Проблемы учета затрат и анализа системы калькулирования себестоимости

Существуют сотни возможных комбинаций движения продукции по цехам или процессам производства. Основными вариантами являются следующие два. Первый рассмотрен в приведенном выше примере, когда готовое изделие одного цеха становится прямыми затратами материалов для другого цеха. При этом затраты на единицу продукции - это сумма элементов затрат, понесенных во всех цехах. По второму варианту продукция не проходит последовательной обработки во всех цехах, а только в части их. Затраты на единицу продукции, которые переносятся на счет “Готовая продукция”, когда изделие готово, также включает в себя затраты всех подразделений.

2.1 Определение себестоимости единицы продукции методом усреднения и FIFO

При попроцессной калькуляции используется усреднение: все накладные расходы одного участка или всего производства делятся на количество продукции, произведенной за данный период времени. При попроцессном методе незавершенное производство на начало и конец отчетного периода, которое всегда имеется на предприятиях серийного производства, и условно законченные изделия пересчитывается. Понятие условных единиц продукции (equivalent units) или условного объема производства (equivalent production) используют для измерения количества изделий, изготовленных за определенный период времени. Оно позволяет пересчитать не полностью завершенные изделия в условно готовые изделия. Эта величина равняется сумме общего количества изделий, начатых и завершенных в течение данного отчетного периода и слагаемого, отражающего работу, которая выполнена над незавершенным производством на начало и конец периода.

Зная число произведенных условных единиц изделий, можно рассчитать удельные затраты материалов и издержки обработки для каждого участка производства. Издержки обработки (conversion costs) представляют собой сумму затрат на производственную заработную плату и накладные расходы, понесенные производственным подразделением. Формулы расчета удельных затрат будут следующие:

При попроцессном методе калькулирования может использоваться метод усреднения или метод FIFO. Метод FIFO предполагает, что первая, попавшая в цикл обработки единица продукции будет первой завершенной единицей продукции в данный период. Однако в реальной жизни учет затрат и калькулирование себестоимости могут не в полной мере соответствовать последовательности обработки изделий в технологическом процессе. Так происходит, когда осуществляют калькулирование затрат методом усреднения (average costing approach). Он предполагает, что запасы единиц продукции на начало периода были начаты и закончены в пределах текущего отчетного периода. Хотя этот метод менее точный, чем метод FIFO, он гораздо проще для понимания и работы.

Для рассмотрения калькулирования затрат методом усреднения предположим, что к началу отчетного периода у нас нет незавершенного производства. Таким образом, нужно будет рассмотреть только (1) продукцию, произведенную в пределах отчетного периода, и (2) продукцию, начатую, но незавершенную. Продукция, начатая, но не полностью завершенная, составляет остаток незавершенного производства на конец отчетного периода.

Условный объем продукции рассчитывается по частям следующим образом:

Часть первая:

Изделия, изготовление которых начато и завершено = количество единиц * 100%

Часть вторая:

Условные изделия в запасах незавершенного производства = количество единиц * процент на конец периода завершенности

Сумма этих двух величин дает нам количество условно завершенных изделий за отчетный период.

Ситуация с отсутствием остатков незавершенного производства достаточно редко встречается в промышленности. Наличие остатков на начало периода немного затрудняет расчет условных единиц. Следует помнить, что при калькулировании затрат методом усреднения все изделия из остатков незавершенного производства на начало периода рассматриваются как изделия, изготовление которых было начато и завершено в отчетном периоде. При наличии запасов на начало отчетного периода условная продукция рассчитывается по трем частям следующим образом:

Часть первая:

Изделия в остатках незавершенного производства на начало периода = количество единиц * 100% 

Часть вторая:

Изделия, изготовление которых начато и завершено = количество единиц * 100%

Часть третья:

Условные изделия в запасах незавершенного производства на конец периода: по затратам материалов = количество единиц * процент завершенности по издержкам обработки = количество единиц * процент завершенности

Таблица анализа себестоимости единицы продукции (unit cost analysis schedule). В ней сводятся в единое целое два расчета. Сначала суммируют все затраты, отнесенные в отчетном периоде на счет “Незавершенное производство” по каждому подразделению или производственному процессу. Они состоят из затрат материалов и издержек обработки, понесенных в данном отчетном периоде, а также затрат, включенных в сальдо на начало периода по счету ”Незавершенное производство”. Затем делят общую сумму затрат на количество условных единиц. Общая сумма затрат по материалам делится на число условных единиц продукции по материалам. Общая сумма издержек обработки делится на число условных единиц по издержкам обработки. Поскольку применяется метод усреднения, единицы и затраты на начало периода включаются в расчет затрат на условную единицу за данный отчетный период.

Таблица итоговой себестоимости (cost summary schedule). Она используется для распределения общих затрат отчетного периода между всеми выпущенными изделиями. Некоторые затраты могут остаться как сальдо счета “Незавершенное производство” на конец отчетного периода, другие - войдут в себестоимость изготовленных и отгруженных из подразделений изделий.

2.2 Пооперационное калькулирование (operation costing)

Попроцессный (попередельный) метод используется для установления средней себестоимости партии одинаковых единиц затрат за период времени.

Этот метод применяется в тех случаях, когда практически невозможно установить расходы, связанные с отдельными единицами затрат (как это происходит при использовании метода позаказной калькуляции), из-за непрерывного характера процесса производства. Примером единицы продукции, подходящей под определение калькуляции по процессам, является тонна нефти на нефтеперерабатывающем заводе. Нефть перерабатываются непрерывно, и каждая тонна имеет те же характеристики, что и предыдущая. Невозможно установить точные затраты на определенные тонны, прошедшие цикл переработки.

В тех случаях, когда используется метод калькуляции затрат производства по процессам, все производимые единицы продукции предназначены для создания запасов.

Все заказы на продажи удовлетворяются потом за счет этого запаса однородных товаров. Так как отпускаемые товары одинаковые, отпадает необходимость устанавливать себестоимость любой конкретной единицы продукции, а поскольку процесс производства непрерывный, то обычно невозможно установить определенное количество материала или производственное время, отведенные на каждое отдельное изделие.

Единственной возможностью является суммирование всех затрат предприятия (или расходов центров затрат, входящих в состав предприятия) за определенный период времени и деление этих расходов на общее количество изделий, произведенных за этот период, для получения среднего показателя затрат производства в расчете на единицу продукции.

Обычно производство продукции предприятия включает более одного производственного процесса. Метод калькуляции затрат производства по процессам учитывает это путем открытия отдельных «счетов процессов», для каждого процесса и накопления всех затрат по процессу на этих счетах.

По мере производства изделия этап выхода продукции одного процесса становится этапом ввода для другого, и это отражается в счетах процессов таким образом, что суммарные затраты производства, относящиеся ко всем производимым единицам затрат до момента учета их в качестве готовых изделий, можно легко определить в любое время.

Когда основные моменты калькуляции затрат производства по процессам применяются к предоставлению предприятием услуг, то для описания используемых методов калькуляции затрат применяется термин «пооперационная калькуляция». Примером такой услуги является консультирование руководства, где единицей продукции служат часы работы. Для услуг такого рода необходим расчет средней стоимости единицы услуги за конкретный период времени, а используемые процедуры будут аналогичны тем, которые применяются при калькуляции затрат производства по процессам.

Пооперационное калькулирование (operation costing) относится к так называемым смешанным системам калькулирования (hubrid costing), занимающим промежуточное положение между позаказным и попроцессным методами. При пооперационном калькулировании для учета материалов берется методика позаказного метода, а для учета заработной платы и общепроизводственных расходов - попроцессного метода. Часто на практике предприятия для отнесения общепроизводственных расходов и заработной платы на себестоимость продукции при данном методе используют плановый коэффициент. В результате себестоимость складывается из "фактических материалов" и "фактической заработной платы и ОПР, распределенных на основе планового коэффициента". Такую себестоимость называют "нормальной себестоимостью", в отличие от фактической себестоимости, а саму систему калькулирования "системой нормального калькулирования" (normal costing).

Рассмотренные системы калькулирования позволяют отнести все издержки производства и реализации на один объект. Затраты предприятия при модели полного распределения издержек всецело определяются производством и выбором ассортимента продукции.

Основная проблема, которая встает перед предприятием при данной модели калькулирования, заключается в выборе справедливого принципа распределения затрат.

Метод попартионной калькуляции затрат сочетает элементы как позаказной, так и попроцессной калькуляции затрат. Партия определяется как количество одинаковых единиц затрат (как при калькуляции затрат производства по процессам), рассматриваемое в качестве заказа (как при позаказной калькуляции затрат) отдельно от всех других заказов или процессов, выполняемых предприятием.

2.3 Критерии выбора методов калькулирования

Выбор метода калькулирования зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры продукции.

В управленческом учете различают методы калькулирования основанные на:

· делении общей суммы всех затрат, связанных с производством и реализацией продукции;

· суммировании расходов по видам изделий, с помощью дополнительных ставок распределяемой части затрат.

В целях калькулирования применяются несколько способов исчисления себестоимости единицы <>продукции (работ, услуг). Методики вычисления затрат для определения итоговой оценки суммарных издержек производства продукции используют различные экономико-математические модели.

Выбор метода зависит от технологических особенностей процесса производства, его сложности, длительности, наличия незавершенного производства, номенклатуры вырабатываемой продукции на предприятии и обусловливает порядок планирования и аналитического учета затрат. Поэтому, основной критерий применения «необходимого» способа калькулирования себестоимости определяется логикой планируемогобизнеса.

Дополнительная детализация сущностей и связей однозначно приводит к более сложным, но не всегда к более точным и релевантным математическим зависимостям.

Как правило, в практике моделирования экономических процессов, предпочтение отдается более тривиальной системе при условии относительно аналогичных получаемых результатов.

Осуществление субъективного выбора инструментария вычислений затрат на выпуск продукции является важным и ответственным моментом. Проводимые вычисления калькуляции себестоимости производства продукции определяющим образом зависят от выбранного метода расчета.

Однако, независимо от выбора способа отнесения прямых затрат и распределения косвенных расходов, связанных с производством продукции, является сбалансированность себестоимости товарного выпуска с величиной общей стоимости использованных ресурсов (расходы на материальные и трудовые ресурсы, амортизационные отчисления и стоимость прочих услуг) за минусом внутреннего оборота.

Глава 3. Практика применения попроцессного метода в сфере производства и услуг

Схема 1.3.Последовательность выполняемых операций при попроцессном методе

Данный метод применяется в организациях со следующими признаками производственного процесса:

? массовый характер производства одного или нескольких видов продукции;

? краткий период технологического процесса;

? незавершенное производство отсутствует или оно незначительно.

К таким организациям следует отнести организации добывающих отраслей промышленности (угледобывающей, нефтедобывающей и др.) промышленности строительных материалов, электро- и теплостанции и др. Широко применяется попроцессный метод в энергетических хозяйствах вспомогательных производств.Эти отрасли характеризуются массовым типом производства, непродолжительным производственным циклом, ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции, единой единицей измерения и калькулирования, полным отсутствием либо незначительными размерами незавершенного производства. В итоге выпускаемая продукция является одновременно объектом учета затрат и объектом калькулирования.

При попроцессном методе затраты учитываются по установленным статьям калькуляции по всему производственному процессу или, кроме того, по отдельным стадиям процесса производства. По окончании отчетного периода совокупные затраты по производственному процессу делят на количество единиц выпущенной продукции и исчисляют себестоимость одной калькуляционной единицы.

Попроцессный метод используется и в сфере обслуживания, например на предприятиях общественного питания, применяющих систему самообслуживания. При попроцессной калькуляции производственные затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам.

Методы исключения и распределения

Если в ходе технологического процесса на некоторой стадии одновременно получается два продукта и более, то для калькулирования их себестоимости используют метод исключения и метод распределения.

В данном случае проблема состоит в распределении затрат первого этапа переработки между продуктами на последующих этапах.

При использовании метода исключения один из продуктов выбирается в качестве главного, остальные признаются побочными. Производится калькулирование только главного продукта. Из суммы затрат комплексного производства вычитается стоимость побочных продуктов. Полученная разница делится на количество полученного главного продукта. Для определения стоимости побочных продуктов могут быть использованы следующие показатели:

o рыночная стоимость побочных продуктов в точке разделения;

o возможная стоимость реализации побочных продуктов в точке разделения;

o нормативная себестоимость;

o показатели в натуральном выражении (единицы продукции) и др.

Выбор того или иного метода калькуляции в значительной степени зависит от характеристик производственного процесса и видов выпускаемой продукции. Если это однотипная продукция, которая перемещается от одного производственного участка к другому непрерывным потоком, предпочтительным является метод попроцессной калькуляции затрат. Вместе с тем, если затраты на производство различных изделий существенно отличаются друг от друга, то применение такого метода калькуляции не может обеспечить получения адекватной информации о производственных затратах. В этом случае более уместно применять метод позаказной калькуляции. В некоторых случаях возможен смешанный вариант использования двух систем в зависимости от характера движения продукции по производственным участкам.

Не чужд этот метод и сфере услуг - он единственно возможен в почтовом сервисе или в кафе массового обслуживания, где блюда вначале готовятся в большом объеме, потом часть из них предлагается посетителям на месте, часть доставляется, скажем, в офисы, а часть фасуется и отправляется в магазины. Переделами здесь будут служить обработка сырья - приготовление блюда - фасовка - доставка. Обратите внимание, некоторая часть приготовленной продукции проходит все переделы, а остаток - только часть из них. По этой причине существенно важно знать себестоимость прохождения продуктом каждого передела. Но ведь каждый передел изменяет и вид, и массу, и качество продукта! Выход из этой непростой ситуации - переход от натуральных (физических) единиц продукции к условным. Происходит это в 5 шагов:

Шаг 1. Подсчет потока физических единиц продукции, входящих и выходящих из каждого передела.

Шаг 2. Подсчет потока условных единиц продукции, входящих и выходящих из каждого передела. Установление соответствия между условными и физическими единицами на каждом переделе.

Шаг 3. Определение прямых затрат каждого передела (аналогично позаказному калькулированию).

Шаг 4. Расчет себестоимости условной единицы продукции.

Шаг 5. Распределение расходов между готовой продукцией, полуфабрикатами и незавершенным производством пропорционально условным объемам.

После того, как рассчитана себестоимость продукции в условных единицах и установлена связь между условными единицами и физическими, можно - и даже несложно! - рассчитать себестоимость любого заказа, пусть даже он состоит из самых разнообразных продуктов.

3.1 Характеристика производственных процессов на производстве

Рассмотрим попроцессный метод калькулирования на отдельных примерах.

Пример 1

Производственный процесс состоит из двух этапов (переделов), на каждом из которых осуществляются затраты на обработку

Зоб , состоящие из расходов на оплату труда производственного персонала:

Зоб.1 = 20 000 руб.;

Зоб.2 = 15 000 руб.

Основные материалы (Зм1) включаются в производство в начале процесса, дополнительные материалы (Зм2) также используются на втором производственном этапе:

Зм1 = 80 000 руб.;

Зм2 = 30 000 руб.

После первого этапа образуется 200 кг продукта, из которого в рассматриваемом периоде в дальнейшую переработку идет 150 кг (оставшиеся 50 кг будут использованы в следующем отчетном периоде).

После второго этапа образуется 100 кг продукта. Необходимо определить себе-стоимость продуктов после каждого этапа производственного процесса, а также себестоимость единицы продукта после второго этапа переработки.

После первого этапа затраты на 200 кг продукта составят:

80 000 + 20 000 = 100 000 руб.

Себестоимость 1 кг продукта:

100 000 : 200 = 500 руб.

На 150 кг, которые идут в дальнейшую переработку, приходится:

500 ? 150 = 75 000 руб.

После второго этапа затраты на 100 кг продукта составят:

Зм + Зоб + Зпервого этапа = 30 000 + 15 000 + 75 000 = 120 000 руб.

Себестоимость 1 кг: 120 000 : 100 = 1200 руб.

Необходимо отметить, что мы рассмотрели только производственную себестоимость без включения административно-управленческих и коммерческих расходов.

Пример 2

Комплексное производство состоит из двух этапов (переделов). После первого этапа производственный процесс разделяется на два продукта, каждый из которых подвергается самостоятельной переработке. На всех этапах осуществляются затраты на обработку, состоящие из расходов на оплату труда производственного персонала:

Зоб.1 = 20 000 руб.;

Зоб.2_1 = 15 000 руб.;

Зоб.2_2 = 25 000 руб.

Основные материалы включаются в производство на первом этапе, дополнительные материалы также используются на втором производственном этапе для каждого продукта:

Зм1 = 80 000 руб.;

Зм2_1 = 30 000 руб.;

Зм2_2 = 45 000 руб.

После первого этапа образуется 200 кг продукта 1 и 30 кг продукта 2. Все полученные после первого этапа продукты идут в дальнейшую переработку. По экспертной оценке рыночная цена продукта 1 в точке раздела составляет 600 руб./кг, продукта 2 - 40 руб./кг.

После второго этапа образуется 100 кг продукта 1 и 10 кг продукта 2. Необходимо определить себестоимость единицы продукта 1. Решение принято на основании того, что его рыночная цена и объем производства выше, чем у продукта 2.

После первого этапа затраты комплексного производства Зк.п составят: 80 000 + 20 000 = 100 000 руб.

Себестоимость единицы продукта 1 в точке раздела составит:

После второго производственного этапа затраты на 100 кг продукта 1 составят затраты, “пришедшие” с первого этапа, плюс затраты на материалы этапа 2, плюс затраты на обработку этапа 2:

494 ? 200 + 30 000 + 15 000 = 143 800 руб.

Себестоимость 1 кг продукта 1:

143 800 : 100 = 1438 руб.

Затем расчет можно повторить, приняв продукт 2 за главный.

Теперь рассмотрим тот же пример с применением калькулирования методом распределения.

При использовании данного метода калькулируется себестоимость обоих продуктов.

Пример 3

Исходные условия те же, что и в примере 1.

Себестоимость продуктов после первого передела определяется по формулам:

1) для первого продукта:

Дальнейший расчет себестоимости каждого продукта после второго производственного этапа аналогичен расчету при применении метода исключения.

В попроцессной системе связь данных о затратах с бухгалтерскими счетами преследует те же основные цели, что и при позаказной системе, за исключением того, что теперь единицей становится процесс или цех, а не заказ. Следовательно, контроль незавершенного производства должен быть подразделен на процессы, а не на заказы, и входящие остатки в каждом производственном счете должны указываться в соответствии с производственными операциями. Каждый последующий процесс принимает на себя переданные из предыдущего процесса затраты, пока не произойдет окончательный переход накапливаемых затрат на готовую продукцию.

Особенностью учетных процедур при попроцессном калькулировании является то, что для каждого производственного цеха открывается свой счет «Незавершенное производство» (в отечественном учете счет «Основное производство»), а не один единственный счет «Незавершенное производство» для всей компании. Готовая продукция, вышедшая из первого цеха, трансформируется в «Незавершенное производство» во втором цехе, где она подвергается дальнейшей обработке, затем то же происходит в третьем цехе и так далее в зависимости от количества процессов (переделов). После этого законченные обработкой единицы становятся готовой продукцией. Материальные, трудовые и накладные расходы могут быть отнесены напрямую на любой производственный цех (не обязательно на первый). Затраты каждого последующего цеха будут состоять из материалов, труда и накладных расходов, отнесенных прямо на данный процесс, плюс затраты, относящиеся к полуфабрикатам, поступившим из предыдущего цеха (переданные затраты).

3.2 Попроцессный метод учета затрат и калькулирования себестоимости на примере готовых изделий ювелирного производства

Система попроцессной калькуляции затрат на ювелирном предприятии представляет собой систему аккумуляции затрат, которая выдает показатель производственных затрат на единицу продукции для данного технологического процесса, то есть на 1 г.

Учет затрат на единицу продукции применяется в основном при калькуляции себестоимости продукта, оценке товароматериальных запасов и определении доходности. Данные об удельной себестоимости крайне необходимы при установлении цены на ювелирные изделия. Такая информация используется не только при определении цены на конечную продукцию, но и для выбора «надлежащего» состава продукции с целью обеспечения максимальной прибыли, а также для определения путей достижения максимального объема производства. Однако применение на ювелирном предприятии попроцессного метода калькулирования себестоимости готовых изделий может иметь несколько вариантов в зависимости от вида продукции и сложности технологического процесса: обручальные изделия, браслеты, значки, кольца, серьги.

Рассмотрим соотношение затрат обручального ювелирного изделия на примере кольца весом 1 г.

Анализ схемы калькулирования себестоимости обручального кольца позволяет определить специфику попроцессного метода калькуляции данного ювелирного изделия. Обратим внимание на то, что в состав статей калькуляции обручального кольца не включаются общехозяйственные расходы в силу высокой стоимости основного сырья - золота, доля которого в стоимости обручального кольца занимает до 99%.

Себестоимость 1 г основного металла составляет 247,90 рубля. Сдельная зарплата производственных рабочих по процессам производства устанавливается в расценках за 1 г изделия только на участке литья, а на других производственных процессах не зависит от веса изделия, так как процесс не затрагивает количественные характеристики продукции, а только улучшает ее качество. В совокупности данная заработная плата составляет 13,10 рубля. Безвозвратные потери драгоценного металла при производстве обручального кольца списываются в размере 1,5% от стоимости сырья и составляют 3,72 рубля (247,90 х 1,5%). В составе средних накладных расходов на данное ювелирное изделие включаются только расходные материалы, формирующие себестоимость готовой продукции по нормативу 5 рублей за 1 г, клеймение изделия в пробирной палате по нормативу 6 рублей за 1 г и налоги на зарплату в размере 26,4%. Отсюда расходные материалы в обручальном кольце весом 1 г по среднему составили 4,17 рубля, апробирование изделия по среднему составило 5,00 рубля, а ЕСН - 3,46 рубля (13,10 х 26,4%). Таким образом, сумма накладных расходов на обручальное кольцо получилась равной 12,63 рубля (4,17 + 5 + 3,46).

Общая себестоимость рассматриваемого ювелирного изделия составляет 277,35 рубля, в том числе:

стоимость сырья в размере 247,90 рубля (89,38% общей себестоимости);

заработная плата производственных рабочих в размере 13,10 рубля (4,72% общей себестоимости);

безвозвратные потери сырья в размере 3,72 рубля (1,34% общей себестоимости);

накладные расходы в размере 12,63 рубля (4,56% общей себестоимости).

Рассмотрим другой пример калькулирования более сложного ювелирного изделия -- женского браслета весом 4,15 г.

Себестоимость 1 г основного металла составляет 247,90 рубля. Себестоимость сырья в браслете весом 4,15 г составляет 1028,80 рубля (4,15 х 247,90). Сдельная зарплата производственных рабочих по процессам производства устанавливается в расценках за 1 г изделия только на участке литья, а на других производственных процессах не зависит от веса изделия, так как процесс не затрагивает количественные характеристики продукции, а только улучшает ее качество. В совокупности такие затраты составляют 8,50 рубля. Это связано с тем, что процесс производства браслета прост и составляет всего две стадии: литье и химическую полировку изделия. Безвозвратные потери драгоценного металла при производстве браслета списываются в размере 1,5% от стоимости сырья и составляют 15,43 рубля (1028,80 х 1,5%).

В составе средних накладных расходов на данное ювелирное изделие включаются только расходные материалы, формирующие себестоимость готовой продукции по нормативу 5 рублей за 1 г, клеймение изделия в пробирной палате по нормативу 6 рублей за 1 г и налоги на зарплату в размере 26,4%. Отсюда расходные материалы в браслете весом 4,15 г по среднему составили 17,29 рубля, апробирование изделия по среднему составило 5,00 рубля, а ЕСН - 2,24 рубля (8,50 х 26,4%). Сумма накладных расходов на браслет получилась равной 24,53 руб. (17,29+5+2,24).

Вследствие проведенного расчета общая себестоимость рассматриваемого ювелирного изделия составляет 1077,26 рубля, а себестоимость 1 г браслета составила 259,58 рубля (1077,26/4,15), в том числе:

1) стоимость сырья в размере 1028,80 рубля (95,50% общей себестоимости);

2) заработная плата производственных рабочих в размере 8,50 рубля (0,80% общей себестоимости);

3) безвозвратные потери сырья в размере 15,43 рубля (1,43% общей себестоимости);

4) накладные расходы в размере 24,53 рубля (2,27% общей себестоимости).

Теперь рассмотрим пример более сложного варианта попроцессного калькулирования себестоимости ювелирного изделия - серьги без вставок на примере одного из изделий весом 1,11 г.

Себестоимость 1 г основного металла для производства данного вида ювелирных изделий составляет 245,42 рубля. Себестоимость сырья в изделии весом 1,11 г составляет 272,42 рубля (1,11 х 245,42).

Сдельная зарплата производственных рабочих по процессам производства устанавливается в расценках за 1 г изделия только на участке литья, а на других производственных процессах не зависит от веса изделия, так как процесс не затрагивает количественные характеристики продукции, а только улучшает ее качество. В совокупности такие затраты составляют 22,97 рубля. Безвозвратные потери драгоценного металла при производстве данного изделия списываются в размере 1,5% от стоимости сырья и составляют 4,09 рубля (272,42 х 1,5%). В состав средних накладных расходов ювелирное изделие «серьги без вставок» включаются по нормативу только расходные материалы, формирующие себестоимость готовой продукции по 13 рублей за 1 г, клеймение изделия в пробирной палате по нормативу 7,50 рубля за 1 г и налоги на зарплату в размере 26,4%.

Остальные накладные расходы являются общехозяйственными -- это коммунальные платежи, связь, охрана, хозяйственные и командировочные расходы, амортизация основных средств, расчетно-кассовое обслуживание, зарплата управления, проценты по кредиту. Они списываются пропорционально доле данного изделия, занимаемой в общей совокупности производства. Отсюда расходные материалы в изделии «серьги без вставок» весом 1,11 г по среднему составили 13,88 рубля, апробирование изделия по среднему составило 7,50 рубля, а ЕСН - 6,92 рубля (26,23 х 26,4%), а остальные расходы, распределяемые пропорционально, составили 24,56 рубля. Таким образом, сумма накладных расходов на данное изделие получилась равной 52,86 рубля.

Вследствие произведенного расчета общая себестоимость данного ювелирного изделия составляет 352,34 рубля, а себестоимость 1 г составляет 317,42 рубля (352,34/1,11), в том числе:

1) стоимость сырья в размере 272,42 рубля (77,32% общей себестоимости);

2) заработная плата производственных рабочих в размере 22,97 рубля (6,52% общей себестоимости);

3) безвозвратные потери сырья в размере 4,09 рубля (1,16% общей себестоимости);

4) накладные расходы в размере 52,86 рубля (15,00% общей себестоимости).

Рассмотрим соотношение затрат изделия «серьги со вставками» на примере одного из изделий весом 2,36 г с двумя вставками из циркония и двумя вставками из жемчуга.

Себестоимость 1 г основного металла для производства данного вида ювелирных изделий составляет 245,42 рубля. Себестоимость основного сырья в изделии весом 2,36г, в котором вес золота составляет 1,9675г, равняется 482,87 рубля (1,9675 х 245,42). Себестоимость закрепляемых камней, вес которых в изделии равняется 0,3925г, составляет 312,90 рубля (2 х 103,32 + 2 х 53,13). Общая стоимость сырья составляет 795,77 рубля.

В данном случае сдельная зарплата производственных рабочих по процессам производства устанавливается в расценках за 1 г изделия только на участке литья и закрепки, а на других производственных процессах не зависит от веса изделия, так как процесс не затрагивает количественные характеристики продукции, а только улучшает ее качество. В совокупности такие затраты составляют 41,47 рубля. Безвозвратные потери золота и циркония при производстве данного изделия списываются в размере 3,0% от стоимости сырья и составляют 17,38 рубля (482,87 + 103,82) х 3,0%).

В состав средних накладных расходов ювелирное изделие «серьги со вставками» включаются по нормативу только расходные материалы, формирующие себестоимость готовой продукции по 13 рублей за 1 г, клеймение изделия в пробирной палате по нормативу 7,50 рубля за 1 г и налоги на зарплату в размере 26,4%.

Остальные накладные расходы являются общехозяйственными - это коммунальные платежи, связь, охрана, хозяйственные и командировочные расходы, амортизация основных средств, расчетно-кассовое обслуживание, зарплата управления, проценты по кредиту. Они списываются пропорционально доле данного изделия, занимаемой в общей совокупности производства. Отсюда расходные материалы в изделии «серьги со вставками» весом 2,36 г по среднему составили 29,51 рубля, апробирование изделия по среднему составило 7,50 рубля, а ЕСН - 14,73 рубля (55,77 х 26,4%), а остальные расходы, распределяемые пропорционально, составили 68,70 рубля. Таким образом, сумма накладных расходов на данное изделие получилась равной 120,44 рубля.

Вследствие проведенного расчета общая себестоимость данного ювелирного изделия составляет 975,07 рубля, а себестоимость 1 г составила 412,99 рубля (975,07/2,36), в том числе:

1) стоимость золота и камней в размере 795,77 рубля (81,62% общей себестоимости);

2) заработная плата производственных рабочих в размере 41,47 рубля (4,25% общей себестоимости);

3) безвозвратные потери сырья в размере 17,38 рубля (1,78% общей себестоимости);

4) накладные расходы в размере 120,44 рубля (12,35% общей себестоимости).

Рассмотрим теперь наиболее сложный вариант попроцессного калькулирования себестоимости ювелирного изделия - «кольца со вставками бриллианта» на примере одного из изделий весом 1,54 г.

Себестоимость 1 г основного металла для производства данного вида ювелирных изделий составляет 245,42 рубля. Себестоимость основного сырья в изделии весом 1,54 г, в котором вес золота составляет 1,2833 г, равняется 314,96 рубля (1,2833 х 245,42). Себестоимость закрепляемого бриллианта, вес которого в изделии равняется 0,2567 г, составляет 1306,83 рубля. Общая стоимость сырья составляет 1621,79 рубля.

Сдельная зарплата производственных рабочих по процессам производства устанавливается в расценках за 1 г изделия только на участке литья и закрепки, а на других производственных процессах не зависит от веса изделия, так как процесс не затрагивает количественные характеристики продукции, а только улучшает ее качество. В совокупности такие затраты составляют 18,18 рубля. Безвозвратные потери золота при производстве данного изделия списываются в размере 3,0% от стоимости сырья и составляют 11,34 рубля (314,96 х 3,0%).

В состав средних накладных расходов «кольца со вставками» включаются по нормативу только расходные материалы, формирующие себестоимость готовой продукции по 15 рублей за 1 г, клеймение изделия в пробирной палате по нормативу 7,50 рубля и налоги на зарплату в размере 26,4%. Остальные накладные расходы (коммунальные платежи, связь, охрана, хозяйственные и командировочные расходы, амортизация основных средств, расчетно-кассовое обслуживание, зарплата управления, проценты по кредиту) списываются пропорционально доле, занимаемой в общей совокупности производства данного изделия. Отсюда расходные материалы в данном изделии весом 1,54 г по среднему составили 19,25 рубля, апробирование изделия по среднему составило 7,50 рубля, ЕСН - 7,26 рубля (27,51 х 26,4%), а остальные расходы, распределяемые пропорционально, составили 44,81 рубля. Таким образом, сумма накладных расходов на данное изделие получилась равной 78,82 рубля.

Вследствие данного расчета общая себестоимость рассматриваемого ювелирного изделия составляет 1730,13 рубля, а себестоимость 1 г составила 1123,46 рубля (1730,13/1,54), в том числе:

1) стоимость золота и драгоценного камня в размере 1621,79 рубля (93,73% общей себестоимости);

2) заработная плата производственных рабочих в размере 18,18 рубля (1,05% общей себестоимости);

3) безвозвратные потери сырья в размере 11,34 рубля (0,66% общей себестоимости);

4) накладные расходы в размере 78,82 рубля (4,56% общей себестоимости).

Заключение

попроцессный себестоимость калькулирование

Попроцессный метод чаще всего применяется в добывающих отраслях промышленности и энергетике. Этот метод используется для калькулирования транспортной продукции: перевозок грузов и пассажиров, переработки грузов. Важный признак, который наиболее четко указывает на различие попроцессного и попередельного методов - отсутствие в попроцессном методе полуфабрикатов завершенного производства.

Сущность попроцессного метода состоит в том, что прямые и косвенные затраты учитывают по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. В связи с этим среднюю себестоимость единицы продукции (работ, услуг) определяют делением суммы всех производственных затрат за месяц (в целом по итогу и каждой статье) на количество готовой продукции за этот же период. На первом этапе осуществляется документирование и учет затрат по элементам, затем затраты распределяются по процессам. Дальше, определяют общую величину затрат на месяц, далее распределяют затраты в зависимости от характера производства видов продукции. На завершающем этапе определяют себестоимость месячного выпуска по изделиям. Однако при применении попроцессного метода для контроля за себестоимостью продукции непременным условием является наличие норм расхода материальных, трудовых и финансовых ресурсов, нормативов использования средств производства, организации учета отклонений фактических расходов от этих норм и нормативов.

Затраты при данном методе собираются по отдельным подразделениям за отчетный период, а не за время, необходимое для выполнения заказа. Для каждого подразделения открывается отдельный счет «Незавершенное производство». При попроцессном методе незавершенное производство на начало и конец отчетного периода, которое всегда имеется на предприятиях серийного производства, пересчитывается и условно законченные изделия.

При попроцессном методе калькулирования себестоимости предполагается, что прямые материальные затраты осуществляются в момент запуска изделия в производство, а прямые трудовые затраты и общепроизводственные расходы, которые объединяются в общую группу(называемую затратами на обработку или добавленными затратами), распределяются равномерно в течение всего производственного цикла. Поэтому количество условных единиц продукции по материалам будет отличаться от количества условных единиц по добавленным затратам.

При попроцессном методе калькулирования может использоваться метод усреднения или метод ФИФО.

Метод ФИФО предполагает, что сначала будут закончены изделия из незавершенного производства на начало периода, а затем будут запущены в производство новые изделия. Метод ФИФО дает более точные результаты, чем метод усреднения, а, главное, исходит из более реальной предпосылки.

Расчет себестоимости готовой продукции при использовании попроцессного метода калькулирования основывается на трех аналитических таблицах, которые наглядно представляют логику и последовательность всех вычислений формализованным образом:

1. расчет условного объема производства;

2. анализ себестоимости единицы продукции;

3. расчет итоговой себестоимости.

Используя информацию, содержащуюся в этих аналитических таблицах, можно определить ту часть затрат, которую следует отнести на готовую продукцию, и ту часть, которую следует оставить, как остаток незавершенного производства.

Себестоимость единицы продукции определяется делением общей суммы производственных затрат, отнесенных на определенное подразделение за определенный промежуток времени, на количество единиц продукции, произведенных за этот же промежуток времени.

Все затраты, понесенные за отчетный период, включая прямые трудовые затраты, прямые материальные затраты и списанные в конце периода общепроизводственные затраты, представляют собой суммарные производственные затраты.

К прямым материальным затратам относятся затраты сырья и основных материалов. Основные материалы - это материалы, которые становятся частью готовой продукции, их стоимость прямо и экономично, без особых затрат относится на определенное изделие.

Прямые трудовые затраты включают в себя все затраты рабочей силы, которые можно прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий. Это заработная плата операторов машин и других рабочих, занятых непосредственным изготовлением изделий.

Следует продолжать работать с данным методом учета затрат на производствах, внедрять в новые сферы. И расширять возможности эффективного и экономически выгодного использования попроцессного метода.

Список литературы

1. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» // Реформа бухгалтерского учета. Федеральный закон «О бухгалтерском учете»..

2. Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31н, от 18.09.2006 N 116н, от 26.03.2007 N 26н,с изм., внесенными решением Верховного Суда РФ от 23.08.2000 N ГКПИ 00-645).

3. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99): утв. приказом Минфина РФ 6 июля 1999г. № 43н (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 N 115н).

4. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99).: утв. приказом Минфина РФ 6 мая 1999г. № 33н (в ред. приказов Минфина РФ от 30 декабря 1999г. № 107н., от 30.03.2001г. № 27н)

5. Финансовая газета. 2008. № 33.

6. Аксененко А.Ф. Управленческий учет на промышленных предприятиях в условиях формирования рыночных отношений. М.2006г.

7. Безруких П.С. Бухгалтерский управленческий учет. 4-е изд., - М.: Бухгалтерский управленческий учет, 2008г..

8. Белобородова В.А. Калькуляция себестоимости продукции в промышленности. М.: Финансы и статистика, 2007г.

9. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет - М.: Омега-Л, 2007г.

10. Вил Р.В., Палий В.Ф. Управленческий учет. М.: ИНФРА-М, 2007г.

11. Врублевский Н.Д. «Учёт затрат на производствах» Бухгалтерский учёт. Журнал. М.: - №5, 2007г.

12. Долгушин В.В., Леошко В.П. Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции: Текст лекции.- Белгород: Изд-во БУПК,2006г.

13. Друри К. Управленческий и производственный учет. / К. Друри. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008г.

14. Ивашкевич В.Б. Практикум по управленческому учету и контроллингу / В.Б. Ивашкевич. - М.: Финансы и статистика, 2008г.

15. Ивашкевич В.Б. Проблемы учета и калькулирования себестоимости продукции. -- М.: Финансы, 2008г.

16. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов.-М.: Экономистъ,2007г.

17. Индукаев В.П. Организация оперативного учета и контроля издержек производства. -- М.: Финансы и статистика, 2007г.

18. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов.-М.:Аудит,ЮНИТИ,2007г.

19. Керимов В.Э. Управленческий учет.- М.: Издательский книготорговый центр «Маркетинг»,2009г.

20. Кондраков Н.П. Бухгалтерский управленческий учет: учебное пособие / Н.П. Кондраков, М.А. Иванова. - М.: ИНФРА-М, 2007г.

21. Кондратова И.Г. Основы управленческого учета: Учебное пособие, М.: Финансы и статистика,2006г.

22. Кузьмина М.С. Бухгалтерский управленческий учет: отраслевые особенности: учебное пособие / М.С. Кузьмина. - Воронеж: МОУ ВЭПИ, 2007г.

23. Кутер М.И. Теория бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2007г.

24. Николаева С.А. Управленческий учет. Учеб. пособие, 2007г.

25. Новодворский В.Д. Бухгалтерский учет производственных ресурсов: Вопросы теории и практики. М.: Финансы и статистика, 2008г.

26. Журнал "Актуальная бухгалтерия"

27. Керимов В.Э. «Организация управленческого учета на производственных предприятиях»; журнал «Аудит и финансовый анализ» №3 2008г.

28. Белоусов А.И. «Особенности учета затрат и активов в управленческом учете»; Управленческий учет №5' 2008г.

29. Кириченко Т.В. «Место стратегического управленческого учета в системе управления финансами»; Управленческий учет №5' 2008г.

30. Калина А.В. «Современный экономический анализ и прогнозирование (микро и макроуровни)»: Учеб.-метод. пособие. -- 3-е изд. перераб. и доп. -- К.: МАУП, 2007г.

31. Усатова Л.В. «Роль и место управленческого учета и анализа в системе управления современным российским предприятием.»; Управленческий учет №1' 2009г.

32. Маслов Б.Г. «Этапы аналитических процедур по оценке себестоимости продукции»; Управленческий учет №1' 2009г.

33. Бреславцева Н.А. «Управленческая отчетность: классификация, идентификация и императивы»; Управленческий учет №1' 2010г.

34. Шеремет А.Д., Ионова А.Ф. Финансы предприятий. Менеджмент и анализ : учеб. пособие. - М. : Инфра-М, 2006г.

35. Пещанская И.В. «Управленческий учет: самая суть», 2009г.

36. Рахман З. Бухгалтерский учет в рыночной экономике. М.: ИНФРА-М, 2007г.

37. Соколов Я.В., Пятов М.Л. Бухгалтерский учет для руководителя.-М.:Проспект,2007.

38. Шим Дж.К. Методы управления стоимостью и анализа затрат. М.: Филинъ, 2007г.

39. Янковский К.П.,Мухарь И.Ф. Управленческий учет.-СПб:Питер,2007г.

40. Ефремова А.А. «Развитие бизнес-систем»;Справочник экономиста" №5 2008г.

41. Самусенко С.А. «Элементы метода activity-based costing в системе попередельного учета затрат и калькулирования себестоимости продукции»,2009г.

42. Воронова Е.Ю. «Позаказный и попроцессный методы калькулирования себестоимости: сравнительный анализ»; "Аудиторские ведомости", N 12, 2008г.

Размещено на Allbest.ru