Учет затрат на производство и реализацию продукции

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Процесс производства является одной из наиболее важных составляющих работы предприятия и от его эффективности во многом зависит финансовый результат работы предприятия в целом. Реализация выпущенной продукции, так же является ключевым звеном деятельности организации. Правильная организация учета затрат на производство и реализацию выпущенной продукции позволяет обеспечить действенный контроль за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, что очень важно для обеспечения рентабельной работы предприятия и обеспечения конкурентоспособных цен на выпускаемую продукцию. Поэтому любое производственное предприятие уделяет большое внимание расчету себестоимости выпускаемой продукции и оказываемых услуг. Целью любого производственного предприятие является извлечение максимальной прибыли. Прибыль это разница между полученными материальными выгодами за реализованную продукцию и затратами на ее производство и реализацию. Таким образом, затраты предприятия непосредственно влияют на размер полученной прибыли. Чем меньше произведено затрат, тем выше прибыль, тем эффективнее работает предприятие, используется труд рабочих, выше рентабельность. Задачей учета затрат на производство и реализацию продукции является сбор, учет и систематизация данных о произведенных расходах с целью их дальнейшего анализа, выявления неэффективных затрат и их дальнейшей оптимизации, а также формирования себестоимости произведенной продукции. В настоящее время, когда цены на сырье, материалы растут, увеличиваются ставки налогов, особенно важно систематизировать контроль над издержками производства, для чего необходимо вести аналитический учет затрат по местам их использования, по видам выпускаемой продукции. В современных условиях автоматизации бухгалтерского учета в распоряжении бухгалтера имеются различные инструменты для ведения такого учета и анализа производственных затрат. В данной курсовой работе будет рассмотрен состав затрат на производство и реализацию продукцию (услуги), даны характеристики затратам, описан порядок и варианты учета затрат, так же будет проведено сравнение отечественной системы учет затрат и аналогичной международной практики на примере международной системы финансовой отчетности МСФО2.

затрата производство отчетность финансовый

1. Состав и классификация затрат на производство и реализацию продукции

Предприятия в процессе своей деятельности несут различные по экономическому содержанию и целевому назначению затраты: на производство и реализацию продукции, расширение и совершенствование производства, удовлетворение разнообразных социально-культурных потребностей членов трудового коллектива.

Себестоимость продукции представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Они возмещаются в каждом производственном цикле из выручки от реализации продукции.

В зависимости от объема производства различают переменные и условно-постоянные затраты, а от способа включения в себестоимость продукции - прямые и косвенные.

Переменные - это такие затраты, которые находятся в прямой пропорциональной зависимости от объема производства. К ним относятся, в частности, затраты на материалы и оплату труда.

К условно-постоянным относятся затраты, которые при изменении объема производства или совершенно не меняются (например, амортизационные отчисления, отчисления в ремонтный фонд) или меняются незначительно (например, общепроизводственные и общехозяйственные расходы).

Прямые затраты обусловлены технологическим процессом изготовления продукции и подлежат прямому включению в состав производственных затрат конкретных видов изделий: расход материалов и топлива на технологические цели, оплата труда за изготовление продукции, отчисления на социальное страхование и обеспечение и др.

Косвенные затраты вызваны организацией управления производственным процессом предприятия; в себестоимость продукции их включают пропорционально какой-либо базе распределения (например, пропорционально оплате труда, прямым затратам). К ним относят общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Затраты для целей налогообложения прибыли классифицируют на нелимитируемые и лимитируемые. Лимитируемые - это такие, по которым утверждены в установленном порядке лимиты, нормы и нормативы. К ним, в частности, относятся компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей; затраты на командировки; представительские расходы; плата за обучение по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров; затраты по оплате процентов по полученным кредитам (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов); расходы на рекламу. Учет таких расходов должен быть организован на счетах затрат отдельно в пределах установленных лимитов и отдельно - сверх действующих лимитов. На сумму таких расходов, превышающих лимит величина валовой прибыли будет скорректирована.

Таким образом, следует различать по меньшей мере две стороны понятия себестоимости - экономическую и налоговую.

При рассмотрении себестоимости с экономической точки зрения следует руководствоваться содержанием актов, входящих в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета.

В соответствии с этими требованиями нормативных документов достоверность бухгалтерской отчетности определяется неукоснительным соблюдением нормативных актов, входящих в систему регулирования бухгалтерского учета. Комментарии, разъясняющие акты и предписания налоговых органов в области методологии бухгалтерского учета, не должны приниматься во внимание.

Налоговая сторона себестоимости регулируется законами подзаконными актами о налогах.

Основным нормативным актом по вопросу состава затрат (себестоимости), действующим в настоящее время, является ПБУ 10/99 [2] и Налоговый Кодекс РФ [1].

Кроме этого, в некоторых отраслях экономики действуют Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг). Часть Методических рекомендаций была разработана в 60-80 годы в условиях централизованной экономики, и они действуют в части, не противоречащей вышеуказанным нормативным документам.

2. Характеристика состава и структуры затрат на производство и реализацию продукции

Согласно ПБУ 10/99 в себестоимость продукции включаются:

- затраты, непосредственно связанные с производством продукции, обусловленные технологией и организацией производства, включая материальные затраты и расходы на оплату труда производственных рабочих;

- затраты, связанные с использованием природного сырья, в части затрат на рекультивацию земель, платы за древесину, отпускаемую на корню, а также платы за воду, забираемую организациями из водохозяйственных систем;

- затраты на подготовку и освоение производства: затраты по подготовительным работам в добывающих отраслях; пусковые расходы (проверка готовности новых производств к вводу их в эксплуатацию с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудования);

- затраты на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного или массового производства;

- затраты некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, а также с улучшением качества продукции, повышением ее надежности, долговечности и других эксплуатационных свойств, осуществляемыми в ходе производственного процесса;

- затраты, связанные с изобретательством и рационализаторством: проведением опытно - экспериментальных работ, изготовлением и испытанием моделей и образцов по изобретениям и рационализаторским предложениям, организацией выставок, смотров, конкурсов и других мероприятий по изобретательству и рационализации, выплатой авторских вознаграждений и т.п.;

- затраты на обслуживание производственного процесса: по обеспечению производства сырьем, материалами, топливом, энергией, инструментом и другие; расходы на техосмотр, уход, все виды ремонта основных производственных фондов; по выполнению санитарно-гигиенических требований, включая затраты на содержание помещений и инвентаря, предоставляемых организациями медицинским учреждениям для создания медицинских пунктов на территории организации, на поддержание чистоты и порядка на производстве, обеспечение противопожарной и сторожевой охраны;

- затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности: устройство и содержание ограждений машин, люков, сигнализаций; обеспечение спецодеждой, обувью, спецпитания и т.п.;

- текущие затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения: очистных сооружений, фильтров; платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих средств в природную среду;

- затраты, связанные с управлением производством: содержание работников аппарата управления и его структурных подразделений, материально-техническое и транспортное обслуживание их деятельности; эксплуатационные расходы по содержанию зданий, помещений и т.п.; затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью; оплата услуг связи, вычислительных центров, банков; оплата консультационных, информационных, аудиторских услуг; представительские расходы;

- затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров: выплата работникам средней заработной платы за время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации и переподготовки кадров; оплата учебных отпусков; затраты, связанные с выплатой стипендий, платой за обучение по договорам с учебными заведениями для подготовки, переподготовки кадров;

- предусмотренные законодательством затраты, связанные с набором рабочей силы;

- затраты по транспортировке работников к месту работы и обратно в направлениях, не обслуживаемых пассажирским транспортом общего пользования;

- дополнительные затраты, связанные с осуществлением работ вахтовым методом, включая доставку работников от места нахождения организации до вахтового поселка и обратно, а также затраты на содержание поселка;

- выплаты, предусмотренные законодательством РФ о труде за не проработанное на производстве время: оплата очередных и дополнительных отпусков, компенсация за неиспользованный отпуск и др.;

- отчисления в пенсионный фонд, фонд социального страхования, фонд обязательного медицинского страхования и фонд занятости населения от расходов на оплату труда работников, занятых в производстве продукции;

- платежи по добровольному страхованию имущества, гражданской и профессиональной ответственности организаций;

- затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств и иных внеоборотных активов), процентов за отсрочки оплаты по поставленным товарно-материальным ценностям от поставщиков (коммерческие кредиты);

- затраты на оплату процентов по бюджетным ссудам;

- затраты, связанные со сбытом продукции: упаковкой, хранением, транспортировкой, погрузкой, рекламой;

- затраты, связанные с содержанием помещений, предоставляемых бесплатно организациям общественного питания, обслуживающим трудовые коллективы;

- амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов по нормам, утвержденным в установленном порядке;

- амортизация нематериальных активов, используемых в процессе осуществления уставной деятельности;

- плата за аренду отдельных объектов основных фондов, а также лизинговые платежи;

- платежи по обязательным видам страхования;

- налоги, сборы и другие обязательные отчисления;

- затраты на проведение сертификации продукции в области пожарной безопасности. В фактической себестоимости продукции также отражаются:

- потери от брака;

- затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание изделий;

- потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

- недостачи материальных ценностей при отсутствии виновных лиц;

- затраты по возмещению вреда, причиненного работника увечьем, профзаболеванием, связанным с исполнением ими трудовых обязанностей, в соответствии с нормами действующего законодательства;

- выплаты работникам, высвобождаемым с предприятий в связи с их реорганизацией, сокращением штатов.

Не подлежат включению в себестоимость продукции:

- затраты на создание новых и совершенствование применяемых технологий, а также на повышение качества продукции, связанные с проведением научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, созданием новых видов сырья и материалов, переоснащением производства;

- платежи за превышение предельно-допустимых норм выбросов, сбросов, загрязняющих веществ, уровней вредного воздействия, лимитов размещения отходов; платежи в возмещение причиненного вреда и штрафов за экологические правонарушения;

- расходы на аудиторскую проверку и ревизию финансово-хозяйственной и коммерческой деятельности, проводимые по инициативе собственников (участников) предприятия;

- затраты на выполнение или оплату работ, не связанных с производством продукции;

- затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонта) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятия, а также работ, проводимых в порядке оказания помощи и участия в деятельности других предприятий;

- затраты на модернизацию оборудования, а также на реконструкцию объектов основных средств;

- оплата путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках, клубах, посещений культурно-зрелищных и спортивных мероприятий, подписки, товаров для личного потребления работников и другие аналогичные выплаты и затраты, производимые за счет чистой прибыли предприятия;

- расходы, связанные с содержанием учебных заведений и оказанием им бесплатных услуг;

- затраты предприятия, возмещенные за счет его средств, направляемых на финансирование капвложений;

- затраты по созданию и совершенствованию систем и средств управления капитального характера;

- оплата процентов по денежным займам, полученным от юридических и физических лиц;

- оплата процентов по ссудам, полученным на приобретение основных средств, нематериальных активов и иных внеоборотных активов;

- уплаченные штрафы и пени за нарушение налогового законодательства, осуществляемые за счет чистой прибыли предприятия;

- другие расходы, осуществляемые в соответствии с действующим законодательством за счет прибыли предприятия (налог на имущество, уплаченные штрафы и пени за нарушение хозяйственных договоров и др.)

На основании вышеизложенного можно сформулировать основные принципы отнесения затрат на себестоимость продукции:

1. Приоритетный характер норм положения [2]. То есть, следует всегда учитывать, что Положение является общеметодическим и межотраслевым нормативным документом, регламентирующим порядок и условия формирования себестоимости на предприятиях всех отраслей экономики, и в случае вступления в противоречие с ним ведомственных нормативных актов применяться должно только положение и НК РФ [1].

2. Производственная (деловая) направленность затрат. Однако, несмотря на простоту и очевидность данного принципа многие о них забывают и включают в себестоимость продукции оплату услуг стоматолога, расходы на культурно-массовые мероприятия и т.п.

3. Принадлежность затрат к деятельности самого предприятия.

Из этого принципа следует, что все расходы предприятия должны быть произведены в его интересах. В случае, если предприятие осуществило расходы, имеющие производственный характер, но касаются они других организаций, то относить эти затраты на себестоимость своей продукции необоснованно.

4. Корректировка затрат в целях налогообложения.

5. Разделение затрат на текущие и долговременные.

Важным условием правильного формирования себестоимости является правильное определение затрат и разграничение их на текущие и имеющие капитальный (инвестиционный) характер.

6. Независимость отнесения затрат на себестоимость от факта оплаты. Согласно этому принципу затраты на производство продукции включаются в себестоимость продукции того отчетного периода к которому они относятся, независимо от времени оплаты предварительной или последующей. Иными словами, для правильного формирования себестоимости решающее значение имеет факт потребления товарно-материальных ценностей (работ, услуг) в процессе производства продукции, а не их оплата.

7. Принцип документирования затрат.

Отнесение расходов, не подтвержденных документами, или подтвержденных неправильно оформленными документами, на себестоимость продукции не производится.

8. В себестоимость включаются только те виды расходов, которые предусмотрены положением. Иными словами включать в себестоимость продукции можно только те затраты, которые «разрешены». Затраты, которые не предусмотрены ПБУ10/99, включать в себестоимость не представляется возможным.

3. Порядок включения затрат в себестоимость продукции

Затраты, образующие себестоимость продукции группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам:

Материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

Затраты на оплату труда;

Отчисления на социальные нужды;

Амортизация основных фондов;

Прочие затраты.

В элементе «Материальные затраты» отражается стоимость:

- приобретаемых со стороны сырья и материалов, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являются необходимым элементом при ее изготовлении; Для этого используется счет 10.1 Сырье и материалы. Дт 20.01 Кт 10.01 - отражен факт списания материалов.

- покупных материалов, используемых в процессе производства продукции для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки продукции или расходуемых на другие производственные и хозяйственные нужды; Дт 20.01 Кт 10.02 - списание покупных материалов (полуфабрикатов) для целей основного производства.

- покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке на данном предприятии;

- работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними предприятиями Дт 20 Кт 60;

- природного сырья (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, на рекультивацию земель, плата за древесину, отпускаемую на корню, плата за воду); Плата за пользование минерально-сырьевой базой, лесными и водными угодьями производится в бюджет и отражается с использованием соответствующего субсчета счета 68 - расчеты по налогам и сборам Дт 20 Кт 68.

Дт 20 Кт 76 - Отражение расходов на сумму арендной платы за пользование участками лесного или водного фондов.

- приобретаемого со стороны топлива всех видов, расходуемого на технологические цели, выработку энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства Дт 20 Кт 10.03;

- покупной энергии всех видов, расходуемой на технологические, энергетические, двигательные и другие производственные и хозяйственные нужды предприятия. Затраты на производство энергии включаются в соответствующие элементы затрат; Для этих целей так же можно использовать счет 60 расчеты с поставщиками и подрядчиками. Дт 20 Кт 60;

- потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли; Суммы недостач, учтенные первоначально на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», в пределах естественной убыли списываются по фактической себестоимости в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу), Дт 20 Кт 94.

Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу «Материальные затраты», формируется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость), наценок, комиссионных вознаграждений, платы за транспортировку, доставку, хранение, осуществляемые сторонними организациями. Затраты, связанные с доставкой материальных ресурсов транспортом и персоналом предприятия, подлежат включению в соответствующие элементы затрат на производство.

В стоимость материальных ресурсов включаются также затраты предприятий на приобретение тары и упаковки, полученных от поставщиков материальных ресурсов за вычетом стоимости этой тары по цене возможного использования.

Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов - остатков сырья и материалов, образовавшихся в процессе производства продукции, утративших потребительские качества исходного ресурса и в силу этого используемых с повышенными затратами или вовсе не используемых по прямому назначению.

Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, разрешается производить одним из следующих методов оценки запасов: по себестоимости единицы запасов, по средней себестоимости, по методу FIFO (First In First Out - первый вошел, первый вышел).

В элементе «Затраты на оплату труда» отражаются расходы на оплату труда основного производственного персонала за фактически за фактически выполненную работу, исчисленную по сдельным расценкам, тарифным ставкам, должностным окладам в соответствии с принятыми на предприятии формами и системами оплаты труда, включая премии членам трудового коллектива за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты, а также затраты на оплату труда работников, занятых в основной деятельности, но не состоящих в штате предприятия; выплаты, предусмотренные законодательством РФ о труде, за непроработанное на производстве (неявочное время); выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда. Такие затраты отражаются на дебете счета 20 в корреспонденции со счетом 70 (расчеты с персоналом по оплате труда) Дт 20 Кт 70.

В себестоимость продукции включаются все виды премиальных выплат, начисленных членам трудового коллектива в соответствии с принятой на предприятии системой премирования и стимулирования труда. К компенсирующим выплатам (в размерах, предусмотренных законодательством) относят компенсации по оплате труда в связи с повышением цен и индексацией доходов, выплаты матерям, состоящим в трудовых отношениях на условиях найма с предприятием и находящимся отпуске по уходу за ребенком до достижения им 3-летнего возраста. Не включаются в себестоимость продукции, а финансируются за счет других источников, выплаты, непосредственно не связанные с оплатой труда за изготовление продукции. К ним, в частности относятся: премии за счет средств специального назначения или целевых поступлений; материальная помощь; беспроцентные ссуды, выданные на улучшение жилищных условий; оплата отпусков, дополнительно предоставляемых работникам по договорам (сверх предусмотренных законодательством); надбавки к пенсиям; единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда; доход (дивиденды, проценты); компенсационные выплаты в связи с повышением цен сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ.

В элементе «Отчисления на социальные нужды» отражаются обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социального страхования, Пенсионного фонда, государственного фонда занятости и медицинского страхования от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции по элементу «затраты на оплату труда» (кроме тех видов, на которые страховые взносы не начисляются). В бухгалтерском учете такие затраты отражаются следующими проводками:

Дт 20 Кт 69.1 - отчисления в фонд социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

Для организаций применяющих специальные режимы налогообложения могут использоваться дополнительные счета для расчетов с фондом обязательного социального страхования:

Дт 20 Кт 69.13.1 - для страхователей применяющих единый налог на вмененный доход (ЕНВД)

Дт 20 Кт 69.13.2 - для страхователей применяющих упрощенную систему налогообложения (УСН);

Дт 20 Кт 69.02.1 - отчисления на страховую часть трудовой пенсии;

Дт 20 Кт 69.02.2 - отчисления на накопительную часть трудовой пенсии;

Дт 20 Кт 69.03.1 - отчисления в федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Дт 20 Кт 69.03.2 - отчисления в территориальный фонд обязательного медицинского страхования;

В элементе «Амортизация основных фондов» отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, исчисленная исходя из их балансовой стоимости и утвержденных норм, включая и ускоренную амортизацию их активной части, производимую в соответствии с законодательством. В этом элементе также отражают амортизационные отчисления от стоимости основных фондов, предоставляемых предприятиям общественного питания, обслуживающим трудовые коллективы, а также от стоимости помещений и инвентаря, предоставляемых медицинским учреждениям для организации медпунктов на территории предприятий. Такая операция отражается следующей проводкой Дт 20 Кт 02;

К элементу «Прочие затраты» в составе себестоимости продукции относятся налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком; платежи за выбросы загрязняющих веществ; вознаграждения за изобретения и рационализаторские предложения; затраты на оплату процентов по полученным кредитам; оплата работ по сертификации продукции; затраты на командировки; плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану; за подготовку и переподготовку кадров; плату за аренду; оплату услуг связи, банков и др.

Затраты, связанные с производством и реализацией продукции, при планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции группируются по статьям затрат. Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции, а также порядок оценки остатков незавершенного производства и готовой продукции определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции с учетом характера и структуры производства.

Затраты на производство и реализацию продукции включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей.

Согласно положению по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 [2], все расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности делятся на:

- расходы организации по обычным видам деятельности, под которыми понимаются затраты организации, связанные с изготовлением и продажей продукции;

- прочие расходы, т.е. затраты по осуществлению хозяйственных операций, не являющихся предметом деятельности данной организации и соответственно не подпадающие под действие предыдущего пункта. К ним относятся чрезвычайные расходы, вызванные потерями от стихийных бедствий, пожаров проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) включаются в состав прочих расходов и т.д., таким образом начисленные проценты не будут непосредственно относиться на себестоимость, а списываются на балансовый счет 99 «Прибыли и убытки».

Расходы по оплате услуг, оказываемые кредитными организациями, также, будут включаться в состав прочих расходов и также относиться на счет 99 «Прибыли и убытки».

Предусмотрено сохранение учета затрат в разрезе калькуляционных статей и элементов, но при этом перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно в зависимости от особенностей технологии производства, характера выпускаемой продукции и других существенных факторов. Вместе с тем, Положением [2] предусмотрено, что правила учета затрат на производство продукции в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости устанавливаются отдельными нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету. В связи с этим следует отметить, что порядок учета затрат на производство и калькуляции себестоимости в настоящее время, как уже упоминалось выше, устанавливается отраслевыми инструкциями.

Положением [2] предусмотрена норма, которая устанавливает, что «если организацией принят в разрешенных случаях порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования, распоряжения на поставленную продукцию, а после поступления денежных средств, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности». Это позволит привести в соответствие потоки израсходованных средств и полученных в результате их потребления.

4. Значение формирование себестоимости продукции. варианты учета затрат

Как уже упоминалось, себестоимость - один из главных качественных показателей хозяйственной деятельности предприятия. Ее снижение оказывает прямое влияние на прибыльность производства и может быть достигнуто за счет сокращения материальных затрат, расходов на оплату труда, и накладных расходов на единицу продукции и по производству в целом.

Основные пути снижения материалоемкости продукции связаны с повышением качества сырья и материалов, применением прогрессивных и безотходных технологий, снижением потерь от брака, расширением использования вторичных ресурсов, усилением контроля за использованием материальных ресурсов.

Важнейшим условием снижения себестоимости продукции за счет экономии фонда оплаты труда являются опережающие темпы роста производительности труда по сравнению с темпами роста заработной платы.

Сокращение затрат на производство и реализацию продукции является материальной основой снижения цен, ведет к уменьшению издержек производства в других отраслях экономики. Немаловажное значение имеет снижение себестоимости и для уменьшения потребности в оборотных средствах. Отсюда следует необходимость проведения систематического контроля за снижением издержек производства и затрат на реализацию продукции.

Исходя из сложившейся отечественной практики бухгалтерского учета, в зависимости от состава затрат различают следующие виды себестоимости продукции: цеховая (прямы затраты плюс общепроизводственные расходы), производственная (цеховая себестоимость плюс общехозяйственные расходы, с учетом остатков расходов будущих периодов) и полная (производственная себестоимость продукции плюс коммерческие расходы).

Согласно требованиям международной практики бухгалтерского учета затраты подразделяют на расходы, обусловленные производством продукции (производственные затраты), и расходы, обусловленные отчетным периодом, в котором они возникли (периодические затраты).

К производственным относятся все прямые и общепроизводственные затраты, а к периодическим - расходы на управление предприятием (общехозяйственные) и сбытовые (коммерческие).

Приведенные классификации лежат в основе существующих методик учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Недостатки методики разделения затрат на прямые и косвенные и калькулирование полной фактической себестоимости, основанной на первой классификации, сводятся к следующему: показатель себестоимости продукции не всегда достоверно отражает объем действительных издержек производства и реализации продукции; недостаточная аналитичность учета затрат на производство в разрезе калькуляционных статей расходов затрудняет анализ изменений уровня и структуры себестоимости продукции, вызываемых техническим прогрессом; методы распределения косвенных доходов не обеспечивают достоверность калькулирования себестоимости отдельных видов продукции.

Второй вариант учета затрат является принципиально новым для отечественной учетной теории и практики. В конце отчетного периода в расчет себестоимости отдельных видов продукции помимо прямых производственных затрат включаются и косвенные производственные затраты. Периодические затраты не включаются в себестоимость объектов калькулирования, а списываются в конце отчетного периода непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции.

Этот вариант учета затрат и результатов предусматривает применение на практике основной идеи западной системы «директ-костинг» - разделение общих текущих затрат отчетного периода по признаку их взаимосвязи с производством: на производственные (прямые, условно-переменные) и периодические (косвенные, условно-постоянные) и калькулирование неполной производственной себестоимости.

Два основных преимущества второго подхода к учету затрат заключаются в следующем: с одной стороны снижение трудоемкости учета, его упрощение, с другой - в связи с иным подходом к калькулированию - появление дополнительных аналитических возможностей.

Однако, необходимо отметить, что не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на изделие, как бы хорошо оно не было обосновано, искажает фактическую себестоимость.

Если смотреть с этих позиций, то наиболее точной является калькулирование по прямым (переменным) расходам, которое получается при использовании западной системы «директ-костинг» [8], то есть при втором подходе к учету затрат. В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением данного изделия.

Необходимость составления точных калькуляций с развитием рыночных отношений обусловлена самими этими отношениями, а точнее - наличием конкуренции. В этих условиях задача калькулирования заключается в том, чтобы рассчитать такую себестоимость, которая обеспечила предприятию определенную прибыль и вместе с тем его продукция была бы конкурентоспособной с точки зрения цены. Исходя из рассчитанного уровня себестоимости, нужно организовать производство таким образом, чтобы обеспечить приемлемый уровень себестоимости и возможность его постоянного снижения.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод о том, что предприятия, применяющие второй метод учета и калькулирования себестоимости продукции несомненно будут находиться в более выгодном финансовом положении.

5. Международная практика учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

Международный стандарт финансовой отчетности 2 «Запасы» содержит нормы, касающиеся порядка учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Положения стандарта регулируют правила выбора методов калькулирования оказывающих влияние на величину прибыли отчетного периода. В нем также даются рекомендации по распределению косвенных накладных расходов производственного характера; по распределению услуг комплексных производств и по разграничению затрат между капитализируемыми и не капитализируемыми в балансе.

В настоящее время российская теория и практика производственного учета предлагает спектр методов калькулирования себестоимости продукции, в т.ч. метод полной себестоимости, директ-костинг, нормативный, позаказный, попередельный методы. Они фиксируются в учетных политиках предприятий. Однако отечественные положения по бухгалтерскому учету (ПБУ 5/01 «Материально-производственные запасы» и ПБУ 10/99 «Расходы организации») никаких указаний на этот счет не содержат.

Остановимся подробнее на нормах МСФО 2 «Запасы» в части учета затрат на производство.

Во-первых, в п. 10 МСФО 2 «Запасы» регламентируется к применению традиционный для российского бухгалтерского дела метод полной себестоимости (absorption costing). При данном методе учета затрат на производство и калькулирования в отличие от альтернативного ему метода «диркт-костинг» производственная себестоимость абсорбирует как переменные, так и постоянные затраты. «Директ-костинг» в целях финансовой отчетности не разрешен [8]. На западных предприятиях он применяется только для составления управленческой отчетности. Нормативный учет, теория и практика которого у нас развивалась на всем протяжении XX в., также находит свое применение в бухгалтерском учете в соответствии с МСФО 2 «Запасы». В частности, в п. 14 данный стандарт регламентирует процедуру отнесения сверхнормативных затрат к периодическим, т.е. в полном объеме относимым на уменьшение прибыли отчетного периода. Сверхнормативные потери сырья, заработной платы, др. не должны попасть в состав запасов, отражаемых в активе баланса. Нормативный метод разрешен для оценки запасов материалов, незавершенного производства и готовой продукции.

Во-вторых, в п. 10 МСФО 2 «Запасы» определены три группы затрат, включаемых в себестоимость продукции, а именно: (1) производственные переменные прямые затраты, (2) производственные переменные косвенные затраты, (3) производственные постоянные косвенные затраты, которые далее будем называть производственные накладные затраты. Следует предупредить, что термин «косвенные затраты» в 25 гл. Налогового кодекса и «косвенные затраты» в МСФО 2 «Запасы» не равнозначны между собой. В МСФО под косвенными понимаются затраты, которые невозможно или экономически не целесообразно прямо относить на себестоимость конкретной продукции (услуги). Поэтому они собираются в течение отчетного периода на специальном бухгалтерском счете (у нас 25 «Общепроизводственные расходы»), в конце периода распределяются по видам продукции косвенным путем.

Примерами переменных затрат первой группы являются сырье и основные материалы, заработная плата производственных рабочих с начислениями на нее и др. Это те расходы, которые можно на основе данных первичного учета отнести непосредственно на себестоимость конкретных изделий. К переменным косвенным производственным затратам относятся такие расходы, которые находятся в прямой зависимости или почти в прямой зависимости от изменения объема деятельности, однако в силу технологических особенностей производства их нельзя или экономически нецелесообразно прямо отнести на изготовляемые продукты. Самыми яркими представителями таких расходов являются затраты сырья в комплексных производствах. Например, при обработке сырья - каменного угля - производится кокс, газ, бензол, угольная смола, аммиак. При сепарации молока получают обезжиренное молоко и сливки. Разделить затраты исходного сырья по видам выпускаемой продукции в этих примерах можно только косвенным путем.

К третьей группе затрат, выделенной в п. 10 МСФО - постоянным косвенным накладным производственным затратам - относятся те общепроизводственные расходы, которые не изменяются или почти не изменяются в результате изменения объема производства. Например, амортизация производственных зданий, сооружений, оборудования; расходы на их ремонт и эксплуатацию; расходы на содержание аппарата управления цехов и прочего цехового персонала. Эта группа затрат в бухгалтерском учете традиционно распределяется по видам продукции косвенным путем пропорционально какой либо базе распределения.

В российском законодательстве отсутствуют нормы, регулирующие включение в формируемую в бухгалтерском учете производственную себестоимость продукции косвенных переменных и постоянных производственных расходов. Во втором международном стандарте такие нормы есть. Согласно п. 11 МФСО «Запасы» переменные косвенные производственные расходы включаются в себестоимость продукции пропорционально фактическому объему произведенной продукции. То есть базой распределения этих расходов является показатель «фактическая производственная мощность».

Согласно п. 11 МФСО «Запасы» постоянные накладные производственные расходы включаются в себестоимость продукции пропорционально прогнозному объему производства продукции при работе в нормальных условиях. То есть базой распределения этих расходов является показатель «нормальная производственная мощность». Стандартом так же допускается альтернативный вариант - использование в качестве базы распределения фактического объема производства в том случае, если он приближается к нормальной мощности. Для того чтобы понять, почему МСФО устанавливают именно эту базу распределения постоянных косвенных расходов, рассмотрим содержание показателей «производственная мощность» применяемых в международной практике, а также влияние выбора одного из показателей мощности на финансовые результаты деятельности компаний.

Рассмотрим четыре показателя уровня мощности - теоретическую, практическую, нормальную и бюджетную. Пример, Предприятие «Соковик» производит однолитровые пакеты с соком. На предприятии «Соковик» объем производства продукции выражается в партиях (партия состоит из двадцати четырех пакетов сока). На предприятии в целях внешней бухгалтерской отчетности используется система калькулирования с полным распределением затрат.

Теоретическая мощность соответствует максимально возможному объему производства. Например, предприятие может производить 10 000 партий сока за смену, в случае, если производственная линия работает с максимальной скоростью.

Практическая мощность - это теоретическая мощность за вычетом запланированных производственных простоев (простоев, связанных с ремонтом оборудования; простоев, в связи с праздничными и выходными днями и т.д.). Допустим, что практический уровень производства составляет 8000 партий за смену и завод может работать 300 дней в году. Тогда практическая мощность за год равна: 8000 партий за смену * 3 смены * 300 дней = 7200000 партий.

В показателях теоретической и практической производственной мощности объем производства оценивается в единицах произведенной готовой продукции. А в показателе «нормальная мощность» объем производства оценивается в единицах спроса на эту продукцию. Во многих случаях спрос на рынке бывает намного ниже производственной мощности.

Нормальная мощность - это ожидаемый объем производства, рассчитываемый на основе средних показателей за несколько периодов при нормальном ходе дел, с учетом плановых простоев оборудования в ремонте и др. Т.е. это объем производства необходимый для удовлетворения среднего покупательного спроса за определенный период времени (примерно, 2-3 года). Величина нормальной мощности должна корректироваться в соответствии с периодическими и циклическими колебаниями спроса.

Бюджетная мощность - установленный уровень производственной мощности на следующий бюджетный период (обычно на 1 год). Например, бюджет продаж продукции на 2011 год составляет 4000000 партий сока. Следовательно, бюджетная мощность равна 4000000 партий.

Выбор показателя производственной мощности в качестве базы распределения постоянных накладных расходов оказывает влияние на прибыль через отклонение рассчитанной величины расходов от фактической. Выявленные отклонения (нераспределенные расходы) согласно п.п. 11 и 14 МСФО 2 «Запасы» относятся к периодическим затратам, и, следовательно, могут списываться на уменьшение прибыли отчетного периода без пропорционального распределения на запасы. Каким же образом влияет выбор показателя мощности на прибыль? Во-первых, использование разных показателей производственной мощности может влиять на плановый коэффициент распределения постоянных производственных накладных расходов (в терминологии, принятой в отечественном бухгалтерском учете постоянных общепроизводственных расходов, ОПР). Используя разные плановые коэффициенты распределения ОПР (умножая их на фактический объем производства) бухгалтер получает различные суммы постоянных ОПР, распределяемые между запасами и себестоимостью проданной продукции. Так же в результате расчетов исчисляются различные суммы отклонений, которые полностью списываются на уменьшение прибыли отчетного периода.

Сравнивая положения МСФО 2 «Запасы» с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» можно выделить следующие основные отличия:

· допускается нормативный метод оценки запасов;

· регламентируется порядок учета затрат на производство в части определения метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (метод полного распределения затрат); классификации затрат (прямые, косвенные, переменные и постоянные);

· регламентируется специальный порядок распределения переменных и общепроизводственных косвенных затрат;

· даются рекомендации по распределению косвенных затрат сырья и материалов, а также по оценке побочной продукции в комплексных производствах,

· выделяется группа расходов, которые в установленном порядке списываются на уменьшение прибыли отчетного периода;

· отменен способ оценки запасов - ЛИФО.

6. Особенности учета затрата и формирования себестоимости продукции в некоммерческих организациях

Некоммерческой организацией (НКО) является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками.

Некоммерческие организации могут создаваться для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, в целях развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защиты прав, законных интересов граждан и организаций, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помощи, а также в иных целях направленных на достижения общественных благ [4].

Основными источниками формирования имущества таких организаций могут быть: единовременные и регулярные поступления от учредителей; добровольные имущественные взносы и пожертвования и выручка от реализации продукции (работ, услуг). Таким образом, в некоммерческих организациях возможно существование двух источников доходов: целевые поступления и доходы от предпринимательской деятельности.

Расходы организации между целевыми доходами и доходами от предпринимательской деятельности не распределяются. Организация, имеющая такие источники поступлений, с самого начала ведет раздельный учет понесенных расходов. При этом в составе расходов, относимых на себестоимость продукции, НКО может учесть только те расходы, которые прямо и непосредственно связаны с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг): материальные затраты, зарплата исполнителей работ, оплата услуг привлеченных организаций и т.д.

Расходы, связанные с функционированием организации в целом, должны покрываться за счет целевых поступлений или прибыли, оставшейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль по предпринимательской деятельности.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России [5], имущество (объекты основных средств, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, нематериальные активы), приобретаемое за счет сметы некоммерческой организации независимо от его назначения (для уставной деятельности или для предпринимательской деятельности) и принятое к бухгалтерскому учету после 1 января 2000 г., амортизации не подлежит.

По имуществу, приобретенному до 1 января 2000 г., начисление амортизации продолжает производиться в ранее установленном порядке.

К расходам, связанным с функционированием организации в целом, в частности, относятся: зарплата (с начислениями) руководителя и бухгалтера организации, аренда помещений организации (кроме помещений, занимаемых коммерческим отделом) и другие административные расходы, так как, согласно ГК[6], деятельность руководителя и иной администрации должна быть направлена именно на решение уставных непредпринимательских задач, а не на коммерческую деятельность. Более того, любые другие виды расходов, предпринимательский характер которых доказать невозможно, также покрываются за счет целевых поступлений или чистой прибыли.

Заключение

Для эффективного управления предприятием и принятия верных управленческих решений необходимо обладать достоверными сведениями о состоянии производственного процесса предприятия и в частности о составе затрат на производство и реализацию продукции, эффективности использования фондов рабочего времени, материалов и т.д.

Это не возможно без налаженного аналитического учета производственных затрат и понимания необходимости такого учета, состава материальных затрат и порядка их учета. В данной работе была дана классификация таких затратам, охарактеризован каждый вид затрат и описаны варианты их учета на предприятии. Затраты могут быть постоянными (условно постоянными), то есть не зависящими или слабо зависящими от объема выпускаемой продукции - это зарплата аппарата управления, амортизационные отчисления и переменными - непосредственно зависящими от объема выпуска продукции, это зарплата производственных рабочих работающих по сдельным наряд-заказам, стоимость материалов и комплектующих необходимых для выпуска продукции. По способу включения затрат в себестоимость их делят на прямые - непосредственно связанные с процессом производства и косвенные, распределяемые пропорционально какой либо базе. Таким образом снижение себестоимости возможно путем уменьшения материалоемкости производства, снижения энергозатрат, повышения производительности труда на всех этапах производства за счет использования нового прогрессивного оборудования. Для этого необходим систематический контроль за снижением издержек производства и затрат на реализацию продукции.

Список литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ10/99. В редакции приказов Минфина РФ от 30.12.1999 №107н, от 03.03.2001 №27н, от 18.09.2006 №116н, от 27.11.2006 №156н, от 25.10.2010 №132н, от 08.11.2010 №144н.

3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. В редакции приказа Минфина РФ от 07.05.2003 №38н. Утвержден приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 №94н.

4. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации от 29.07.1998 №34н в редакции приказов Минфина РФ от 30.12.1999 №107н от 24.03.2000 №31н, от 18.09.2006 №116н, от 26.03.2007 №26н, от 25.10.2010 №132н.

5. Гражданский кодекс Российской Федерации от 30.11.1994 г. №51-ФЗ. Принят Госдумой РФ 21.10.1994 г.

6. Зайцев, Н.Л. Экономика промышленного предприятия: учебник. - М.: Инфра-М, 2010.

7. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система «Директ - костинг». - М.: Финансы и статистика, 2006.

8. Николаева С.А. Формирование себестоимости в современных условиях. // Бухгалтерский учет. - 2006. - №1.