Определение резервов направленных на снижение затрат на производство и реализацию продукции

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

В настоящее время в России развивается производство, а вместе с ним рынок и экономика страны. Если раньше в начале девяностых годов при дефиците товаров не стояла острая проблема реализации продукции, то сегодня можно сказать, что она существует. С процессом наполнения рынка товарами и услугами растет конкуренция, что заставляет каждого участника рынка бороться за свое место. В конкуренции побеждает тот, у кого выше качество и ниже цена на продукцию или услугу. Большинство коммерческих предприятий, прежде чем начать свое производство, в качестве основной цели ставят получение прибыли. Прибыль предприятия во многом зависит от цены продукции и затрат на ее производство. Цена продукции на рынке есть следствие взаимодействия спроса и предложения. Под воздействием законов рыночного ценообразования, в условиях свободной конкуренции цена продукции не может быть выше или ниже по желанию производителя или покупателя - она выравнивается автоматически. Другое дело затраты, формирующие себестоимость продукции. Они могут возрастать или снижаться в зависимости от объема потребляемых трудовых и материальных ресурсов, уровня техники, организации производства и других факторов. Естественно, чем выше затраты, тем ниже прибыль и наоборот. То есть между этими показателями существует обратная функциональная связь. Следовательно, производитель располагает множеством рычагов снижения затрат, которые он может привести в действие при умелом управлении.

Изучение себестоимости продукции позволяет дать более правильную оценку уровню показателей прибыли и рентабельности, достигнутому на предприятии. В обобщенном виде себестоимость продукции отражает все стороны хозяйственной деятельности предприятий, их достижения и недостатки. Можно отметить, что себестоимость применяется для исчисления национального дохода в масштабах страны, является одним из основных факторов формирования прибыли, является одной из основных частей хозяйственной деятельности и соответственно одним из важнейших элементов управления. Себестоимость продукции неразрывно связана почти со всеми показателями хозяйственной деятельности предприятия, и они получают в ней свое отражение. С этой точки зрения этот показатель обобщает качество всей работы предприятия.

Успех фирмы зависит от формирования себестоимости по нескольким причинам:

1) затраты на производство изделия выступают важнейшим элементом при определении справедливой и конкурентоспособной продажной цены;

2) информация о себестоимости продукции лежит в основе прогнозирования и управления производством и затратами;

3) знание себестоимости необходимо для определения рентабельности отдельных видов продукции и производства в целом, определения оптовых цен на продукцию, осуществления внутрипроизводственного хозрасчета.

В себестоимости продукции отражаются достижения и недостатки в любой области хозяйственной деятельности предприятия. Важность этого показателя особенно усиливается, в связи с большим объемом производства и непрерывным его ростом, так как при этом снижение одного из элементов затрат себестоимости приводит к росту конкурентоспособности и рентабельности продукции. Известно, что снижение себестоимости на 5,9% даст такой же эффект, если бы повысить объем продаж на 33% [16, с 25].

Снижение себестоимости является фактором повышения рентабельности, роста денежного накопления, достижения экономического эффекта и, следовательно, успеха предприятия. На средства экономии, получаемые путем снижения себестоимости, осуществляется значительная часть затрат по расширению и совершенствованию производства. Каждое предприятие должно уделять повышенное внимание анализу и управлению себестоимости продукции, понимая роль этого показателя в оценке его деятельности.

Проблема анализа и управления себестоимостью стоит перед многими предприятиями, в том числе и перед мясоперерабатывающими.

Основой выбора темы «Анализ себестоимости продукции, товаров, работ, услуг» на примере ЗАО «Мясоперерабатывающий Комплекс Махачкалинский» был не только интерес изучения факторов, которые могут влиять на себестоимость продукции, но и интерес к самому предприятию. ЗАО МПК «Махачкалинский» выпускает около 25 наименований продукции, объемы затрат производимые в процессе работы комплекса огромны, а это подчеркивает значение и важность изучения этой темы на его примере.

Целью курсовой работы является объективная оценка уровня и динамики себестоимости продукции, выявление путей ее снижения, а также определение резервов направленных на снижение затрат на производство и реализацию продукции.

Предметом изучения курсовой работы является факторы, влияющие на снижение себестоимости продукции;

Объектом исследования в данной курсовой работе, является анализ себестоимости продукции на ЗАО МПК «Махачкалинский».

Основными задачами, которые поставлены в курсовой работе, являются:

1. Изучить теоретические аспекты анализа себестоимости продукции;

2. Выявить факторы, влияющие на себестоимость, и произвести факторный анализ;

3. Выявить резервы снижения себестоимости продукции;

4. Определить основные предложения по снижению себестоимости.

Глава 1. Теоретические аспекты анализа и управления себестоимостью продукции

1.1 Понятие, экономическое содержание и виды себестоимости

В процессе хозяйственной деятельности предприятие осуществляет издержки (материальные, трудовые, финансовые). Издержки предприятия состоят из всей суммы расходов на производство продукции и ее реализацию. Эти издержки, выраженные в денежной форме, называются себестоимостью и включаются в стоимость продукта. Таким образом, себестоимость является частью цены товара, причем она отражает большую часть стоимости продукции и зависит от изменения условий производства и реализации продукции. Себестоимость входит в число особо значимых показателей эффективности хозяйственной деятельности. Она представляет собой затраты предприятия на производство и обращение, служит основой соизмерения расходов и доходов, то есть самоокупаемости. Если не известна себестоимость то, практически невозможно определить прибыль. А для формирования отпускной цены нельзя обойтись без себестоимости. Себестоимость показывает, во что обходится предприятию выпускаемая им продукция, сколько можно заработать на продаже продукции или какую «накрутку» сделать сверх себестоимости, то есть она является основой ценообразования. Если стоимость реализуемой продукции больше себестоимости, то имеет место расширенное производство. Если в процессе реализации продукция меньше себестоимости, то не обеспечивается даже простое воспроизводство. Без преувеличения этот показатель наиболее чутко реагирует на ситуацию, которая складывается на предприятиях, в производстве отдельных видов изделий и в целых отраслях.

В экономической литературе часто встречается определение, которое достаточно кратко и ясно выражает понятие себестоимости:

Себестоимость - это выраженные в стоимостной форме текущие затраты предприятия на производство и реализацию продукции (работ, услуг) [7, с.50, 67, 80].

В Положении о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), утверждено постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992г. № 552, себестоимость определяется как стоимостная оценка используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, топлива, материалов, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на её производство и реализацию.

При планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции предприятие имеет право суммировать в себестоимость также и иные произведенные им расходы и платежи, непосредственно не связанные с производством и реализацией продукции. Эти расходы «законодатель» позволил относить на себестоимость, и которые в дальнейшем являются составной частью формируемой цены товара, т.е. будут компенсированы предприятию потребителем его продукции [6, с.35].

Условно себестоимость выпускаемой предприятием продукции можно рассматривать с экономических и юридических позиций. В экономическом ракурсе себестоимость продукции представляет как стоимостное выражение любых издержек на ее производство и реализацию, именуемые затратами. В юридическом разрезе себестоимость произведенных предприятием расходов нужно учитывать только тогда, когда это дозволяет законодательство [6, с.20].

Как экономическая категория себестоимость продукции выполняет ряд важнейших функций [5, с.65]:

а) учет и контроль всех затрат на выпуск и реализацию продукции;

б) база для формирования оптовой цены на продукцию предприятия и определения прибыли и рентабельности;

в) экономическое обоснование целесообразности вложения реальных инвестиций на реконструкцию, техническое перевооружение и расширение действующего предприятия;

г) определение оптимальных размеров предприятия;

д) экономическое обоснование и принятие любых управленческих решений и др.

Себестоимость продукции является не только важнейшей экономической категорией, но и качественным показателем, так как она характеризует уровень использования всех ресурсов (переменного и постоянного капитала), находящихся в распоряжении предприятия. В себестоимость входят затраты, связанные:

- непосредственно с производством (сырье, материалы, приобретенные изделия и полуфабрикаты, топливо, энергия и т.д.);

- с обслуживанием производственного процесса и его управлением;

с оплатой труда и отчислениями в фонд социальной защиты, а также платежи по имущественному страхованию;

- с затратами на ремонт основных производственных фондов;

- с амортизационными отчислениями на полное восстановление (реновацию) основных фондов;

- с расходами на реализацию продукции.

Причем следует отметить, что все компоненты учитываются по фактическим затратам, независимо от того, произведены ли они в пределах установленных действующим законодательством норм или превышают их. То есть эти компоненты являются затратами прошлого труда уже совершенного. Данное обстоятельство особо важно для обоснованного налогообложения прибыли.

В отечественной теории и практике в зависимости от объекта, для которого определяются затраты, различают следующие виды себестоимости :

а) себестоимость всей продукции, под которой понимается общая сумма затрат на ее производство и реализацию. При этом различают полную производственную себестоимость и полную (коммерческую) себестоимость продукции.

1) полная производственная себестоимость - это общая сумма прямых и косвенных затрат на производство товаров или услуг.

2) полная (коммерческая) себестоимость включает в себя полную производственную себестоимость, а также сумму внепроизводственных (коммерческих) расходов.

б) индивидуальная себестоимость, т.е. себестоимость конкретной единицы продукции. Определяется исключительно в случае единичного производства, например при строительстве судна или при изготовлении уникального оборудования.

в) средняя себестоимость - данный показатель может быть рассчитан для отдельных предприятий и для отраслей определяется как средневзвешенная величина и характеризует средние затраты на единицу продукции.

1.2 Классификация затрат, формирующих себестоимость

Калькулирование себестоимости продукции

В себестоимость продукции включаются стоимость потребляемых в процессе производства средств и предметов труда (амортизация, стоимость сырья, материалов, топлива, энергии и т. п.), часть стоимости живого труда (оплата труда), стоимость покупных изделий и полуфабрикатов, затраты на производственные услуги сторонних организаций. Расходы на оборудование рабочих мест специальными устройствами, по обеспечению специальной одеждой, обувью, созданию шкафчиков для спецодежды, сушилок, комнаты отдыха и других условий, предусмотренных специальными требованиями, относятся на себестоимость. Многие из этих затрат можно планировать и учитывать в натуральной форме, т. е. в килограммах, метрах, штуках и т. д. Однако, чтобы подсчитать сумму всех расходов предприятия, их нужно привести к единому измерителю, т. е. представить в денежном выражении [7, с.46].

Дополнительно в себестоимость промышленной продукции включаются: отчисления на социальное страхование (пропорционально заработной плате), проценты за банковский кредит, затраты по поддержанию основного капитала в работоспособном состоянии, премиальные выплаты, предусмотренные положениями о премировании на предприятиях и другие затраты. Для целей налогообложения произведенные организацией затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов. В таком порядке финансируются, например, затраты на рекламу, представительские расходы, подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью, затраты на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, платежи за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и др. [9, с.38].

В себестоимость выпускаемой продукции включаются не все издержки предприятия. Так, например, не включаются расходы непромышленных хозяйств (детские сады, поликлиники, общежития, школы, клубы и т. п., находящиеся на балансе предприятия), затраты на мероприятия по охране здоровья и организации отдыха, затраты, непосредственно не связанные с участием работников в производственном процессе, единовременные материальные поощрения работников не включаются в себестоимость продукции и осуществляются за счет средств, выделяемых на социальные нужды из прибыли [4, с.97].

Все затраты, образующие себестоимость продукции, группируются в связи с их экономическим содержанием по следующим элементам (статьям) [11, с.18]:

- материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация основных фондов;

- прочие затраты.

Можно отметить, что по всем пяти элементам, сгруппированным в соответствии с экономическим содержанием в качестве основного условия включения затрат в себестоимость, выступает критерий необходимости их участия в процессе производства и реализации продукции. Это затраты, не-посредственно связанные с производством продукции, обусловленные технологией и организацией производства, связанные с использованием природного сырья, обслуживанием производственного процесса, обеспечением нормальных условий труда и техники безопасности [13, с.23].

Для внутрипроизводственного анализа и выявления резервов снижения себестоимости продукции необходимо знать не только общую сумму затрат каждого предприятия по тому или иному экономическому элементу, но и величину расходов в зависимости от места их возникновения. Такую возможность дает классификация затрат по калькуляционным статьям, которую можно представить в следующем виде:

1. сырье и материалы;

2. комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера, приобретенные у других предприятий;

3. топливо и энергия всех видов на технологические цели;

4. возвратные (используемые в производстве) отходы (вычитаются из себестоимости и учитываются по цене возможного использования, которую предприятие определяет самостоятельно);

5. потери от брака;

6. заработная плата (основная и дополнительная) производственных рабочих;

7. отчисления на социальные нужды ( в фонды обязательного страхования);

8. затраты на содержание и эксплуатацию оборудования;

9. общепроизводственные (цеховые) затраты (накладные расходы)

10. общехозяйственные (общезаводские или общефабричные) затраты;

11. внепроизводственные (коммерческие) затраты на реализацию продукции.

В результате последовательного сложения перечисленных калькуляционных статей получается система показателей себестоимости:

а) производственная себестоимость

(ПС) = 1+2+3-4+5+6+7;

б) цеховая себестоимость

(ЦС) = ПС + 8 + 9;

3) полная производственная или фабрично-заводская себестоимость

(ФЗС) = ЦС + 10;

4) полная (коммерческая) себестоимость

(КС) = ФЗС + 11.

Первые три показателя являются характеристиками производства, а четвертый включает в себя затраты, связанные не только с производством продукции (что отражено в названии данного агрегата), но и с процессом ее реализации. Это, например, расходы на непосредственные операции по продаже продукции, т.е. связанные со сменой собственника товара (например, затраты на все виды рекламы, включая участие в выставках, выплата процентов по кредитам), именуемые в экономической литературе чистыми издержками. Кроме того, к внепроизводственным расходам относят дополнительные издержки, т.е. затраты на проведение операций, непосредственно связанных с продолжением процесса производства в сфере обращения. Эти затраты относятся в состав коммерческих расходов и включают: расходы на тару и упаковку; расходы на транспортировку продукции (расходы на доставку продукции на станцию или пристань отправления, погрузку в вагоны, на суда, автомобили и т.п.); комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым предприятиям и организациям в соответствии с договорами; затраты на рекламу, прочие расходы по сбыту (расходы по хранению, подработке, подсортировке) [6, с.54].

Общепроизводственные и общехозяйственные расходы относятся к накладным расходам. Общепроизводственные накладные расходы - это расходы на обслуживание и управление производством.

В состав общепроизводственных накладных издержек включаются:

а) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

б) цеховые расходы на управление.

Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования -- это амортизация оборудования и транспортных средств; издержки на эксплуатацию оборудования в виде расходов смазочных, обтирочных, охлаждающих и других аналогичных материалов; заработная плата рабочих, обслуживающих оборудование, и отчисления на социальные нужды; расходы всех видов энергии, воды, пара, сжатого воздуха, услуг вспомогательных производств; расходы на ремонт оборудования, технические осмотры, уход; расходы на внутризаводское перемещение материалов, полуфабрикатов, продукции; износ малоценных и быстроизнашивающихся инструментов и приспособлений и другие расходы, связанные с использованием оборудования [10, с.45].

В цеховые расходы на управление входят: заработная плата аппарата управления цехов с отчислениями на социальные нужды; затраты на амортизацию зданий, сооружений, инвентаря, содержание и ремонт зданий, сооружений, обеспечение нормальных условий труда и технику безопасности, на спецодежду и спецобувь; износ малоценного и быстроизнашивающегося инструмента и другие аналогичные затраты, связанные с управлением производственными подразделениями [14, с.317].

Каждая из этих групп накладных расходов имеет свою специфику - они планируются и учитываются по местам их возникновения, т.е. по производственным подразделениям, а не по видам продукции. Обе эти группы - расходы комплексные, косвенно распределяемые между отдельными видами продукции и между законченной продукцией и незавершенным производством.

Общехозяйственные накладные расходы, связаны с функцией руководства, управления, которые осуществляются в рамках предприятия, компании, фирмы в целом. В состав этих расходов включается несколько групп: административно-управленческие, общехозяйственные, налоги, обязательные платежи, отчисления и прочее.

Смысл и содержание остальных статей вытекают из их названия. Кроме поэлементной и постатейной классификации затраты классифицируются и по другим признакам.

Группировка по калькуляционным статьям, кроме того, дает нам возможность последующего разделения затрат на прямые и косвенные.

Прямые (технологические) затраты характеризуются непосредственной связью с процессом производства и достаточно легко могут быть распределены по конкретным видами продукции..

Косвенные затраты не могут быть прямо отнесены к конкретному виду произведенного товара или услуги. Соответствующие статьи калькуляции являются комплексными. В частности, это административно-управленческие расходы, расходы на страхование имущества и т.п.

Деление на прямые и косвенные затраты происходит в случае производства широкого ассортимента товаров, при простом производстве все затраты рассматриваются в качестве прямых.

Классификация затрат на переменные (variable costs) и постоянные (fixed costs) отражает прямую пропорциональную зависимость объема выпуска продукции и соответственно затрат на ее производство от степени загрузки производственных мощностей. Переменными затратами считаются те, величина которых является производной от уровня использования производственных мощностей. Это, например, затраты на сырье и материалы, на оплату труда. Постоянными признаются затраты, размер которых не увязан с объемом производства и уровнем использования производственных мощностей - расходы на оборудование, аренда производственных помещений, оплата управленческого аппарата. При этом в расчете на единицу продукции размер постоянных затрат обратно пропорционален росту выпуска продукции в результате увеличения загрузки производственных мощностей. Этой группировке уделяется особое внимание в международной практике учета себестоимости [8, с.71].

Важное значение для анализа и управления издержками производства на предприятии с целью их снижения имеет классификация затрат на условно-постоянные и условно-переменные.

Условно-постоянные затраты - затраты, которые не изменяются или изменяются незначительно в зависимости от изменения объема производства. К ним относятся: амортизация зданий и сооружений, расходы на управление производством и предприятием в целом, арендная плата и др.

Условно-переменные затраты -затраты, которые изменяются прямо пропорционально изменению объема производства. К ним относятся: сдельная заработная плата рабочих, расходы на сырье, материалы, комплектующие изделия, технологическое топливо и энергию и др.

Расчет себестоимости единицы продукции (работ, услуг) в действующей практике называется калькулированием, а документ, в котором оформляется этот расчет - калькуляцией. Цель калькулирования себестоимости:

обеспечить определение себестоимости изделий и всей произведенной продукции; создать базу для установления цен; способствовать вскрытию и использованию резервов производства. Промышленные предприятия организуют калькулирование себестоимости промышленной продукции на основе отраслевых инструкций по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, разработанных в соответствии с основными положениями по применению этого показателя.

Этим документом установлен порядок определения состава затрат, образующих себестоимость, применение единых в своей основе принципов и методов их планирования на предприятиях всех отраслей промышленности.

Различают нормативные, плановые и отчетные калькуляции. Нормативная калькуляция единицы продукции - это себестоимость единицы продукции, рассчитанная на основе действующих на начало каждого месяца норм и нормативов расхода ресурсов, учетных цен и утвержденных смет расходов по обслуживанию производства и управлению им. Эти расходы (по сметам) включаются в калькуляцию себестоимости в соответствии с принятой методикой их распределения. Нормативная калькуляция по существу является оправной точкой для расчета плановой калькуляции.

Плановая калькуляция единицы продукции составляется на основе прямых затрат по нормативной калькуляции данного изделия на начало планируемого года с учетом планируемого изменения этих затрат в плановом периоде, обусловленных планом организационно-технических мероприятий. Косвенные расходы зачисляются в плановую себестоимость в соответствии со сметами расходов по ним и принятой методикой их распределения. Плановая калькуляция разрабатывается, как правило, на 1 год, а в отдельных случаях на квартал.

Объектами калькулирования могут быть детали, узлы и изделия. Нормативные калькуляции на детали и узлы составляются по прямым статьям, а на изделие в целом - по всем статьям калькуляции.

Отчетные калькуляции составляются на фактических затратах на производство продукции в отчетный период.

Статьи калькуляции бывают одноэлементные (заработная плата производственных рабочих и др.) и комплексные (общецеховые, общезаводские расходы и др.), т.е. состоящие из ряда элементов. При калькулировании себестоимости продукции нужно учитывать следующее:

при большой номенклатуре выпускаемой продукции плановые калькуляции могут составляться на группу однотипных изделий;

калькулированию подлежит также продукция и вспомогательных производств, особенно если она реализуется на сторону.

1.3 Факторы, влияющие на снижение себестоимости продукции

Факторы, влияющие на уровень снижения затрат, отражают совокупность частных причин (обстоятельств), обуславливающих изменение условий производства по направлениям их воздействия на производственный процесс с целью их снижения. Они связаны с экономией затрат по всем видам ресурсов (по всем статьям и элементам). Снижение затрат на продукцию (работ, услуг) необходимо для следующего:

- увеличение прибыли от реализации продукции, за счет которой предприниматель может развивать собственное производство, в большей степени стимулировать отдельных работников, выплачивать больший доход (дивиденд) акционерам и решать социальные задачи;

- повышение конкурентоспособности производимой продукции за счет возможности установления более низкой договорной цены по сравнению со своими конкурентами;

- производство новой продукции и внедрения прогрессивных технологий;

Снижение затрат на производство представляет собой единство двух сторон: факторов производства и экономических отношений. Основными направлениями снижения затрат в области производства являются:

- технический прогресс;

- совершенствование организации и управления производством;

- использование эффективного сырья, материалов, машин и оборудования, технологических процессов;

Снижение затрат на продукцию, работы, услуги зависит от нескольких групп факторов: технологических, организационных и экономических. Технологические факторы связаны с техникой и технологией производства [17, c.13]. Они предусматривают:

а) повышение прогрессивности и качества продукции, работ, услуг;

б) применение более современного и высокопроизводительного оборудования и техники (машин и механизмов);
в) повышения степени механизации и автоматизации производства;

г) применение ресурсных и энергосберегающих технологий;

д.) повышение уровня технической и энергетической вооруженности труда;

е) ускорение внедрения достижений новой техники и инструментов;

ж) применение высокоэффективных материалов.

Организационные факторы связаны с организацией производства и труда и их управлением и включают:

а) повышения уровня концентрации, специализации и кооперирования;

б) сокращения длительности производственного цикла;

в)обеспечения ритмичности производства и других условий рациональной организации труда;

г)сокращение и полная ликвидация производственного брака, простоев оборудования и рабочих;

д) повышение квалификации работников и подбор кадров согласно технического уровня производства.

Экономические факторы состоят в повышении уровня управления и методов хозяйствования. Они включают:

а) совершенствование производственной структуры предприятия;

б) повышения уровня плановой, учетно-контрольной и аналитической работы;

в) улучшение социальных условий жизни трудового коллектива;

г) повышение культуры производства и состояния промышленной эстетики;

д) повышение компетентности административно-управленческого персонала (менеджеров) предприятия.

Все факторы, влияющие на уровень снижения затрат можно подразделить по масштабам их действия: общегосударственные, внутриотраслевые и внутрипроизводственные.

Общегосударственные связаны с политикой правительства в области экономических отношений. Внутриотраслевые факторы в условиях реформирования экономики играют незначительную роль и могут быть представлены процессом совершенствования нормативов системы цен на продукцию и в области планирования производственной деятельности, принятия ценовых и тарифных, трудовых (отраслевых) соглашений, регулирующих отдельные виды затрат. Вопросы специализации и кооперирования решаются самим предприятием.

Внутрипроизводственные факторы связаны с улучшением использования всех имеющихся у предприятия материально-технических, трудовых и финансовых ресурсов. Они главным образом зависят от результатов деятельности предприятия, могут быть также независимыми от них.

Кроме перечисленных группировок, факторы по признакам использования подразделяются на перспективные и текущие, а по способам выявления - явные и скрытые.

С точки зрения влияния факторов на данное явление различают факторы первого, второго, порядка. От объективно обусловленных факторов следует отличать субъективные. Они еще подразделяются на внешние и внутренние и, основные и второстепенные.

Классификация факторов, определяющих экономические категории и показатели снижения затрат на продукцию (работ, услуг) является основой классификации резервов производства. Под резервами следует понимать неиспользованные возможности снижения затрат при данном уровне состояния производства и экономических отношений. Устранение всякого рода потерь и нерациональных затрат это главный путь использования производственных резервов. Другой путь связан с большими возможностями ускорения научно-технического прогресса и использования достижений науки и техники, как главного рычага повышения эффективности производства [18, с.32].

На конечные результаты производственной деятельности предприятия резервы влияют также за счет изменения характера производства и перехода от экстенсивных методов к интенсивным методам. Факторы снижения затрат воздействуют на резервы обеспечивая при этом повышения объема продукции (работ, услуг), улучшения их качества, совершенствования структуры и ассортимента изделий. Они также создают условия для повышения прибыльности предприятия, повышения уровня его рентабельности и укрепления финансового положения. Их действие определяется многими факторами производственного, экономического и организационного порядка. В машиностроении, высок удельный вес незавершенного производства. На предприятиях пищевой и легкой промышленности главное место в затратах занимают сырье и материалы. На предприятиях, где применяется большое количество инструментов, приспособлений, приборов высок удельный вес малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

1.4 Значение и задачи анализа и управления себестоимостью

Под управлением себестоимостью понимают действия менеджеров направленные на изменение факторов, влияющих на себестоимость продукции. Такие как структура выпуска продукции, объем производства, распределение и учет затрат, качество и используемое сырье и т.д. Управление себестоимостью связано с осуществлением предприятия функций планирования, контроля и принятия решений. Значение анализа себестоимости продукции определяется тем, что она представляет собой важнейший качественный показатель, характеризующий экономическую эффективность производства, и что только на основе его всестороннего анализа можно выявить резервы и определить пути увеличения конечных результатов при минимальных затратах трудовых, материальных и финансовых. Анализ себестоимости позволяет выяснить тенденции изменения данного показателя, выполнения плана по его уровню, определить влияние факторов на его прирост и на этой основе дать оценку работы предприятия по использованию возможностей и установить резервы снижения себестоимости продукции [6, с.158].

Задачи анализа себестоимости заключаются в следующем:

- определение величины затрат по конкретным продуктам, услугам или подразделениям организации;

- управление стоимостью продукции, на основе получение точных данных о себестоимости продукции и использование их для принятия решений по таким вопросам, как назначение цены, состав продукции, технология производства;

- анализ затрат, исследовании данных о затратах, представлении их в виде информации пригодной для управленческого планирования и контроля, принятия решений краткосрочного и долгосрочного действия [2,с.78].

Анализ себестоимости:

а) призван обеспечивать необходимой информацией управленческий персонал предприятия, который отвечает за планирование, за проведение контроля по хозяйственным операциям и принятия разнообразных административных решений;

б) направлен на выявление возможностей повышения эффективности использования материальных, трудовых и денежных ресурсов в процессе производства, снабжения и сбыта продукции;

в) дает данные необходимые для управленческих целей, определения показателей эффективности, принятия стратегических решений по ценообразованию, состава продукции, технологического процесса, разработки изделий. Именно, руководствуясь анализом, специалисты и менеджеры принимают тактические решения и действия [7, с. 287].

Процесс управления и анализа делится на следующие основные стадии:

а) планирование затрат - определение целей организации и ее подразделений в форме постановки производственных задач и выбора средств для их выполнения. Планы конкретизируются в сметах, включающих показатели в денежном выражении. Например, смета расходов составляется как план ожидаемых затрат.

б) контроль затрат - установление исходных стандартов на основе которых можно определить показатели эффективности. Контроль затрат помогает установить причины отклонения от плана и внести соответствующие коррективы.

в) управление стоимостью для принятия решений - оценка точных и значимых данных о затратах и анализ этой информации для принятия решений. Система управления стоимостью для того и предназначена, чтобы содействовать руководству в принятии оптимальных решений, касающихся разработки изделия, назначения цены, маркетинга, ассортимента, и способствовать внесению усовершенствований на постоянной основе [15, с.321].

Глава 2. Анализ факторов, влияющих на себестоимость продукции на примере ЗАО МПК «Махачкалинский»

2.1 Анализ динамики и структуры затрат на производство и реализацию продукции

В Республике Дагестан одним из крупнейших мясоперерабатывающих предприятий является ЗАО «Мясоперерабатывающий Комплекс «Махачкалинский». Он был создан в 2001 году на базе мясокомбината «Махачкалинский». Комплекс имеет склад основного сырья, два здания административно-бытовых корпусов, здания блока цехов, столовую, ремонтно-строительный участок, складские помещения, очистные сооружения. Территория предприятия (около 2 гектаров) имеет собственный подъездной железнодорожный путь. Численность работающих 450 человек. Основное направление деятельности - выпуск различных сортов колбасы (варёной, сырокопчёной, полукопчёной), а также полуфабрикатов (пельмени, блинчики, котлеты) и прочей продукции. Комплекс способен перерабатывать до 12 тысяч тонн в год мяса говядины и свинины. На территории ЗАО МПК «Махачкалинский» располагается Автотранспортное предприятие «ООО Талина-Автотранс», которое в свою очередь и осуществляет доставку готовой продукции комплекса.

На предприятии функционируют следующие цеха: кулинарный цех, цех полуфабрикатов, цех горячего и холодного копчения, цех фасовки, механический цех, цех варки, цех аммиачно-холодильных установок и колбасный цех, который и будет выступать объектом анализа. Выбор колбасного цеха был не случайным. Во-первых, данный цех является самым большим цехом на предприятии. Во-вторых, сумма затрат и прибыли колбасного цеха, намного превышает затраты и прибыль других цехов. Это связано с большим запасом времени производства сырокопчёной колбасы, так как срок ее производства составляет 35 дней, и это позволяет производить большое количество, а затем реализовать ее в течение полугода. А срок годности, например, кулинарной продукции (пельменей) составляет всего 72 часа (в условиях глубокой заморозки), что ограничивает их реализацию.

К числу наиболее ответственных задач, которые ставит перед собой экономист при анализе себестоимости, справедливо отнесено изучение состава затрат или, иначе, структуры себестоимости. Это вопрос, изучение которого имеет особо важное практическое значение[11, с.115].

Под структурой себестоимости понимаются ее состав по элементам или статьям и их доля в полной себестоимости. Она находится в движении, и на нее влияют следующие факторы [3, с.51]:

- специфика (особенности) предприятия. Исходя из этого различают: трудоемкие предприятия (большая доля заработной платы в себестоимости продукции); материалоемкие (большая доля материальных затрат); фондоемкие (большая доля амортизации); энергоемкие (большая доля топлива и энергии в структуре себестоимости);

- ускорение научно-технического прогресса. Этот фактор влияет на структуру себестоимости многопланово. Но основное влияние заключается в том, что под воздействием этого фактора доля живого труда уменьшается, а доля овеществленного труда в себестоимости продукции увеличивается;

- местоположение предприятия;

- инфляция и изменение процентной ставки банковского кредита. Особенность мясоперерабатывающих предприятий заключается в том, что они являются материалоёмкими и большую часть в себестоимости занимает материальные затраты (сырье).

ЗАО МПК «Махачкалинский» имеет неплохое местоположение. Рядом с железной дорогой, в черте города, имеет удобную развитую инфраструктуру. Можно конечно отметить и недостаток местоположения предприятия. Например, отдалённость от предприятий поставки ресурсов.

На предприятие неплохо бы внедрить техническое новшество. Например, неплохо было бы хотя бы частично механизировать процесс обвалки и жиловки мяса (разделка полутуш, отделение мяса от костей и разделение мяса по сортам). Внедрение механизированного процесса обвалки мяса позволило бы, прежде всего сэкономить на ресурсах живого труда. Так же было бы неплохо закупить новое оборудование для копчения колбасы, что позволило бы сэкономить также на электроэнергии, так как эффективность копчения выше, сократить численность обслуживающего персонала цеха и место, занимаемое этим оборудованием в цеху. Данное оборудование в несколько раз компактнее, чем действующее на сегодняшний день.

Проблема инфляции и кредита также остро стоит не только перед мясокомплексом, но и перед другими предприятиями. Инфляция в России составляет 13%, средняя ставка по промышленным кредитам составляет 14-15% годовых (в зависимости от банка, срока, суммы и риска). В странах с развитой экономикой процент за кредит составляет 6 - 10%. Для комплекса не составляет трудности взять 15% кредит, так как имеются большие запасы основных фондов, которые могут использоваться как залог. Трудность стоит в том, что рентабельность от выпуска и реализации продукции небольшая и в случае получения кредита, рентабельность резко сокращается и комплекс работает как бы не на себя, а на банк.

Систематический анализ структуры затрат на предприятии имеют очень важное значение, в первую очередь, для управления издержками с целью их минимизации, выявления основных резервов по их снижению и разработки конкретных мероприятий по их реализации на предприятии [7, с. 43]. На каждом предприятии структура затрат должна анализироваться как в поэлементном, так и в постатейном разрезе. Это необходимо для управления издержками на предприятии с целью их минимизации.

Рассмотрим структуру затрат за последние годы (2006 - 2008гг) в целом по производству ЗАО МПК «Махачкалинский». Затраты можно разбить на пять элементов и все они будут формировать полную себестоимость колбасной продукции:

Таблица 2.1 - Структура затрат ЗАО МПК «Махачкалинский»:

Наименование статьи	Сумма затрат, в тыс. рублей	Структура затрат, в %	Темп роста в % к предыдущему году
	2006	2007	2008	2006	2 007	2008	2007 к 2006	2008 к 2006	2008 к 2007
Материальные затрат	48016	49621	53993	74,3	74,0	73,2	103,3	112,4	108,8
Амортизация основных средств	3467	3640	4504	5,3	5,4	6,1	105,0	129,9	123,7
Оплата труда	5802	6166	7390	8,9	9,2	10,0	106,3	127,4	119,9
Отчисления в соц. фонды	1530	1649	1967	2,3	2,5	2,7	107,8	128,6	119,3
прочие расходы	6 320	6231	5499	9,7	9,3	7,5	98,6	87,0	88,3
Переменные затраты	47155	48938	52481	72,4	73,3	72,0	103,8	111,3	107,2
Постоянные затраты	17980	17792	20403	27,6	26,7	28	99,0	113,5	114,7
Итого затрат	65 135	67 037	73 723	100,6	100,0	100,0	102,9	113,2	110,0
Полная себестоимость	65135	66 730	72884	100	100	100	100	100	100

Анализ данных этой таблицы позволяет определить: что доля материальных затрат за три года снизилась на 2,2% и в 2008 году составляет 73,2%. Их структура в полной себестоимости в 2007 г. составила 74,0%, а в 2008 г. 73,2%. Снижение материальных затрат в общей структуре говорит об рациональном их использовании и росте другого преобладающего фактора. Влияние материальных затрат в общем по производству занимают ключевое место, что означает ЗАО МПК «Махачкалинский» является материалоемким предприятием и основной резерв снижения себестоимости лежит здесь.

Снижение доли материальных затрат может означать то, что комплекс в 2008 г. в общем использовал более дешевое сырье. Общая сумма материальных затрат за 2008г. составляет около 48 миллионов рублей, а отклонение с 2007 г. по 2008г. составило почти 3 миллиона рублей в сторону увеличения. Данный показатель вырос в связи с увеличением объема производства по колбасному цеху.

Элемент «Амортизация основных средств» занимает небольшое место в структуре себестоимости. В 2007 г. 5,4% и в 2008 г. 6,1%. Увеличение за один год составило 1,5%. Это произошло за счет изменения политики начисления амортизации на колбасную продукцию руководством предприятия и пополнением цеха нового оборудования. В 2007 г. сумма отчислений составляла 3 млн. 640 тыс. руб., а в 2008 г. 4 млн. 504 тыс. руб., что на 864 тыс. руб. больше. Амортизационные отчисления имеют тенденцию к увеличению, что говорит о постепенном изнашивании оборудования. себестоимость затрата цена производство

Также произошел рост оплаты труда в структуре. Это в основном связано с тем, что за три года увеличился ассортимент и объем производимой продукции. Сумма затрат на оплату труда в 2006 году составляла 5 млн. 802 тыс. руб. на человека, в 2007 году 6 млн. 166 тыс. руб., а в 2008 году 7 млн. 390 тыс. руб., то есть изменение за три года составило 1 млн. 588 тыс. руб.

Удельный вес оплаты труда в структуре составляет 8,9% в 2006г, 9,2% в 2007 г и 10,0% в 2008г. Рост заработной платы и повышение материальных затрат за 2007 г. говорит о том, что объемы производства увеличились за год, так как заработная плата зависит от сделанной работы. Рост этого показателя в структуре составил 21,1% или 2 810 323,05 руб. за 1 год.

Вместе с ростом заработной платы произошел рост отчислений в социальные фонды. Этот показатель также являться резервом снижения себестоимости продукции. Отчисления в социальные фонды начисляется от заработной платы. Следовательно, с ростом заработной платы в 2008 году выросли и отчисления. При росте заработной платы почти на 1,6 миллиона рублей, рост отчислений составил почти два миллиона рублей. Это и следовало ожидать, так как существует следующая зависимость 1/3. Это связано с тем, что отчисления в фонд социальной защиты происходит из фонда заработной платы в размере 36,7%, но данный процент отчислений варьируют в зависимости от льгот распространяющихся на работников цеха. Удельный вес отчислений в фонд социальной защиты в общей структуре себестоимости небольшой 2,3% в 2006г, 2,5% в 2007г и 2,7% в 2008г. Изменение данного показателя произошли из-за роста заработной платы.

На структуру затрат за анализируемый период повлияли следующие факторы:

а) использование более дешевого сырья и материалов в производстве;

б) рост заработной платы и отчислений соответственно;

в) переоценка амортизационных фондов и их постепенный износ;

г) увеличение доли кредитов и процентных ставок, что значительно повысило плату за участие заемного капитала в производстве;

д) подорожание стоимости энерго и тепло тарифов;

За три года значительно уменьшились прочие расходы на 10,3%. Изменение по «Прочим расходам» за 2008 год составило 732 тыс. руб. Это самое небольшое изменение, которое произошло из всех элементов затрат. Прочие расходы занимают второе место в структуре себестоимости после материальных затрат. В 2006г. их доля была 9,7%, в 2007г. 9,3%, а в 2008 году 7,5%.

Данные о постоянных и переменных затратах показывают, что в структуре себестоимости колбасной продукции в 2006 г. переменные затраты занимали 72,4%, в 2007 г. 73,3%, а в 2008г. 72,0% изменение за составило 3,4%, а в денежном выражении переменные затраты увеличились на 5 млн. 326 тыс. руб. Увеличение переменных затрат в структуре говорит об использовании более дорогого сырья в производстве продукции, а рост в денежном выражении об увеличении объема производства. Доля переменных затрат почти в 3 раза выше, чем постоянных в себестоимости продукции: в 2006 г. постоянные затраты составляли 27,6%, в 2007 г. 26,7%, а в 2008 г. 28%.

В итоге под влиянием роста всех элементов затрат, увеличилась и полная себестоимость продукции за три года на 7 млн. 749 тыс. руб. Это связано с увеличением объема производства. Этот фактор был причиной повышения по всем элементам затрат и, прежде всего, материальным затратам и заработной плате.

2.2 Факторный анализ себестоимости продукции

Для того чтобы проводить факторный анализ по колбасному цеху, необходимо выбрать определенные виды колбасы. Комплекс выпускает две основные группы колбас: варёные и сырокопчёные. Для анализа была выбрана группа сырокопчёных колбас. А точнее следующие виды: Мадера с/к, Брауншвейгская с/к, салями Московская с/к, Сергеевская с/к и Престиж с/к. Именно эта продукция занимает наибольший вес в общем выпуске за два анализируемых года. Удельный вес в годовом объеме выпуска по пяти видам сырокопчёной продукции достигает высокого показателя 68,93% в 2007 году и 65,0% в 2008 году.

Таблица 2.2 - Удельный вес основных видов сырокопчёной продукции в общем объёме выпуска продукции ЗАО МПК «Махачкалинский»

Вид продукции	Объём выпуска, кг	Удельный вес, в %
	2007 г.	2008 г.	+,-	2007 г.	2008г.	+,-
1	2	3	4	5	6	7
1. Мадера с/к	38847	37647	-1200,00	25,46	22,8	-2,66
2.Брауншвейгская с/к	30385	28900	-1485,00	19,92	17,5	-2,42
3. Салями Московская с/к	13753	15311	1558,00	9,01	9,3	0,29
4. Сергеевская с/к	13677	15096	1419,00	8,97	9,1	0,13
5. Престиж с/к	8490	10314	1824,00	5,57	6,2	0,63
6. Прочие виды колбас с/к	47406	57851	10444	31,07	35,03	3,9
Итого общий выпуск за год	152559	165120	12561	100,00	100,00	-

Как следует из табл. 2.1. наибольший удельный вес в 2007 году занимает Мадера с/к, выпуск составил 25,46% в общем объеме, также в 2008 году Мадера с/к 22,8%. Это изменение произошло в связи с тем, что спрос на с/к Мадера немного сократился за счёт выпуска новых сортов колбасы (Анжу, Пипперони, Татарская). Структура выпуска Брауншвейгская с/к сократилась на 2,42% (1485 кг), это также связано с рыночным спросом. По другим видам сырокопчёной колбасы показатели доли структуры в общем объеме выпуска доходят до 9%. Следовательно, влияние приведенных пяти видов сырокопчёной продукции в общем выпуске продукции существенное.

Таблица 2.3 - Выпуск основных видов сырокопчёной продукции ЗАО МПК «Махачкалинский» за 2007 и 2008 год

Вид продукции	Объем выпуска, кг	Удельный вес, %
	2007 г.	2008 г.	+,-	2007 г.	2008 г.	+,-
1	2	3	4	5	6	7
1. Мадера с/к	38847	37647	-1200,00	36,9	35,1	-1,8
2. Брауншвейгская с/к	30385	28900	-1485,00	28,9	26,9	-2
3. Салями Московская с/к	13753	15311	1558,00	13,1	14,3	1,2
4.Сергеевская с/к	13677	15096	1419,00	13,0	14,1	1,1
5. Престиж с\к	8490	10314	1824,00	8.1	9.6	1.5
ИТОГО	105152	107268	2116	100,00	100,00	-

Чтобы произвести факторный анализ себестоимости, необходимо определить число факторов, влияющих на себестоимость. Известно, что каждый фактор влияет на себестоимость по-своему, одни из факторов влияют непосредственно, а другие косвенно, но каждое явление можно рассматривать как причину и следствие. Отсюда важным вопросом в анализе хозяйственной деятельности является изучение и измерение влияния факторов на величину исследуемых экономических показателей. Без глубокого и всестороннего изучения факторов нельзя сделать обоснованные выводы о результатах деятельности, выявить резервы производства, обосновать планы и управленческие решения. Под факторным анализом понимается методика комплексного и системного изучения и измерения воздействия факторов на величину результативных показателей [19, с.87].

Полная себестоимость колбасной продукции может измениться из-за объема выпуска продукции, ее структуры, себестоимости единицы продукции:

С=ВП x Дi x Сi

где, С - себестоимость

ВП - объем выпуска продукции

Дi - структура себестоимости

Ci - себестоимость единицы продукции

В свою очередь, себестоимость единицы продукции (Сi) зависит от ресурсоемкости (Ремк) - внутренний фактор и цен на ресурсы (Цi) - внешний фактор:

Сi = Вп xДi x Ремкк xЦi

где, Сi - себестоимость единицы продукции

ВП - Объем выпуска

Дi - структура себестоимости

Ремк - ресурсоемкость - внутрений фактор

Цi - цены на ресурсы - внешний фактор

Полная себестоимость сырокопчёной продукции определяется произведением объема произведенной продукции на себестоимость единицы продукции:

С=Х*Сi

где Х - объем произведенной продукции

Сi - себестоимость единицы продукции

Себестоимость единицы продукции определяется делением суммарных издержек за отчетный период на количество произведенной за этот период продукции и рассчитывается по формуле:

Сi= З / Х

где Сi - себестоимость единицы продукции, руб.

Таблица 2.4 - Исходные данные для факторного анализа полной себестоимости сырокопчёной продукции на 2007 г.:

Виды продукции	Объём выпуска, кг.	Себестоимость единицы продукции, руб.	Полная себестоимость продукции,. руб.
	базис 2007 г.	факт 2008 г.	базис 2007 г.	факт 2008 г.	базис 2007 г.	факт 2008 г.	откл.
	кол-во	уд.вес,%	кол-во	уд. вес, %
1	2	3	4	5	6	7	8 = 2x6	9 = 4x7	10 = 9 - 8
1. Мадера с/к	38847	36,9	37647	35,1	134,41	147,15	5221 581,85	539 787,66	318 205,81
2. Брауншвейгская с/к	30385	28,9	28900	26,9	157,42	150,94	4783 301,57	4362 166,00	-421 135,56
3. Салями Московская с/к	13753	13,1	15311	14,3	98,49	126,36	1354 622,81	1934 760,47	580 137,65
4. Сергеевская с/к	13677	13,0	15096	14,1	102,21	120,80	1397 963,54	1823 604,22	425 640,67
5. Престиж с/к	8490	8,1	10314	9,6	156,915	153,25	1332 207,89	1580 708,47	248 500,58
Итого

Подобные документы

• Теоретические аспекты формирования затрат на производство и реализацию продукции на предприятии

  Теоретические аспекты затрат на производство, реализацию продукции в условиях рыночной экономики. Финансово-экономический анализ деятельности ООО "Предприятие "Кант". Оценка динамики затрат на производство и реализацию продукции предприятия, их снижение.
  
  дипломная работа [253,9 K], добавлен 23.03.2013
  

• Анализ затрат на производство и реализацию продукции

  Выявление и изучение наиболее эффективных методов и методик анализа затрат на производство и реализацию продукции. Определение взаимосвязи затрат с объемом производства и прибылью. Управление себестоимостью, использование материальных ресурсов и труда.
  
  курсовая работа [164,7 K], добавлен 15.01.2011
  

• Анализ факторов, влияющих на снижение себестоимости продукции

  Понятие, экономическое содержание и виды себестоимости и ее классификация затрат. Анализ динамики и структуры затрат на производство и реализацию. Резервы снижения затрат на производство и реализацию продукции. Анализ эффективности использования затрат.
  
  курсовая работа [82,4 K], добавлен 22.11.2008
  

• Анализ затрат на производство и реализацию продукции

  Динамический и факторный анализ себестоимости продукции. Диагностика вероятности банкротства предприятия и имитационное моделирование оптимальной структуры финансовых ресурсов. Подсчет резервов понижения затрат на производство и реализацию продукции.
  
  курсовая работа [157,9 K], добавлен 16.11.2019
  

• Управление себестоимостью продукции предприятия

  Понятие, экономическое содержание и виды себестоимости. Определение резервов направленных на снижение затрат на производство и реализацию колбасных изделий. Анализ эффективности использования затрат. Повышение рентабельности и роста денежного накопления.
  
  курсовая работа [36,2 K], добавлен 14.06.2015
  

• Снижение себестоимости продукции ОАО "Северное молоко" на основе инновационных решений

  Экономическое значение себестоимости и классификация затрат на производство и реализацию продукции. Инновационные решения как основа снижения себестоимости продукции. Анализ себестоимости продукции и факторный анализ прямых затрат на производство.
  
  дипломная работа [1,6 M], добавлен 12.08.2017
  

• Анализ затрат и себестоимости продукции

  Поиск резервов снижения себестоимости продукции. Анализ динамики, структуры затрат на производство продукции по экономическим элементам. Факторный анализ прямых материальных затрат. Снижение трудоемкости производства. Экономия затрат по оплате труда.
  
  курсовая работа [130,8 K], добавлен 01.03.2016
  

• Анализ затрат на производство продукции

  Значение задачи и источники информации для анализа себестоимости продукции. Общая оценка выполнения плана по себестоимости, факторный анализ состава, структуры и динамики затрат на производство. Оценка резервов снижения затрат на производство предприятия.
  
  курсовая работа [2,6 M], добавлен 27.02.2015
  

• Оценка затрат на производство и реализацию продукции предприятия

  Теоретические основы формирования и учета затрат на производство и реализацию продукции предприятия. Краткая организационно-экономическая характеристика ТОО "Мука Казахстана", оценка и пути снижения его затрат на производство и реализацию продукции.
  
  курсовая работа [51,5 K], добавлен 04.03.2010
  

• Управление себестоимостью сельскохозяйственной продукции в рыночной экономике (с применением ABC-подхода)

  Теоретические основы учета затрат на производство и калькуляции себестоимости продукции. Изучение понятия издержек, затрат и расходов, формирующих себестоимость продукции предприятия. Классификация расходов на производство сельскохозяйственной продукции.
  
  дипломная работа [113,7 K], добавлен 22.02.2010
  

• главная
• рубрики
• по алфавиту
• вернуться в начало страницы
• вернуться к началу текста
• вернуться к подобным работам