Для принятия оптимальных решений по оперативному управлению производством и сбытом продукции, обеспечения контроля за затратами на производство и на реализацию продукции и снижения издержек как важнейшего фактора роста прибыли от продаж необходимо систематическое сопоставление данных о фактических затратах на производство со сметными и с данными за период, предшествующий отчетному.

На динамику затрат на производство оказывают влияние два фактора: структурные изменения в ассортименте выпускаемой продукции и изменения объема выпуска. Для этого необходимо сравнить сметные (плановые) затраты с фактическими. Влияние второго фактора (изменение объемов производства по сравнению с предшествующим периодом или по сравнению с плановым значением) может быть устранено путем корректировки затрат предшествующего и сметного периодов на фактическую величину объема производства в отчетном периоде. Рассмотрим табл.3.20 (а).

Графа 9 рассчитывалась следующим образом. Была определена динамика изменения объемов производства за анализируемый период. По плану на 2002г. объем производства в сопоставимых ценах был предусмотрен в сумме 16500 тыс. руб., а фактический за 2001г. составил 14344 тыс. руб. Соответственно, индекс изменения объема производства составляет:

16500 / 14344 = 1,15

Таблица 3.20 (а)

Анализ данных о размере и структуре затрат на производство продукции ЗАО «Город Мастеров»

Фактические затраты в 2001г. по каждому экономическому элементу и затраты на производство в целом (графа 3) корректируются на индекс объема производства 1,15, что дает результат, представленный в графе 9, т.е. фактические затраты в 2001г. скорректированы на объем производства, предусмотренный на 2002г. по плану.

Графа 10 рассчитывалась следующим образом. Фактический выпуск продукции в 2002г. составил 15025 тыс. руб., что составляет к объему, предусмотренному по плану на этот год (16500 тыс. руб.), 91%. Умножая графу 4 на индекс изменения фактического объема по сравнению с планом на 2002г. (гр.4*0,091), получаем данные графы 10, т.е. скорректированные плановые затраты на 2002г.

Скорректированные затраты - данные граф 9 и 10 теперь можно сравнить с данными графы 5 - фактическими затратами на производство в 2002г (табл.3.20 (б)).

Итак, видим, что в 2002г. по сравнению с 2001г. себестоимость продукции фактически выросла на 5,18% (итог гр.14), по сравнению с планом - снизилась на 1,68% (итог гр.16). Однако эти показатели не отражают реального изменения структуры себестоимости продукции ЗАО «Город Мастеров», т.к. здесь анализируются абсолютные приросты затрат без учета изменения объемов производства. Для определения динамики структуры себестоимости продукции с учетом изменения объемов производства необходимо рассчитать относительные показатели, которые представлены в графах 18, 20. Это показатели относительного изменения затрат, пересчитанные на фактический объем производства 2002 года. Их анализ показывает, что на 2002 г. было запланировано снижение себестоимости на 8,54%, а в действительности произошел рост себестоимости на 8,04%.

Таблица 3.20 (б)

Отклонение фактических затрат за 2002г. от плановых затрат на 2002г. и от фактических за предшествующий период

Доля амортизационных отчислений как экономический элемент затрат на производство в 2001-2002 гг. снижается (рис.3.2, 3.3). В 2001г. доля амортизационных отчислений составляла 5,19%, в 2002г. их доля снизилась до 4,26% (в структуре плановых затрат, скорректированных на фактический объем производства) или 4,34% (без учета изменения объемов производства).

,

где МЗ - материальные затраты;

ТЭ - топливо и электроэнергия;

АО - амортизационные отчисления;

ОТ - оплата труда с начислениями;

Пр - прочие затраты.

Из формулы видим, что величина амортизационных отчислений и себестоимость продукции находятся в прямо пропорциональной функциональной зависимости: чем больше амортизационные отчисления, тем больше себестоимость продукции. А такие элементы затрат, как материальные затраты, затраты на топливо и электроэнергию, затраты на оплату труда не находятся в функциональной зависимости с суммой амортизационных отчислений. Тем не менее, эта зависимость может существовать, т.к. амортизационная политика может оказывать влияние на другие составляющие себестоимости. Для ее выявления можно провести корреляционный анализ взаимосвязи величины себестоимости и суммы амортизационных отчислений.

Рассчитаем коэффициент корреляции (V) для отношений: «амортизационные отчисления - материальные затраты», «амортизационные отчисления - топливо и электроэнергия», «амортизационные отчисления - оплата труда». Его значение может изменяться в пределах [-1;1]. Чем ближе его значение к нулю, тем менее взаимосвязаны показатели и, наоборот, чем ближе значение коэффициента к единице, тем более они взаимосвязаны.

Таблица 3.22

; ; ;

Рассмотрим отношение «амортизационные отчисления - материальные затраты».

;

Таблица 3.23

; ;

Аналогично рассчитывается значение коэффициента вариации для других отношений:

для отношения «амортизационные отчисления - топливо и электроэнергия» V = - 0,238;

для отношения «амортизационные отчисления - оплата труда» V = -0,1.

Таким образом, коэффициент вариации показал, что теснота связи между показателями незначительна.

Сумма амортизации и себестоимость, как мы уже замечали, взаимосвязаны. Однако влияет ли сумма амортизации на структуру себестоимости необходимо выяснить.

Предыдущий корреляционный анализ зависимости элементов затрат и амортизационных отчислений показал, что между ними нет какой-либо существенной взаимосвязи. Поэтому изменение суммы амортизационных отчислений не вызывает изменение долей других элементов затрат в составе себестоимости продукции.

Предприятие, осуществляющее рациональную амортизационную политику, не будет компенсировать рост себестоимости от увеличения суммы амортизационных отчислений снижением затрат по другим элементам затрат. Тем не менее, за счет изменения пропорциональных соотношений отдельных элементов затрат и себестоимости в целом, при изменении величины амортизационных отчислений изменяется и структура себестоимости продукции.

Произведем обоснование данного утверждения на основе следующего примера. Представим, что ЗАО «Город Мастеров» для начисления амортизационных отчислений использует только традиционный (линейный) способ начисления амортизации.

Таблица 3.22

Расчет амортизационных отчислений стоимости основных средств линейным способом (тыс. руб.)

Таким образом, при начислении амортизационных отчислений линейным способом годовая сумма амортизации составит 315,313 тыс. руб.

Сравним планируемую себестоимость при расчете амортизационных отчислений линейным способом и теми способами, которые используются в настоящее время в ЗАО «Город Мастеров», среди которых есть способы ускоренной амортизации (табл.3.23).

Таблица 3.23

Смета затрат на производство продукции при использовании различных методов начисления амортизации

Таким образом, из таблицы видим, что структура себестоимости при использовании различных методов начисления амортизации различается. Это хорошо видно из рисунков 3.5 и 3.6.

Разработка амортизационной политики предприятия должна представлять собой комплексный процесс моделирования, при котором проводится анализ денежных потоков от начисления амортизации различными методами, динамика ввода-выбытия основных фондов, налогообложение и моделируются различные варианты состояния предприятия в зависимости применения тех или иных мер.

В качестве критерия может использоваться несколько показателей: снижение себестоимости и, соответственно, рост рентабельности или снижение налогообложения, увеличение амортизационного фонда. Могут также использоваться и другие показатели, например «доля увеличения текущей стоимости суммарного денежного потока по отношению к текущей стоимости денежного потока неускоренной амортизации имущества» [12].

Амортизационные отчисления относятся на себестоимость и для предприятия составляют неналогооблагаемый денежный приток средств. Соответственно, при уменьшении доли амортизационных отчислений происходит увеличение налогооблагаемой прибыли предприятия.

Разумеется, в таком моделировании есть и ограничения. Нельзя рассматривать экономические выгоды предприятия, связанные с максимально возможным ускорением амортизационных процессов. Экономические условия хозяйствования имеют свои ограничения для такой максимизации, и главное такое ограничение - это величина прибыли.

Таким образом, оптимальная амортизационная и учетная политика должны определяться на основе комплексного подхода исходя из конкретных экономических условий деятельности конкретного предприятия.

Рассмотрим условия деятельности ЗАО «Город Мастеров».

На сегодняшний день по данным Новосибирского облкомстата на рынке мебели производят продукцию 42 предприятия (по данным неофициальных источников 45-50 предприятий), импортирует мебель около 25 организаций (из них 15 можно отнести к группе лидеров), невозможно подсчитать количество контрабандных поставщиков и мелких подпольных производителей. На рынке наблюдается тенденция к сокращению производства крупными специализированными предприятиями, увеличение импорта и увеличение доли рынка новых небольших производителей.

Основными преимуществами ЗАО «Город Мастеров» на мебельном рынке можно назвать:

- относительно низкие затраты на производство;

- использование импортного сырья и материалов;

- гибкая ассортиментная и ценовая политика;

- эффективный опыт по организации продвижения продукции.

Тем не менее, наблюдающаяся нестабильность финансово-экономического состояния предприятия ЗАО «Город Мастеров» обусловлено неравномерностью покупательского спроса на мебель индивидуального заказа, производство которой занимает наибольшую долю в общем объеме производства данного предприятия. На производство влияет также сезонность покупательского спроса на всю мебель.

Для того чтобы ликвидировать этот фактор неопределенности в деятельности ЗАО «Город Мастеров», менеджерам данного предприятия необходимо тщательным образом проанализировать состояние и тенденции развития мебельного рынка в настоящее время и найти тот продукт (вид, серию мебели), серийное производство и реализация которого будет выгодным, т.к. на одних лишь индивидуальных заказах предприятие не сможет существовать и нормально развиваться.

В качестве варианта решения поставленной проблемы можно предложить инновационный проект организации производства серийного продукта - компьютерного стола. В настоящее время офисная мебель является конкурентоспособным и перспективным сегментом рынка. Для производства новой серийной мебели ЗАО «Город Мастеров» потребуется модернизация производства. Поэтому величина и методы начисления амортизационных отчислений, как основа формирования амортизационного фонда для обновления основных фондов, являются принципиально важными для данного предприятия.

Выбор методов начисления амортизации в ЗАО «Город Мастеров» можно считать оптимальным, так как при начислении амортизации используется не один метод, а для каждой однородной группы применяется свой, наиболее рациональный метод начисления амортизационных отчислений:

- для активной части основных фондов (машин, оборудования, транспортных средств) применяется метод ускоренной амортизации с коэффициентом ускорения 2;

- для пассивной части основных фондов (производственного здания и здания склада) линейный способ начисления амортизации;

- для особой группы основных фондов - информационного оборудования применяется способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования с фиксированным сроком эксплуатации.

Для усиления дифференцированного подхода к начислению амортизации и повышению эффективности амортизационной политики следует порекомендовать ЗАО «Город Мастеров» использование метода начисления амортизационных отчислений в зависимости от объема выполняемых работ применительно к группе транспортных средств. Транспортные средства подвержены не такому быстрому моральному износу, как машины и оборудование основного производства, поэтому применение ускоренного метода здесь не совсем целесообразно. Активная политика ускоренной амортизации ведет к завышению себестоимости и, следовательно, к завышению цены реализации произведенной продукции. Поэтому использование метода начисления амортизационных отчислений применительно к транспортным средствам может смягчить рост себестоимости продукции.

В качестве общих рекомендаций по совершенствованию амортизационной политики ЗАО «Город Мастеров» можно рекомендовать следующие.

1. Повышать качество оценки стоимости основных средств, ориентируясь на рыночный (сравнительный) подход, в целях определения величины амортизационных отчислений, формирующих необходимый и достаточный амортизационный фонд для их обновления.

Для экономически обоснованного определения величины амортизационных отчислений первостепенное значение имеет стоимостная оценка основных средств. Периодически возникает потребность в переоценке основных средств с целью определения восстановительной стоимости и приведения в соответствие с реальными экономическими условиями.

2. Усилить контроль за целевым использованием амортизационных сумм.

3. Аккумуляция амортизационных сумм частных предприятий.

Известно, что степень износа производственных мощностей обусловлена их сроком службы, поэтому потребность в финансировании инвестиционного процесса на предприятиях не совпадает по времени: начисленные амортизационные суммы в первой половине срока службы средства труда еще недостаточны для финансирования проекта. Поэтому временно свободные амортизационные отчисления могут быть сконцентрированы в рамках финансово-промышленных групп, в пределах ряда других предприятий, считающих возможным абсолютно добровольно объединять свои финансовые ресурсы для решения крупных инвестиционных проектов.

4. Важным направлением совершенствования амортизационной политики является расширение методов начисления амортизационных отчислений. Применение разнообразных методов начисления амортизации позволяет предприятиям регулировать в пределах сроков службы средств труда объем амортизационных сумм, относимых на себестоимость продукции, и тем самым целенаправленно влиять на финансовые результаты производства, хозяйственную устойчивость предприятия [9].

В нашем примере было рекомендовано наряду с теми методами начисления амортизационных отчислений, которые используются в организации, применять и метод начисления амортизации транспортных средств в зависимости от объемов производства.

Данные рекомендации будут способствовать оптимизации амортизационной политики предприятия, заключающейся в сбалансированном бюджете амортизации.

Заключение

1. Гражданский кодекс РФ. Часть первая. - М.: Сплит, 1995.

2. Налоговый кодекс РФ. Часть первая. - Белгород: Белаудит, 1998.

3. Налоговый кодекс РФ. Часть вторая. - Белгород: Белаудит, 2001.

4. Аврова И.А. Основные средства: бухгалтерский и налоговый учет. - М.: Бератор - Пресс, 2003.

5. Астахов В.П. Основные средства: Бухгалтерский учет и налогообложение: Учебно-практическое пособие. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ИД ФБК - Пресс, 2002.

6. Бакаев А.С. Некоторые вопросы учета основных средств // Бухгалтерский учет. - 2002. - №3.

7. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: Учебник. - 4-е изд., доп. и перераб. - М.: Финансы и статистика, 2002.

8. Бланк И.А. Управление финансированием капитала. - К.: Ника-Центр, Эльга, 2002.

9. Бреусов Ю.Г., Безуглов Н.Н., Копаева В.В. Некоторые аспекты амортизационной политики в условиях рыночной экономики // http://ecology.samara.ru/~vestnik

10. Веретенникова И.И. Амортизация и амортизационная политика. - М.: Финансы и статистика, 2004.

11. Горохова Н.Г., Ивлева Е.В. Могут ли быть пересмотрены сроки полезного использования основных средств? // Консультант. - 2003. - №5.

12. Гречухин Р. Разработка амортизационной политики предприятия // http://www.epigraph.sinor.ru

13. Кадушин А.И., Михайлова Н.Б. Оценка влияния способов амортизации основных фондов на рационализацию денежных потоков производственной компании // http://www.cfin.ru/management/depreciation.shtml

14. Камышанов П.И., Барсукова И.В., Густяков И.М. Бухгалтерский учет: отечественная система и международные стандарты. - М.: ИД ФБК-Пресс, 2002.

15. Кударь Г.В. Амортизация: Бухгалтерский и налоговый учет. - 2-е изд., пераб. и доп. - М.: Бератор-Пресс, 2002.

16. Лахитин Г., Остапенко В. Амортизационная политика и НТП // Вопросы экономики. - 1994. - №8.

17. Лихачева О.Н. Финансовое планирование на предприятии: Учеб. пособие. - М.: ООО «ТК Велби», 2003.

18. Остапенко В.В., Малис Н.И. Оценка основных фондов и налоги // Финансы. - 1998. - №2.

19. Павлова С.В. Особенности условий инвестиционной деятельности промышленных предприятий в России // Финансы. - 2003. - №1.

20. Перепечкин А.Э. Амортизационный рай // Главная книга - 2001. - №24.

21. Проблемы формирования амортизационной политики для российских предприятий // http://home.uic.tula.ru

22. Пятов М.Л. Способы начисления амортизации и создание оценочных резервов // Бухгалтерский учет. - 2002. - №8.

23. Российский статистический ежегодник. 2003: Стат. сборник. - М.: Госкомстат России, 2003.

24. Руднев Ю.А., Саприцкий Э.Б. Оптимизация амортизационной политики предприятий как одно из новых направлений оценочной деятельности // http://www.valuer.ru/ocenshik/s0569807.htm

25. Стародубровский В. Кривая дорога прямых инвестиций // Вопросы экономики. - 2003. - №1.

26. Старостин С.Н. Основные средства: налоговый и бухгалтерский учет. - М.: МЦФЭР, 2002.

27. Трубочкина М.И. Управление затратами предприятия. - М.: ИНФРА-М, 2004.

28. Ткач В.И. Международные принципы учета амортизационных отчислений // Финансы. - 1994. - №1.

29. Трубочкина М.И. Управление затратами предприятия. - М.: ИНФРА-М, 2004. - 218с.

30. Тунин Г.А. Основной капитал и инвестиционная политика: Учеб. пособие для вузов. - М.: ПРИОР, 2001.

31. Экономика предприятия: Учебник / Под ред. В.Я. Горфинкеля, Е.М. Купрякова. - М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 2002.

32. Юровицкий В.М. Проблемы восстановления основных производственных фондов // Финансы. - 1994. - №12.