Система обліку та звітності операцій з іноземною валютою

Одним із напрямів банківського бізнесу є його діяльність на валютному ринку, яка представлена як операціями клієнтів, так і безпосередньо власними операціями банків. Крім цього, банкам належить функція агента валютного контролю, яка зобов'язує їх здійснювати контроль за дотриманням вимог валютного законодавства.

Операції з іноземною валютою є відносно новою сферою діяльності для комерційних банків. Через постійне зростання курсу «твердих» валют щодо національної валюти -- гривні іноземна валюта стала вигідним способом зберігання грошових заощаджень населення. Водночас валютні операції слід віднести до основних форм участі комерційних банків у зовнішньоекономічній діяльності. Зростання обсягів експортно-імпортних операцій, поява на українському ринку підприємств з іноземними інвестиціями та іноземних суб'єктів господарської діяльності, що реалізують товари та послуги за іноземну валюту, призвели до того, що в Україні поряд із національною валютою в обігу перебувають валюти іноземні.

Комерційні банки України, володіючи валютною ліцензією, що видається Національним банком України, мають право на здійснення досить широкого спектра операцій. Насамперед ідеться про угоди щодо купівлі-продажу фіксованої суми однієї валюти за іншу. Таку потребу мають, як правило, клієнти банку -- учасники міжнародних економічних відносин. Проте банки можуть за власною ініціативою виконувати торговельні операції, маючи на меті отримати прибуток від торгівлі валютою. Значними за обсягом є виконувані банками валютні операції неторговельного характеру. За цих умов великого значення набуває правильна організація й постановка бухгалтерського обліку валютних операцій, які відображаються за рахунками, що функціонують у мультивалютному режимі записів за ними.

1. Нормативно-правове регулювання банківських операцій з іноземною валютою

Валютними операціями є господарські операції, вартість яких визначається в іноземній валюті, або ті, що потребують розрахунків в іноземній валюті.

Для правильного відображення у бухгалтерському обліку операцій з іноземною валютою слід усвідомити такі терміни та поняття:

валютні цінності -- валюта України, іноземна валюта, платіжні документи, що виражені в іноземній валюті;

валюта України (гривня) -- грошові знаки у формі банкнот, монет, що перебувають в обігу та є законним платіжним засобом на території України, а також вилучені з обігу або такі, що вилучаються з нього, але підлягають обміну на грошові знаки, які перебувають в обігу;

іноземна валюта -- іноземні грошові знаки у формі банкнот, що перебувають в обігу та є законним платіжним засобом на території відповідної іноземної держави, а також вилучені з обігу або такі, що вилучаються з нього, але підлягають обміну на грошові знаки, які перебувають в обігу;

платіжні документи, що виражені в іноземній валюті, -- іменні чеки, виражені в іноземній валюті (далі -- іменні чеки), дорожні чеки, виражені в іноземній валюті (далі -- дорожні чеки).

Бухгалтерський облік операцій з іноземною валютою регулюється наступними нормативними актами. Декрет Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» від 19 лютого 1993 року № 15-93 установлює режим здійснення валютних операцій на території України, визначає загальні принципи валютного регулювання, повноваження державних органів і функції банків та інших фінансових установ України в регулюванні валютних операцій, права й обов'язки суб'єктів валютних відносин, порядок здійснення валютного контролю, відповідальність за порушення валютного законодавства.

Положення «Про порядок видачі банкам банківських ліцензій, письмових дозволів та ліцензій на виконання окремих операцій» з метою підвищення надійності та стабільності банківської системи України, забезпечення захисту інтересів кредиторів, вкладників банків, а також згідно із законами України "Про банки і банківську діяльність", "Про Національний банк України" та іншими законами і нормативно-правовими актами України Національний банк України визначає порядок видачі банкам та банківським корпораціям банківських ліцензій, письмових дозволів і ліцензій на виконання окремих операцій.

Постанова Правління Національного банку України «Про затвердження Iнструкцiї з бухгалтерського обліку операцій в iноземнiй валюті та банківських металах у банках України» затвердила інструкцію з бухгалтерського обліку операцій в iноземнiй валюті та банківських металах у банках України.

Iнструкцiя з бухгалтерського обліку операцій в iноземнiй валюті та банківських металах у банках України від 17.06.2004 р. № 555 визначає методологiчнi засади відображення в бухгалтерському обліку iнформацiї про операції в iноземнiй валюті та банківських металах, що здійснюють банки України. Iнструкцiя розроблена вiдповiдно до Законів України "Про банки i банківську дiяльнiсть", "Про Національний банк України", "Про бухгалтерський облік та фінансову звiтнiсть в Україні", інших законодавчих актів України та нормативно-правових актів Національного банку України й ґрунтується на основних вимогах міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку. У бухгалтерському обліку операції в iноземнiй валюті та банківських металах відображаються вiдповiдно до їх економічної суті за балансовими i позабалансовими рахунками Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України, затвердженого постановою Правління Національного банку України вiд 17.06.2004 № 280 i зареєстрованого в Мiнiстерствi юстиції України 26.07.2004 за № 918/9517, з урахуванням вимог нормативно-правових актів Національного банку України з валютного регулювання та контролю.

Операції з приймання та видачі банківських металів від клієнтів здійснюються банками за первинними документами, визначеними Положенням про здійснення уповноваженими банками операцій з банківськими металами, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 06.08.2003 р. № 325. Облік банківських металів у касах банків здійснюється згідно плану рахунків бухгалтерського обліку банків України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 17.06.2004 р. № 280.

Операція (трансакція) розглядається як валютна за умови, що в розрахунках застосовується валюта, відмінна від гривні.

Щодо валютних операцій банків розрізняють:

операції з рахунком клієнта;

операції, що виконуються за ініціативою банку.

Валютні операції з рахунком клієнта, пов'язані здебільшого з необхідністю оплатити рахунки цього клієнта у валюті, що зазначається в угоді. До цієї групи операцій відносять також депозитні та кредитні операції в іноземній валюті. Валютні операції, що виконуються за ініціативою банку, називають ще власними валютними операціями банку. Ідеться про придбання цінних паперів, матеріальних цінностей тощо за іноземну валюту. Валютні операції також різняться за тією ознакою, скільки валют задіяне під час здійснення операції. Якщо до операції залучено лише одну валюту, то ми маємо справу з казначейською операцією в іноземній валюті. Якщо ж дві різні валюти -- то це операція обміну. Виконуючи валютні операції, розрізняють три часові категорії, а саме:

1) дата операції -- це дата відображення у бухгалтерському обліку операції в день її здійснення, тобто в день виникнення прав (активів) або зобов'язань (пасивів), незалежно від дати руху коштів за цією операцією;

2) дата валютування -- це обумовлена угодою дата зарахування коштів;

3) дата розрахунку -- це дата реального зарахування або списання коштів за операцією.

Термін здійснення розрахунків за валютними операціями дає підстави класифікувати їх за способами виконання, тобто -- негайно, у дуже короткий термін та у довший термін. Прикладом негайного виконання операцій є відкриття депозитних та інших рахунків в іноземній валюті, виплати з каси банку готівкової іноземної валюти. Виконання операції в дуже короткий термін означає, що згідно із загальноприйнятою практикою розрахунки проводяться в термін, що не перевищує двох банківських робочих днів.

Цей тип операцій називають також операцією в дії або спот-операцією. Іншими словами, дата валютування за спот-операцією настає за 2 робочі дні після дати, зазначеної в угоді щодо цієї операції.

Виконання валютних операцій у довший термін означає проведення розрахунків до дати, обумовленої контрактом.

Ці типи операцій мають назву форвардні операції (або операції на термін). Прикладом форвардної операції обміну вважають операцію «аутрайт». Термін визначається в момент укладення угоди. У ній зазначається обсяг валюти (національної або іноземної), яку необхідно обміняти на іншу валюту, та дата валютування за цією операцією, яка настає в майбутньому в термін, що перевищує два банківські робочі дні.

Класифікація валютних операцій (рис. 1) залежить також від таких чинників:

типу події;

наміру виконавця операції.

Рис. 1. Класифікація валютних операцій

Валютна операція вважається одноразовою подією за умови, що моменти початку та завершення її виконання збігаються в часі.

Прикладом цього типу операцій може бути:

обмін у касі банку іноземної валюти, що належить клієнту, на місцеву валюту або на іншу іноземну валюту;

переказ іноземної валюти за кордон за розпорядженням клієнта -- власника валютного рахунку.

Багаторазова подія стосується валютних операцій, які мають, так би мовити, операційне життя, тобто окремі елементи щодо даної валютної операції реєструються бухгалтерськими проведеннями кілька разів.

Наведемо приклади.

Спот-операції, за якими день розрахунку настає по закінченні двох банківських днів.

Позики та депозити в іноземній валюті, за якими укладається угода з початковою датою операції, відповідним розрахунком щодо погашення та процентними платежами.

За рис. 1 досить чітко відстежуються типи валютних операцій за намірами їх здійснення. Так, операція за ініціативою клієнта проводиться лише за згодою банку та за умови, що банк має можливість її виконати. Спекулятивні операції банків виникають у разі спекуляції на ринках валютою, процентною ставкою або ціною. Операції хеджування пов'язані з необхідністю страхувати можливі ризики, які супроводжують валютні операції. Проводячи арбітражні операції, банки намагаються отримати
певну вигоду (грошову) від нестандартних ситуацій на валютних ринках.

Щоб зрозуміти механізм обліку валютних операцій, необхідно згадати, що новий План рахунків є мультивалютним. Отже, виникнення вимог (активу) або зобов'язань (пасиву) в іноземній валюті відображатиметься на тих самих рахунках, що й гривневого активу чи зобов'язання. Водночас банки можуть проводити розрахунки в багатьох валютах іноземних держав. Як уже зазначалося, валюта розрахунків є параметром аналітичного обліку.

Різниця між активом та пасивом (з урахуванням позабалансових вимог та зобов'язань за незавершеними операціями) у відповідних валютах має назву валютної позиції банку. Якщо сума всіх рахунків у конкретній валюті показує баланс, ми зазначаємо закриту валютну позицію. Різниця між залишками коштів в іноземній валюті, що формують активи та пасиви (з урахуванням позабалансових вимог та зобов'язань за незавершеними операціями) у відповідних валютах, спричинюється до відкритої валютної позиції. Саме така ситуація не виключає можливості як отримати додаткові прибутки, так і зазнати додаткових збитків у разі зміни обмінних курсів валют. Коли сума пасивів та позабалансових зобов'язань перевищує суму активів і позабалансових вимог, ідеться про коротку відкриту валютну позицію. У противному разі, тобто коли сума активів та позабалансових вимог перевищує суму пасивів та позабалансових зобов'язань, виникає довга відкрита валютна позиція. Валютні операції, які виконуються у двох різних валютах, здебільшого впливають на розмір валютної позиції банку. До них відносять такі операції:

купівля, продаж готівкової та безготівкової іноземної валюти, у тому числі строкові операції (на умовах форвард, спот), за якими виникають вимоги та зобов'язання в іноземних валютах, незалежно від способів та форм розрахунків за ними;

одержання та сплата іноземної валюти у вигляді доходів, витрат та нарахованих доходів і витрат;

надходження коштів в іноземній валюті до статутного фонду;

погашення банком безнадійної заборгованості в іноземній валюті;

купівля-продаж основних засобів та товарно-матеріальних цінностей за іноземну валюту;

інші обмінні операції з іноземною валютою.

Не впливають на розмір відкритої валютної позиції операції в іноземній валюті, які здійснюються в одній і тій самій валюті.

Прикладом такої операції є продаж іноземної валюти за гривню на підставі заяви клієнта, щодо якої в обліку здійснюються проведення.

Д-т Валютний рахунок клієнта

К-т Валютний кореспондентський рахунок банку.

У разі отримання еквіваленту в гривнях:

Д-т Кореспондентський рахунок банку в гривнях

К-т Поточний рахунок клієнта в гривнях.

Закономірно постає запитання: як розуміти вираз «еквівалент»? Пояснити це можна так.

Нехай клієнт надав розпорядження банку на переказ 5000 дол. США на адресу постачальника, який є резидентом Сполучених Штатів Америки. Для того щоб дебетувати поточний рахунок свого клієнта в гривнях, банк має визначити суму в гривнях, яка буде рівнозначна 5000дол. США. Отже, банк має відшукати параметр обміну доларів на гривні, який називається обмінним курсом. Існування багатьох іноземних валют вимагає робити обчислення курсів обміну національної валюти на всі іноземні. Для того щоб полегшити цю роботу, простіше виконувати ці обчислення через одну, центральну валюту, наприклад через долар США. Таке обчислення називаємо «крос курс». Більшість країн установлюють котирування на ціновій основі: визначається, скільки одиниць національної валюти можна одержати за одну одиницю іноземної.

Розпочати діяльність на валютному ринку банк має право за наявності ліцензій або письмового дозволу, що надається Національним банком України. Будь-який банк, котрий офіційно зареєстрований на території України, має банківську ліцензію й отримав письмовий дозвіл Національного банку України на здійснення валютних операцій, а також здійснює валютний контроль за операціями своїх клієнтів, називається уповноваженим банком.

Легалізація діяльності банку на валютному ринку здійснюється за умови:

· відповідності спеціальним вимогам, до яких належать показники регулятивного капіталу, наявність фахівців відповідної кваліфікації та інформації стосовно рейтингу банків-кореспондентів, підключення до електронної міжнародної системи платежів в іноземній валюті (S.W.I.F.T. тощо);

· відповідності технічного стану й організації охорони приміщення, в якому розміщується технічне обладнання цієї системи, вимогам нормативно-правових актів Національного банку;

· наявності обладнання спеціального операційного залу (дилерської кімнати, бек-офісу, приміщення міжнародних телекомунікаційних систем) з організацією охорони і системою допуску тощо.

Найпоширенішими валютними операціями, що виконуються банками, є:

1. Неторговельні операції:

· з купівлі-продажу готівкової іноземної валюти фізичними особами;

· купівлі-продажу безготівкової іноземної валюти фізичними особами;

· приймання готівки на інкасо;

· видача дозволу на вивіз валюти;

· конвертація валюти за дорученням клієнта;

· операції з чеками та платіжними картками;

· операції за переказами в іноземній валюті.

2. Операції з торгівлі іноземною валютою на Міжбанківському валютному ринку України (МВРУ):

· укладання угод з метою хеджування ризиків;

· укладання угод з метою отримання спекулятивного прибутку;

· укладання угод з метою виконання доручень клієнтів;

· укладання угод для виконання власних зобов'язань банку;

· укладання угод купівлі однієї іноземної валюти за іншу.

3. Операції в іноземній валюті, що виконуються за дорученням клієнтів банку:

· відкриття та обслуговування поточних і вкладних (депозитних) рахунків суб'єктів підприємницької діяльності в іноземній валюті;

· відкриття та обслуговування поточних і вкладних (депозитних) рахунків фізичних осіб в іноземній валюті;

· надання кредитів в іноземній валюті.

3. Загальні вимоги до обліку операцій в іноземній валюті

У міжнародній практиці досі не існує єдиної універсальної схеми обліку валютних операцій, і зарубіжні країни у своїх національних системах бухгалтерського обліку використовують різні методи відображення у фінансовій звітності операцій з іноземною валютою.

Найпоширеніші з них такі:

· метод обліку за курсом на дату закриття, відповідно до якого всі операції з іноземною валютою відображаються в обліку за курсом на дату балансу;

· метод оборотно-необоротної оцінки, відповідно до якого поточні активи та пасиви переоцінюються за курсом на дату балансу, а довгострокові -- відображаються за історичною вартістю;

· монетарно-немонетарний метод -- розподіл статей балансу на монетарні та немонетарні за грошовою ознакою;

· темпоральний метод полягає в оцінці активів та пасивів за поточними (або майбутніми) цінами за курсом на дату звітності, а статті, що виражені за історичною вартістю, -- відповідно за курсом на дату відображення в обліку.

Вибір методу обліку валютних операцій здійснюється країною самостійно, залежно від історичного розвитку, традицій, рівня розвитку науки й економіки та умов господарювання. Так, наприклад, у країнах з високим рівнем інфляції практикується оцінювання валютних коштів за поточним курсом.

В Україні діє Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», який визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах та відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць за межами України в грошовій одиниці України. Норми Положення (стандарту) 21 застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності (крім бюджетних установ). Положення (стандарт) 21 не поширюється на:

· операції хеджування статей з іноземної валюти;

· відображення (перерахунок) показників статей фінансової звітності, наведених у валюті звітності, в іноземній валюті.

В основу бухгалтерського обліку валютних операцій в Україні покладено монетарно-немонетарний метод. Реформа бухгалтерського обліку в банківських установах України охопила всі сфери банківської діяльності, у тому числі й операції на валютних ринках. Чинний план бухгалтерського обліку комерційних банків дає можливість повною мірою відобразити розрахунки в іноземній валюті й реально оцінити валютні активи та пасиви банку. Передусім це стосується застосування принципу мультивалютності, який полягає у відображенні операцій в іноземній валюті за тими самими рахунками, що й операції у гривні. Цей принцип реалізується за допомогою додаткової бази валютних параметрів, які на рівні синтетичних рахунків забезпечують інформацією у розрізі видів банківської діяльності (операцій). На рівні аналітичних рахунків формується деталізована інформація, яка є предметом статистичної звітності.

Балансова вартість іноземної валюти визначається як вартість іноземної валюти в грошовій одиниці України, за якою вона відображена в балансі (гривневий еквівалент за офіційним валютним курсом). Усі статті балансу, за якими відображаються операції в іноземній валюті та валютні цінності, поділяються на монетарні та немонетарні.

Монетарні статті -- статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів.

Немонетарні статті -- статті інші, ніж монетарні статті балансу.

Для бухгалтерського обліку валютних операцій слід розрізняти такі поняття:

· Офіційний валютний курс -- курс валюти, офіційно встановлений Національним банком України як уповноваженим органом держави.

· Ринковий (комерційний) курс -- курс, який установлюється банком для проведення операцій купівлі-продажу іноземної валюти.

· Курсова різниця -- різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти за різних валютних курсів.

Операції з іноземною валютою за балансовими рахунками відображаються за такими курсами:

а) за офіційним валютним курсом на дату валютування відображається іноземна валюта в подвійній оцінці -- за номіналом та в гривневому еквіваленті (доходи та витрати, що нараховані, отримані або сплачені в іноземній валюті; усі зарахування та списання з кореспондентського рахунка, у тому числі внесок в іноземній валюті до статутного капіталу, куплена-продана іноземна валюта тощо);

б) за ринковим курсом гривні в разі купівлі-продажу іноземної валюти за гривні;

в) за офіційним валютним курсом гривні на дату нарахування, отримання і сплати доходів та витрат в іноземній валюті. У разі здійснення виправних проведень за рахунками доходів і витрат сума в гривнях за проведенням сторно має дорівнювати сумі в гривнях за помилковим проведенням (приклад 1, 2);

г) за офіційним валютним курсом на дату укладення установчого договору в разі внеску в іноземній валюті до статутного капіталу гривні відображаються за рахунком 3630 «Внески за незареєстрованим статутним капіталом». Різниця, що виникає при оцінці внеску за офіційним валютним курсом на дату внесення коштів в іноземній валюті та оцінці внеску за офіційним валютним курсом на дату укладення установчого договору у процесі формування статутного капіталу з участю іноземних інвесторів (а в разі збільшення статутного капіталу банку -- на дату прийняття рішення про збільшення статутного капіталу), відображається за рахунком 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».

ґ) за офіційним валютним курсом на дату сплати авансу (попередньої оплати) гривні відображаються в разі придбання за іноземну валюту немонетарних активів (запасів, основних засобів, нематеріальних активів тощо) та отримання робіт і послуг (приклад 3).

Приклад 1.

Нарахування доходів за кредитами на суму 100 дол. США. Офіційний курс 1 дол. США становить 5,3 грн.

Д-т нараховані доходи;

К-т 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів» -- на суму 100 дол. США (530 грн.);

Д-т 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів»;

К-т процентні доходи (шостий клас) -- на суму 530 грн.

У разі здійснення виправних проведень за рахунками доходів і витрат сума в гривнях за проведенням сторно має дорівнювати сумі в гривнях за помилковим проведенням.

Приклад 2.

Сторнування помилково нарахованих у попередньому місяці доходів за кредитами на суму 100 дол. США (див. приклад 1).

Офіційний курс 1 дол. США на дату проведення сторно становить 5,4 грн.

Д-т процентні доходи (шостий клас);

К-т 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» -- на суму 530 грн.;

Д-т 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами»;

К-т 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» -- на суму 10 грн. (на суму різниці між курсом нарахування і виправлення);

Д-т 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів»;

К-т нараховані доходи на суму 100 дол. США (540 грн.).

Приклад 3.

Придбання основних засобів за іноземну валюту.

1. Банк придбав основні засоби за іноземну валюту:

· вартість основних засобів -- 10 000 євро;

· офіційний валютний курс на дату передоплати -- 6,10 грн.;

· офіційний валютний курс на дату отримання автомобіля -- 6,15 грн.

2. Передплата за основні засоби.

Д-т 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів»

К-т 1500 «Кореспондентські рахунки, які відкриті в інших банках» -- на суму 10 000 євро (61 000 грн.);

Д-т 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів»;

К-т 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» -- на суму 61 000 грн.

3. Погашення дебіторської заборгованості та оприбуткування основних засобів.

Д-т 4400 (А) «Основні засоби»;

К-т 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів» -- на суму 61 000 грн.

4. Характеристика рахунків для запису валютної позиції

Зв'язок між операціями в іноземній та національній валютах здійснюється за допомогою рахунків:

3800 Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських
металів;

3801 Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів.

Рахунок 3800 вважається технічним рахунком для обліку валютної позиції банку при відображенні операцій, що здійснюються у двох різних валютах. За дебетом обліковується вартість іноземної валюти (або банківських металів), що збільшують коротку чи зменшують довгу валютну позицію. Відповідно за кредитом -- вартість іноземної валюти, що збільшує довгу або зменшує коротку валютну позицію. Зрозуміло, що рахунок 3800 ведеться тільки в іноземній валюті, аналітичні рахунки відкриваються в розрізі валют, і відкрита валютна позиція визначається за кожним видом валюти за датою валютування. Рахунок 3801 є контр рахунком щодо рахунку 3800 і слугує для обліку гривневого еквівалента позиції щодо іноземної валюти та банківських металів. Записи за цим рахунком також проводяться за датою валютування. За дебетом відображається еквівалент суми іноземної валюти, що збільшує довгу або зменшує коротку валютну позицію, а за кредитом -- еквівалент, який збільшує коротку або зменшує довгу валютну позицію. Отже, рахунки валютної позиції та її еквівалента відображають позицію банку у відповідній валюті та вартість останньої, перераховану у гривні.

Обидва рахунки є активно-пасивними і, як уже зазначалося, технічними. Вони забезпечують взаємозв'язок між валютами тільки програмно, тобто є допоміжними. Залишки за цими рахунками до балансу не вносяться, а кінцевий результат обмінних операцій завжди супроводжується записом за дебетом рахунку в одній валюті та кредитом -- в іншій. Зауважимо, що рахунок 3800 відкривається за кодами валют в іноземній валюті та у гривнях, а рахунок 3801 -- лише у гривнях, аналітичний облік ведеться за видами валют. Переважна більшість валютних операцій є строковими, тобто дата угоди в часовому вимірі може віддалятися від дати валютування на невизначений термін. Саме тому потрібно обліковувати такі операції на позабалансових рахунках у день укладення угоди. Коли настає дата валютування, результати за проведеною строковою операцією відображатимуться за відповідними балансовими рахунками.

Загальновідомі кілька способів перерахунку валютної позиції в національну валюту України -- гривню. Обрання способу перерахунку залежить від типу обмінної операції і здійснюється за такими курсами (на вимогу Національного банку України):

за ринковим -- у разі купівлі-продажу іноземної валюти за гривню;

за офіційним -- під час обліку доходів та витрат, отриманих і сплачених в іноземній валюті, внесків до статутного фонду в іноземній валюті, на дату підписання установчого договору, купівлі-продажу основних засобів та товарно-матеріальних цінностей за іноземну валюту на дату оформлення митної декларації.

Коли йдеться про купівлю однієї іноземної валюти за іншу іноземну валюту, вартість придбаної валюти визначається на рівні вартості проданої валюти за офіційним курсом. За викладеним матеріалом можна зробити висновок, що для відображення операцій купівлі-продажу безготівкової валюти застосовуються два методи визначення гривневого еквівалента валютної позиції.

Метод перший. За операціями з купівлі-продажу валюти за гривні.

1. У разі зарахування купленої валюти:

Д-т 1500 Кореспондентські рахунки, які відкриті в інших банках

К-т 3800 Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів.

2. Під час списання проданої валюти:

Д-т 3800 Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів

К-т 1500 Кореспондентські рахунки, які відкриті в інших банках.

Одночасно за рахунками здійснюються проведення щодо руху гривні.

1. На сплачену суму гривні за ринковим курсом:

Д-т 3801 Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів

К-т 1200 Кореспондентський рахунок в Національному банку України.

2. На отриману суму національної валюти (гривні) за ринковим курсом:

Д-т 1200 Кореспондентський рахунок в Національному банку України

К-т 3801 Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів.

Метод другий. За операціями банку з придбання однієї іноземної валюти за іншу:

1. Зарахування придбаної валюти:

Д-т 1500.1

К-т 3800.1.

2. Списання проданої валюти:

Д-т 3800.2

К-т 1500.2.

3. Гривневий еквівалент проданої іноземної валюти за офіційним курсом:

Д-т 3801.1

К-т 3801.2.

Цифри 1 і 2 в кінці номерів (після крапки) балансових рахунків означають код валюти -- придбаної та проданої. З метою підрахунку курсових прибутків і збитків усі залишки в іноземній валюті мають оцінюватися на кінець дня за офіційним курсом НБУ з додержанням обов'язкового правила: гривневі еквіваленти залишків за рахунками 3800 (за кодами валют) мають дорівнювати залишкам за відповідними аналітичними рахунками до рахунку 3801. Рахунок 3801 коригується щодо суми, записаної за рахунком 3800 у двох випадках:

у разі зміни офіційних курсів валют;

у разі підрахунку фінансових результатів від торговельних операцій, проведених впродовж дня.

У другому випадку йдеться про реалізований результат від проведеної операції з іноземною валютою, тобто про доходи або витрати, отримані або сплачені за проведеною фінансовою операцією. Результати за проведеними операціями з іноземною валютою обліковуються за рахунком 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами». За рахунком обліковуються результати переоцінювання всіх валютних рахунків балансу, відкритої валютної позиції банку та підсумкові результати торговельних операцій, що виконані за день. Отже, за рахунком 6204 відкриваються окремі аналітичні рахунки на розсуд банку:

для записування результатів переоцінювання валютних рахунків балансу;

для визначення реалізованого фінансового результату; з цією метою в кінці дня після закінчення всіх обмінних операцій банку на цей рахунок заноситься різниця між сумою залишку у відповідній валюті, що обліковується за офіційним курсом за рахунком 3800 та за курсами угод за рахунком 3801 (за цим самим кодом валюти);

для визначення нереалізованого фінансового результату, пов'я-заного з переобліком відкритої валютної позиції банку (ідеться про віднесення курсової різниці при зміні курсів валют).

Фінансовий результат від торговельних операцій з іноземною валютою обліковується за активно-пасивним рахунком 6204 наростаючим підсумком з початку року. Отже, з'ясовано, як саме банк дістає змогу зіставляти операції, здійснені в різних іноземних валютах з еквівалентом у гривнях. Для обчислення, скажімо, відкритої валютної позиції не потрібно підсумовувати всі активні та пасивні рахунки в іноземній валюті. Цю функцію виконують рахунки:

3800 Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів;

3801 Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів.

Ці рахунки є технічними і не включаються до загальної суми активів та зобов'язань, а отже, валюта балансу безпідставно не збільшується. Щоб закріпити матеріал, розглянемо таку ситуацію. У балансі банку сума кредитів наданих -- 100000 грн., а сума депозитів залучених -- 200000 грн. За аналітичним обліком видно, що як кредити, так і депозити оформлено в іноземній валюті. За умовного курсу долара до гривні 1 : 4 сума кредитів у доларах США -- 25000, а сума депозитів -- 50000.

5. Відображення операцій з іноземною валютою в звітності банку

Інструкція про порядок складання та оприлюднення фінансової звітності банків України розроблена відповідно до Законів України “Про банки і банківську діяльність”, “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” і ґрунтується на основних вимогах щодо розкриття інформації у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, нормативно-правових актів Національного банку України. Метою складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів банку, материнського банку та учасників консолідованої групи як єдиної економічної одиниці.

У фінансовій звітності немонетарні статті, зарахування яких до балансу пов'язане з операціями в іноземній валюті, відображаються в гривнях за валютним курсом на дату здійснення операції. Дебіторська заборгованість за авансами з придбання основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей тощо та кредиторська заборгованість з продажу основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей тощо відображаються у фінансовій звітності за офіційним валютним курсом на дату розрахунку. Кредиторська заборгованість з придбання за іноземну валюту основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей і дебіторська заборгованість з продажу за іноземну валюту основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей є монетарними (грошовими) статтями балансу, тобто підлягають сплаті та одержанню у визначеній в іноземній валюті сумі і тому переоцінюються під час кожної зміни офіційного валютного курсу.

Довгострокові вкладення в іноземній валюті в асоційовані та дочірні іноземні підприємства, які обліковуються за вартістю їх придбання (історичною вартістю) на рахунках груп 410 «Вкладення в асоційовані компанії» та 420 «Вкладення в дочірні компанії», відображаються за офіційним валютним курсом на дату здійснення операції так само, як і інші немонетарні статті, що відображаються за їх історичною вартістю.

Довгострокові інвестиції в іноземні підприємства, у яких банк не бере істотної участі, що обліковуються на рахунках групи 320 «Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції», відображаються за офіційним валютним курсом на дату визначення їх справедливої (ринкової) вартості. Цінні папери в іноземній валюті, що придбані з метою продажу, обліковуються в тій валюті, у якій виражено їх вартість, на рахунках групи 310 «Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж» та переоцінюються в порядку, визначеному для монетарних статей в іноземній валюті.

Висновки