Інформаційні ресурси фінансового аналізу: вплив викривленої фінансової інформації на якість його результатів

Размещено на http://allbest.ru

Галина Кіндрацька, Софія Гордієнко

ІНФОРМАЦІЙНІ РЕСУРСИ ФІНАНСОВОГО АНАЛІЗУ: ВПЛИВ ВИКРИВЛЕНОЇ ФІНАНСОВОЇ ІНФОРМАЦІЇ НА ЯКІСТЬ ЙОГО РЕЗУЛЬТАТІВ

У статті досліджено проблему аналітичного забезпечення управління підприємства за умов використання аналітиком недостовірної фінансової звітності. Достовірність таких звітів має двоїсту природу: містить правдиву інформацію і є доречною для користувачів; відповідає вимогам законодавчо-нормативних документів. Причинами ненавмисного порушення правдивості фінансових звітів може бути недостатня компетентність облікових працівників, їхня недобросовісність під час виконання облікових процедур, недосконалість чи наявність альтернативних положень чинного законодавства, а навмисного - бажання викривити фінансову інформацію для фальсифікації реального фінансового стану підприємства перед кредиторами, інвесторами, діловими партнерами. На практиці часто використовують різні способи викривлення показників фінансової звітності підприємства. Низька якість перевірки аналітиком достовірності фінансової звітності призводить до недовіри користувачів до результатів фінансового аналізу під час прийняття управлінських рішень.

Ключові слова: фінансовий аналіз; фінансова звітність; достовірність; викривлення; фальсифікація; маніпулювання; користувачі.

Галина Киндрацкая, София Гордиенко

ИНФОРМАЦИОННЫЕ РЕСУРСЫ ФИНАНСОВОГО АНАЛИЗА: ВЛИЯНИЕ ИСКАЖЕННОЙ ФИНАНСОВОЙ ИНФОРМАЦИИ НА КАЧЕСТВО ЕГО РЕЗУЛЬТАТОВ

В статье исследована проблема аналитического обеспечения управления предприятием при использовании аналитиком недостоверной финансовой отчетности. Достоверность таких отчетов имеет двойственную природу: содержит правдивую информацию и является уместной для пользователей; соответствует требованиям законодательно-нормативных документов. Причинами непреднамеренного нарушения правдивости финансовых отчетов может быть недостаточная компетентность учетных работников, их недобросовестность при выполнении учетных процедур, несовершенство или наличие альтернативных положений действующего законодательства, а преднамеренного - желание исказить финансовую информацию для фальсификации реального финансового состояния предприятия перед кредиторами, инвесторами, деловыми партнерами. На практике часто используют различные способы искажения показателей финансовой отчетности предприятия. Низкое качество проверки аналитиком достоверности финансовой отчетности приводит к недоверию пользователей к результатам финансового анализа при принятии управленческих решений.

Halyna Kindratska, Sofia Gordijenko

INFORMATION RESOURCES OF FINANCIAL ANALYSIS: THE IMPACT OF DISTORTED FINANCIAL INFORMATION ON THE QUALITY OF ITS RESULTS

The article examines the problem of analytical support of the enterprise management when analyst uses unreliable financial statements. The credibility of such reports is of a dual nature: it contains truthful information and is appropriate to users; meets the requirements of legislative and regulatory documents. A reason for the unintentional violation offinancial statements may be the incompetence of accountants, their unfairness when performing accounting procedures, or availability of alternative provisions of current legislation, and an intentional the desire to distort financial information given to creditors, investors, business partners in order to falsify the real financial condition of the company. In practice, they often use various methods of distorting the financial statements of an enterprise. The poor quality of the analyst's verification of the accuracy of the financial statements leads to users distrust of the results of the financial analysis when making management decisions.

аналітик недостовірна фінансова звітність ненавмисне порушення

Постановка проблеми. Управління господарською діяльністю підприємства зорієнтоване на прийняття ефективних рішень у конкретних умовах. Вибрати єдино правильне рішення практично неможливо (будь-яке рішення супроводжується істотними умовностями й нестачею достовірної інформації), але підвищення його якості - актуальна проблема в умовах високого рівня нестабільності економіки України. Однією з причин цього є те, що подібні ситуації можуть бути вирішені різними способами, які залежать від цільової орієнтації керівників, масштабів і видів діяльності підприємства, його конкурентних можливостей тощо. Відповідно, обов'язковою умовою прийняття ефективних та своєчасних управлінських рішень є проведення досконалого фінансового аналізу, на якість якого впливає достовірність інформації, отриманої з різних джерел, її взаємозв'язок з іншими складовими інформаційної системи суб'єкта господарювання, здатність аналітика обробляти зібраний масив інформації та пропонувати різні варіанти вирішення проблеми.

Аналіз останніх досліджень та публікацій. Питання інформаційного забезпечення фінансового аналізу серед науковців викликають певні дискусії, зокрема методика виявлення аналітиком ознак недостовірної фінансової звітності на етапі її перевірки та оброблення з метою обґрунтування управлінських рішень. Огляд літератури та результатів дослідження показав, що є декілька наукових підходів до розуміння самого поняття «достовірність фінансової звітності». Досить часто науковці вважають достовірною звітність, яка не містить помилок та відображає реальний фінансовий стан підприємства, або ототожнюють поняття достовірність із суттєвістю, хоча обидва ці терміни нормативно не визначені. У [1] сформульовано поняття «суттєва інформація», зокрема зазначено, що вона визнається такою згідно з національними та міжнародними стандартами, а також керівництвом підприємства. Загалом суттєвість показує межу або обмеження, які має мати інформація для того, щоб бути корисною потенційним користувачам для прийняття відповідних рішень, але не може підтвердити, що стан підприємства реальний. Варто зазначити, що таке ототожнення характеристик фінансової звітності суперечить Концептуальній основі фінансової звітності, де наведено окремо суттєвість, як характерний для кожного суб'єкта господарювання аспект доречності, і правдивість подання (повний, нейтральний та вільний від помилок опис економічних явищ) [2].

Інша група науковців вважає, що достовірність фінансової звітності забезпечується максимальною відповідністю вимогам стандартів бухгалтерського обліку, дискутуючи щодо того, які стандарти (національні чи міжнародні) забезпечать вищий рівень правдивості [3]. На нашу думку, достовірність, враховуючи її двоїсту природу, поєднує обидві ці ознаки.

У літературі наведено різні види викривлень фінансової звітності (суттєві та несуттєві, навмисні та ненавмисні [4]), які можуть виникнути внаслідок свідомого викривлення облікової інформації під час складання фінансової звітності чи недосконалих положень нормативних документів, які регулюють бухгалтерський облік і фінансову звітність [5].

У суб'єктів господарювання часто виникає можливість і бажання впливати на показники фінансової звітності залежно від професійного судження бухгалтерів та цілей, визначених менеджментом. Тоді пропонують запровадити «креативний облік», хоча його результатом може бути викривлення фінансової інформації і настання певної відповідальності за їх допущення [6].

Виділення недосліджених частин загальної проблеми. Дослідження достовірності фінансової інформації безпосередньо пов'язані з викривленнями в обліку та фінансовій звітності. Причини виникнення, види облікових викривлень, способи їх здійснення розглянуто в багатьох публікаціях. Водночас важливе не лише дослідження причин, а й наслідків викривлень у фінансовій звітності. Крім того, реальна фінансова звітність не може бути абсолютно достовірна, оскільки результати складання фінансової звітності залежать від обраних методів обліку, передбачених національними й міжнародними стандартами, а також на них впливає суб'єктивний фактор, що може призвести до ухвалення таких управлінських рішень, які суперечать одне одному.

Мета статті. Головною метою цієї роботи є дослідження аналітичного забезпечення управління підприємства за умов використання аналітиком недостовірної фінансової звітності.

Для досягнення поставленої мети у статті визначено такі наукові завдання: висвітлити сутність та основні характеристики достовірного подання інформації у фінансових звітах; визначити основні ознаки та способи викривлення показників фінансової звітності підприємства (вуалювання, фальсифікація, маніпулювання); розкрити причини впливу принципів та обставин відображення інформації на зниження достовірності фінансової звітності; систематизувати типові облікові викривлення та їхній вплив на користувачів фінансової звітності; запропонувати шляхи вирішення деяких методичних проблем здійснення аналітичних процедур виявлення викривлень фінансової звітності.

Виклад основного матеріалу. Фінансова звітність як основний інформаційний ресурс фінансового аналізу містить систему показників про фінансовий стан і фінансові результати діяльності підприємства, а її основне призначення - надання користувачам відповідної інформації. Серед перелічених якісних характеристик фінансової звітності, як зазначено у статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» [7], виділено три найважливіші: повнота, правдивість і неупередженість, оскільки вони істотно впливають на ефективність управлінських рішень. Дещо інший набір якісних характеристик фінансової звітності в контексті потреб користувачів наведено в НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» [1]: дохідливість, зрозумілість, доречність, достовірність, зіставність, хоча їхню сутність у стандарті не сформульовано однозначно. Порівняння цих двох сукупностей якісних характеристик фінансової звітності в нормативних документах дає підстави говорити, що спільною в них є «достовірність», яка ототожнюється з поняттям «правдивість», тобто «не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності» [1; 7].

Аналогічний підхід реалізований у МСБО 1 «Подання фінансової звітності» [8], де вказано, що «достовірне подання» вимагає правдивого подання впливу операцій, інших подій та умов відповідно до визначень та критеріїв визнання для активів, зобов'язань, доходу та витрат, наведених у Концептуальній основі. Хоча при цьому уточнено, що достовірне подання у фінансовій звітності може бути досягнуто за умови застосування міжнародних стандартів із розкриттям додаткової інформації (за потреби). Отже, національні й міжнародні стандарти вважають звітність достовірною, якщо вона є правдивою, тобто відображає реальний стан підприємства. На нашу думку, трактування терміна «достовірність фінансової звітності» недостатньо інформативне, враховуючи, що відобразити реальний стан підприємства досить проблематично.

Поняття правдивості подання фінансової інформації наведено у виданій Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (2010 р.) Концептуальній основі фінансової звітності, яка визначає дві основоположні якісні характеристики: доречність та правдиве подання [2]. Досконало правдиве подання опису економічних явищ забезпечують: повнота, нейтральність та відсутність помилок (табл. 1).

Викривлення інформації про певне економічне явище в частині повноти та нейтральності його опису чи допущення помилок призводить до складання недостовірної (неправдивої) звітності. Причинами ненавмисного порушення правдивості фінансових звітів може бути недостатня компетентність облікових працівників, неуважність чи халатність до виконання облікових процедур, недосконалість положень чинного законодавства тощо.

аналітик недостовірна фінансова звітність ненавмисне порушення

Таблиця 1

Ознаки правдивого подання інформації у фінансових звітах

Джерело: побудовано авторами на основі «Концептуальної основи фінансової звітності» [2].

Фінансова звітність дедалі частіше стає об'єктом навмисних викривлень та перекручувань бухгалтерською службою підприємств з метою створення уявлення в управлінського персоналу й зовнішніх зацікавлених осіб як про успішне підприємство. У літературі розрізняють три способи викривлення показників фінансової звітності: вуалювання, фальсифікація, маніпулювання (табл. 2).

Таблиця 2

Способи викривлення показників фінансової звітності підприємства

Джерело: побудовано авторами на основі праць [4; 6; 9].

На достовірність даних фінансової звітності істотно впливає реалізація принципів та обставин відображення інформації, які передбачені законодавчо-нормативними документами. До принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, які визначено в [7], належать такі: повне висвітлення, автономність, послідовність, безперервність, нарахування, превалювання сутності над формою, єдиний грошовий вимірник та інші принципи, визначені міжнародними стандартами або національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

На сьогодні одним з основних принципів фінансової звітності можна вважати принцип безперервності, який ґрунтується на припущенні, що діяльність підприємства триватиме й надалі. Таке твердження в аналізі фінансової звітності є вигідним для інвесторів та кредиторів, які прагнуть вкладати та позичати кошти тим суб'єктам господарювання, діяльність яких продовжуватиметься в майбутньому. Проте, якщо в [1; 7] цей принцип спрямовується лише на оцінку активів і зобов'язань підприємства, то в МСБО 1 «Подання фінансових звітів» - на складання фінансових звітів загалом [8].

Основним недоліком застосування цього принципу бухгалтерського обліку та фінансової звітності можна вважати відсутність в [1; 7] інформації про те, як правильно оцінювати об'єкти обліку за умови припущення безперервної діяльності підприємства. Загальноприйнятою оцінкою можна вважати історичну собівартість, однак, наприклад, запаси обліковуються за найнижчою з двох оцінок - чистою вартістю реалізації або собівартістю, а такі об'єкти, як цінні папери та біологічні активи, можуть оцінюватися за справедливою вартістю. Ще одним недоліком застосування принципу безперервності під час формування фінансової звітності, що ставить під загрозу її достовірність, є відсутність у національних стандартах можливості врахувати загрозу ліквідації підприємства, що зумовило б необхідність використання іншої облікової політики. Разом з тим у [7] зазначено, що облік на підприємстві ведеться безперервно з дня його реєстрації до моменту ліквідації, тобто є певна неузгодженість між застосуванням принципу безперервності та процесом ведення обліку. Загалом порядок відображення інформації в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності із застосуванням цього принципу відсутній у нормативних документах.

Водночас, якщо вести облік та формувати фінансову звітність суб'єкта господарювання, не враховуючи припущення про те, що його діяльність триватиме й надалі, то втрачає зміст диференціювання активів та зобов'язань на короткострокові та довгострокові, стає нераціональним застосування методу нарахування, правильно буде відображати доходи та витрати за касовим методом обліку, а доцільною оцінкою стає чиста вартість реалізації активів, оскільки така оцінка є основною за умови ліквідації підприємства. Відрізнятиметься також і метод визначення величини фінансового результату. Замість зіставлення суми доходів і витрат, доцільнішим буде використання майнового методу, за якого величина реальних чистих активів підприємства дорівнюватиме різниці між реальною вартістю всіх активів за ринковою вартістю та загальною сумою основного боргу та строкових виплат з обслуговування боргів підприємства [10].

Складання фінансової звітності за принципом безперервності призводить до того, що інформація про активи, зобов'язання, доходи, витрати та фінансові результати створює неправдиве уявлення не лише в управлінського персоналу підприємства, а і його кредиторів та потенційних інвесторів. Користувачі фінансової звітності здебільшого звертають увагу на ліквідність та прибутковість підприємства, зокрема на вміння раціонально розпоряджатися витратами та стабільно отримувати прибуток.

Ще одним аналогічним принципом фінансової звітності, що може для її користувачів спотворити результати діяльності підприємства, є принцип нарахування, суть якого полягає у відображенні доходів і витрат у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Він передбачає надання можливості управлінському персоналу та іншим зацікавленим особам ухвалювати рішення за результатами аналізу майбутніх грошових потоків підприємства й відображається в структурі показників Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід), оскільки для визначення фінансового результату звітного періоду порівнюють доходи аналізованого періоду з витратами, що були понесені для одержання цих доходів.

Хибне відображення інформації про господарські операції підприємства у фінансовій звітності можуть спричинити певні труднощі, з якими на практиці стикається бухгалтер. Основною з них є відображення у звітності доходів і витрат підприємства без наявного грошового обміну, що створює істотну різницю між величинами руху економічних ресурсів та потоку грошових коштів. За таких умов користувачі звітності звертають увагу на величину прибутку, не підтверджену реальними грошовими коштами. Ще одним недоліком принципу нарахування є необхідність створення резервів на покриття збитків, а саме резервів сумнівних боргів, що, у свою чергу, спричиняє заниження балансової вартості активів і впливає на відображення фінансового стану підприємства загалом. Завдяки покриттю створених резервів за рахунок витрат звітного періоду, як зазначають деякі науковці [11], підприємство має змогу зменшити величину одержаного прибутку, що впливає на зниження суми податкових зобов'язань, чи належних до виплати дивідендів Отже, використання методу нарахування робить можливим зміну показників таких форм фінансової звітності, як Балансу (Звіту про фінансовий стан) та Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід), відображаючи результати діяльності підприємства так, як його облікували бухгалтери та як вигідно керівництву підприємства. Показники цих фінансових звітів формують хибне уявлення в зацікавлених осіб і в перспективі може призвести до кризових явищ.

Крім зазначених причин виникнення певних неточностей у фінансовій звітності підприємства, допускається також маніпулювання методами розрахунків та значеннями показників. Головна мета, яку при цьому переслідує бухгалтерська служба та менеджмент підприємства - збільшення фінансових результатів, поліпшення фінансового стану, уникнення банкрутства суб'єкта господарювання та задоволення очікувань інвесторів.

Основою для вуалювання звітності є формування облікової політики підприємства, альтернативність якої передбачена Методичними рекомендаціями щодо облікової політики підприємства [12]. Елементи облікової політики, які впливають на результати аналізу фінансової звітності, можна об'єднати у дві групи:

- елементи, які неоднозначно впливають на показники фінансової звітності, наприклад, перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) чи склад змінних і постійних загальновиробничих витрат;

- елементи з імовірним впливом на показники фінансової звітності, зокрема переоцінка необоротних активів, методи амортизації основних засобів і нематеріальних активів, віднесення витрат, пов'язаних із поліпшенням основних засобів, методи оцінки вибуття запасів, облік і розподіл транспортно-заготівельних витрат тощо.

Важливим фактором, який впливає на формування фінансового результату підприємства, є переоцінка (уцінка) основних засобів. Фінансовий результат до оподаткування, який відображають у Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід), збільшується на суму уцінки основних засобів та інших необоротних активів у складі витрат звітного періоду та зменшується на величину дооцінки таких об'єктів. Переоцінка необоротних впливає на такі статті фінансової звітності: собівартість реалізованої продукції, інші витрати операційної діяльності, капітал у дооцінках, валюта балансу тощо. Зміни в першому розділі активу чи пасиву балансу безпосередньо впливають на показник капіталовіддачі. Крім того, результати дооцінки необоротних активів можуть змінити фінансову стійкість підприємства.

Безпосередній вплив на дані фінансової звітності, корегування фінансового результату має вибраний метод нарахування амортизації, оскільки її величина впливає на прибуток підприємства [13]. Використання методу прискореного зменшення залишкової вартості призводить до необ'єктивного оцінювання реального фінансового стану та фінансових результатів підприємства, зокрема впливає на показники ефективності використання основних засобів, фінансової стійкості, рентабельності продажу продукції та активів.

Підприємства, прагнучи поліпшити свій імідж серед користувачів фінансової звітності, завищують фінансові результати за умови використання такого методу оцінки вибуття запасів, як ФІФО, який ґрунтується на припущенні, що запаси використовують у тій послідовності, в якій вони надходили на підприємство. Це дає можливість заниження собівартості, оскільки запаси, які першими відпускають на виробництво, оцінюють за собівартістю перших за часом надходження запасів.

Ще одним способом спотворення фінансової звітності підприємства та, відповідно, результатів фінансового аналізу є вибір методу обліку фінансових витрат. Згідно з нормами П(С)БО 31 «Фінансові витрати» передбачено можливість їх капіталізації [14]. При цьому можливі два варіанти: визнання фінансових витрат витратами того періоду, в якому вони були нараховані; капіталізація фінансових витрат, пов'язаних зі створенням кваліфікаційного активу. Використання методу капіталізації фінансових витрат дає можливість покращити показники фінансової звітності з метою залучення інвестиційних коштів. Досягти такої можливості можна шляхом віднесення фінансових витрат до вартості відповідного кваліфікаційного активу з метою зменшення їх суми та збільшення чистого прибутку у Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід).

Зростає також вартість необоротних активів (незавершених капітальних інвестицій) і відповідно загальна вартість активів. Зовнішній користувач - потенційний інвестор або банк, проводячи фінансовий аналіз такої звітності, звертає увагу на високі значення показників рентабельності власного капіталу, активів чи продажу, що впливає позитивно на інвестиційну привабливість та кредитоспроможність підприємства.

Загалом застосування прямолінійного методу нарахування амортизації, методу ФІФО для оцінки вибуття запасів та методу капіталізації витрат, пов'язаних зі створенням відповідного виду активів, може мати негативні наслідки, наприклад, збільшення податкового тягаря на підприємство чи зниження його ділової активності.

Одним зі способів маніпулювання показниками фінансової звітності є коригування їхніх значень для задоволення інтересів зацікавлених осіб. Показовими є проблеми з розрахунком показників рентабельності, зокрема рентабельності продукції та капіталу. У чисельнику розрахункової формули наводять величину прибутку, як різницю між відповідними доходами та витратами звітного періоду, які відображено вже не в активах, а у Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід). У знаменнику цього показника наводять суму активів, або їхніх складових, які приносять відповідний прибуток. Проте згідно з принципом нарахування та відповідності доходів і витрат наводять витрати підприємства, які пов'язані з отриманням ним доходу в майбутніх звітних періодах. Отже, визначення рентабельності активів як співвідношення прибутку й активів спотворює його значення та економічну сутність.

Значення показника операційної та чистої рентабельності продажу продукції, які характеризують ефективність виробничої та комерційної діяльності підприємства, розраховують як відношення операційного або чистого прибутку до чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). Однак аналіз прибутковості за показником чистої рентабельності достовірно відображає результати діяльності лише за умови, якщо підприємство не здійснює іншої операційної, фінансової та інвестиційної діяльності, або їхня частка незначна. За інших умов рівень рентабельності завищується, а користувачі отримують недостовірну інформацію.

Показник рентабельності капіталу та його складових, наприклад власного капіталу чи довгострокових інвестицій, характеризує величину прибутку підприємства, що припадає на одиницю капіталу, інвестованого в активи. Проте рентабельність капіталу, розрахована через різні показники прибутку, наприклад прибутку до оподаткування, операційного або чистого прибутку, має різні значення показника і різний економічний зміст. Залучення показника прибутку до оподаткування завищує величину рентабельності, підвищуючи таким чином рівень інвестиційної привабливості підприємства. Значення чистої рентабельності активів або власного капіталу надає достовірнішу інформацію, проте не забезпечує об'єктивного порівняння отриманого результату з величинами, обчисленими за минулі періоди, оскільки залежить від величини податку на прибуток та суми податкових знижок. Також для обчислення деяких показників рентабельності підприємства, яке здійснює фінансову чи інвестиційну діяльність, постає певна методична проблема, оскільки у Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід) досить проблематично однозначно визначити суму доходів, витрат і фінансових результатів від таких видів діяльності.

Аналогічні труднощі виникають під час аналізу ліквідності та платоспроможності підприємства. Значення коефіцієнтів ліквідності досить часто завищене, що не достовірно характеризує можливості підприємства покривати свої борги. Однією з причин цього є віднесення до суми поточних активів дебіторської заборгованості, у складі якої є прострочена, а в майбутньому й безнадійна заборгованість. Отже, підприємство демонструє достатній чи навіть високий рівень ліквідності, але це не відповідає реальному рівню платоспроможності підприємства.

Підприємству для маніпулювання показниками ліквідності достатньо, наприклад, змінити метод нарахування амортизації основних засобів із прямолінійного на метод прискореного зменшення залишкової вартості та встановити такий самий метод для нематеріальних активів. За таких обставин складається враження, що зросла платоспроможність підприємства, хоча фінансовий стан такого суб'єкта господарювання залишився на тому ж рівні.

Певні спотворення фінансової звітності можуть бути виявлені під час здійснення аналітичних процедур. Основні причини викривлення інформації та способи їх виявлення аналітиком подано на рис. 1.

Рис. 1. Виявлення аналітиком ознак викривлення фінансової звітності на етапі документального контролю зібраної інформації

Прикладами аналітичних процедур, які дають можливість ідентифікувати облікові викривлення за показниками фінансової звітності, можуть бути: горизонтальний порівняльний аналіз для встановлення нетипових тенденцій динаміки показників; вертикальний порівняльний аналіз для виявлення нелогічної структури чи «аномальної» кореляції порівняно зі структурою попередніх періодів або середньогалузевими показниками; аналіз нефінансової інформації тощо. Також аналітика можуть насторожити часті внесення змін до облікової політики підприємства.

У міжнародній практиці для виявлення можливості викривлення інформації у фінансовій звітності підприємства пропонують використовувати спеціальні методи, зокрема «карту нормативних відхилень фінансових індикаторів» американського професора Месода Беніша. У літературі можна знайти приклади застосування цього методу [15], хоча результати побудови системи оцінювальних показників і особливо їх нормативних значень теж можуть бути об'єктом маніпулювання з урахуванням інтересів менеджменту чи власників підприємства.

Таким чином, на практиці використовують різні способи викривлення інформації у фінансовій звітності підприємства, здебільшого це відбувається внаслідок розподілу витрат між звітними періодами, зміни резервів, завищення залишку грошових коштів, використання методів обліку похідних фінансових інструментів, широкого використання справедливої вартості тощо. Хоча виявити фактори, які впливають на викривлення фінансової звітності, традиційними методами досить проблематично, а зовнішнім користувачам - практично неможливо.

Висновки і пропозиції

1. Як свідчать проведені дослідження існують різні наукові підходи до визначення поняття «достовірність фінансової звітності», але здебільшого визнають її такою за умови правдивого відображення реального стану підприємства. Таке трактування терміна недостатньо інформативне, але згідно з концепцією облікового реалізму передбачає розкриття фінансової інформації, якої потребують користувачі для ухвалення управлінського рішення.

2. Фінансову звітність, як важливе джерело аналізу фінансових показників, формують відповідно до вимог стандартів бухгалтерського обліку, в яких чітко регламентовано представлення певного об'єкта для забезпечення правдивості звітності, недопущення помилок і спотворень, здатних вплинути на рішення користувачів звітності. Водночас стандарти бухгалтерського обліку дозволяють підприємству самостійно обирати та змінювати методи обліку, терміни корисного використання активів, бухгалтерські оцінки тощо, тобто самостійно формувати облікову політику. Такий загалом прогресивний підхід може негативно впливати на використання інформаційних ресурсів фінансової звітності під час фінансового аналізу підприємства.

3. Одним зі шляхів складання викривлених фінансових звітів є формування та реалізація відповідної облікової політики підприємства. У нормативних документах вимоги до облікової політики підприємства наведені в загальному вигляді, внаслідок чого підприємства в обліковій політиці враховують не всі напрями регулювання бухгалтерського обліку з метою маневрування значеннями показників, які впливають на фінансовий результат підприємства. Зовнішні користувачі не отримують правдивої інформації, не можуть порівняти результати діяльності підприємств, які реалізують різну облікову політику, відповідно, отримують спотворене уявлення про кредитоспроможність чи інвестиційну привабливість підприємства.

4. Істотну загрозу становлять наслідки викривлення фінансової звітності, основними способами якого є: вуалювання, фальсифікація та маніпулювання. Для вирішення цієї проблеми описано основні облікові викривлення та розкриті механізми їх реалізації.

5. Викривлення фінансової звітності завдає значних збитків внутрішнім і зовнішнім користувачам, які на її основі ухвалюють управлінські рішення. Розуміння сутності різних способів викривлень сприяє підвищенню якості аналітичних процедур їх виявлення. Зібрану інформацію під час аналізу треба перевірити за формою і змістом, хоча здебільшого перевірка зводиться до оцінювання повноти інформації, правильності арифметичних дій або спрощення числових даних, порівнянності показників, тобто до перевірки інформації за формою. Методика перевірки зібраної інформації за змістом розроблено недостатньо.

Список використаних джерел

1. Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»: Наказ Міністерства фінансів України від 07.02.2013 р. № 73. URL: http://www.minfin.gov.ua/control/uk/publish/archive/main?cat_id=293533.

2. Концептуальна основа фінансової звітності: РМСБО від 01.09.2010 р. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/929_009.

3. Рабошук А.В. Проблеми забезпечення достовірності фінансової звітності. Економічні науки. 2012. № 9 (3). С. 116-124.

4. Сторожук Т.М. Вплив креативності в обліку на показники фінансової звітності. Облік і фінанси. 2016. № 2 (72). С. 65-70.

5. Безверхий К. В. Удосконалення методики виявлення ознак викривлень і помилок у фінансовій звітності підприємства на основі аналітичних процедур. Облік і фінанси. 2014. № 4 (66). С. 8-16.

6. Голов С.Ф. Креативний облік: творчість чи шахрайство? Економічні науки. Серія «Облік і фінанси». 2010. № 7 (25). Ч. 1. С. 360-367.

7. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні: Закон України від 16.07.1999 р. № 996-XIV. URL: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/996-14.

8. МСБО 1 «Подання фінансової звітності. URL: https://www.minfin.gov.ua/news/view/ mizhnarodni-standarty-finansovoi-zvitnosti--pereklad-ukrainskoiu-movoiu--rik?

9. Проскуріна Н.М. Маніпулювання фінансовими результатами: передумови, ознаки та способи виявлення. Проблеми і перспективи розвитку підприємництва. 2014. № 1. С. 110-114.

10. Озеран А.В. Принцип безперервності діяльності - індикатор оцінки вартості підприємства. Проблеми теорії та методології бухгалтерського обліку, контролю і аналізу. 2012. № 2 (23). С. 234-242.

11. Івахів Ю.О. Облікові методи визнання результатів діяльності підприємства. Інвестиції: практика та досвід. 2012. № 1. С. 79-83.

12. Методичні рекомендації щодо облікової політики підприємства: Наказ Міністерства фінансів України від 27.06.2013 р. № 635. URL: https://zakon.rada.gov.ua/rada/show/v0635201-13.

13. Івченко Л.В. Вплив методів нарахування амортизації на фінансовий результат підприємства. Науковий вісник Херсонського державного університету. 2015. Вип. 15, ч. 1. С. 141-145.

14. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати»: Наказ Міністерства фінансів України від 28.04.2006 р. № 415.

15. Власюк В.Є., Синюк А.О. Підгірний А.Т. Удосконалення фінансової звітності підприємств з метою підвищення інвестиційної привабливості вітчизняної економіки. Економічний аналіз: зб. наук. праць. Тернопіль: Економічна думка. 2016. Т. 26, № 1. С. 136-143.

Размещено на Allbest.ru