24

Размещено на http://www.allbest.ru/

3

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени

Совершенствование управления затратами на качество как основы повышения эффективности системы менеджмента качества

Специальность 08.00.05 - Экономика и управление народным хозяйством: экономика и управление качеством

кандидата экономических наук

Филиппова Ольга Александровна

Казань - 2007

Работа выполнена на кафедре сертификации и менеджмента Чувашского государственного университета имени И.Н.Ульянова

Научный руководитель доктор экономических наук, профессор академик АПК Данилов Иван Петрович

Официальные оппоненты:доктор экономических наук, профессор Багаутдинова Наиля Гумеровна

кандидат экономических наук, доцент Данина Тамара Михайловна

Ведущая организация - Мордовский государственный университет имени Н.П.Огарева

Защита диссертации состоится 05 июня 2007 года в 14 часов на заседании диссертационного совета ДМ 212.079.08 при Казанском государственном техническом университете имени А.Н. Туполева по адресу: 420111, г. Казань, ул. К. Маркса, д.10, ауд. 310.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского государственного технического университета имени А.Н.Туполева, с авторефератом диссертации - на официальном сайте Казанского государственного технического университета им. А.Н.Туполева www.kai.ru.

Автореферат разослан 05 мая 2007 года.

Ученый секретарь

диссертационного совета,

кандидат экономических наук, доцент Ш.И. Еникеев

Общая характеристика работы

международный стандарт управленческий учет

Актуальность темы исследования. В условиях рыночной экономики, когда качество продукции становится действительным системообразующим фактором конкурентоспособности продукции, производимой экономически самостоятельными единицами, приходит осознание рыночной важности совершенствования управления затратами на качество как основы повышения эффективности системы менеджмента качества (СМК). Затраты на качество выступают в роли внутренней экономической основы системы качества, позволяющей определять экономические последствия любых управленческих решений, принимаемых в системе менеджмента качества. Ученые и практики российских предприятий пришли к единому мнению, что настало время для внедрения и принятия всеобщего управления качеством (TGM) как способа обеспечения значительных конкурентных преимуществ. Руководство компаний в этих условиях хозяйствования сосредотачивает свое действенное внимание на проблеме качества, что приводит к сокращению затрат и увеличивает удовлетворенность потребителя. Руководители осознают, что управление качеством продукции (услуг), основанное на планировании, учете, анализе и аудите затрат, «вкладываемых» в качество - единственная основа их процветания.

В настоящее время в экономической науке еще четко не определились концептуальные подходы к методологии и организации управленческого учета затрат на качество, недостаточно разработаны технологии управления затратами на качество, отсутствует методическое обеспечение учета затрат на качество, нуждается в совершенствовании система оценочных показателей эффективности затрат на качество.

Данное обстоятельство, а также роль качества в современной экономике определили актуальность настоящего исследования.

Степень разработанности проблемы. В настоящее время существуют две проблемы, связанные с совершенствованием управления затратами на качество как основы повышения эффективности СМК: переориентирование отечественной теории и накопленного в этой области практического опыта на решение новых задач, стоящих перед предприятием в области управления затратами на качество; организация новых нетрадиционных систем получения информации о затратах на качество и принятия на этой основе управленческих решений.

Огромное влияние на современную теорию и практику управления качеством и его затратами оказали работы таких всемирно известных специалистов, как Ф. Тейлор, У. Шухарт, Э. Деминг, Дж. Джуран, Ф. Кросби, А. Фейгенбаум, К. Исикава, Г. Тагути.

В российской экономической литературе вопросы совершенствования управления затратами на качество в системе менеджмента качества в той или иной степени затрагивают в целом ряде работ следующие авторы: Безруких П.С., Богатая И.Н., Бородкин А.С., Версан В.Г., Гличев А.В., Демиденко Д.С., Ивашкевич В.Б., Карлик Е.М., Ластовецкий В.Е., Новиченко П.П., Палий В.Ф., Риполь-Сарагоси Ф.Б., Скрипко Л.Е., Ткач В.И.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка теоретических и методических подходов совершенствования управления затратами на качество как основы повышения эффективности системы менеджмента качества.

Поставленная цель исследования обусловила решение следующих задач:

- исследовать теоретические и методические подходы совершенствования управления затратами на качество и предложить новую концепцию управления затратами на качество, как одного из основных факторов повышения качества и конкурентоспособности продукции;

- разработать концепцию учета затрат на качество, являющуюся основой построения системы управленческого учета в соответствии с требованиями международных стандартов и обеспечивающую высокую эффективность СМК;

- изучить существующие критерии и показатели эффективности затрат на качество и разработать новые критерии оценки эффективности затрат на качество;

- разработать новые методики по совершенствованию управления затратами на качество и рекомендации по их использованию.

Объектом исследования является система менеджмента качества предприятия.

Предмет исследования - управленческие отношения, возникающие при развитии системы менеджмента качества предприятия.

Теоретической и методологической базой диссертационной работы послужили фундаментальные и прикладные исследования в области менеджмента качества, изложенные в работах российских и зарубежных ученых; научные публикации по проблемам формирования системы менеджмента качества и управления затратами на качество, материалы научных конференций.

Работа выполнена в рамках п. 9.4 «Теоретические и методологические основы формирования и мониторинга систем качества предприятия» и п. 9.13 «Резервы и механизмы повышения качества продукции» паспорта специальности 08.00.05 - Экономика и управление народным хозяйством: экономика и управление качеством.

Научная новизна работы заключается в разработке теоретических и методических подходов совершенствования управления затратами на качество как основы повышения эффективности системы менеджмента качества.

В процессе проведенного исследования получены следующие результаты, представляющие научную новизну:

- проведен научный анализ теоретических и методических подходов совершенствования управления затратами на качество и предложена концепция управления затратами на качество, отличающаяся тем, что управление затратами на качество в СМК осуществляется через такие функции, как: планирование, учет, анализ и контроль. Реализация этих функций базируется на процессном подходе с ориентацией всех процессов на потребителя;

- разработана концепция учета затрат на качество, являющаяся основой построения системы управленческого учета затрат на качество на предприятии, позволяющей обеспечивать специалистов необходимой информацией о планировании, ведении учета, анализа и контроля, а также стать основой в принятии решений по вопросам совершенствования качества и предоставлять внешним и внутренним пользователям соответствующую информацию, содержащуюся в управленческой документации;

- разработаны новые критерии оценки эффективности затрат на качество: критерий, учитывающий степень полезности затрат на качество; критерий, учитывающий степень экономичности затрат на проведение мероприятий в области обеспечения качества и критерий, определяющий уровень доходности, которые позволяют достоверно и оперативно оценивать текущие положения и принимать соответствующие корректирующие воздействия для повышения качества и конкурентоспособности выпускаемой продукции;

- разработаны новые методики по совершенствованию управления затратами на качество: методика учета потерь, связанных с несоответствиями, которая позволит разработать мероприятия по снижению затрат за счет повышения качества продукции и совершенствования технологического процесса; разработана методика учета затрат на качество, которая позволит распределять затраты по процессам и тем самым рассчитывать стоимость качества как в целом по СМК, так и по ее процессам; разработана методика аудита затрат на качество, которая обеспечивает выполнение конкретных практических функций в области соответствующих затрат как по процессам, так и в целом по СМК.

Практическая значимость работы состоит в разработке методических рекомендаций по формированию СМК, а также по выявлению резервов и разработке новых механизмов повышения качества и конкурентоспособности выпускаемой продукции в соответствии с требованиями ГОСТ Р ИСО 9001-2001 и ГОСТ Р 12.0.006 - 2202.

Апробация и реализация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационной работы были обсуждены на научно-практических конференциях и изложены в научных журналах:

- VI ежегодная итоговая научная конференция: «Проблемы и перспективы развития регионов России», г. Чебоксары, 2005г.;

- Всероссийская научно-практическая конференция: «Гуманитарно-экономические проблемы современного общества», г. Чебоксары, 11 февраля 2006г.;

- V Всероссийская научно-практическая конференция: «Качество и конкурентоспособность в ХХI веке», Чуваш. ун-т. Чебоксары, 2006г.;

- Вестник Чувашского университета: «Гуманитарные науки», Научный журнал № 6 2006г.;

- Всероссийская научно-практическая конференция: «Перспективы социально-экономического развития субъектов национальной экономики в условиях вступления России в ВТО», г. Чебоксары, 18 января 2007г.;

- Международная научно-практическая конференция: «Актуальные проблемы современной экономики России». Казанский государственный технический университет им. А.Н. Туполева, 2 февраля 2007г.;

Результаты работы апробированы и внедрены на предприятиях малого бизнеса Чувашской Республики ООО «Живой продукт» и ООО «Чувашкабель-Техно», что подтверждено соответствующими справками.

Отдельные положения диссертационной работы используются в учебном процессе при преподавании дисциплин «Управленческий учет» и «Экономическое управление организацией» для специальности 220501 (340100) «Управление качеством».

Публикации. По теме диссертации опубликовано 11 работ, общим объемом 9,12 условных печатных листа. Список публикаций приведен в конце автореферата.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы из 109 источников, включает 4 таблицы, 8 рисунков. Общий объем работы 149 страниц.

Основное содержание работы

Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, сформулирована цель и определены задачи, необходимые для достижения цели диссертационной работы, научная новизна и практическая значимость, теоретическая и методологическая база, предмет и объект исследования.

В первой главе «Теоретические подходы к совершенствованию управления затратами на качество» исследованы концептуальные основы управления затратами на качество, учет затрат на качество как элемент общей системы управления, понятийный аппарат управления затратами на качество.

В современных условиях развития экономики большое внимание уделяется вопросам качества. Качество становится фактически мерой всех взаимоотношений между потребителем и поставщиком. Поэтому задача менеджмента качества - создать систему, в которой действуют люди, удовлетворенные друг другом.

Именно поэтому особое внимание уделяется совершенствованию процессов и такой их стыковке, которая бы исключала возникновение различных проблем. Неслучайно, самыми весомыми критериями в модели Европейской премии по качеству являются «управление процессами» и «удовлетворенность потребителей».

В такой плоскости рассуждений затраты на качество - это затраты на качество процессов, создающих продукцию. Поскольку в современном толковании понятия «бизнес» и «качество бизнеса» разделить уже невозможно, да и нецелесообразно, процессы жизненного цикла продукции следует рассматривать, как процессы, обеспечивающие бизнес и влияющие на его результаты, или, иначе говоря, как бизнес-процессы.

Мацута В.Д., директор ООО «Конфлакс», в докладе «Менеджмент бизнес-процессов на основе МС ИСО 9000:2000» предлагает бизнес-процессы разделить на три группы: основные, обеспечивающие, управляющие.

Такая классификация способствует анализу взаимодействия бизнес-процессов, результаты которого должны и могут использоваться для их развития и совершенствования. При этом особое внимание должно уделяться развитию и совершенствованию бизнес-процессов СМК, повышая тем самым результативность и эффективность функционирования системы менеджмента предприятия, а значит, и его бизнеса.

Оценить результаты и эффективность СМК можно только путем измерения затрат на бизнес-процессы и сравнения их с полученными выгодами, а также сопоставляя затраты на совершенствование бизнеса с общими затратами на производство.

Существующая концепция управления затратами на качество предполагает учет, анализ, планирование и контроль (аудит). Определяющей функцией в этой концепции, является учетная, так как невозможно анализировать, а тем более планировать затраты на качество, если не иметь данных о них и эти данные может предоставить только учет.

К управлению затратами на качество должен быть применен процессный подход. В этой интерпретации затраты на качество следует рассматривать как затраты на совершенствование бизнеса. Используя процессный подход к учету затрат на качество, можно будет не только в производстве, но и в маркетинге измерить затраты на несоответствие.

Предложенная нами концепция управления затратами на качество, отличается тем, что управление затратами на качество в СМК осуществляется через такие функции, как: планирование, учет, анализ и контроль. Реализация этих функций базируется на процессном подходе с ориентацией всех процессов на потребителя;

Учет затрат по процессам в увязке с бюджетным планированием позволит концепцию о непрерывном улучшении качества, разработанную В. Шухартом - «отцом менеджмента качества» и получившую развитие в работах Э. Деминга, наполнить экономическим содержанием.

Метод и цикл Шухарта-Деминга, который чаще называют циклом Деминга, обычно иллюстрируют схемой управления любым процессом деятельности, в том числе и процессом управления качеством.

Поскольку управление затратами на качество - это один из таких процессов, то мы предлагаем использовать вышеупомянутый цикл. В модифицированном виде он выглядит следующим образом (рис. 1).

Развивая дальше концепцию управления затратами на качество, особо следует сказать о нормах затрат на качество. В работах по проблемам качества, как правило, качество через количество соотносится с мерой, при этом упускается из виду норма, как важнейшее звено этих соотношений. Этот «пробел» восполняет норма, выражающая состояние и степень развитости качества и являющаяся ведущим механизмом его регулирования. Нормы по отношению к качеству подчеркивают момент его устойчивости, его состояние упорядоченности, организованности.



Рис. 1. Модель управления затратами на качество в СМК

К современным концепциям управления затратами на качество также относится концепция стратегического управления. Матрицы ответственности в каждом процессе СМК при их практической реализации позволяют сочетать стратегическое управление с оперативным управлением.

Стратегическое управление качеством СМК обусловливает стратегическое управление затратами. Суть этой концепции такова, что если мы планируем стратегию, то должны планировать и учитывать затраты на нее, чтобы оценить их эффективность.

Концепция процессного управления затратами на качество дополняется концепцией стратегического управления затратами. Используя критерии моделей Европейского фонда управления качеством, эксперты одновременно оценивают прошлое, настоящее и будущее компании. Оценить будущее возможно, если использовать информацию о затратах стратегического характера. Отсюда и возникает необходимость в планировании затрат на качество, в их учете, анализе и контроле.

На базе рассмотренных концепций управления затратами на качество нами разработана концепция учета затрат на качество, являющаяся основой построения системы управленческого учета затрат на качество на предприятии, позволяющей обеспечивать специалистов необходимой информацией о планировании, ведении учета, анализа и контроля, а также стать основой в принятии решений по вопросам совершенствования качества и предоставлять внешним и внутренним пользователям соответствующую информацию, содержащуюся в управленческой документации.

В отношении учета затрат на качество концепция определяет цель, основы организации управленческого учета, терминологию, классификацию, критерии и показатели эффективности затрат, методы оценки, адаптацию управленческого учета.

Целью учета затрат на качество является формирование соответствующей информации для внешних и внутренних пользователей.

Для удовлетворения общих потребностей заинтересованных пользователей в управленческом учете формируется информация о затратах на качество текущего и стратегического характера по направлениям политики в области качества, по звеньям цепочки ценностей, а также о выгодах (прибыли) от внедрения мероприятий по совершенствованию качества. Эта информация формируется в виде отчета о затратах на качество.

Информация о выгодах от качества, об альтернативных затратах необходима для оценки потенциальных изменений в результате внедрения и функционирования СМК, при прогнозировании способности предприятия выпускать конкурентоспособную продукцию.

Для того, чтобы добиться успеха в области качества, руководство компании должно не только определить, какая стратегия будет более эффективной, но и принимать решительные действия для ее реализации. Инструментом для реализации стратегии является система сбалансированных оценочных показателей, которая позволяет перейти от целей и стратегий компании к совокупности согласованных показателей.

Концепция управления затратами на качество определяет положения, на которых должна строиться система критериев и показателей оценки эффективности затрат.

Реализация концепции управления затратами на качество связана с созданием экономического механизма СМК. Работа по созданию такого механизма предполагает разработку соответствующих методик по совершенствованию управления затратами на качество.

Во второй главе «Методические подходы к оценке затрат на качество» проведена классификация затрат на качество в системе управленческого учета по источникам зарубежных и отечественных авторов; уточнены критерии и показатели эффективности затрат на качество в системе менеджмента качества.

От стратегии компании зависят критерии оценки организации. Понятие «система сбалансированных оценочных показателей» связано с попыткой привести в соответствие финансовые и нефинансовые оценочные показатели.

В основе разработки финансовых оценочных критериев обычно используют три подхода: сравнение затрат с затратами, сравнение затрат с доходами, сравнение прибыли с прибылью.

Используя эти подходы в русле современных концепций управления затратами на качество нами разработаны новые критерии оценки эффективности затрат на качество: критерий, учитывающий степень полезности затрат на качество; критерий, учитывающий степень экономичности затрат на проведение мероприятий в области обеспечения качества и критерий, определяющий уровень доходности, которые позволяют достоверно и оперативно оценивать текущие положения и принимать соответствующие корректирующие воздействия для повышения качества и конкурентоспособности выпускаемой продукции.

В рамках первого подхода критерием оценки эффективности затрат на качество оценивается степень полезности затрат на качество. Показателем эффективности затрат на качество в этом случае выступает соотношение между затратами на качество (З) и потерями (П), связанными с несоответствиями. За основу взят подход Ф. Кросби и Джурана-Фейгенбаума.

На базе концепции процессного управления затратами на качество соотношение между затратами и потерями можно рассчитать не только в целом по СМК, но и по ее процессам. Организация учета издержек по процессам дает возможность составить соответствующие матрицы затрат и на их основе определить затраты на соответствие и несоответствие, что в свою очередь позволит выработать эффективные управленческие решения по рационализации соответствующих процессов СМК.

Критерием оценки эффективности при нормативном подходе к управлению затратами на качество может быть степень отклонения фактических показателей от нормативных и ее можно будет рассчитать по формуле:

где K - критерий; З_ф - фактические затраты на качество; З_н - нормативные затраты на качество.

Данный критерий оценки эффективности затрат на качество можно использовать при осуществлении управленческих функций в области планирования.

В рамках рассмотренного подхода можно оценивать также эффективность затрат по управлению качеством. Критерием оценки таких затрат могут быть критерии качества выполнения таких операций процессов управленческой деятельности, как планирование, административная работа, контроль, выполнение внешних менеджерских функций.

Критерием качества разработки и выполнения планов предлагаем использовать степень адекватности теоретической модели планового показателя фактическим данным, на основе которых она была разработана:

где К_кп - критерий; П_ф - фактические потери, связанные с несоответствиями; П_п - плановые потери, связанные с несоответствиями.

Модифицируя, этот критерий можно использовать при оценке качества выполнения и других управленческих функций.

Критерием в рамках второго подхода служит степень экономичности затрат на проведение мероприятий в области обеспечения качества.

К мероприятиям по обеспечению качества относятся работы по созданию и функционированию СМК. Влияние мероприятий, связанных с обеспечением качества, на увеличение выручки и снижение издержек можно проследить с помощью цепочки успеха предприятия в области управления качеством (рис. 2), предложенной швейцарскими учеными М. Брауном и Д. Георги.

По мнению этих ученых, увеличение выручки достигается благодаря лояльности клиента и его позитивной личной коммуникации с окружающими, способствующей расширению сбыта. Снижение издержек является результатом совершенствования производственного процесса и предупреждения ошибок.

Основными показателями являются: прибыль по качеству как разность между выгодами и затратами; норма прибыли, выраженная процентным отношением прибыли к затратам. Эти критерии оценки эффективности затрат на качество могут и должны быть рассчитаны как в целом по хозяйствующему субъекту, так и по процессам создания продукции, что соответствует концепции процессного управления затратами на качество.

Преимущество оценки эффективности затрат на качество по процессам в том, что повышается соотносимость издержек (затрат) с полученными результатами (прибылью), облегчается планирование долгосрочных решений (стратегии). Определить прибыль по качеству на каждый процесс очень затруднительно. Для решения этого вопроса мы предлагаем алгоритм расчета прибыли по качеству по соответствующим процессам:



Рис. 2. Цепочка успеха в рамках управления качеством и примеры сдерживающих факторов

1. Определить весомость (значимость) каждого процесса в создании продукции. Для каждого предприятия, а возможно, и для каждого вида (группы) продукции эти показатели весомости будут различны.

2. Оценить качество выполнения каждого процесса за отчетный период (месяц, квартал, год).

3. Скорректировав уровень (коэффициент) исполнения качества процесса на коэффициент его весомости и умножив на общую прибыль по качеству (это прибыль по качеству, полученная в целом по хозяйствующему субъекту), определяется расчетная прибыль по качеству соответствующего процесса.

4. Отношение расчетной прибыли по качеству соответствующего процесса к издержкам этого же процесса позволит оценить эффективность затрат по качеству на каждый процесс. Данный показатель можно назвать рентабельностью качества по затратам.

Концепция нормативного управления затратами на качество практически реализуется через нормы затрат на качество по видам работ в соответствующем процессе и показатели нормативной рентабельности по качеству. Нормативная рентабельность рассчитывается как отношение нормативной прибыли к нормативным затратам и может быть предложена в качестве критерия оценки эффективности затрат на качество.

В рамках третьего подхода критерием оценки эффективности затрат на качество определяется уровень доходности. Показателем эффективности затрат на качество в этом случае является соотношение прибыли по качеству с общей прибылью.

Стоимость включает в себя прибавочный продукт. Таким образом, во всем прибавочном продукте следует выделить ту его часть, которая сформировалась за счет качества продукции. Отношение этой прибыли ко всей полученной прибыли и является показателем эффективности затрат на качество по соответствующим направлениям политики качества: обеспечение, совершенствование, управление.

Через этот показатель оценивается наиболее прибыльное направление, а также наиболее прибыльные процессы.

Таким образом, предложенные показатели эффективности затрат на качество на базе современных концепций управления ими с использованием трех подходов применяются для анализа этих затрат. Связь между критериями результативности процессов выражается через эти показатели, а они, в свою очередь, служат критериями, на основе которых СМК, ее процессы и относятся к определенному состоянию, соответствующему этапу ее развития.

Система оценочных показателей функционирования СМК направлена также на достижение и нефинансовых целей, что позволяет оценить деятельность по управлению качеством по такому важному аспекту, как работа с клиентами.

Этот аспект предусматривает определение целевого сегмента рынка и оценку роли компании в данном сегменте. Здесь критериями оценки эффективности функционирования СМК является уровень удовлетворенности покупателей, повышения деловой репутации компании. Показателями в этом случае служат: доля рынка компании в определенном сегменте; количество новых покупателей; отношение затрат в сфере производства к затратам в сфере потребления.

Работа по формированию показателей эффективности деятельности подразделений (процессов СМК) должна состоять из следующих этапов (рис. 3):

Рис. 3. Этапы работы по формированию показателей эффективности деятельности

Последовательность выполнения этих этапов не обязательна. Рассмотрим, как практически выполняются эти этапы.

1 этап. При оценке эффективности затрат на качество предлагаем использовать описанные выше подходы: сравнение затрат с затратами; сравнение затрат с доходами; сравнение прибыли с прибылью.

2 этап. Показатели эффективности затрат на качество можно рекомендовать рассчитывать на один период, как правило, им является год.

3 этап. Затраты на качество можно рассматривать как инвестиции, которые должны приносить экономическую эффективность тем, кто их осуществляет.

4 этап. На данном этапе руководство компании должно определить финансовые цели как для всей СМК, так и для каждого процесса.

5 этап. Периодичность обратной связи во многом зависит от того, насколько важна информация о затратах на качество для успеха компании, например, в области конкурентоспособности (или в области усиления позиций на целевом сегменте).

В третьей главе «Методические рекомендации по управлению затратами на качество как основы повышения эффективности системы менеджмента качества» разработаны новые методики по совершенствованию управления затратами на качество: методика учета потерь, связанных с несоответствиями, методика учета затрат на качество, методика аудита затрат на качество.

Предложенная нами методика учета потерь, связанных с несоответствиями, позволит разработать мероприятия по снижению затрат за счет повышения качества продукции и совершенствования технологического процесса.

В соответствии с этой методикой, весь процесс распределения себестоимости продукции с включением в нее потерь, связанных с несоответствиями, разбивается на следующее этапы:

Этап 1. Расчет выпущенной продукции в натуральном выражении. На этом этапе определяется количество потерь, связанных с несоответствиями, в пределах нормы и сверх нормы. Потери сверх нормы рассчитываются как разница между общим количеством потерь и потерь в пределах нормы. Потери в пределах нормы определяются исходя из установленной в компании нормы потерь, связанных с несоответствиями.

Этап 2. Расчет готовой продукции в условных единицах. Если следовать первому этапу, то в расчет выпущенной продукции должны включаться потери, связанные с несоответствиями. Поскольку контроль качества в организациях осуществляется на стадии завершения производства, то количество времени, затраченного на производство качественного изделия и изделия с потерями, связанными с несоответствиями, будет одинаковым.

Этап 3. Расчет затрат на условную единицу. Сумма учтенных затрат делится на число условных единиц продукции (в это число войдут и потери, связанные с несоответствиями, в пределах нормы).

Этап 4. Расчет суммарных учтенных затрат. Эти затраты собраны на счете 20 «Основное производство».

Этап 5. Распределение общей суммы затрат на готовую продукцию, изделия с потерями, связанными с несоответствиями, и изделия, оставшиеся в незавершенном производстве.

Применение этой методики позволяет:

1) определить отдельно затраты без учета потерь в пределах нормы, на потери в пределах нормы и на потери сверх нормы; долю каждого из перечисленных видов затрат в общих затратах;

2) определить себестоимость единицы готовой продукции с учетом и без учета затрат от потерь в пределах нормы и сверх нормы и тем самым управлять затратами на производство, в том числе и затратами на качество в части несоответствия;

3) распределить величину нормативных потерь между готовой продукцией и незавершенным производством.

Для распределения затрат на качество по процессам следует организовать учет затрат на качество также по процессам. Нами разработана методика учета затрат на качество, которая позволит распределять затраты на качество по процессам и тем самым рассчитывать стоимость качества как в целом по СМК, так и по ее процессам. Методика учета затрат на качество состоит из следующих этапов:

Этап 1. Выбор объектов учета затрат на качество. Объектами учета затрат на качество являются процессы СМК. Для этого нужно рассчитать затраты на соответствие и на несоответствие по процессам. Расчет затрат необходимо осуществлять не по каждому процессу, а по группе взаимодействующих процессов. Такая группировка процессов приведена, например, в СТП (стандарты технологического процесса) «Основные принципы и процессы системы менеджмента качества»:

- процессы управления;

- процессы менеджмента ресурсов;

- процессы жизненного цикла продукции;

- процессы мониторинга и изменений.

Такой подход (т.е. распределение затрат не по каждому процессу, а по группе взаимодействующих) облегчает организацию учета затрат на качество, с одной стороны, а с другой стороны, позволяет ранжировать их по значимости, с точки зрения участия в создании дополнительных ценностей в цепочке ценностей.

Этап 2. Выбор классификации затрат на качество. Предлагается все затраты разбить на две группы (используя подход Ф. Кросби): на соответствие; на несоответствие.

Этап 3. Идентификация затрат на качество. На этом этапе определяется перечень элементов затрат на качество, которые относятся к деятельности компании на основе выбранной классификации. Затем следует назвать эти элементы и обозначить их через кодовые символы.

Этап 4. Определение методов оценки затрат на качество. На данном этапе проводится оценка результативности процесса с использованием:

- инженерного метода;

- обмена мнениями;

- количественных методов анализа;

- анализ счетов.

При инженерном методе оценка затрат на качество осуществляется на основе анализа взаимосвязи между входом и выходом физических ресурсов.

Оценка затрат на качество (и их функции) с помощью метода обмена мнениями проводится на основе исследования интервью, анкет, в которых выражаются мнения о затратах на качество. Исследование может осуществляться в различных подразделениях, где протекают те или иные процессы СМК. К достоинствам этого метода следует отнести следующие моменты:

- стимулирует связь между процессами;

- слияние знаний экспертов вызывает доверие к этому методу;

- оценку затрат на качество можно провести довольно быстро.

Количественные методы анализа используют формальный математический метод для соотнесения линейной функции затрат на качество с фактическими данными наблюдений прошлых периодов.

Использование этих методов расчета (измерений) затрат на качество позволит руководству компании точнее оценить (измерить) существующие затраты на качество и спрогнозировать их на будущее по видам.

Этап 5. Выявление источников данных о затратах на качество. В СТП «Затраты на качество» определены ответственные исполнители за сбор данных затрат на качество.

Этап 6. Раскрытие информации. Этот этап предполагает составление отчетности по затратам на качество в разрезе процессов СМК.

Такой подход к распределению затрат на качество повышает достоверность и оперативность информации (так как отчеты о затратах на качество составляются ежемесячно, а сбор информации ведется ежедневно), а также позволяет рационализировать процессы СМК.

Для уменьшения рисков, связанных с принятием хозяйственных и финансовых решений, мы предлагаем проводить аудит, как одну из функций управления затратами на качество, реализация которой обеспечивает функционирование экономического механизма системы менеджмента качества.

В табл. 1 отражена разработанная нами модель методики аудита затрат на качество, которая обеспечивает выполнение конкретных практических функций в области соответствующих затрат как по процессам, так и в целом по СМК.

Модель методики аудита затрат на качество отражает структуру составляющих аудиторской проверки и контрольные точки аудирования. Модель разработана в матричном виде и согласуется с матрицей ответственности и взаимодействия при проведении внутренних аудитов качества.

При процессном подходе к учету затрат на качество контрольные точки аудирования рекомендуем сконцентрировать по процессам (группам процессов), а внутри каждого процесса выделить отдельно по группам: затраты на соответствие и затраты на несоответствие.

К составляющим методики аудита в соответствии с выявленным объектом и разработанными контрольными точками относятся:

- цель аудита;

- информационная база объекта аудита и его направления;

- организация аудирования, взаимосвязь контрольных точек в форме отчета в затратах на качество;

- возможные нарушения, которые могут быть выявлены в ходе проверки и их оценки при принятии решения аудитором.

Применение данной методики аудита затрат на качество позволит на первоначальном этапе аудирования в соответствии с поставленной целью аудита любой контрольной точки проверить сопоставимость данных аналитического учета (ответственность за ведение этого учета должна быть возложена на владельца каждого процесса) и синтетического учета, который ведется службой качества и через управленческую матрицу определяются исполнители, ответственные за организацию этого вида учета, их взаимосвязь с показателями отчета о затратах на качество.

В результате контрольных проверок определяется соответствие затрат на качество достижению установленных целей каждого процесса системы менеджмента качества. Достоинство методики заключается в том, что количество контрольных точек не ограничивается. Изменение содержания форм отчетности о затратах на качество на методику не влияет. Любой обобщающий показатель содержит разное количество частных, которые по данной методике определяются направлением аудита и степенью детализации показателей. В случае изменения отчетности могут быть выделены новые контрольные точки аудирования.

Таблица 1. Модель методики аудита затрат на качество

Составляющие мето-дики ауди-торской проверки	Контрольные точки аудирования
	Затраты на предупреждение	Затраты на оценку и контроль	Внутренний брак	Внешний брак
1	2	3	4	5
Цель аудита	Проверка достоверности, полноты и реальности производственных расходов	Проверка достоверности, реальности производственных расходов	Проверка целе-сообразности списания на себе-стоимость продук-ции в управлен-ческом учете	Проверка целесообразности списания на себестоимость в управленческом учете
Информационная база	Хозяйственные операции, а также записи в соответствии со стандартами предприятия «Управление записями» по сч. 22 «Затраты на качество»; сч.96 «Резерв на случай неопределенности или риска, связанного с качеством»; сч.97 «Расходы стратегического характера»	Хозяйственные операции по сч.22 «Затраты на качество», сч.96, 97 и записи в управленческом учете, регулируемые стандартами предприятия «Управление записи»	Хозяйственные операции по сч.29 «Потери от несоответствия на всех стадиях ЖЦП» и записи, регулируемые соответствующими стандартами предприятия	Хозяйственные операции по сч.96 «Резерв гарантии качества» и записи, регулируемые соответствующими стандартами предприятия
Направление аудита	Подтверждающий затраты на соответствие	Подтверждающий затраты на соответствие	Подтверждающий затраты на соответствие	Подтверждающий затраты на соответствие
Приемы и процедуры	Документального исследования, расчетные, аналитические, автоматизированные	Идентификации, документального исследования, расчет-ные, аналитические автоматизированные	Документального исследования, расчетные, аналитические, автоматизированные	Документального исследования, расчетные, аналитические, автоматизированные
Взаимосвязь контрольных точек аудирования	Накопительные записи, осуществлен-ные в соответствии со стандартами предприятия «Управление записями» - соответ-ствующая строка отчета о затратах на качество - обороты сч.22 «Затраты на качество»	Накопительные записи, осуществленные в соответствии со стандартами предприятия «Управление записями» - соответствующая строка отчета о затратах на качество - обороты сч.22 «Затраты на качество»	Накопительные записи, осуществленные в соответствии со стандартами предприятия «Управление записями» - соответствующая строка отчета о затратах на качество - обороты сч.28 «Потери от несоответствий»	Накопительные записи, осуществлен-ные в соответствии со стандартами предприятия «Управление записями» соответствующая строка отчета о затратах на качество - обороты сч.96 «Резерв гарантии качества»
Возможные нарушения	Неправильная идентификация	Неправильная идентификация	Необоснованное списание на себестоимость продукции в управленческом учете	Необоснованный отказ в удовлетворении претензии потребителя
Принятие решений аудитора	Отражено в свидетельстве аудита (отчет о внутреннем аудите, отчет о верификации корректирующих и предупреждающих действий)

Предлагаемая модель аудирования является одним из инструментов управления затратами на качество. Ее использование позволит аудитору проводить контроль за затратами на соответствие и несоответствие, сделать обобщение результатов и определить те моменты, которые должны найти отражение в свидетельстве аудита, а также интенсифицировать сам процесс аудирования системы менеджмента качества и улучшить качество его проведения.

Предлагаем методику аудита затрат на качество включить в соответствующий стандарт предприятия системы менеджмента качества «Внутренние аудиты (проверки)». Применение данной методики наряду с методикой учета брака и методикой учета затрат на качество обеспечит практическим специалистам реализацию экономического подхода к управлению качеством.

Вышеизложенные методики апробированы и приняты к внедрению в ООО «Живой продукт» и ООО «Чувашкабель-Техно».

В заключении диссертации сформулированы основные выводы по результатам исследования и даны предложения по дальнейшему совершенствованию управления затратами на качество как основы повышения эффективности системы менеджмента качества.

Статьи в изданиях, рекомендованные ВАК РФ

1. Филиппова О.А. Учет затрат на качество как элемент общей системы управления // Вестник Чувашского университета: «Гуманитарные науки», Научный журнал № 6 2006. С. 478-488 (0,64 печ. л.).

2. Филиппова О.А. Анализ классификации затрат на качество в системе управленческого учета по источникам зарубежных и отечественных авторов // Международная научно-практическая конференция: «Актуальные проблемы современной экономики России», Евразийский международный научно-аналитический журнал «Проблемы современной экономики». Казанский государственный технический университет им. А.Н. Туполева, 2 февраля 2007г. С. 381-390 (0,58 печ. л.).

Некоторые вопросы диссертационного исследования нашли отражение в других публикациях:

1. Филиппова О.А. Затраты, связанные с качеством // Проблемы и перспективы развития регионов России: Материалы VI-й ежегодной итоговой научной конференции. Чебоксары, 2005. С. 209-211.(0,17 печ. л.).

2. Филиппова О.А. Организация учета затрат на качество //Гуманитарно-экономические проблемы современного общества: Материалы Всероссийской научно-практической конференции. Чебоксары, 11 февраля 2006. С. 156-161. (0,35 печ. л.).

3. Управленческий учет: Краткий конспект лекций / И.П. Данилов, О.А. Филиппова, А.Н. Чернова. Чуваш. ун-т. Чебоксары, 2006. 104 с. (6,04 печ. л.) / авт. 2,01 печ. л.

4. Управленческий учет: Тесты / И.П. Данилов, О.А. Филиппова. Чуваш. ун-т. Чебоксары, 2006. 20 с. (1,16 печ. л.) / авт. 0,58 печ. л.

5. Филиппова О.А. Необходимость определения затрат на качество // Качество и конкурентоспособность в ХХI веке: Материалы V Всероссийской научно-практической конференции. Чуваш. ун-т. Чебоксары, 2006. С 238-245. (0,47 печ. л.).

6. Филиппова О.А. Роль системы менеджмента качества в условиях вступления России в ВТО // Перспективы социально-экономического развития субъектов национальной экономики в условиях вступления России в ВТО: Материалы Всероссийской научно-практической конференции. Чуваш. ун-т. Чебоксары, 18 января 2007. С 272-275. (0,23 печ. л.).

7. Учет и анализ затрат на качество: Методические рекомендации / И.П. Данилов, О.А. Филиппова. Чуваш. ун-т. Чебоксары, 2007. 40 с. (2,33 печ. л.) / авт. 1,17 печ. л.

8. Определение затрат на качество: Методические рекомендации / И.П. Данилов, О.А. Филиппова. Чуваш. ун-т. Чебоксары, 2007. 60 с. (3,49 печ. л.) / авт. 1,75 печ. л.

9. Бюджетирование: Методические рекомендации / И.П. Данилов, О.А. Филиппова. Чуваш. ун-т. Чебоксары, 2007. 40 с. (2,33 печ. л.) / авт. 1,17 печ. л.

Подписано в печать 04.05.2007. Формат 60х84/16.

Бумага писчая. Объем 1 усл. печ. л.

Тираж 100 экз. Заказ № 305.

Отпечатано в типографии

Чувашского госуниверситета

428015 Чебоксары, Московский проспект, 15

Размещено на Allbest.ru