1.2.1 Государственные бумаги

Государственные облигации, номинированные в рублях, отражаются в учете по цене их покупки в хронологическом порядке по времени приобретения. Одновременно с принятием облигаций на баланс, они учитываются на внебалансовом учете на счетах раздела «Д» плана счетов.

Государственные краткосрочные бескупонные облигации (ГКО) выпускаются на основании постановления Правительства Российской Федерации от 8 февраля 1993 г. № 107 и от 27 сентября 1994 г. № 1105, а облигации федерального займа с переменным купоном (ОФЗ) - от 15 мая 1995 г. № 458.

Кроме того, с 1996 г. выпускаются облигации федерального займа с постоянным купоном, обращаемые в соответствии с Условиями выпуска облигаций федерального займа с постоянным купонным доходом (Минфин РФ № 60), а с 1998 г. с фиксированным доходом (Приказ Минфина от 18.09.98 г. № 37н)

ГКО и ОФЗ эмитируются в форме отдельных выпусков. Выпуски ГКО осуществляются на срок до года.

Номинальная стоимость каждой облигации составляет 1 тыс. рублей, а для ОФЗ с фиксированным доходом 1 тыс. руб. и 10 руб.

Доходом по ГКО является разница между ценой реализации или ценой погашения и ценой покупки (дисконт).

По ОФЗ доходом является как дисконт, так и купонный доход. Процентный доход по купону объявляется за 7 дней до начала очередного купонного периода (3 или 6 месяцев).

ОФЗ с постоянным купоном (ОФЗ-ПД) являются именными купонными государственными ценными бумагами и предоставляют их владельцам право на получение номинальной стоимости облигации при ее погашении и на получение купонного дохода в виде процента к номинальной стоимости Облигации, при этом величина купонного дохода является постоянной. Купон выплачивается 1 раз в год.

Облигации, выпущенные в электронном виде, купленные банками и продающиеся в центрах организованного рынка ценных бумаг (ОРЦБ) подлежат периодической переоценке. Под переоценкой ГКО и ОФЗ понимается определение балансовой стоимости облигаций, которые находятся в торговом портфеле банка по состоянию на конец соответствующего рабочего дня. Облигации, находящиеся в инвестиционном портфеле (счет № 50103) не переоцениваются до особых указаний Банка России.

Переоценка гособлигаций (ГКО и ОФЗ) осуществляется банками-дилерами в день проведения торгов на вторичном рынке облигаций или в день проведения аукциона вне зависимости от того, проводил ли банк-дилер операции с облигациями в этот день по средневзвешенной цене.

Банками, не являющимися дилерами, переоценка осуществляется в день проведения ими операций по покупке или продаже облигаций - по «рыночной цене» этого дня. В этот день производится переоценка облигаций всех выпусков, находящихся в портфеле банка, даже если банк производил операции только с некоторыми выпусками. Переоценка облигаций производится на основании отчета дилера, в котором должна указываться «рыночная цена» по всем выпускам, находящимся в портфеле банка.

Увеличение балансовой стоимости облигаций (дебет сч. № 501), произошедшее в результате переоценки, отражается по кредиту счета № 61307.

Уменьшение балансовой стоимости облигаций (кредит сч. № 501), произошедшее в результате переоценки отражается по дебету счета № 61407.

Указанные счета переоценки являются парными.

В конце месяца сальдированный результат относится или на счет доходов или на счет расходов.

Пример 1.

Банк, не являющийся дилером, направляет на покупку ГКО сумму 500 млн. руб.

1. На основании заявки банка дилер покупает бумаги:

RMFX1 280 бумаг по курсу 90,50 (рыночная цена 90,55)

RMFX2 260 бумаг по курсу 92,50 (рыночная цена 92,45)

Д - т 30602

К - т 30102 (30110) 500.000.000 руб - направлено дилеру

Д - т 501

К - т 30602 253.400.000 руб. бумаги RMFX1

Д - т 50102

К - т 30602 240.500.000 руб. бумаги RMFX2

Д - т 998010

К - т 98050- 280 шт. и 260 шт.

Д - т 702

К - т 30602 2.469.500 - комиссия дилера

2. Произведена переоценка бумаг по рыночной цене

Д - т 501

К - т 61307 140.000 руб. по бумаге RMFX1

Д - т 61407

К - т 501 130.000 руб. по бумаге RMFX2

3. Дилером возвращен остаток

Д - т 30102

К - т 30602 3.630.500 руб.

При приобретении ОФЗ, имеющих купоны, коммерческий банк уплачивает продавцу ОФЗ, кроме цены ОФЗ, также НКД, а при их продаже получает от покупателя, кроме цены ОФЗ, еще и НКД. НКД учитывается за период от даты начала купонного периода до даты исполнения заключенной сделки включительно.

Банки учитывают НКД на активном и пассивном счетах № 61305 и 61405 по учету средств полученных и затраты произведенных по облигационным купонам.

По дебету активного счета по учету НКД учитываются затраты, произведенные на оплату накопленного купонного дохода при приобретении ОФЗ на первичном и вторичном рынках.

По кредиту пассивного счета по учету НКД учитываются средства, полученные в виде накопленного купонного дохода при перепродаже ранее купленных облигаций на вторичном рынке, а также купонный доход, полученный при погашении купона.

Для учета НКД по каждому выпуску ОФЗ открывается журнал учета НКД.

Облигации государственного сберегательного займа (ОГСЗ) выпускаются на основании Постановления правительства России в соответствии с Генеральными условиями их выпуска и обращения.

Эмитентом бумаг является Министерство финансов России. По каждому выпуску эмитент издает приказ, в котором определяется срок обращения бумаги, порядок начисления и выплаты купонного дохода и другие условия.

ОГСЗ пользуются спросом у населения из-за их низкого номинала, возможности покупки на некрупные суммы и документарным оборотом.

В отличие от ОФЗ, облигации государственного сберегательного займа (ОГСЗ) переоценке не подлежат. Порядок учета НКД по ОГСЗ соответствует учету НКД по ОФЗ.

Так как с ОГСЗ совершают операции по их покупке и продаже у банков физические лица, необходимо напомнить, что НКД налогообложению не подлежит, а положительные курсовые разницы по сделкам, возникающие у физических лиц, подлежат обложению подоходным налогом.

Облигации внутреннего государственного валютного займа выпускаются в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 15 марта 1993 г. № 222 и от 4 марта 1996 г. № 229.

Заемщиком является Россия в лице Министерства финансов.

Датой выпуска займа является 14 мая 1993 г. Бумаги номинированы в иностранной валюте и обращаются в документарном виде.

Номинал облигаций составляет 1000, 10000 и 100000 долларов США.

Облигации выпускаются с купонами, количество которых определяется сроком погашения облигации. На облигациях и купонах имеются подписи двух уполномоченных лиц от имени заемщика и гербовая печать заемщика.

Процентный доход по купонам выплачивается предъявителю облигации каждый год, начиная с 14 мая исходя из расчета 3 процента годовых в долларах США. Основной долг погашается также в долларах США.

Облигации являются валютными ценностями и переоцениваются как средства в иностранной валюте.

Прибыль, полученная в виде положительной разницы между ценой продажи и ценой покупки облигаций без учета НКД подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

НКД подлежит налогообложению аналогично НКД по ОФЗ.

Облигации ВВЗ учитываются на активном счете № 501 по учету вложений в долговые обязательства Российской Федерации по цене покупки. Купонный доход по ОВВЗ учитывается аналогично купонному доходу по ОФЗ. Одновременно облигации приходуются по внебалансовому учету на счетах депо.

1.2.2 Негосударственные бумаги

Совершать операции с акциями, номинированными в иностранной валюте, разрешается только банкам с генеральной лицензией или по специальному разрешению ЦБ РФ. Облигации учитывают на счетах № 502-507 по учету долговых обязательств. По процентным бумагам учет накопленного процентного дохода ведется на счетах 61405 (уплаченный процентный доход) и 61305 (полученный процентный доход).

Полученные от реализации бумаг доходы отражаются проводкой:

Д - т по учету денежных средств или промежуточный кредитовый счет по распределению средств.

К - т 70102 "Доходы, полученные от операций с ценными бумагами".

Доходы, получаемые банками от продажи бумаг выше цены их приобретения, являются доходом банка, а реализация по цене, ниже цены приобретения - расходом банка.

Комиссии, которые банк оплачивает за совершаемые операции с ценными бумагами реестродержателям за перерегистрацию прав на ценные бумаги, относят в дебет счета № 70204 «Расходы по операциям с ценными бумагами».

Предоставление услуг по хранению сертификатов ценных бумаг и /или учету и переходу прав на ценные бумаги является депозитарной деятельностью.

Депозитарные операции - операции банка, связанные с осуществлением им депозитарной деятельности.

Счет депо - объединенная общим признаком совокупность записей в регистрах депозитария, предназначенная для учета ценных бумаг. В бухгалтерском учете банка операции со счетами ДЕПО отражаются на внебалансовых счетах.

Объектом депозитарных операций банков могут быть ценные бумаги, выпущенные резидентами Российской Федерации в соответствии с требованиями действующего законодательства, а также ценные бумаги, выпущенные нерезидентами, допущенные к обращению на территории РФ в соответствии с действующим законодательством.

Все выполняемые депозитарием операции подлежат регистрации в операционном журнале.

Доходы банка от депозитарных операций учитываются на пассивном счете № 701 «Доходы» в корреспонденции с соответствующими счетами клиентов и банков, а расходы - на активном счете № 702 «Расходы» в корреспонденции с соответствующими счетами клиентов и банков.

Порядок учета эмиссионных ценных бумаг регламентируется приказом Банка России от 25 июля 1996 г. № 02-259 "Правила ведения учета депозитарных операций кредитными организациями Российской Федерации".

Учет на счетах депо ведется исходя из принципа двойной записи в штуках на основании документов, исполненных в бумажной форме.

Активные счета отражают местонахождение ценных бумаг (в депозитарии, в других депозитариях, в пути). Принадлежность прав на ценные бумаги клиентам или депозитарию отражают пассивные счета. Итог активных счетов должен быть всегда равен итогу пассивных счетов.

Поступление бумаг в депозитарий отражается по дебету активных счетов и по кредиту пассивных счетов, выбытие бумаг по дебету пассивных счетов и по кредиту активных и т.д.

Приобретенные банком ценные бумаги (государственные и корпоративные) отражаются на внебалансовых счетах ДЕПО.

По ГКО, ОФЗ и РАО "ВСМ" головным депозитарием является депозитарий ММВБ. Приобретенные ценные бумаги отражают по дебету счета № 98010 «Ценные бумаги на хранении в головном депозитарии».

Если банк является дилером, то принадлежащие ему облигации отражаются в корреспонденции с пассивным счетом № 98050 «Ценные бумаги принадлежащие депозитарию», а бумаги клиентов с пассивным счетом № 98040 «Ценные бумаги владельцев». Счет № 98040 ведется только у дилеров в разрезе клиентов, а по каждому клиенту в разрезе выпусков облигаций.

Если банк не является дилером по ГКО-ОФЗ, то он не ведет счет № 98040. Приобретенные облигации, на основании выписки дилера, приходуются проводкой:

Д - т 98010

К - т 98050

Аналогичные проводки совершаются при покупке других бумаг, обращающихся в безналичной форме при наличии головного депозитария.

Если же головной депозитарий отсутствует, то бумаги приходуются по дебету счета № 98015 «Ценные бумаги на хранении в других депозитариях».

Ценные бумаги, обращаемые в бумажном виде и хранящиеся в банке или передаваемые на хранение в другие организации на основании договора хранения учитываются на активном счете № 98000.

1.2.3 Учет операций с векселями

Вексель - это долговое обязательство, составленное по установленной форме с соблюдением обязательных реквизитов. Отсутствие хотя бы одного из реквизитов лишает его силы.

С помощью векселя оформляются кредитные обязательства, а сам он является формой коммерческого кредита.

Векселя, основанные на коммерческих сделках, называются товарными (коммерческими). Векселя, выпущенные банками, плательщиками по которым выступают сами банки, называются финансовыми векселями.

Покупка банком векселей до истечения их срока называют учетом векселей. Банк при учете векселей взимает с клиента определенную плату за авансирование денежных средств в виде дисконта.

Операции с векселями отражаются на балансовых счетах по учету векселей в портфеле банка и векселей, не оплаченных в срок, в национальной и в иностранной валюте (счета № 512-519) в разбивке по срокам.

Векселя Федеральных органов власти учитывают на счете по учету векселей (сч. № 512), а векселя органов власти субъектов Федерации на счете по учету векселей (сч. № 513).

Векселя банков учитываются на счете № 514.

Прочие векселя резидентов учитываются на счете № 515.

Векселя нерезидентов учитываются на счетах № 516-519.

Векселя в портфеле банка учитываются на отдельных лицевых счетах:

- простые и переводные векселя, приобретенные (учтенные) банком и отосланные им на инкассо в другие банки

- по лицевому счету «Учтенные банком векселя, отосланные на инкассо»;

- переводные векселя, приобретенные (учтенные) банком, не акцептованные плательщиком - по лицевому счету «Учтенные банком векселя, не акцептованные плательщиком»;

- переводные векселя, приобретенные (учтенные) банком, но не акцептованные плательщиком, отосланные банком для получения акцепта в другие банки - по лицевому счету «Учтенные банком векселя, отосланные для получения акцепта»;

простые и акцептованные переводные векселя, находящиеся в портфеле банка, не отосланные на инкассо - по лицевому счету «Учтенные банком векселя».

Аналитический учет ведется по векселедателям простых векселей и акцептантам тратт.

Векселя также учитываются на счетах ДЕПО. Учтенные векселя, находящиеся в портфеле банка приходуются проводкой:

Д - т 98000

К - т 98050.

Учтенные банком векселя, не оплаченные в срок, выносятся на счета неоплаченных в срок (опротестованных и неопротестованных) векселей. Они учитываются на отдельных счетах второго порядка счетов первого порядка по учету векселей.

На счетах неоплаченных векселей отражается номинальная сумма векселя, при этом дисконтный доход (разница между покупной ценой и номиналом) отражается в корреспонденции со счетом № 61302 по учету доходов будущих периодов по ценным бумагам.

Поступающие от плательщиков денежные средства в погашение вексельной суммы и в уплату процентов, начисленных по векселям, не оплаченным в срок, записываются в кредит счета учтенных банком векселей, не оплаченных в срок в корреспонденции с кассой банка или корреспондентским счетом банка.

Поступающие от плательщиков суммы возмещения расходов по совершению протеста векселя, посылке извещений о совершенном протесте и судебных издержек относятся банком на балансовый счет № 701 «Доходы».

Средства, поступающие в погашение начисленной пени и штрафов по неоплаченным в срок векселям, относятся на балансовый счет № 70107 «Штрафы, пени, неустойки полученные».

Покупка (учет, дисконтирование) банками векселей других лиц оформляется следующими бухгалтерскими записями:

При покупке векселя организации:

Д - т 515 учтенные банком векселя - в сумме покупки

К - т "Корреспондентский счета банка" или расчетный (текущий, бюджетный) счет продавца.

И одновременно по внебалансовым счетам:

Д - т 98000

К - т 98050.

По процентным векселям проценты начисленные не отражаются и включаются в вексельную сумму.

На внебалансовых счетах «В» учет приобретенных векселей не производится.

При поступлении от плательщика средств в погашение аль пари учтенного банком векселя делаются следующие проводки на вексельную сумму:

При погашении векселя:

Д - т «Касса коммерческого банка», корреспондентского счета банка или расчетный счет плательщика - клиента банка

К - т учтенные банком векселя.

Одновременно с записями о погашении векселя делается проводка о зачислении суммы дисконта (учетного процента) на доходы банка.

И одновременно по счетам ДЕПО:

Д - т 98050

К - т 98000.

В аналитическом учете к балансовому счету по учету векселей, не погашенных в срок, ведутся отдельные лицевые счета по векселям, не оплаченным в срок. Лицевой счет по не оплаченному в срок векселю закрывается только после полной оплаты (погашения) вексельной суммы, причитающихся по векселю процентов, начисленной пени, штрафов и возмещения расходов по протесту векселя, посылке извещений о протесте, судебных издержек.

При досрочной продаже векселя осуществляются проводки:

Д - т «Касса коммерческого банка», корреспондентского счета банка или расчетный счет плательщика - клиента банка - на полученную сумму

К - т «Учтенные банком векселя»,

Одновременно дисконтный доход списывается на доходы банка по ценным бумагам (сч. № 70102), а дисконтный убыток на расходы (сч. № 702).

2. Автоматизация задачи учета активных операций с ценными бумагами

2.1 Исследование предметной области