3. «Плата за аренду помещений». Эта плата нередко составляет относительно крупную статью издержек. Если предприятие арендует помещение, то величина издержек по этой статье будет равна общей величине арендной платы.

Если же помещение принадлежит самому предприятию, то плата за его аренду будет состоять из ряда статей:

- выплат по ипотечной задолженности,

- налогов на недвижимость,

- страхования,

- эксплуатационных расходов,

- с точки зрения утраченных возможностей - процентов от собственного капитала, вложенного в данную недвижимость.

4. «Амортизация». На зарубежных предприятиях под амортизацией понимается часть постоянных издержек, которая складывается путем распределения единовременных затрат на приобретение основного капитала несколько периодов его использования.

При этом используется несколько методов расчета величины амортизации:

- амортизация по остаточной стоимости,

- амортизация по объему производства [18].

Наиболее близка отечественным методам, исчисления амортизации является линейная амортизация.

5. «Прочие издержки». Сюда относятся расходы на эксплуатацию и ремонт машин, и прочие элементы основного капитала, издержки на различные виды энергоносителей, расходы на доставку продукции покупателю, телекоммуникационные издержки, почтовый сбор и некоторые другие.

Следует также отметить, что на предприятиях зарубежных стран под структурой издержек нередко понимается процентное соотношение переменных и постоянных предприятия в рамках его валовых издержек. По такому соотношению делаются определенные выводы. Например, относительно высокий уровень постоянных издержек свидетельствует о высоком уровне механизации и автоматизации производства, а относительно высокий уровень переменных затрат - о высоких затратах на оплату труда работников.

На предприятиях зарубежных стран осуществляется сравнительный анализ издержек производства конкурентов. Такой анализ позволяет сопоставить структуру издержек собственного производства со структурой издержек конкурентов, выявить их преимущества, а также излишние издержки у конкурентов и на основе этого анализа принять необходимые направления на улучшение структуры издержек производства, снижения этих издержек.

2.2 Особенности управления затратами на основе маржинального анализа

Сердцевину любой экономики составляет производство и создание экономического продукта. Без производства не может быть потребления, можно только проедать произведенные ранее. Именно предприятия выпускают продукцию, выполняют работы и услуги, т.е. создают основу для потребления и приумножения национального богатства.

Экономику государства упрощенно можно рассматривать как совокупность всевозможных предприятий, находящихся в тесной, производственной, кооперативной, коммерческой и другой взаимосвязи между собой и государством.

От того, на сколь эффективно работают предприятия, каково их финансовое состояние, зависят здоровье всей экономики и индустриальная мощь государства. Если схематично представить всю систему хозяйственного управления в стране в виде пирамиды, то ее основанием являются предприятия.

Государственное, региональное, ведомственное управление может рассматриваться по отношению к процессам, происходящим на уровне предприятия, только как надстроечные, вторичные явления.

При любой форме хозяйствования предприятия играют важнейшую роль в экономике государства.

С переходом на рыночные отношения повышается самостоятельность предприятия, а также их экономическая и юридическая ответственность. Резко возрастают значение финансовой устойчивости субъектов хозяйствования, а также повышение их конкурентоспособности. Умение эффективно хозяйствовать становится условием выживания предприятия в конкурентной борьбе.

Максимизация прибыли, и повышение эффективности производства является главной целью предприятия в рыночных условиях, условиях самоокупаемости и самофинансирования предприятий. Достижение высоких результатов деятельности предприятия невозможно без эффективного управления затратами на производство и реализацию продукции.

В последние годы наблюдается тенденция к росту издержек производства в связи с удорожанием стоимости:

- сырья,

- материалов,

- топлива,

- энергии,

- роста процентных ставок за использование кредитом,

- роста расходов на рекламу,

- представительских расходов и т.д.

Становление рыночных отношений требует совершенствования практики управления издержками производства с учетом особенностей переходного к рыночной экономике периода и международного опыта. Это позволит фирме выжить в конкурентной борьбе, максимизировать прибыль и минимизировать расходы, обеспечить рентабельную деятельность предприятия.

Во второй главе раскрывается сущность, содержание, преимущество зарубежной методики управления затратами на основе маржинального анализа.

При дифференциации издержек использовались:

- графический метод,

- метод максимальной и минимальной точки,

- метод наименьших квадратов.

Управлению затратами на производство и реализацию продукции долгое временя не уделялось достаточного внимания, т.к. в этом не было объективной необходимости.

Становление рыночных отношений требует разработки содержания и методики управления себестоимостью с учетом особенностей переходного к рыночной экономике периода и международного опыта.

Решение этой задачи возможно на основе маржинального анализа, методика которого базируется на изучении соотношения между тремя группами важнейших экономических показателей:

- издержками,

- объемом производства продукции,

- прибылью.

Данный метод управленческих расчетов разработан был в 1930 году американским инженером Уолтером Раунтенштрахом как метод планирования, известный под названием графика критического объема производства. Впервые подробно был описан в отечественной литературе 1971 г. Н.Г. Чумаченко.

Проведение маржинального анализа базируется на современной системе учета себестоимости «директ - костинг», которую еще называют «системой управления себестоимостью» или «системой управления предприятием» [2]. В этой системе себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат.

Постоянные расходы собираются на отдельном счете и с заданной периодичностью списываются непосредственно на финансовый результат предприятия. При этом они также находятся под постоянным контролем, т.е. осуществляется жесткая проверка обоснованности их уровня, контролируются сметы по предприятию и цехам, так как экономия или перерасход в части постоянных расходов также оказывает влияние на формирование прибыли.

Оптимизация прибыли предприятия в условиях рыночных отношений требует постоянного притока оперативной информации не только внешнего характера (о состоянии рынка, спроса на продукцию, ценах и т.п.), но и внутреннего - о формировании затрат на производство и себестоимости продукции. Эта информация опирается на систему производственного учета расходов по местам их возникновения и видам изделий, на выявленные отклонения расхода ресурсов от стандартных норм и смет, на данные о калькуляции себестоимости отдельных видов продукции, учете результатов реализации по видам изделий.

Система «директ - костинг» является атрибутом рыночной экономики. В ней достигнута высокая степень интеграции учета, анализа, и принятия управленческих решений.

Главное внимание в этой системе уделяется изучению поведения затрат ресурсов в зависимости от изменения объемов производства, что позволяет гибко и оперативно принимать решения по нормализации финансового состояния предприятия.

Наиболее важные аналитические возможности маржинального анализа состоят в определении:

- действия операционного (производственного) рычага;

- безубыточного объема производства (порога рентабельности, окупаемости издержек) при заданных соотношениях цены, постоянных и переменных затрат;

- запаса финансовой прочности предприятия;

- необходимого объема продаж для получения заданной величины прибыли [2].

Проведение расчетов по методике маржинального анализа требует соблюдения ряда условий:

- необходимости деления издержек на две части: переменные и постоянные;

- переменные издержки изменяются пропорционально объему производства (реализации) продукции;

- постоянные издержки не изменяются в пределах релевантного объема производства (реализации) продукции, т.е. в диапазоне деловой активности предприятия, который установлен исходя из производственной мощности предприятия и спроса на продукцию;

- тождество производства и реализации продукции в рамках рассматриваемого периода времени, т.е. запасы готовой продукции существенно не изменяются;

- эффективность производства, уровень цен на продукцию и потребляемые производственные ресурсы не будут подвергаться существенным колебаниям на протяжении анализируемого периода;

- пропорциональность поступления выручки объему реализованной продукции [4].

2.3 Анализ методов затрат в системе маржинального анализа

Как уже отмечалось выше затраты классифицирует по различным признакам.

В основе методике маржинального анализа положено деление производственных и сбытовых затрат в зависимости от изменения объема производства на:

- переменные,

- постоянные.

К переменным относится затраты, величина которых изменяется с изменением объема производства:

- затраты на сырье и материалы,

- заработная плата основных производственных рабочих,

- топливо и энергия на основные производственные цели и другие расходы.

Отдельные элементы переменных расходов в свою очередь в зависимости от темпов их изменения подразделяются на:

- пропорциональные прогрессивные,

- дегрессивные.

Но в среднем переменные расходы изменяются пропорционально объему производство продукции. На практике пропорциональная зависимость «выручка от реализации - переменные затраты» обладает меньшей жесткостью. Например, при увеличении закупок сырья поставщики его нередко предоставляют предприятию скидку с цены, и тогда затраты на сырье растут не сколько медленнее объемов производства.

К постоянным принято относить такие затраты, величина которых не меняется с изменением объема производства, например:

- арендная плата,

- проценты за пользованием кредитом,

- начисленная амортизация основных фондов,

- оклады управленческих работников,

- административные расходы и другие расходы.

Очень важное, значение имеет точное определение суммы постоянных и переменных затрат, так как от этого во многом зависит результат анализа.

Ценность такого разделения:

- упрощение учета,

- повышение оперативности.

В зарубежной практике существует три основных метода дифференциации издержек:

- метод максимальной и минимальной точки;

- графический метод;

- метод наименьших квадратов.

Рассмотрим метод максимальной и минимальной точки.

Для построения уравнения общих затрат и дифференциации издержек методом максимальной и минимальной точки используется следующий алгоритм:

1. Из данных об объеме производства и затратах за период выбираются минимальные и максимальные значения соответственно объёма и затрат.

2. Находятся разности в уровнях объема производства и затрат следующим образом:

, (2.1)

, (2.2)

где максимальные и минимальные значения соответственно объёма, шт.; максимальные и минимальные значения соответственно затрат, тыс. руб.

3. Определяется ставка переменных затрат на единицу физического объема:

, (2.3)

где - разность в уровнях объема затрат, тыс. руб.; - разность в уровнях объема производства, шт.

4. Определяется общая величина переменных расходов на максимальный и минимальный объем производства:

, (2.4)

, (2.5)

5. Определяется общая величина постоянных расходов как разность между всеми затратами и величиной переменных расходов:

, (2.6)

, (2.7)

где максимальные и минимальные значения затрат, тыс. руб.; , общая величина переменных расходов на максимальный и минимальный объем производства, тыс. руб.

6. Составляется уравнение поведения совокупных затрат в зависимости от изменения объема производства.

Теперь рассмотрим графический метод.

Дифференциация издержек графическим (статическим) методом осуществляется путем построения линии общих издержек производства.

На график (рис. 2.1) наносятся все данные о совокупных издержек фирмы. «На глазок» проводится линия общих издержек.

Точка пересечения с осью издержек показывает уровень постоянных расходов.

Ставка переменных издержек составит:

 (2.8)

Рисунок 2.1. Графический метод нахождения суммы постоянных затрат

И последний третий метод - наименьших квадратов. Рассмотрим дифференциацию затрат методом наименьших квадратов.

Алгоритм и результаты расчетов по данным предприятия:

Ставка переменных издержек составит:

, (2.9)

Следует отметить, что разделение затрат на постоянные и переменные несколько условные, поскольку многие виды затрат носят полупеременный (полупостоянный) характер.

Однако недостатки условности разделения затрат многократно перекрываются аналитическими преимуществами «директ - костинг».

Важнейшим аспектом анализа постоянных расходов является деление их на полезные и бесполезные (холостые).

Постоянные затраты можно представить как сумму полезных затрат и бесполезных [20], не используемых в процессе производства:

Z_const = Z_{полезные} + Z_{бесполезные} , (2.10)

где Z_{бесполезные -} бесполезные затраты, тыс. руб.; Z_{полезные -} полезные затраты, тыс. руб.

Величину полезных и бесполезных затрат можно определить по формуле:

Z_{бесполезные} = (N_max - N_эфф.) ? Z_const / N_max , (2.11)

Z_{полезные} = N_эфф ? Z_const / N_max , (2.12)

где N_max - максимально возможный выпуск продукции, шт.; N_эфф - фактический объем производства продукции, шт.; Z_{const -} постоянные затраты, тыс. руб.

Степень реагирования издержек производства на изменения объема продукции может быть оценена с помощью коэффициента реагирования затрат.

Этот коэффициент вычисляется по формуле:

К_i = , (2.13)

где К - коэффициент реагирования затрат на изменения объема производства; Z - изменение затрат за период, %; N - изменение объёма производства, %.

Этот коэффициент используется как критерий отнесения затрат к той или иной группе.

Для постоянных расходов коэффициент реагирования затрат равен нулю. (К = 0),так как постоянные расходы не зависят от изменения объема.

В остальных случаях затраты будут считаться переменными.

Например:

- если изменяем затраты (уменьшаем) на 80 %: К = 80 % / 100 % = 0,8 - это дегрессивные затраты;

- если увеличиваем затраты на 50 %: К = 150 % / 100 % = 1,5 - это прогрессивные затраты;

- а когда К = 100 % / 100 % = 1 - это пропорциональные затарты.

То есть изменение затрат происходит пропорционально изменению объема (в равных долях).

Значения коэффициента реагирования затрат произведены в табл. 2.1.

Таблица 2. 1. Значение коэффициента реагирования затрат

Значение коэффициента реагирования затрат	Характер проведения затрат
К = 0 0 < К < 1 К = 1 К > 1	Постоянные затраты Дегрессивные затраты Пропорциональные затраты Прогрессивные затраты

На рис. 2.2 дано графическое изображение поведения затрат в зависимости от изменения объёма производства.

Графическое изображение затрат свидетельствует, что постоянные издержки на производство и реализацию продукции не зависят от объёма и изображаются горизонтальной линией для каждого из релевантных (краткосрочных, не требующих нового скачка постоянных издержек) периодов.



Рисунок 2.2. Графическое изображение вариантов изменения затрат в зависимости от объёма производства продукции

Аналогично строится график поведения затрат в расчёте на единицу продукции (рис. 2.3).

Рисунок 2.3. Динамика постоянных затрат на единицу продукции

А на единицу продукции - уменьшаются с ростом объёма производства, что является одним из факторов возможного снижения полной себестоимости единицы продукции [7].

Динамика переменных затрат свидетельствует о том, что прогрессивные переменные затраты увеличиваются более высокими темпами по сравнению с ростом объёма производства, что выражается в росте затрат на единицу продукции.

Дегрессивные переменные издержки растут меньшими темпами по сравнению с ростом объёма производства, а в расчёте на единицу продукции уменьшаются с ростом объёма производства.

Пропорциональные, переменные издержки увеличиваются пропорционально росту объёма производства, зато в себестоимости единицы продукции они имеют постоянную величину:

, (2.14)

где Z_v- переменные затраты на единицу продукции, тыс. руб.; X - объем производства, шт.

Следует иметь в виду, что чем меньше угол наклона графика издержек, тем выгоднее бизнесу: небольшие переменные расходы на единицу продукции связывают меньше оборотного капитала и обещают более значительную прибыль [11].

Игнорирование особенностей поведения издержек может иметь печальные последствия для бизнеса.

Таким образом, из вышеизложенного следует, что при управлении формированием издержек производства необходимо обращать внимание на характер их роста, чтобы своевременно принимать меры по их снижению.

В условиях конкуренции, чтобы выжить, важно знать не только величину переменных издержек, но и объем общих, т.е. валовых издержек [2], которые состоят из 2 - х частей:

- постоянной (Z_cost),

- переменной (Z_v).

Что отражается уравнением:

Z = Z_const + Z_v , (2.15)

Или в расчете затрат на одно изделие:

Z_ед = (Z^ед_const + Z^ед_v) ? q , (2.16)

где Z - общие затраты на производство, тыс. руб.; q - объем производства (количество), шт.; Z^ед_const - постоянные затраты в расчете на единицу продукции, руб. / шт.; Z^ед_v - переменные затраты на единицу продукции, руб. / шт.

Графическое изображение (рис 2.4) показывает, что с увеличением объема производства возрастает сумма переменных расходов, а при спаде производства соответственно уменьшается, постепенно приближаясь к линии постоянных затрат.

Зависимость себестоимости единицы продукции от объёма производства показана на рис. 2.5.

Знание общих (валовых) издержек позволяет судить о величине затрат которые несет предприятие в результате осуществления производственно-хозяйственной деятельности.

Поскольку постоянные издержки неизменны для каждого из релевантных периодов, общие издержки в своем развитии следуют за изменением переменных затрат.

Общая сумма постоянных расходов является фиксированной для всех объемов производства.

Иная ситуация показана на рис. 2.5, при увеличении объема производства кривая себестоимости единицы продукции постепенно приближается к прямой переменных расходов, а при спаде производства она стремительно будет подниматься.

Из трех рассмотренных выше методов дифференциации издержек наиболее точным является метод наименьших квадратов, так как в нем используются все данные о совокупных издержках.

2.4 Анализ себестоимости производства продукции в ООО «Хитон - Пласт 2»

2.4.1 Экономическая характеристика предприятия ООО «Хитон - Пласт»

ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» было основано в 1999 году и специализируется на производстве композиционных полимерных материалов для нужд автомобильной промышленности.

На протяжении всего своего существования предприятие демонстрировало высокие результаты хозяйственной деятельности, которые во многом были обеспечены уникальной конкурентной стратегией компании.

Целью компании является выход в лидеры по РФ в организации производства пластиковых автокомпонентов, отвечающих мировым стандартам качества.

Для достижения этой цели на предприятии был проведен ряд мероприятий, а именно:

- в 2005 году - покупка производства пластмассовых изделий (у ОАО «ЗМА»);

- в 2006 году - изготовление и поставка пластиковых деталей для автосборочных производств РФ («КАМАЗ», «Сеаз», «УАЗ», «ЗМА»);

- в 2006 году происходило освоение новых деталей для а / м «КАМАЗ», «УАЗ».

- в 2006 году - покупка ТПА ID 3000 HM (объем впрыска 17680 см. куб.);

- в 2006 году - произведена подготовка производства к сертификации по ISO 9001 (предприятие было сертифицировано в рамках ОАО «ЗМА», сейчас требуется повторная сертификация как самостоятельного производства).

Компания ведет постоянную работу по:

- усовершенствованию производства и выпускаемых материалов,

- разработке и созданию новых композиций с применением самых передовых методов переработки.

Направление деятельности ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» - разработка и производство новых видов композиционных полимерных материалов, соответствующих современным требованиям и находящих широкое применение во многих областях промышленности.

В настоящее время ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» является лидером в РТ по выпуску композиционных материалов для автомобильной промышленности и производит под зарегистрированными марками «Автолен» и «Эластомеры олефиновые термопластичные», следующую продукцию:

1) полипропилен морозостойкий ударопрочный (эластомеры олефиновые термопластичные):

- композиционный материал на основе полипропилена, модифицированного синтетическим каучуком;

- характеризуется повышенной прочностью к механическим воздействиям и удару, как при обычных, так и при отрицательных температурах;

- материал имеет отличные адгезионные свойства, что позволяет производить поверхностную окраску деталей из него, что однако не исключает возможность окрашивания в массе;

- и ряд других преимуществ.

2) полипропилен минерало наполненный:

- материал на основе полипропилена, наполненный тальком, мелом, слюдой и другими наполнителями.

Производство пластмассовых изделий размещено в корпусе вспомогательных цехов ОАО «КАМАЗ», в непосредственной близости от конвейера ОАО «ЗМА».

Предприятие располагает:

- технологическим оборудованием производства Германии, Японии;

- современными производственными и административными площадями;

- складскими помещениями;

- грузоподъемной техникой;

- погрузочно - разгрузочными зонами.

- современными литьевыми машинами с усилием запирания от 50 до 1600 тонн и объемом впрыска от 63 до 9650 куб. см.

Рассмотрим несколько участков производства:

1) Участок производства полиэтиленовой пленки. Установка для производства рукавной пленки УПР - 1500 - Зм 1 предназначена для изготовления методом экструзии рукава из гранулированного полиэтилена высокого давления (низкой плотности) с показателем текучести расплава не менее 0,3 г / 10 мин. Расплав с максимальной шириной 1500 мм. и толщиной 0,035 - 0,18 мм.

2) Лаборатория физико - механических испытаний.

Включает в себя:

- прибор для определения показателя текучести расплава термопластов;

- прибор для определения твердости по Роквеллу;

- термопласт автомат SZ 60 / 40 для изготовления образцов материалов;

- разрывная машина для определения физико - механических показателей материалов при растяжении, сжатии и изгибе.

3) Участок сборки.

ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» совместно с компанией «Икар ЛТД», освоило производство панелей приборов автомобиля «КАМАЗ»:

- «Икар ЛТД» вела разработку панели приборов, изготовление металлического каркаса и ППУ панели;

- ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» изготавливает все пластмассовые детали и осуществляет сборку на территории своего производства.

Большое внимание в ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» уделяется кадрам. Коллектив предприятия небольшой - 172 человека. Большая часть коллектива работает на производстве - 125 человек, а 1 / 3 - ИТР и администрация(47 человек).

В 1999 году происходила стажировка управляющих в США, в корпорации «Venture» - поставщика автокомпонентов Форда, GM, БМВ, Мерседес, Рено.

Современное, высокоэффективное производственное и лабораторное оборудование позволяют осуществлять непрерывный и постоянный контроль производства и качества выпускаемой продукции.

Материалы имеют сертификат качества и санитарно - гигиенический сертификат.

Производство материалов осуществляется на двух современных высокоскоростных линиях для выпуска композиционных материалов, что позволяет успешно конкурировать с предприятиями производящими подобный продукт по качеству и цене.

Материал согласован с УЛИР АвтоВАЗа для деталей предназначенных этой компании и поставляется на:

- ОАО «ПЛАСТИК» г. Сызрань;

- ООО «КРИСТА» г. Сызрань;

- ООО «КАМПЛАСТ» г. Нижнекамск;

- ООО «ТЕХНОТРОН» г. Н. Челны.

ООО «ХИТОН - ПЛАСТ» является производителем:

- 90 % пластмассовых деталей для автомобиля «Ока»,

- 25 % пластмассовых деталей для автомобиля «КАМАЗ»,

- некоторых деталей для автомобилей «УАЗ», «ВАЗ».

ООО «ХИТОН - ПЛАСТ» является эксклюзивным изготовителем пластмассовых деталей автомобиля «Ока» и обеспечивает сборочный конвейер ОАО «СеАЗ».

Также компания имеет дилерскую сеть, обеспечивающую автомобильный рынок запасных частей. Компания обеспечивает бесперебойную работу конвейера ОАО «КАМАЗ», на данный момент освоено 82 пластмассовые детали.

Основные потребители автокомпонентов:

- ОАО «КАМАЗ» г. Н. Челны,

- ОАО «СеАЗ» г. Серпухов,

- ОАО «УАЗ» г. Ульяновск,

- ОАО «ЗМА» г. Н. Челны.

Перспективной задачей компании является завоевание не менее 30 % объема российского рынка полимерных изделий для автомобильной промышленности

2.4.2 Анализ общей суммы затрат на производство продукции

Основными задачами анализа являются:

- анализ общей суммы затрат на производство продукции;

- анализ себестоимости по калькуляционным статьям;

- анализ прямых материальных затрат;

- анализ прямых трудовых затрат;

- анализ косвенных затрат.

При анализе себестоимости в первую очередь изучается правильность ее формирования. На анализируемом предприятии себестоимость переднего бампера для автомобиля «Ока» формируется в соответствии с Положением о составе затрат, а также изменениями и дополнениями к нему [1].

После проверки правильности формирования себестоимости продукции рассматривается выполнение плана по данному показателю как в целом, так и в разрезе элементов и статей затрат, что позволяет проследить за изменением уровня отдельных затрат, происшедших в результате изменения в технике, технологии и организации производства.

Изучение структуры затрат на производство и ее изменений за отчетный период по отдельным элементам затрат позволяет сделать вывод о том, является ли производство продукции материалоемким, трудоемким и энергоемким. И выявить резервы снижения себестоимости.

Для оценки выполнения плана по себестоимости продукции рассмотрим таблицы, составленные на базе данных предприятия ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» за 2007 г.,2008 г., 2009 г. (табл. 2.2, табл. 2.3, табл. 2.4).

Данные табл. 2.2 показывают, что в 2007 г. в целом фактические расходы предприятия на производство продукции составили 60358,2 тыс. руб.

Это ниже суммы полной себестоимости, предусмотренной по плану на 0,2 тыс. руб. или на 0,0003 %.

Далее мы переходим к табл. 2.3.

Таблица 2.2. Затраты на производство «Переднего бампера» для автомобиля «Ока» в 2007 г.

№ п/п	Элементы затрат	Сумма, тыс. руб.	Структура затрат, %
		План	Факт	+/-	План	Факт	+/-
1. 2. 3. 4. 5.	Матер. затраты Заработная плата Отчисления на соц.страхование Амортизация основных средств Прочие расходы	44229,1 6318,2 1819,6 1495,44 6496,06	44229,1 6318,2 1819,6 1495,44 6496,06	- -0,2 - - -	73,27 10,47 3,01 2,48 10,77	73,27 10,47 3,01 2,48 10,77	- - - - -
	Полная себестоимость В том числе: - переменные расходы - постоянные расходы	60358,4 52366,9 7991,5	60358,2 52366,7 7991,5	-0,2 -0,2 -	100,0 80,74 19,26	100,0 80,74 19,26	- - -

Таблица 2.3. Затраты на производство «Переднего бампера» для

автомобиля «Ока» в 2008 г.

№ п/п	Элементы затрат	Сумма, тыс. руб.	Структура затрат, %
		План	Факт	+/-	План	Факт	+/-
1. 2. 3. 4. 5.	Материальные затраты Заработная плата Отчисления на соц.страхование Амортизация основных средств Прочие расходы	46121,53 6588,49 1903,07 2535,15 6792,68	45857,96 6501,1 1873,31 2535,15 6739,529	-263,57 -87,39 -29,76 - -53,153	72,14 10,3 2,98 3,96 10,62	72,21 10,24 2,95 3,99 10,61	+0,07 -0,06 -0,03 +0,03 -0,01
	Полная себестоимость В том числе: - переменные расходы - постоянные расходы	63940,92 54613,09 9327,83	63507,04 54417,59 9089,46	-433,871 -195,501 -238,37	100,00 79,47 20,53	100,00 79,71 20,29	- +0,24 -0,24

Данные табл. 2.3 показывают, что в 2008 г. в целом фактические расходы предприятия на производство продукции составили 63507,049 тыс. руб.

Это ниже суммы полной себестоимости, предусмотренной по плану на 433,871 тыс. руб. или на 0,68 %.

Далее мы переходим к табл. 2.4.

Таблица 2.4. Затраты на производство «Переднего бампера» для

автомобиля «Ока» в 2009 г.

№ п/п	Элементы затрат	Сумма, тыс. руб.	Структура затрат, %
		План	Факт	+/-	План	Факт	+/-
1. 2. 3. 4. 5.	Материальные затраты Заработная плата Отчисления на соц.страхование Амортизация основных средств Прочие расходы	38896,02 14138,00 4455,9 3100,00 16690,29	38893,105 14037,49 4455,74 3100,00 16687,1	-2,92 -0,51 -0,16 - -3,19	50,39 18,193 5,77 4,017 21,63	50,39 18,193 5,77 4,017 21,63	- - - - -
	Полная себестоимость В том числе: - переменные расходы - постоянные расходы	77180,21 57389,92 19790,29	77173,43 57386,33 19787,1	-6,78 -3,59 -3,19	100,00 78,38 21,62	100,00 78,38 21,62	- - -

Данные табл. 2.4 показывают, что в 2009 г. в целом фактические расходы предприятия на производство продукции составили 77173,435 тыс. руб.

Это ниже суммы полной себестоимости, предусмотренной по плану на 6,78 тыс. руб. или на 0,009 %. Снижение произошло по материальным затратам.

Изменилась несколько и структура затрат: увеличилась доля амортизации основных средств и доля зарплаты, а также прочие расходы (рис. 2.6).

Приведенная фактическая структура затрат позволяет сделать вывод, что данное производство является материало емким. Следовательно, важным направлением снижения издержек на производство является поиск резервов по сокращению материальных расходов.

а)



б)

в)

Рисунок 2.6. Фактическая структура затрат на производство «Переднего бампера» для автомобиля «Ока»: а) 2007 г.; б) 2008 г.; в) 2009 г.

Общая сумма затрат может измениться из-за объема выпуска продукции в целом по предприятию (О_общ.), уровня переменных затрат на единицу продукции (В) и суммы постоянных расходов на весь выпуск продукции (А):

З_общ. = О_общ. ? В + А (2.17)

Эффективность использования материальных и трудовых ресурсов с наибольшей полнотой раскрывается при изучении себестоимости продукции по статьям затрат. В процессе анализа следует прежде всего изучить динамику себестоимости 1 бампера «Переднего» путем сравнения удельного веса затрат в динамике расходов за два предшествующих года.

Такое сопоставление показывает, как изменилась структура затрат и какая наблюдается тенденция - роста или снижения удельного веса затрат по отдельным статьям расходов.

Следующий этап анализа - изучение выполнения плана и определение влияния факторов на изменение себестоимости одного изделия.

Себестоимость непосредственно зависит от влияния следующих факторов первого порядка:

- изменения объема выпуска продукции;

- изменения суммы постоянных затрат;

- изменения уровня удельных переменных затрат [15].

Влияние факторов первого порядка на изменение уровня себестоимости единицы продукции изучают с помощью факторной модели:

С_ед = А / О + В, (2.18)

где А - сумма постоянных расходов за весь выпуск продукции, тыс. руб.; О - объем выпуска продукции в целом по предприятию, шт.; В - переменные затраты на единицу продукции, руб.

Динамика структуры затрат на производство по данным предприятия ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» за последние три года приведена в табл. 2.5.

Таблица 2.5. Динамика структуры затрат на производство «Переднего бампера» для автомобиля «Ока»

№ п/п	Статьи затрат	2007 г.	2008 г.	2009 г.
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.	Сырье и материалы Топливо на технологические цели Зарплата с отчислениями на социальные нужды Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования Общепроизводственные расходы Общехозяйственные расходы Коммерческие расходы	65,39 0,17 7,34 3,57 11,51 10,36 1,66	62,82 0,21 13,18 5,26 11,53 4,9 2,1	51,83 0,2 23,96 5,46 10,69 5,78 2,08
	Полная себестоимость	100	100	100

Данные табл. 2.5 свидетельствуют, что из года в год структура затрат на производство 1 бампера « Переднего» изменяется:

- снижается удельный вес затрат на топливо и энергию на технологические нужды;

- снижается удельный вес затрат на общепроизводственные и общехозяйственные расходы;

- по остальным статьям себестоимости удельные затраты повышаются.

Таблица 2.6. Исходные данные для факторного анализа себестоимости 1 «Переднего бампера» для автомобиля «Ока» за 2007 г.

№ п/п	Показатель	По плану	Факт	Отклонение от плана
1. 2. 3.	Объем производства, шт. Сумма постоянных затрат, тыс. руб. Сумма переменных затрат на единицу продукции, руб.	70002 11627,00 696,14	70000 11627,00 696,16	-2 - +0,02

Исходные данные для факторного анализа себестоимости 1 бампера «Переднего» по данным предприятия ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» приведены в табл. 2.6, в прилож. 1 за последние два года.

Расчет влияния факторов первого порядка на 1 бампер « Передний» по данным предприятия ООО «ХИТОН - ПЛАСТ 2» методом цепной подстановки приведен в табл. 2.7.

Из табл. 2.7 видно, что фактическая себестоимость 1 бампера «Переднего» в 2007 г. ниже плановой на 0,03 руб., в том числе за счет невыполнения плана по выпуску товарной продукции на 0,01 руб., что является причиной роста переменных затрат на 0,02 руб.

За 2008 г. фактическая себестоимость 1 бампера «Переднего» выше плановой себестоимости на 4,99 руб., в том числе за счет невыполнения плана по выпуску товарной продукции на 0,98 руб.

За 2009 г. фактическая себестоимость 1 бампера «Переднего» выше плановой себестоимости на 1,14 руб.

Таблица 2.7. Расчет влияния факторов первого порядка на 1 «Передний бампер» для автомобиля «Ока»

№ п/п	Фактор	Алгоритм расчета	Размер влияния, руб.
			2007 г.	2008 г.	2009 г.
1. 2. 3.	Объем выпуска продукции Постоянные затраты Переменные затраты	С1 - Спл С2 - С1 Сф - С2	+0,01 - +0,02	+0,98 -3,25 -2,72	-0,23 -0,04 -0,87
	Итого:	Сф - Спл	+0,03	-4,99	-1,14

Таблица 2.8. Расчет исходных показателей для факторного анализа себестоимости 1 «Переднего бампера» для автомобиля «Ока»

№ п/п	Показатель	Алгоритм расчета	Сумма, руб.
			2007 г.	2008 г.	2009 г.
1.	Плановая себестоимость	Спл = Апл / Опл + Впл	862,23	875,83	888,14
2.	Плановая себестоимость при фактическом объеме выпуска	С1 = Апл / Оф + Впл	862,24	875,87	887,91
3.	Себестоимость 1 бампера «Переднего» при фактическом объёме выпуска и постоянных затратах и при плановом уровне переменных затрат	С2 = Аф / Оф + Впл	862,24	872,62	887,87
4.	Фактическая себестоимость	Сф = Аф / Оф + Вф	862,26	869,90	887,00

Для более глубокого изучения причин изменения себестоимости необходимо произвести анализ отчетной калькуляции 1 бампера «Переднего».

Группировка затрат на 1 бампер «Передний» в калькуляционном разрезе представлена в прилож. 2,3,4.

Как показывают данные прилож. 2, предприятие в 2007 г. допустило превышение фактической себестоимости над плановой на 0,03 руб.

Причем, перерасход произошел:

- по материальным затратам на 0,02 руб.,

- по общепроизводственным расходам на 0,01 руб.,

- по общехозяйственным расходам на 0,01 руб.

Все это повлияло на увеличение себестоимости на 0,0035 %, в том числе по сырью и материалам на 0,0023 %. Для более глубокого изучения причин отклонения затрат по этим статьям расходов в следующем параграфе рассмотрен факторный анализ прямых материальных затрат.

Общая экономия себестоимости 1 бампера «Переднего» составила 0,01 руб. или 0,0012 %, за счет экономии затрат на коммерческие расходы на 0,01 руб.

Такое снижение затрат положительно характеризует организацию работы на анализируемом предприятии. Более детальный анализ причин отклонения этих расходов рассмотрен в следующих параграфах.

Однако перерасход плановых затрат по материалам привел к превышению фактической себестоимости над плановой.

Кроме того, приведенные данные свидетельствуют о незначительном изменении структуры себестоимости 1 бампера «Переднего» по сравнению с запланированной. Наибольший удельный вес в структуре себестоимости занимает статья «сырье и материалы», следовательно, производство 1 бампера «Переднего» является материало ёмким, что объясняется особенностями технологического процесса.

Данные за 2008 г., 2009 г. представлены в прилож. 3, 4. Таким образом основное направление в анализе затрат - анализ прямых материальных затрат, что позволяет вскрыть наибольшие резервы в снижении себестоимости 1 бампера «Переднего».

Затраты на материальные и топливно-энергетические ресурсы в структуре затрат на производство 1 бампера «Переднего» составляют 65,56 %. Это определяет значение анализа указанной статьи затрат как одного из важнейших резервов снижения себестоимости продукции.

Общая сумма материальных затрат на производство 1 бампера «Переднего» зависит от влияния двух факторов первого порядка:

- изменения нормы расхода материалов (H);

- изменения себестоимости заготовления одной единицы соответствующего вида материальных ресурсов (Ц) [15].

Расчет влияния факторов на изменение суммы материальных затрат производится по модели:

МЗ = H ? Ц (2.19)

где Н - изменения нормы расхода материалов; Ц - изменения себестоимости заготовления одной единицы соответствующего вида материальных ресурсов, руб.

Рассчитать влияние рассмотренных факторов на изменение суммы материальных затрат можно любым способом:

- цепных подстановок,

- абсолютных и относительных разниц.

Рассмотрим порядок расчета влияния указанных факторов способом абсолютных разниц:

?МЗ = ?МЗ_(H) + ?МЗ_(ц) (2.20)

?МЗ_(H) = (H₁ - H₀) ? Ц₀ (2.21)

?МЗ_(ц) = H₁ ? (Ц₁ - Ц₀) (2.22)

Расчет влияния факторов на изменение удельных материальных затрат способом абсолютных разниц приведен в прилож. 5.

Данные прилож. 5 показывают, что на анализируемом предприятии допущен перерасход сырья и материалов на выпуск 1 бампера «Переднего» на 0,02 руб. или на 0,0035 %, в том числе за счет повышения нормы расхода материалов на 1 бампер «Передний», достигнута экономия материальных затрат на сумму 0,02 руб. или на 0,0035 %.

Определим влияние рассмотренных факторов на изменение себестоимости фактического выпуска продукции в 2007 г. (70000 шт.).

Общая сумма материальных затрат на фактический выпуск продукции:

- по плановой калькуляции 70000 ? 563,79 = 39465300 руб.;

- фактически 70000 ? 563,81 = 39466640 руб.

Следовательно фактическая сумма материальных затрат на 1340 руб. (39466640 - 39465300) выше суммы плановой.

Влияние факторов на изменение общей суммы материальных затрат на фактический выпуск тепловой энергии:

1. повышение нормы расхода материалов на 1 бампер «Передний»

70000 ? (+0,003) = + 270 руб.

2. понижение себестоимости заготовления

70000 ? (- 0,023) = -1610 руб.

Проверка: - 1610 +270 = - 1340 руб.

Таким образом значительный перерасход прямых материальных затрат произошел по зависящим от предприятия причинам, так как в отчетном году удельная норма расхода оказалась выше плановой.

Экономное расходование фонда заработной платы является одним из важнейших факторов снижения себестоимости продукции и увеличения прибыли [15].

Общий фонд заработной платы включает средства на оплату труда:

- промышленно - производственного персонала,

- непромышленного состава,

- работников не списочного состава.

Основной удельный вес фонда на анализируемом предприятии составляет заработная плата производственных рабочих. Поэтому анализ обоснованности расчета этой части общего фонда заработной платы имеет наибольшее значение. Заработная плата других категорий промышленно - производственного персонала включается в состав комплексных статей себестоимости.

Основными формами оплаты труда на предприятии являются:

- сдельная,

- повременная.

В рамках данного вопроса будет рассмотрена методика анализа прямых трудовых затрат на 1 бампер «Передний».

В калькуляции себестоимости изделия прямая заработная плата производственных рабочих представлена двумя статьями:

- основная заработная плата производственных рабочих,

- дополнительная.

Для анализа прямых трудовых затрат рассмотрим показатели табл. 2.9, составленной по данным калькуляции себестоимости 1 бампера «Переднего».

Из табл. 2.9 мы видим, что по приведенным данным анализируемого предприятия трудовые затраты на 1 бампер «Передний» за 2007 г. составляют: по плану - 51,26 руб., фактически - 51,26 руб.

Таблица 2.9. Прямые трудовые затраты на 1 «Передний бампер» для автомобиля «Ока» за 2007 г.

№ п/п	Показатели	План	Факт	Отклонение (+ / -)
				В сумме	В % к итогу
1. 2.	Основная заработная плата производственных рабочих, руб. Дополнительная заработная плата производственных рабочих, руб.	43,14 8,12	43,14 8,12	- -	- -
	Итого прямых трудовых затрат	51,26	51,26	-	-

Данные за 2008 г., 2009 г. представлены в прилож. 6.

Из прилож. 6 мы видим, что по приведенным данным анализируемого предприятия трудовые затраты на 1 бампер «Передний»:

- За 2008 г. составляют: по плану - 51,2 руб., фактически - 52,9 руб. Фактические затраты на заработную плату выше затрат, предусмотренных в плане, на 1,70 руб. или на 3,32 %, в том числе по основной заработной плате на 1,55 руб. или 1,1 %, дополнительной заработной плате на 0,15 руб. или 2,21 %.

- За 2009 г. составляют: по плану - 46,67 руб., фактически - 48,01 руб. Фактические затраты на заработную плату выше затрат, предусмотренных в плане, на 1,34 руб. или на 2,87 %, в том числе по основной заработной плате на 1,16 руб. или 2,84 %, дополнительной заработной плате на 0,18 руб. или 0,03 %.

Таблица 2.10. Динамика косвенных расходов на 1 «Передний бампер» для автомобиля «Ока»

№ п/п	Показатели	Фактически за 2007 год, руб.	2008 год	Отклонения (+/-)
			План, руб.	Фактически, руб.	От предыдущего года	От плана
1. 2. 3. 4.	Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования Общепроизводственные расходы Общехозяйственные расходы Коммерческие расходы	30,73 99,29 89,33 14,28	48,64 100,4 99,25 18,22	45,76 100,3 90,24 18,13	+17,91 +1,11 +9,92 +3,94	-2,88 -0,1 -9,01 -0,09
	Итого косвенных расходов:	233,6	266,51	254,4	+32,88	-12,08

Анализ косвенных расходов начинают с оценки динамики и выполнения плана по этим расходам. Анализ целесообразно проводить путем сравнения фактического их уровня на 1 бампер «Передний» с уровнем предыдущего года, а также с плановым уровнем отчетного года в сопоставимых ценах и условиях.

Данные табл. 2.10 показывают, что на анализируемом предприятии косвенные расходы составили по плану 266,51 руб. на 1 изделие, фактически 254,43 руб. Экономия произошла на сумму 12,08 руб. по всем статьям затрат, в том числе:

- по общехозяйственным расходам на 9,92 руб.,

- общепроизводственным расходам на 1,11 руб.,

- по расходам на содержание и эксплуатацию оборудования на 17,91 руб.,

- коммерческим расходам на 3,94 руб.

Плановая сумма косвенных затрат выше предыдущего года на 32,88 руб.

Таблица 2.11. Динамика косвенных расходов на 1 «Передний бампер» для автомобиля «Ока»

№ п/п	Показатели	Фактически за 2008 год, руб.	2009 год	Отклонения (+ / -)
			План, руб.	Фактически, руб.	От предыдущего года	От плана
1. 2. 3. 4.	Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования Общепроизводственные расходы Общехозяйственные расходы Коммерческие расходы	45,76 100,3 90,24 18,13	49,02 76,44 205,88 18,97	48,46 94,76 204,1 18,39	+3,26 -23,86 +115,6 +0,84	-0,56 +18,32 -1,78 -0,58
	Итого косвенных расходов:	254,43	350,31	365,7	+95,88	+15,4

Данные табл. 2.11 показывают, что на анализируемом предприятии косвенные расходы составили по плану 350,31 руб. на 1 изделие, фактически 365,71 руб. Перерасход допущен на сумму 15,4 руб., в том числе по общепроизводственным расходам на 18,32 руб.

Экономия произошла:

- по общехозяйственным расходам на 1,78 руб.,

- по расходам на содержание и эксплуатацию оборудования на 0,56 руб.,

- коммерческим расходам на 0,58 руб.

Плановая сумма косвенных затрат выше предыдущего года на 95,88 руб. В процессе последующего анализа выясняются причины отклонения коммерческих расходов.

Для анализа составляется табл. 2.12, 2.13, 2.14.

Приведенные данные за 2007 г. показывают, что после корректировки сметы внепроизводственных расходов выявлена экономия на сумму 22,1 тыс. руб., в том числе по:

- затратам на транспортировку грузов на сумму 11,1 тыс. руб.,

- оплате услуг сторонним организациям на 8,9 тыс. руб.,

- затратам на рекламу и аудит на сумму 2,1 тыс. руб.

Таблица 2.12. Анализ внепроизводственных расходов 1 «Передний бампер» для автомобиля «Ока» за 2007 г., тыс. руб.

№ п/п	Наименование статей	План	План в пересчете на фактический выпуск	Фактически	Отклонение (+ / -)
1. 2. 3.	Затраты на транспортировку грузов Оплата услуг сторонним организациям Реклама и аудит	158,6 690,7 150,7	160,5 709,1 152,5	149,4 700,2 150,4	-11,1 -8,9 -2,1
	Всего:	1000,0	1022,1	1000,0	-22,1

Таблица 2.13. Анализ внепроизводственных расходов 1 «Передний бампер» для автомобиля «Ока» за 2008 г., тыс. руб.

№ п/п	Наименование статей	План	План в пересчете на фактический выпуск	Фактически	Отклонение (+/-)
1. 2. 3..	Затраты на транспортировку грузов Оплата услуг сторонним организациям Реклама и аудит	208,8 922,7 198,5	209,1 924,09 198,81	208,1 198,4 197,3	-1,0 -5,69 -1,51
	Всего:	1330,0	1332,0	1323,8	-8,2

Приведенные данные за 2008 г. показывают, что после корректировки сметы внепроизводственных расходов выявлена экономия на сумму 8,2 тыс. руб., в том числе по:

- затратам на транспортировку грузов на сумму 1,0 тыс. руб.,

- оплате услуг сторонним организациям на 5,69 тыс. руб.,

- затратам на рекламу и аудит на сумму 1,51 тыс. руб.

Приведенные данные за 2009 г. показывают, что после корректировки сметы внепроизводственных расходов выявлена экономия на сумму 49,9 тыс. руб., в том числе по:

- затратам на транспортировку грузов на сумму 7,85 тыс. руб.,

- оплате услуг сторонним организациям на 34,7 тыс. руб.,

- затратам на рекламу и аудит на сумму 7,35 тыс. руб.

Самая большая экономия затрат внепроизводственных расходов, по сравнению со всеми годами, это в 2009 г.

Таблица 2.14. Анализ внепроизводственных расходов 1 «Передний бампер» для автомобиля «Ока» за 2009 г., тыс. руб.

№ п/п	Наименование статей	План	План в пересчете на фактический выпуск	Фактически	Отклонение (+/-)
1. 2. 3.	Затраты на транспортировку грузов Оплата услуг сторонним организациям Реклама и аудит	259,0 1144,7 246,3	259,0 1144,7 246,2	251,15 1110,0 238,85	-7,85 -34,7 -7,35
	Всего:	1650,0	1649,9	1600,0	-49,9

Такая экономия была достигнута за счёт:

- того, что транспортные тарифы за перевозку грузов оказались ниже, чем планировались;

- нахождением новых организаций, с более низкими ценами за оказание услуг;

- увеличением числа покупателей данной продукции.

Таким образом, снижение внепроизводственных расходов положительно характеризуют организацию работы:

- отдела сбыта,

- отдела маркетинга,

- транспортного отдела.

Проведенный постатейный анализ по каждому году в отдельности показал, что на анализируемом предприятии фактические затраты по статьям себестоимости ниже плановых затрат по зависящим от предприятия причинам в связи с уменьшением фактического объема производства.

С воздействием внешних факторов: рост цен и тарифов на материальные ресурсы, на топливо, инфляция, себестоимость «Переднего бампера» для автомобиля «Ока» каждый год растет.

2.5 Резервы возможного снижения себестоимости «Переднего бампера» для автомобиля «Ока»

Результаты анализа показали, что основными резервами снижения себестоимости является:

- сокращение затрат на материалы, используемые непосредственно в технологическом процессе;

- увеличение объема выпуска за счет более полного использования производственной мощности предприятия.

Экономия материалов имеет существенное значение в себестоимости «Переднего бампера» для автомобиля «Ока» в связи с высоким удельным весом этих затрат в себестоимости.

В качестве материалов на технологические цели на анализируемом предприятии используются:

- «Автолен»,

- «Эластомеры олефиновые термопластичные, черные ТУ 2243 - 001 - 50641247 - 01», которые в производстве «Переднего бампера» имеют большое преимущество, а именно, улучшается режим работы и удлиняется срок службы оборудования, возрастает его производительность, улучшается качество продукции, снижается удельный расход материала, что в итоге приводит к существенному снижению себестоимости «Переднего бампера».