Налоговая система Беларуси после вступления в силу Особенной части Налогового кодекса будет включать 30 стандартных платежей. При этом обычный налогоплательщик будет уплачивать только 5 из них -- НДС, налог на прибыль, налог на недвижимость, земельный и экологический налоги.

Проект Особенной части Налогового кодекса Беларуси определяет порядок применения каждого из республиканских и местных налогов, сборов, а также особых режимов налогообложения. По каждому налоговому платежу устанавливается состав плательщиков, объект налогообложения, налоговая база, размеры налоговых ставок, перечни налоговых льгот, а также порядок исчисления налогов, сроки их уплаты и предоставления деклараций.

Принятие Особенной части Налогового кодекса будет способствовать либерализации условий хозяйственной деятельности, совершенствованию налогового законодательства, упрощению налоговой системы в Беларуси. К настоящему времени отменены 17 малоэффективных, а также оказывающих негативное влияние на экономику налогов и сборов, объединены платежи, имеющие сходные налоговые базы.

В 2010 году в целях совершенствования налоговой системы Беларуси планируется отменить сбор в республиканский фонд поддержки производителей сельхозпродукции, продовольствия и аграрной науки, налог на приобретение автотранспортных средств, местный налог с продаж товаров розничной торговли, местный сбор с пользователей за парковку. Кроме того, с 24% до 12% будет снижена ставка налога на прибыль по дивидендам иностранных организаций, определенные изменения коснутся и подоходного налога. Так, стандартный налоговый вычет будет предоставляться не только по месту основной работы, с 24 до 48 базовых величин планируется увеличить размер налогового вычета в части страховых взносов граждан по договорам страхования жизни, предусмотрены и другие новшества. [14]

В целях компенсации выпадающих доходов бюджета в связи с упрощением налоговой системы и сокращением числа налогов предусматривается увеличение ставки НДС с 18% до 20%.

Кроме того, для малых предприятий с небольшими объемами доходов в проекте документа заложена возможность выбора сроков уплаты налогов -- ежеквартально или ежемесячно.

Предлагается также отменить действующий механизм нормирования расходов на оплату труда, а также на рекламу, информационные, консультационные, маркетинговые и другие услуги.

В целом с принятием Особенной части Налогового кодекса налоговая система Беларуси будет приведена в соответствие с аналогичными системами государств -- основных партнеров Беларуси, улучшить имидж страны по условиям ведения бизнеса.

Признав необходимость проведения налоговой реформы, чиновники правительства, похоже, не до конца понимают, каким может быть эффект в современных экономических условиях. И это неудивительно. Работая на протяжении последнего десятилетия в условиях благоприятной внешнеэкономической конъюнктуры, обеспечивавшей постоянный рост доходов бюджета, правительство имело возможность не учитывать стимулирующую функцию налогов.

Данные динамики исполнения республиканского бюджета первой половины года, приведенные в таблице 3.4, свидетельствуют, что последняя пятилетка характеризовалась постоянным увеличением роли внешней торговли в формировании доходов бюджета. При этом роль внутренних налогов сокращалась.

Таблица 3.4 Доля источников в формировании доходов республиканского бюджета в январе-июне 2005-2009 гг, %

Источник: составлено по: [14]

Из таблицы видно, что положительная внешнеэкономическая конъюнктура, сложившаяся в 2008 году, позволила привлечь в бюджет доходов от внешнеэкономической деятельности столько же, сколько составили и поступления по двум ключевым налогам: налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. То есть в прошлом году роль внешней торговли в формировании бюджета была сопоставима с ролью внутренней торговли, так как, например, НДС уплачивается только по товарам, реализуемым или ввозимым в Беларусь, а при реализации на экспорт применяется нулевая ставка.

В свою очередь, акцентирование внимания на налоге на прибыль и НДС связано с тем, что порядок уплаты указанных платежей характеризует основные показатели работы экономики: уровень деловой активности внутри республики и уровень эффективности работы экономики.

Как уже отмечалось ранее, порядок уплаты НДС связан с налогообложением внутриреспубликанских оборотов и предоставлением льготной нулевой ставки при реализации товаров на экспорт. Соответственно, в зависимости от сопоставления доли НДС и доходов от внешнеэкономической деятельности в доходах бюджета можно косвенно судить о степени деловой активности внутри страны в сравнении с внешней торговлей.

Указанный вывод подтверждается и данными статистики. Так, если по итогам 8 месяцев 2009 года объем внешней торговли товарами и услугами составил 61% от уровня прошлого года, то розничный товарооборот за аналогичный период составил 102,7% от уровня 2008 года.

Вторым ключевым налогом, характеризующим эффективность работы экономики, является налог на прибыль. Именно доля налога на прибыль в доходах бюджета косвенно характеризует рентабельность работы экономики, ее макроэкономическую эффективность с учетом некоторых оговорок. В условиях Беларуси уплата налога на прибыль не является чистым индикатором эффективности работы экономики. Существующие в налоговом законодательстве ограничения по порядку формирования затрат (нормируемые затраты, порядок списания курсовых разниц и т. д.), учитываемых при исчислении налога, делают этот показатель несколько искусственным, поскольку в доходах бюджета учитывается налогооблагаемая прибыль, отличающаяся от балансовой прибыли.

Указанный вывод подтверждается и данными статистики. Так, по итогам 6 месяцев 2009 года рентабельность реализованной продукции составила 10,4% против 15,7% за аналогичный период 2008 года, то есть сократилась на треть. Сокращение рентабельности свидетельствует об ухудшении финансового положения предприятий, что не подтверждается данными структуры доходов бюджета. Так, доля налога на прибыль в доходах бюджета за первое полугодие 2009 года возросла на 0,1 процентного пункта и составила 6,3%.

Указанное расхождение свидетельствует о том, что реально финансовый кризис только увеличил налоговую нагрузку на предприятия, так как при фактическом сокращении рентабельности предприятия вынуждены были увеличить отчисления в бюджет по налогу на прибыль.

Одним из основных факторов, оказавших влияние на данное расхождение в показателях налоговой и бухгалтерской рентабельности, являются отрицательные курсовые разницы, возникшие у предприятий в результате проведенной в начале года девальвации. Данные курсовые разницы с учетом установленных законодательством ограничений еще не до конца учтены в налоговом учете.

Вторым по счету, но не по важности, фактором, оказавшим влияние на рост налоговой нагрузки по налогу на прибыль, стал административный ресурс, выражающийся в излишне пристальном внимании налоговых органов к убыточным предприятиям. Последнее обстоятельство вынуждает многие предприятия показывать налогооблагаемую прибыль, не включая в затраты, учитываемые при налогообложении, все понесенные и учитываемые по закону расходы.

Сложившаяся ситуация характеризует фискальную направленность существующей белорусской налоговой системы, которая, судя по планируемым изменениям налогового законодательства, сохранится и в 2010 году. Предлагаемый правительством вариант по росту налоговой ставки по НДС взамен отмены республиканского сбора поддержки сельхозпроизводителей, налога с продаж в розничной торговле будет выгоден прежде всего бюджету, а не налогоплательщикам.

Попробуем обосновать свою точку зрения, не согласившись с министром финансов в том, что рост налоговой ставки по НДС не повлияет на увеличение налоговой нагрузки предприятий.

Во-первых, рост налоговой нагрузки будет отмечаться на предприятиях малого бизнеса, работающих по упрощенной системе и не уплачивающих предлагаемые к отмене налоги, а по данным Министерства по налогам и сборам, более половины малых предприятий в текущем году работает по упрощенной системе. [4]

Увеличение налоговой нагрузки на малый бизнес обусловлено тем, что применение упрощенной системы исчисления налогов не исключает необходимости уплаты НДС, ставку по которому планируют увеличить.

По законодательству могут не уплачивать НДС предприятия с численностью до 15 человек и с годовой выручкой до 1 млрд. BYR (или 83 млн. BYR в месяц). К последним можно отнести только представителей мелкого бизнеса - бывших индивидуальных предпринимателей, имеющих несколько торговых точек. Для производства и сферы услуг ограничения по численности работников и выручке, как правило, приводят к необходимости уплаты НДС. Кроме того, крупный бизнес не всегда хочет работать с льготниками по НДС, так как это ведет к потерям их входного НДС.

Второй категорией налогоплательщиков, которые почувствуют отрицательный эффект от изменений в сфере налогообложения, станут предприятия сферы услуг, для которых НДС является основным налогом, а отмена отчислений из выручки в республиканский бюджет не будет компенсирована ростом налоговой ставки по НДС. Налог с продаж в розничной сети данные предприятия не платят по определению.

Сфера же услуг, по мнению многих экспертов, является тем перспективным направлением экономического развития Беларуси, которое поможет преодолеть последствия мирового экономического кризиса. Это вряд ли реализуется в случае повышения налоговой нагрузки на сферу услуг.

Предлагаемое Минфином освобождение предприятий сферы услуг (парикмахерские, прачечные, химчистки и др.) от уплаты НДС ставит, в свою очередь, два вопроса. Во-первых, речь идет о небольшом бизнесе. Значит ли это, что освобождение коснется только предприятий, работающих по упрощенной системе налогообложения, или будет выбран какой-то другой критерий? Во-вторых, освобождение предприятия от уплаты НДС ставит вопрос об отнесении входного НДС по материалам, электроэнергии, аренде и т. д. на затраты предприятия. Анализ, проведенный на одном из предприятий бытового обслуживания Минска, показал, что освобождение предприятия от уплаты НДС приведет к увеличению затрат за счет входного НДС на 21%, что практически равно прибыли предприятия и означает работу при нулевой рентабельности. Конечно, это частный случай, но исходя из опыта данная ситуация типична для сферы услуг. Так в чем смысл освобождения от уплаты НДС в этой сфере?

Третьей группой предприятий, которые пострадают от налоговых нововведений, станут те, которые производят не облагаемую НДС продукцию или освобождаемые от НДС услуги, перечень которых определен в статье 3 Закона "Об НДС". Речь в первую очередь идет о предприятиях, оказывающих медицинские, образовательные, культурные услуги населению, а также предприятиях со среднесписочной численностью инвалидов более 50%. У предприятий, производящих освобождаемую от налогообложения НДС продукцию, входной НДС относится на себестоимость и повышение ставки налога означает рост затрат, снижающих прибыль организаций.

Завершая тему предприятий, для которых изменения налогового законодательства вызовут отрицательные последствия, отметим, что первоначально от роста ставки НДС проиграют все предприятия (даже экспортеры), так как при первом после повышения ставок производственном цикле им придется покупать сырье, материалы и услуги сторонних организаций с включенным в них новым НДС. Сумма потерь будет зависеть от длительности периода оборачиваемости оборотных средств на предприятии.

Так, например, если оборотные средства на предприятии оборачиваются за 90 дней, то дополнительное отвлечение оборотных средств на уплату нового входного НДС будет равно сумме входного НДС за квартал, умноженной на 11% (рост ставки налога 20/18). В свою очередь, для производителей льготной продукции данная потеря будет равна сумме входного НДС за год, умноженной на 11%.

Предлагаемые правительством изменения налогового законодательства до конца не решают основной проблемы налоговой системы республики. Таковой проблемой является переход государства от фискальной к стимулирующей роли налогообложения в экономике.

Следует отметить, что результаты реформирования любой налоговой системы во многом зависят от приоритетных целей, которые ставит государство перед налоговой системой. В случае, если перед налоговой системой ставится преимущественно фискальная задача пополнения бюджета, то все налоговые изменения, как правило, связаны с увеличением ставок по косвенным налогам. Косвенные налоги наименее подвержены макроэкономическим изменениям в государстве, связанным с мировым финансовым кризисом и ухудшением финансового состояния предприятия. Кроме того, косвенные налоги наиболее удобны в расчете и взыскании, являясь при этом наиболее обременительными для предприятий.

С точки зрения фискальной направленности налоговой системы предлагаемое правительством увеличение налоговой ставки по НДС оправданно. При этом возникает другой вопрос: выдержат ли предприятия дополнительную налоговую нагрузку в неблагоприятных макроэкономических условиях и не скажутся ли предложенные налоговые изменения на снижении деловой активности и инвестиционной привлекательности в государстве? Как известно из мировой практики, еще не одно увеличение налоговой нагрузки не способствовало росту деловой активности в государстве.

Совсем иные подходы к реформированию налоговой системы закладываются в случае выбора стимулирующей функции налогов в качестве базиса построения бюджетно-налоговой системы в государстве. Основой формирования доходов бюджета в данной ситуации выступают прямые налоги на доходы и прибыль, подоходный налог. Именно размер поступлений по налогам из прибыли в доходах бюджета характеризует финансовое благополучие предприятий и их готовность "показывать" (формировать) прибыль в данном государстве. Очевидно, что пока доходная часть бюджета не будет сформирована преимущественно из налогов на доходы и прибыль, говорить о благоприятном деловом и инвестиционном климате в государстве не приходится. В свою очередь, именно по стимулирующему пути развития налоговой системы идет, например, Япония, макроэкономические условия которой в части природных ресурсов во многом схожи с белорусскими.

Так, в Японии фактически единственным общегосударственным косвенным налогом является налог на потребление (аналог налога с продаж), уплачиваемый по ставке 5%. Основными же налогами являются прямые налоги: земельный, корпоративный (аналог налога на прибыль), налог на недвижимость, подоходный. Именно прямые налоги формируют более 80% доходов бюджета Японии и являются основным индикатором уровня экономического развития государства.

Учитывая схожую с Японией зависимость от природных ресурсов, а также проявившуюся в условиях мирового финансового кризиса необходимость в развитии сферы услуг, Беларуси, очевидно, следует сделать основной упор при реформировании налоговой системы на отмену или сокращение ставок по косвенным налогам с одновременным совершенствованием порядка налогообложения прибыли. При этом в период перехода к стимулирующей направленности налоговой системы государства возможно сохранение стабильной ставки НДС в размере 18%.

Таким образом, очевидно, что выбор приоритетов в реформировании налоговой системы в государстве во многом зависит от социальных обязанностей, которые возлагаются на государство. В условиях белорусской модели, когда за счет бюджета финансируются не только расходы по содержанию малообеспеченных граждан (пенсионеры, инвалиды и т. д.), но и производятся капитальные вложения в сферу производства (сельское хозяйство, промышленность), говорить о приоритете стимулирующей функции налогов над фискальной функцией пока не приходится. Последнее обстоятельство означает, что все предлагаемые правительством изменения налогового законодательства вряд ли существенно повлияют на улучшение делового климата в государстве, а соответственно и на место республики в мировом рейтинге налоговых систем.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Налоговая система -- один из главных элементов рыночной экономики. Она выступает главным инструментом воздействия государства на развитие хозяйства, определения приоритетов социального и экономического развития. Поэтому необходимо, чтобы налоговая система РБ была адаптирована к новым общественным отношениям, соответствовала мировому опыту.

Новое налоговое законодательство не в полной мере подходит к новым условиям. Его основные недостатки следующие: излишняя уплотненность, запутанность, наличие большого количества льгот для различных категорий плательщиков, не стимулирующих рост эффективности производства, ускорение научно-технического прогресса, внедрение перспективных технологий или увеличение выпуска товаров народного потребления. Действующее законодательство фактически закрыто по отношению к мировому, не стимулирует привлечение в народное хозяйство иностранных инвестиций. Мировой опыт свидетельствует, что налоговое законодательство -- не застывшая схема, оно постоянно изменяется, приспосабливается к воспроизводственным процессам, рынку.

Нестабильность наших налогов, постоянный пересмотр ставок, количества налогов, льгот и т. д. несомненно играет отрицательную роль, особенно в период перехода белорусской экономики к рыночным отношениям, а также препятствует инвестициям как отечественным, так и иностранным. Нестабильность налоговой системы на сегодняшний день -- главная проблема реформы налогообложения.

Известно, что бюджетно-налоговая система оказывает мощное воздействие на состояние национальной экономики в любой стране. За период своего существования система налогообложения Республики Беларусь существенно изменилась, но в силу разных причин она имеет существенные недостатки.

На основе анализа теорий экономистов в сфере налогообложения и действующей практики налогообложения в Республике Беларусь автор можно прийти к следующим выводам касательно перспектив развития налоговой системы:

- свести состав и количество республиканских налогов и сборов к общепринятому стандартному минимуму из 7 - 8 основных налогов (индивидуальный подоходный налог, взносы на социальное страхование, налог на прибыль и доходы, НДС, акцизные сборы, таможенные пошлины и имущественные налоги);

- упростить и сделать прозрачным налоговое законодательство. В условиях Республики Беларусь непоследовательность налоговой политики, неясность принятых законов и подзаконных актов, регулирующих налогообложение, ведут к их произвольной трактовке налоговыми органами.

Для проведения данной реформы, которая на первоначальном этапе приведет к снижению поступлений в бюджет, необходимо активизировать неналоговые источники, в первую очередь доходы от приватизации.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ