Лизинговые операции банка: организация, бухгалтерский учет, оценка эффективности и направление их совершенствования

Состав и структура доходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области на 01.01.2012 года представлены на рис.4

Рис.4 Состав и структура доходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области на 01.01.2012 г

Данные рисунка 4 показывают, что 2011 году процентные доходы имеют наибольший удельный вес (46%) в общей сумме полученных банком доходов. Наибольший удельный вес непроцентных доходов занимают комиссионные доходы, они составляют 38% от общей суммы доходов банка.

Состав и структура доходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области на 01.01.2013 г года представлены на рис.5.

Рис.5. Состав и структура доходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области на 01.01.2013 г

Данные рисунка 5 показывают, что 2012 году также как и в 2011 году, процентные доходы имеют наибольший удельный вес (49%) в общей сумме полученных банком доходов. Наибольший удельный вес непроцентных доходов занимают комиссионные доходы, они составляют 36% от общей суммы доходов банка.

Состав, структура и динамика расходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области за 2011-2012 г.г. представлены в табл. 1.6

Таблица 1.6 - Структура и динамика расходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области за 2011-2012 г.г.

Данные табл. 1.6 позволяют определить соотношение расходов за анализируемый период. Данные проведенного исследования показывают, что расходы банка в 2012 году по сравнению с 2011 годом возросли на 13055,7 млн.р, их темп роста составил 162,5%. При этом значительно увеличились процентные расходы - на 3808,7 млн.р, их темп роста составил 232,4%. Данное обстоятельство связано со значительным ростом стоимости кредитных ресурсов на кредитно-депозитном рынке в 2012 году. В составе непроцентных расходов входят отчисления в резервы, которые за анализируемый период увеличились на 1684,3млн.р или 793,9%.

Следует обратить внимание на увеличение отчислений в резервы в 2012 году. Данный факт свидетельствует о том, что проводимая объектом исследования кредитная политика носит рисковый характер, так как на отчетные даты создавался резерв по активным операциям, подверженным кредитному риску, следовательно, банк имеет не качественный кредитный портфель.

Состав и структура расходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области на 1.01.2012 года представлены на рис.6

Рис.6 Состав и структура расходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области на 01.01.2012 г

Данные рисунка 6 показывают, что 2011 году наибольший удельный вес занимают прочие расходы (42,3%) в общей сумме понесенных банком расходов. Отрицательным моментом можно отметить отчисление в резервы, что свидетельствует о некачественном кредитном портфеле.

Состав и структура динамики расходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области по состоянию на 01.01.2013 года представлены на рис.7.

Рис.7 Состав и структура расходов Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области на 01.01.2013 г

Данные рисунка 7 показывают, что в 2012 году, также как и в 2011 году, наибольший удельный вес в структуре занимают прочие банковские расходы (43,1%).

Прибыльность работы банка обеспечивается лишь в том случае, когда полученные им в процессе деятельности доходы превышают произведенные расходы. Поэтому в ходе исследования необходимо оценить достаточность доходов для покрытия расходов банка, сопоставить темпы их роста, рассчитать показатели рентабельности, представляющее собой результаты соотнесения прибыли и средстве получения. Динамика показателей рентабельности деятельности Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области за 2011-2012 г.г представлены в таблице 1.7

Динамика показателей рентабельности деятельности Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области за 2011-2012 г.г

Данные таблицы 1.7 показывают, что прибыль Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области в 2012 году по сравнению с 2011 увеличилась на 1069,7 млн.р по сравнению с прибылью прошлого года. Это было связано с увеличением доходов в 2012 году. Рентабельность активов за 2012г снизилась по отношению к 2011 г. на 0,6% и составило 1,6%, что было связано с увеличением расходов в 2012г на 13055,7 млн.р

Достигнутый по итогам работы за 2012 год финансовый результат банка свидетельствует о том, что сумма полученных доходов позволила перекрыть произведенные банком за год расходы, прибыль в сумме 3364,8 млн.р, что достаточно для нормального социально-экономического развития банка.

Подводя итоги экономической характеристики объекта исследования можно сделать следующие выводы:

· на протяжении 2011-2012г.г. деятельность Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области является прибыльной;

· достигнутый по итогам работы за 2012 год финансовый результат банка свидетельствует о том, что сумма полученных доходов позволила перекрыть произведенные банком за год расходы, и получить прибыль в сумме 3364,7 млн.р, что достаточно для нормального социально-экономического развития банка;

· ресурсная база банка за 2012 год увеличились на 45592,4 млн.р или на 156,2%;

· в 2012 году, так же как и в 2011 году, Дирекция ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области рационально производил размещение привлеченных средств, что предотвратило появление возможных убытков по активам банка, подверженным кредитному риску, и позволило получить хороший финансовый результат.

Для повышения рентабельности деятельности и достижению показателей, запланированных бизнес-планом, Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области, в 2013 году необходимо достичь оптимального сочетания объема оказываемых услуг, проводимой тарифной и процентной политики, эффективности использования работников, занимающихся конкретными видами деятельности, что приведет к увеличению доходной части бюджета и сокращению уровня накладных, комиссионных и операционных расходов.

2. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ БАНКА

2.1 Документальное оформление и бухгалтерский учет активных лизинговых операций

Основанием при оформлении лизинговой сделки является договор лизинга.

Договор лизинга - это соглашение между лизингодателем и лизингополучателем об установлении прав и обязанностей по поводу приобретения лизингодателем в собственность указанного лизингополучателем имущества у определенного, если иное не предусмотрено договором лизинга, продавца (поставщика), и предоставления лизингополучателю этого имущества в качестве предмета лизинга за плату во время владения и пользование с правом или без права выкупа.

Все многообразные условия договора можно разделить на две группы: существенные и дополнительные.

Существенные условия - условия, необходимыми и достаточными для того, чтобы договор лизинга считался заключенным и был действительным. Положение о лизинге, утвержденным постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 04.06.2010 г. №865, определены следующие существенные условия договора лизинга:

· предмет лизинга, его наименования, количественные и иные характеристики, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче в лизинг;

· указание на сторону, осуществляющую выбор предмета лизинга и продавца;

· контрактная стоимость предмета лизинга - стоимость передаваемого в лизинг предмета, определяется по соглашению между лизингодателем и лизингополучателем в целях расчета лизинговых платежей, осуществления и отражения хозяйственных операций при исполнении договора лизинга, отражения в первичных учетных документах и включающая в себя в том числе расходы лизинга, связанные с приобретением предмета лизинга и доведение его до состояния, в котором он пригоден к использованию лизингополучателем;

· размер либо порядок определения размера, способа и периодичности уплаты лизинговых платежей в соответствии с условиями договора;

· цена договора лизинга - совокупность лизинговых платежей, а также выкупной стоимости, если условиям договора предусмотрен выкуп предмета лизинга;

· условия о сроке лизинга - срок, на который предмет лизинга передается лизингополучателю во временное владение и пользование в соответствии с договором лизинга и который исчисляется с даты передачи предмета лизинга лизингополучателю и завершается датой его передачи с собственность лизингополучателя либо его возврата лизингодателю. Если предмет лизинга состоит из нескольких объектов, то дата передачи предмета лизинга или его составляющих определяется договором лизинга.

К дополнительным условиям относятся условия, которые не являются обязательными и могут быть включены в договор лизинга по соглашению сторон. К ним относятся:

· права и обязанности сторон в соотношении предмета лизинга, включая право выкупа;

· право собственности на произведения улучшения предмета лизинга;

· сведения о страховании предмета лизинга и рисков сделки;

· сведения о залоге по сделке, задатке, гарантиях и других способах обеспечения и исполнения обязательств;

· форс-мажорные обстоятельства;

· величина начисляемой амортизации по предмету лизинга, способы и методы ее начисления;

· другие условия, которые могут быть включены в договор.

Все вышеперечисленные условия договора лизинг, как существенные, так и дополнительные, должны быть сформулированы и оговорены. При этом они должны быть полностью соответствовать действующим нормативным документам, определяющие порядок и особенности осуществления хозяйственной деятельности.

Клиент обращается в учреждение банка по его территориальной принадлежности с заявкой на приобретение имущества и последующее его получение в лизинг представляет комплект документов, который регистрируется в канцелярии и направляется руководству учреждения банка для первичного ознакомления и резолюции, после чего передается в кредитную службу для подготовки общего заключения. Копии представленных документов должны быть заверены подписями и печатью клиента, в соответствии с карточкой образцов подписей должностных лиц и оттиска печати. Соответствие оригиналам подтверждается подписью ответственного работника кредитной службы.

В процессе подготовки общего заключения участвуют следующие службы: кредитная, безопасности, юридическая, валютных операций, управления ресурсами, по работе с ценными бумагами, служба, в функции которой включены вопросы оценки и обоснования стоимости имущества.

Ответственный работник кредитной службы осуществляет анализ финансово-хозяйственной деятельности клиента, учитывая состояние экономики, отрасли; эффективности проведения лизинговой сделки; степени ликвидности приобретаемого объекта лизинга и на основании собственных выводов и выводов, полученных от задействованных служб, готовит письменное общее заключение. Лизинговые сделки совершаются с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями с достаточным уровнем платежеспособности, финансовой устойчивости, имеющими прибыль, способными обеспечить своевременную уплату лизинговых платежей и выкуп объекта лизинга в соответствии с условиями договора лизинга, с учетом требований Кредитной политики банка. Анализ финансовой деятельности клиента осуществляется в соответствии с Инструкцией по анализу и контролю за финансовым состоянием и платежеспособностью субъектов предпринимательской деятельности, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства статистики и анализа Республики Беларусь 14 мая 2004 года №81/128/65.

Основная цель подготовки общего заключения - определить возможность клиента осуществить лизинговые платежи и выкуп объекта лизинга в сроки и на условиях, определенных договором лизинга, путем представления полной информации, позволяющей сделать вывод о возможности (невозможности) совершения лизинговой сделки.

Общее заключение с пакетом документов представляется на рассмотрение руководителю учреждения банка для принятия решения о целесообразности (нецелесообразности) проведения лизинговой сделки.

При принятии руководителем учреждения банка положительного решения, документы по проведению лизинговой сделки направляются на рассмотрение кредитного комитета учреждения банка. Решение кредитного комитета (выписка из протокола заседания) доводится до руководителя кредитной службы для подготовки следующих документов:

договора на приобретение имущества, предназначенного для предоставления в лизинг;

договора лизинга и приложений к нему

договора, заключаемого в обеспечение выполнения клиентом обязательств по договору лизинга.

При осуществлении лизинговой сделки банк заключает, как правило, трехсторонний договор поставки (купли-продажи) - между поставщиком (продавцом), покупателем (банком-арендодателем) и получателем (клиентом-арендатором). Допускается заключение двухстороннего договора поставки (купли-продажи), при этом необходимо согласование его условий с получателем, что должно быть зафиксировано (виза «Согласовано», дата, подпись и печать получателя). В договоре поставки (купли-продажи) обязательно должно быть отражено условие о том, что имущество приобретается банком по поручению получателя для последующей передачи ему в лизинг для собственного потребления последним.

Согласно условиям договора поставки (купли-продажи) банк передает свои обязательства (за исключением оплаты стоимости имущества) и права (за исключением права собственности на приобретаемое имущество) получателю и предоставляет ему право предъявлять непосредственно поставщику (продавцу) имущества требования, вытекающие из договора поставки (купли-продажи) в порядке, предусмотренном законодательством Республики Беларусь.

Условия договора поставки (купли-продажи) определяются индивидуально таким образом, чтобы степень риска для банка свести к минимуму.

Оплата объекта лизинга производится службой бухгалтерского учета в соответствии с условиями договора поставки (купли-продажи). Как правило, по имуществу, приобретаемому банком для последующей передачи в лизинг, предусматривается форма расчетов, обеспечивающая расчеты за поставляемый товар по факту поставки (аккредитив, оплата под гарантии иностранных банков и др.).

Поставленное имущество на основании товарно-транспортных документов и акта приема-передачи товара по договору поставки (купли-продажи), подтверждающих его получение, приходуется службой бухгалтерского учета. На основании заключенных договоров поставки (купли-продажи) и лизинга ответственный работник кредитной службы готовит мемориальный ордер с дополнитель-ными реквизитами на перечисление денежных средств поставщику (продавцу), и вместе с первым экземпляром договора поставки (купли-продажи) передает службе бухгалтерского учета для проверки, оформления расчетных документов и перечисления средств в установленном порядке. В некоторых случаях может быть использована форма предварительной оплаты (с взиманием банком с арендатора платы за услугу по отвлечению ресурсов, включаемую в состав лизинговых платежей в части дохода банка). При этом поставка объекта лизинга должна быть произведена в сроки, установленные договором поставки (купли-продажи), которые соответствуют действующему законодательству Республики Беларусь. В день принятия объекта на баланс учреждения банка с арендатором подписывается акт приёма-передачи имущества в лизинг для оприходования объекта лизинга на балансе арендатора. Со стороны арендатора данный акт должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером и заверен печатью, со стороны банка - главным бухгалтером и должностным лицом, подписавшим от имени банка договор поставки (купли-продажи) и договор лизинга, и заверен печатью. Акт приема-передачи имущества в лизинг подписывается учреждением банка после его подписания арендатором. Кредитная служба готовит распоряжение и передает его службе бухгалтерского учета для совершения проводок.

Лизинговый платеж в части возмещения инвестиционных расходов банка уплачивается в течение срока действия договора лизинга ежемесячно и рассчитывается исходя из размера амортизационных отчислений, устанавливаемых договором лизинга по согласованию между банком и арендатором. Арендатор уплачивает банку лизинговые платежи в соответствии с условиями договора лизинга и графиком лизинговых платежей, являющимся неотъемлемой частью договора лизинга. В графике указываются даты, суммы платежей, периодичность их уплаты, с разбивкой на суммы, уплачиваемые в качестве возмещения инвестиционных расходов банка, лизинговой ставки (дохода банка) и выделения суммы налога на добавленную стоимость.

Лизинговые платежи складываются из следующих составляющих:

· суммы, возмещающей инвестиционные расходы банка;

· суммы дохода банка.

Сумма лизинговых платежей в части возмещения инвестиционных расходов банка должна быть не меньше суммы амортизации, начисленной арендатором по объекту лизинга. В течение срока действия договора лизинга арендатор имеет право начислить амортизацию по объекту лизинга в сумме, не превышающей разницу между контрактной стоимостью объекта лизинга и его выкупной (или остаточной) стоимостью, определяемой условиями договора лизинга.

Величина лизинговой ставки устанавливается учреждениями банка, исходя из стоимости привлеченных ресурсов, административных издержек, связанных с проведением лизинговой сделки и маржи, обеспечивающей прибыльную деятельность с учетом уплаты налогов.

По вновь заключенным договорам лизинга разовый лизинговый платеж в части дохода банка без НДС рассчитывается, исходя из не возмещенной суммы инвестиционных расходов банка с учетом НДС, приходящейся на конкретный период выплат, уровня лизинговой ставки и количества дней, за которые рассчитывается платеж [8, ст.142]. Количество дней в году принимается за 360, в месяце - за 30. При расчете разового лизингового платежа используется следующая формула (1):

ЛПд = ИР * ЛС% * Д/360 * 100%,(1)

где ЛПд - лизинговый платеж в части дохода банка без НДС;

ИР - не возмещённая сумма инвестиционных расходов банка с учетом НДС;

ЛС - уровень лизинговой ставки, в процентах годовых, указанный в графике лизинговых платежей;

Д - количество дней, за которые рассчитывается платеж;

360 - количество дней в году.

После расчёта объёма лизинговых платежей и выкупной стоимости объекта лизинга (все вместе - цена услуги) банк дополнительно к цене услуги обязан предъявить арендатору к оплате сумму налога на добавленную стоимость по установленной для лизинговых операций налоговой ставке[10]. График лизинговых платежей рассчитывается и составляется с учётом суммы предъявляемого арендатору к уплате налога на добавленную стоимость.

Бухгалтерский учет получения, оприходования и передача лизингополучателю объекта лизинга представлен в табл. 2.

Таблица 2.1-Корреспонденция счетов бухгалтерского учета получения, оплаты иоприходования объекта лизинга

Примечание: источник Инструкция по бухгалтерскому учету лизинговых операций в банках Республики Беларусь №160

Согласно статье 95 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК) при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь, за исключением ввоза с территории государств - членов Таможенного союза, взимание налога на добавленную стоимость осуществляется таможенными органами в соответствии с НК, таможенным законодательством Таможенного союза, законами по вопросам таможенного регулирования в Республике Беларусь и (или) актами Президента Республики Беларусь.

При ввозе товаров на территорию Республики Беларусь с территории государств - членов Таможенного союза взимание налога на добавленную стоимость осуществляют налоговые органы в соответствии с НК и (или) актами Президента Республики Беларусь, международными договорами Республики Беларусь, в том числе международными договорами Республики Беларусь, формирующими договорно-правовую базу Таможенного союза.

Обращаем внимание, что при проведении операций финансового лизинга в иностранной валюте, во избежание дополнительных расходов банка, в виде курсовых разниц и в целях обеспечения одинаковой оценки предмета лизинга в белорусских рублях у банка и лизингополучателя, операции по принятию предмета лизинга на баланс банка и передаче его в лизинг лизингополучателю целесообразно совершать в один день.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета активных лизинговых операций, когда объект лизинга находится на балансе лизингодателя, представлена в 2.2

Таблица 2.2 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета активных лизинговыхоперации (объект лизинга находится на балансе банка)

Примечание: источник Инструкция по бухгалтерскому учету лизинговых операций в банках Республики Беларусь №160

При возврате предмета лизинга лизингодателю и использовании его в дальнейшем лизингодателем для собственных целей первоначальная стоимость предмета лизинга списывается со счета 5532 «Основные средства, переданные в аренду, лизинг» на соответствующие балансовые счета 551X «Здания и сооружения» или 552X «Прочие основные средства». Начисленная амортизация по данному предмету лизинга переносится со счета 5594 «Амортизация основных средств, сданных в аренду, лизинг» на балансовый счет 5592 «Амортизация собственных основных средств».

При нахождении предмета договора лизинга в течение срока лизинга на балансе лизингополучателя в соответствии с требованиями Национального стандарта финансовой отчетности 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (НСФО 39) для банков, утвержденного Постановлением Совета директоров Национального банка Республики Беларусь от 29.12.2005 N 422, учитывается лизингодателем как финансовый актив задолженность лизингополучателя по лизингу на соответствующих балансовых счетах 1-го класса «Денежные средства, драгоценные металлы и межбанковские операции» (1542, 1543, 1566, 1567, 1586, 1587) и 2-го класса «Кредиты и иные активные операции с клиентами» (2X40, 2X64, 2X84).

Вознаграждение лизингодателя по переданному на баланс лизингополучателя объекту лизинга относится к процентным доходам банка.

Если объект лизинга находится на балансе лизингодателя, то лизинговый платеж относится к операционным доходам и учитывается на счете 8312 «Арендные, лизинговые платежи», который предназначен в том числе и для учета полученных лизинговых платежей, а если на балансе лизингополучателя, то вознаграждение лизингодателя относится к процентным доходам и учитывается на соответствующих счетах группы 80.

С 1 января 2011г. процентные доходы отчетного периода по операциям лизинга признаются в бухгалтерском учете банка при одновременном соблюдении условий, определенных подпунктами 18.1, 18.2, 18.4 пункта 18 Инструкции N 125, таких как:

- право на получение дохода вытекает из условий договора, требований законодательства или подтверждено иным соответствующим образом;

- сумма дохода может быть надежно определена;

- в результате конкретной операции по выбытию активов (за исключением финансовых активов), выполнению работ, оказанию услуг право собственности на поставляемый актив перешло от Национального банка Республики Беларусь, банков к покупателю или работа принята заказчиком, услуга оказана.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета активных лизинговых операций, когда объект лизинга находится на балансе лизингополучателя (коммерческой организации), представлена в таблице 2.3

Таблица 2.3 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета активных лизинговых операции (объект лизинга находится на балансе лизингополучателя (коммерческой организации))

Примечание: источник Инструкция по бухгалтерскому учету лизинговых операций в банках Республики Беларусь №160

Согласно пункту 2 статьи 97 НК при реализации предметов финансового лизинга за иностранную валюту по договорам финансового лизинга, предусматривающим исполнение денежных обязательств в иностранной валюте или в белорусских рублях в суммах, эквивалентных определенным суммам в иностранной валюте, и наступлении момента фактической реализации налоговая база в части контрактной стоимости предмета финансового лизинга определяется в белорусских рублях по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, установленному на дату передачи предмета финансового лизинга, и рассчитывается от соответствующей суммы денежных обязательств в иностранной валюте или эквивалента в иностранной валюте.

Учреждения банка классифицируют задолженность по договорам лизинга в зависимости от уровня кредитного риска и осуществляют формирование специального резерва на покрытие возможных убытков по активам, подверженным кредитному риску (далее - специальный резерв), в соответствии с требованиями Инструкции о порядке формирования и использования банками и небанковскими кредитно-финансовыми организациями специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе, утвержденной Постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 28.09.2006 N 138 (далее - Инструкция N 138).

Классификация и оценка кредитных рисков по лизингу производятся в зависимости от способности должника исполнить свои обязательства, количества пролонгаций и длительности просроченной задолженности (п. 18 Инструкции N 138). В зависимости от уровня кредитного риска лизинговые операции подразделяются на пять групп риска.

К I группе риска относятся срочная, не погашенная в течение 7 дней с момента наступления срока платежа или пролонгированная не более одного раза задолженность по лизингу при отсутствии признаков финансовой неустойчивости должника и иной негативной информации о способности должника исполнить свои обязательства (п. 27 Инструкции N 138). По данной группе риска специальный резерв формируется в размере 1 процента от общей суммы задолженности.

Ко II группе риска относятся срочная, не погашенная в течение 7 дней с момента наступления срока платежа или пролонгированная не более одного раза задолженность по лизингу при наличии негативной информации о способности должника исполнить свои обязательства. По данной группе риска специальный резерв формируется в размере от 10 до 30 процентов от общей суммы задолженности (п. 28 Инструкции N 138).

К III группе риска относятся срочная, не погашенная в течение 7 дней с момента наступления срока платежа или пролонгированная не более одного раза задолженность по лизингу при наличии признаков финансовой неустойчивости должника, пролонгированная более одного раза, а также задолженность по лизингу, не погашенная в срок от 8 до 90 дней с момента наступления срока платежа. По данной группе риска специальный резерв формируется в размере от 30 до 50 процентов от общей суммы задолженности (п. 29 Инструкции N 138).

К IV группе риска относятся задолженность по лизингу, не погашенная в срок от 91 дня до 180 дней с момента наступления срока платежа, а также задолженность должников, в отношении которых отсутствует информация, позволяющая оценить финансовое состояние должников и их способность исполнить свои обязательства, или информации недостаточно для достоверной оценки. По данной группе риска специальный резерв формируется в размере от 50 до 100 процентов от общей суммы задолженности (п. 30 Инструкции N 138).

К V группе риска относятся задолженность по лизингу, не погашенная в срок свыше 180 дней с момента наступления срока платежа, задолженность по активам, подверженным кредитному риску, должников, ликвидированных в установленном законодательством порядке; задолженность должников, которые объявлены в установленном законодательством порядке экономически несостоятельными (банкротами) и по которым открыто ликвидационное производство; задолженность при наступлении определенных в договоре обстоятельств непреодолимой силы, причинивших должнику ущерб, не позволяющий ему продолжать свою деятельность. По данной группе риска специальный резерв формируется в размере 100 процентов от общей суммы задолженности (п. 31 Инструкции N 138).

Формирование и использование специального резерва по лизингу отражается в бухгалтерском учете в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета в банках Республики Беларусь и Указаниями по применению плана счетов бухгалтерского учета в банках Республики Беларусь, утвержденными Постановлением Совета директоров Национального банка Республики Беларусь от 19.09.2005 N 283, и Инструкцией N 176 представлены в таблице 2.4

Таблица 2.4 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета формирования и использования специального резерва на покрытие возможных убытков по лизингу

Примечание: источник Инструкция по бухгалтерскому учету лизинговых операций в банках Республики Беларусь №160

Согласно Инструкции по бухгалтерскому учету формирования и использования специальных резервов на покрытие возможных убытков в банках Республики Беларусь, утвержденной Постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 13.05.2011 N 176 (далее - Инструкция N 176), специальный резерв по лизингу учитывается на соответствующих балансовых счетах группы 29XX «Резервы на покрытие возможных убытков по кредитам и иным активным операциям с клиентами» в зависимости от вида контрагента, а бухгалтерский учет отчислений в специальный резерв осуществляется на соответствующих балансовых счетах группы 94 «Отчисления в резервы». [17, ст 348-352]

2.2 Документальное оформление и бухгалтерский учет пассивных лизинговых операций

Второй разновидностью лизинговых операций филиала является пассивный лизинг, при котором банк является лизингополучателем, ведя учет объектов лизинга на своем балансе. Учет лизинговых операций в Дирекции ОАО «Белинвестбанк» по Гомельской области осуществляется согласно Порядку заключения договоров финансовой аренды (лизинга) и приобретения учреждениями ОАО «Белинвестбанк» основных средств посредством лизинга (пассивные операции) [11].

Далее рассмотрим методику бухгалтерского учета пассивных лизинговых операций банка, когда последний выступает в качестве лизингополучателя.

Для включения объекта основных средств в состав основных средств при приеме по договорам финансового лизинга (объект лизинга находится на балансе лизингополучателя) составляется акт о приеме-передаче объекта основных средств. С 20.05.2011 вступило в силу Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 22.04.2011 N 23 (далее - Постановление N 23), утвердившее формы акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов и Инструкцию о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов (далее - Инструкция N 23). С этой же даты утратило силу Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 08.12.2003 N 168 "Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету основных средств и нематериальных активов и Инструкции о порядке заполнения бланков типовых форм первичных учетных документов по учету основных средств и нематериальных активов" (далее - Постановление N 168), которым были утверждены 15 типовых форм первичных учетных документов по учету основных средств и нематериальных активов и Инструкция о порядке заполнения бланков типовых форм первичных учетных документов по учету основных средств и нематериальных активов (далее - Инструкция N 168).

Отмена Постановления N 168 не означает, что теперь банки могут не оформлять первичные учетные документы при приеме-передаче основных средств и инвентарные карточки их учета, поскольку согласно под п. 1.1 Указа Президента Республики Беларусь от 15.03.2011 N 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов» каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом. Однако формы первичных учетных документов по учету движения основных средств уже не регламентируются Министерством финансов Республики Беларусь, а утверждаются руководителем банка. Ранее кроме акта о приеме-передаче объекта основных средств формы ОС-1 был и акт о приеме-передаче групп объектов основных средств формы ОС-1а. Теперь же Постановлением N 23 утверждена только одна форма акта о приеме-передаче основных средств, которая составляется и при приеме-передаче групп объектов основных средств с 20.05.2011. В этом случае используются дополнительные строки для размещения информации о группе одинаковых по стоимости и по техническим характеристикам объектов основных средств.

У лизингополучателя акт о приеме-передаче основных средств подписывается постоянно действующей комиссией, в компетенцию которой входит решение вопросов по вводу основных средств в эксплуатацию, этот акт вместе с технической документацией (техническим паспортом, проектной и эксплуатационной документацией, др.), необходимой для заполнения реквизитов инвентарной карточки, передается в бухгалтерскую службу.

После этого техническая документация, относящаяся к данному инвентарному объекту, передается ответственному лицу (или ответственному за техническое обслуживание и эксплуатацию объекта), о чем в инвентарной карточке делается соответствующая отметка.

Получение от лизингодателя предмета лизинга лизингополучателем на сумму контрактной стоимости предмета лизинга отражается в бухгалтерском учете следующим образом: «Приход 99880 «Арендованные, полученные в лизинг основные средства».

Расходы по доставке, монтажу и установке, а также другие расходы, связанные с приобретением и созданием основных средств в соответствии с законодательством, если такие расходы по условиям договора лизинга несет лизингополучатель, отражаются:

- по дебету балансового счета 6479 «Расходы будущих периодов - операционные расходы» в корреспонденции с балансовыми счетами групп 65 «Дебиторская задолженность по хозяйственной деятельности», 66 «Кредиторская задолженность по хозяйственной деятельности» и другими при условии, что по истечении договора лизинга лизингополучатель возвращает лизингодателю предмет лизинга. После принятия предмета лизинга в эксплуатацию указанные расходы относятся на счета по учету расходов банка в соответствии с установленной договором лизинга периодичностью;

- по дебету балансового счета 5580 «Вложения в арендованные, полученные в лизинг основные средства» в корреспонденции с балансовым счетом 5600 «Материалы», балансовыми счетами групп 65 «Дебиторская задолженность по хозяйственной деятельности», 66 «Кредиторская задолженность по хозяйственной деятельности» и другими при условии, что договор лизинга будет завершен выкупом предмета лизинга. После ввода предмета лизинга в эксплуатацию лизингополучатель отражает указанные фактические расходы по дебету балансовых счетов 551 «Здания и сооружения», 552 «Прочие основные средства» (лицевой счет «Присоединенная стоимость предмета лизинга») в корреспонденции с балансовым счетом 5580 «Вложения в арендованные, полученные в лизинг основные средства» и производит начисление амортизации по данному объекту в порядке, установленном законодательством.

Произведенные лизингополучателем капитальные вложения в полученные в лизинг основные средства (отделимые улучшения предмета лизинга) являются его собственностью и в сумме фактических затрат отражаются по дебету балансовых счетов 551 «Здания и сооружения», 552 «Прочие основные средства» (лицевой счет «Присоединенная стоимость предмета лизинга») в корреспонденции с балансовыми счетами группы счетов 5580 «Вложения в арендованные, полученные в лизинг основные средства».

Стоимость неотделимых улучшений предмета лизинга, произведенных лизингополучателем за счет собственных средств, учитываемая на балансовом счете 5580 «Вложения в арендованные, полученные в лизинг основные средства», в зависимости от условий возмещения этих расходов и выкупа в собственность либо возврата предмета лизинга в учете отражается: