в части видов топлива, не удовлетворяющим стандартам Евро-2, Евро-3 и Евро-4 (по мере разработки соответствующих технических регламентов). Возможно, будут установлены пониженные ставки акцизов в части топлива, содержащего биоэтанол, в случае разработки технологических условий применения этого вида топлива в России.[5,50]

8. Налогообложение налогом на прибыль организаций при совершении операций с ценными бумагами. В связи с развивающимся характером российского рынка ценных бумаг законодательство в части правил налогообложения при совершении операций с ценными бумагами постоянно совершенствуется. В среднесрочной перспективе предполагается решить следующие проблемы, связанные с налогообложением налогом на прибыль при совершении организациями операций с ценными бумагами.
а) Предлагается уточнить в налоговом законодательстве порядок определения рыночной цены ценной бумаги в случае ее реализации.
В настоящее время из налогового законодательства следует, что все ценные бумаги (как обращающие на организованном рынке, так и не обращающиеся) в случае их реализации должны продаваться по рыночным ценам. При этом в Кодексе дано определение рыночной цены и установлен механизм ее расчета.

При отсутствии информации о рыночных ценах у организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки налогоплательщик принимает в качестве рыночной цены интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
Учитывая значительные колебания рыночных цен на фондовом рынке в течение года, следует рассмотреть вопрос о возможности ориентироваться на торги, которые состоятся до конца того отчетного периода, в котором была заключена сделка с ценной бумагой, или сократить период, в течение которого проводились торги, с 12 месяцев до 30 дней.
Кроме того в настоящее время в Кодексе не урегулирован вопрос с определением рыночной (расчетной) цены ценной бумаги при ее покупке или продаже через международные электронные системы, когда невозможно определить, на территории какой страны приобретена бумага и каким образом определяется рыночная (расчетная) цена. В этой связи следует рассмотреть вопрос о признании рыночной цены по месту продажи или по месту приобретения ценной бумаги.

б) Внесение изменений в налоговое законодательство, связанных с регулированием налогообложения при уступке прав требования долга.
В настоящее время готовится внесение изменений в законодательство в части регулирования секьюритизации финансовых активов. Проект закона разработан в целях создания условий для финансирования и (или) рефинансирования финансовых активов юридических лиц посредством эмиссии облигаций или выпуска иных ценных бумаг (секьюритизация). В соответствии с указанным проектом закона будут созданы специализированные финансовые общества, предметом деятельности которых может быть только приобретение прав (требований) по обязательствам, осуществление эмиссии облигаций, исполнение обязательств по которым обеспечивается за счет указанных прав (требований), а также осуществление иных сделок, которые носят вспомогательный характер по отношению к приобретению прав (требований) и осуществлению эмиссии указанных облигаций. К вспомогательным сделкам, в частности, предполагается отнести договор с управляющей компанией, договор об оказании консультационных, юридических или бухгалтерских услуг.

Выдача кредитов, займов и иных видов заимствований, с точки зрения гражданского законодательства, не признается ни товаром, ни работой, ни услугой, а проценты по ним признаются платой за пользование денежными средствами. В связи с этим, возникает проблема признания убытка от переуступки права требования, например, по кредиту. Кредитные организации предоставляющие долгосрочные кредиты, скорее всего, не будут заинтересованы в переуступке прав требования по этим кредитам специализированным финансовым обществам, если не признавать убыток от такой переуступки. В целях создания условий для финансирования и (или) рефинансирования финансовых активов юридических лиц с помощью специализированных финансовых обществ, следует рассмотреть вопрос о возможности признания в налоговых целях убытка от переуступки прав требования долга по кредитам.

в) В среднесрочной перспективе в связи с реализацией приоритетных национальных проектов предполагается уделить внимание решению вопросов с налогообложением закладных, выпускаемых в обеспечение ипотечных кредитов, поскольку в действующем налоговом законодательстве эта проблема не урегулирована. В соответствии с действующим законодательством закладная является именной ценной бумагой, которая составляется залогодателем и выдается первоначальному залогодержателю органом, осуществляющим государственную регистрацию прав, после государственной регистрации ипотеки. Таким образом, первичный залогодержатель (банк) не несет расходов на приобретение закладной, а лишь предоставляет кредит под залог имущества, о чем и составлена закладная.

В настоящее время положениями законодательства установлено, что средства или иное имущество, которые получены по договорам кредита или займа, а также средства или иное имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований, не признаются доходом (расходом) в целях налогообложения налогом на прибыль. Таким образом, применение к закладным правил налогообложения ценных бумаг при определении налоговой базы по налогу на прибыль приводит к возникновению проблема принятия к вычету расходов на приобретение самой закладной.
Законодательством также установлено, что передача прав по закладной влечет последствия уступки требований (цессии). Таким образом, с одной стороны, закладная - это именная ценная бумага, а с другой стороны, - передача прав по ней влечет последствия уступки требования (цессии).
Центральный банк Российской Федерации установил, что банки учитывают закладные на счетах переуступки прав требования долга, а не на счетах учета финансовых вложений (ценных бумаг). При этом следует отметить, что цена закладной определяется размером непогашенных обязательств. В отличие от прочих ценных бумаг, закладная имеет специальное обеспечение, сохранение стоимости которого прямо регламентировано законом. В этих условиях понятие цены закладной соответствует размеру непогашенной суммы заимствования и невыплаченных процентов, размер которых устанавливается заранее, а сама закладная представляет собой стандартизированный договор займа. Учитывая, что в основе договора ипотеки и закладной лежат одни и те же отношения - отношения займа, применять разные правила налогообложения, руководствуясь исключительно формальными основаниями (в рамках закладной договор займа приобретает статус ценной бумаги), представляется нецелесообразным. Во избежание различий в уровне налогообложения по договору ипотеки и по закладной целесообразно ввести соответствующие специальные нормы в Налоговый кодекс Российской Федерации, согласно которым закладную в целях налогообложения следует рассматривать как договор займа особого вида. Налогообложение залога закладной предполагается производить по тем же правилам, по которым производится налогообложение самой закладной. В то же время ипотечные облигации (в отличие от закладной) обладают всеми признаками обычных эмиссионных ценных бумаг. По ним допустимо определение налоговой базы как разницы между ценой приобретения и ценой реализации ценной бумаги. Однако в связи с применением льготной налоговой ставки по доходам по ипотечным облигациям у держателя ипотечной облигации минимизированы финансовые риски и искусственно повышена доходность. Экономическая обоснованность такой льготы вызывает серьезные сомнения.

г) Налогообложение операций с финансовыми инструментами срочных сделок. Одним из наименее урегулированных вопросов налогового законодательства в части налогообложения операций с ценными бумагами являются вопросы, связанные с налогообложением операций с финансовыми инструментами срочных сделок. Согласно действующему налоговому законодательству под финансовыми инструментами срочных сделок (сделок с отсрочкой исполнения) понимаются соглашения участников срочных сделок (сторон сделки), определяющие их права и обязанности в отношении базисного актива, в том числе фьючерсные, опционные, форвардные контракты, а также соглашения участников срочных сделок, не предполагающие поставку базисного актива, но определяющие порядок взаиморасчетов сторон сделки в будущем в зависимости от изменения цены или иного количественного показателя базисного актива по сравнению с величиной указанного показателя, которая определена (либо порядок определения которой установлен) сторонами при заключении сделки.
Налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику право самостоятельно квалифицировать сделку, признавая ее операцией с финансовым инструментом срочных сделок либо сделкой на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения. Критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хеджирования), к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок должны быть определены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения. Такое положение вещей позволяет признать по желанию налогоплательщика операцией с финансовыми инструментами срочных сделок любую сделку по поставке товара с отсрочкой платежа и, соответственно, применять к такой сделке положения статей 301-305 Налогового кодекса, что не представляется целесообразным.
Таким образом, представляется необходимым в среднесрочной перспективе рассмотрение вопроса о включении в Налоговый кодекс более точного определения финансовых инструментов срочных сделок, а также определения перечня таких инструментов. Для этого можно использовать документы, уже принятые Центральным банком РФ, который считает, что срочной сделкой является сделка, исполнение которой (дата расчетов по которой) осуществляется сторонами не ранее третьего рабочего дня после дня ее заключения. При этом под рабочими днями понимаются календарные дни, кроме установленных федеральными законами выходных и праздничных дней, а также выходных дней, перенесенных на рабочие дни решением Правительства Российской Федерации. Необходимо также отметить, что в настоящее время в налоговом законодательстве рассмотрены только три вида срочных сделок: фьючерсные, опционные, форвардные контракты. При этом налоговое законодательство не регламентирует порядок налогообложения при сделках СВОП. В рамках совершенствования налогового законодательства по налогообложения финансовых инструментов срочных сделок в среднесрочной перспективе представляется целесообразным установление обязанности для налогоплательщиков по ведению налогового учета обязательств и требований по срочным контрактам в разрезе видов следующих видов контрактов:

- форвард (forward);

- фьючерс (futures);

- расчетный форвард (index forward);

- опцион (option);

- срочная часть сделки своп (swap);

- срочная часть сделки репо (repo).

Также в налоговое законодательство следует внести изменения в части определения налогооблагаемой базы по опционам (например, в части принятия к вычету опционной премии в случае, если нет исполнения сделки) и сделкам СВОП. Необходимо также определиться с возможностью принятия убытков по сделкам СВОП в целях налогообложения.

Также не мало важно обратить внимание на реформирование налога на игорный бизнес. В связи с принятыми решениями об изменении подходов к государственному регулированию игорного бизнеса, а также о размещении объектов игорного бизнеса на специально отведенных территориях необходимо уточнить подходы к налогообложению игорного бизнеса. В настоящее время налог на игорный бизнес является региональным налогом, все поступления которого направляются в бюджеты субъектов Российской Федерации. Начиная с 1 июля 2009 года размещение объектов игорного бизнеса вне специально отведенных зон, расположенных на территориях пяти субъектов Российской Федерации, будет запрещено. Соответственно, к этому моменту будет необходимо разработать подходы, которые должны предусматривать, с одной стороны, компенсацию выпадающих доходов региональным бюджетам, которые не будут получать доходы от налога на игорный бизнес в силу отсутствия на их территориях объекта налогообложения, а другой стороны, - совершенствование самого налога, включающее, по всей видимости, перераспределение полномочий по установлению налоговых ставок между федеральными и региональными властями, а также перераспределение налоговых доходов между федеральным бюджетом и бюджетам субъектов Российской Федерации.

Исходя из всего выше сказанного можно сделать вывод о том, что в новой налоговой системе, исходя из Федерального устройства России в отличие от предыдущих лет, более четко разграничены права и ответственность соответствующих уровней управления (Федерального и территориального) в вопросах налогообложения. Введение местных налогов и сборов, как дополнение перечня действующих Федеральных налогов, предусмотренное законодательством, позволило более полно учесть разнообразные местные потребности и виды доходов для местных бюджетов.[5,53]

Заключение

Налоговая система - один из главных элементов рыночной экономики. Она выступает главным инструментом воздействия государства на развитие хозяйства, определения приоритетов социального и экономического развития. Поэтому необходимо, чтобы налоговая система России была адаптирована к новым общественным отношениям, соответствовала мировому опыту. Важнейшим инструментом государства в реализации поставленных целей является налоговая политика. Налоговая политика влияет практически на все социально-экономические сферы страны и неразрывно связана со многими элементами государственного управления, такими как: кредитно-денежная политика, ценообразование, структурная реформа экономики, торгово-промышленная политика и др. Манипулируя налоговой политикой, государство стимулирует экономическое развитие или сдерживает его. Однако главным направлением налоговой политики в конечном итоге является обеспечение экономического роста. Именно с экономическим ростом связываются показатели развития производства и его эффективности, возможности повышения материального уровня и качества жизни. Очевидно, что налоговая политика любого цивилизованного государства должна быть направлена на создание совершенной системы налогообложения, максимально отвечающей интересам как государства и общества, так и отдельно взятого налогоплательщика. Достижение этой цели возможно посредством совершенствования правового регулирования, которое в данном случае может затрагивать как отдельные элементы налоговой системы и сводиться лишь к незначительной корректировке механизмов налогообложения или системы налогового администрирования, так и приобретать всеобъемлющий характер. В последнем случае концентрированное выражение налоговой политики находит свое отражение в проводимых государством налоговых реформах. Эти же ориентиры нашли развернутое отражение и в Программе социально-экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу. "Реформирование налоговой системы", в частности, предусмотрено "формирование справедливой, нейтральной и эффективной налоговой системы с целью снижения налоговой нагрузки на субъекты экономической деятельности, формирования благоприятных условий развития предпринимательства, обеспечения сбалансированности государственного бюджета". С этой целью предполагалось достижение оптимального соотношения между стимулирующей и фискальной ролью налогов, для этого в качестве основных принципов налоговой реформы определено выравнивание условий налогообложения, снижение общего налогового бремени и упрощение налоговой системы. При этом система администрирования налогов должна обеспечивать снижение уровня издержек исполнения налогового законодательства как для государства, так и для налогоплательщиков. В среднесрочной перспективе налоговая реформа ориентировалась на совершенствование налогового законодательства с целью его упрощения, придания налоговой системе стабильности и большей прозрачности, повышения уровня нейтральности налоговой системы по отношению к экономическим решениям организаций и потребителей, снижения общего налогового бремени на законопослушных налогоплательщиков. При этом предусматривалось реформирование отдельных видов налогов (введение новых или замена действующих налогов, изменение механизма взимания налогов), сокращение числа налогов и сборов, отмена неэффективных и оказывающих негативное влияние на экономическую деятельность хозяйствующих субъектов налогов (прежде всего "оборотных" налогов), а именно:
- отмена налогов с продаж, на покупку иностранной валюты, на операции с ценными бумагами, на содержание автомобильных дорог, а также ряда мелких региональных и местных целевых сборов;

- повышение бюджетообразующего значения налогов, связанных с использованием природных ресурсов, введение налога, призванного обеспечить изъятие сверхдоходов, связанных с ценовой конъюнктурой;

- переход после завершения формирования земельного кадастра и создания единых объектов собственности к налогу на недвижимость, заменяющему налог на имущество и земельный налог;

- введение системы экологических платежей, охватывающей все виды негативного воздействия на окружающую среду;

- расширение круга операций, облагаемых государственной пошлиной;

- введение налоговых платежей, взимаемых в рамках специальных налоговых режимов, включающих налогообложение при выполнении соглашений о разделе продукции при добыче нефти из низко продуктивных участков недр, модифицированного порядка уплаты налогов для сельхозпроизводителей, малых предприятий, а также особых экономических зон;

- пересмотр и отмена большинства налоговых льгот, сокращения перечня оснований для предоставления отсрочек и рассрочек исполнения налоговых обязательств.

Кроме того, уточнено, что в рамках налоговой реформы налоговому законодательству должно быть придано больше четкости и "прозрачности", не оставляющей места для неоднозначного толкования налоговых норм, в том числе на основе мер по рационализации и упрощению бухгалтерского учета, определению экономически обоснованного состава вычитаемых затрат. С определенной долей удовлетворения можно заключить, что в основном указанные меры за последние годы реализованы, а следовательно, поставленные цели налоговой реформы достигнуты. В частности, отменены: налог на операции с ценными бумами; налог на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте, налог с продаж и некоторые другие налоговые платежи. Существенно снижены налоговые ставки налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц. Реорганизована система органов налогового администрирования. Тем не менее очевидно, что процесс совершенствования налоговой системы в Российской Федерации на этом не завершился.

Список использованных источников

1. Кашин В., Мерзляков И. Налоговая политика и оздоровление экономики России - Аудитор - 2006 - №9

2. Карасев М.Н. Налоговая политика и правовое регулирование налогообложения в России. М., 2004

3. Налоговый кодекс. Правовая информационная система «Гарант»

4. Налоговая реформа и направления налоговой политики - ЭКО - №3, 2007

5. Налогообложение. 2007. N 5.

6. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. Учебник для вузов. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Книжный мир, 2006.

7. Черник Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учебное пособие для вузов./Под ред. Д.Г. Черника. - М.: Финансы, ЮНИТИ, 2003.

8. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. - М.: ИНФРА-М, 2003.