Бухгалтерский учет и аудит материально-производственных запасов (на примере СХК Агрофипма "Согратль")

-рассматривает и утверждает годовой отчет, устанавливает порядок распределения доходов, размеры и направления использования фондов и резервов. Производственный отдел СХК «Агрофирма Согратль» состоит из отдельных цехов. Общеэкономическая характеристика деятельности СХК «Агрофирма Согратль» за 2015-2017 годы представлена в таблице 8. Анализ проведен с использованием данных представленных в бухгалтерском балансе и отчете о финансовых результатах.



Таблица 8. Общеэкономическая характеристика деятельности СХК «Агрофирма Согратль» за 2016-2017 г.

Показатели	Годы	Абсолютное отклонение (+,-)	Относительное отклонение, %
	2016	2017	2017/ 2016	2017/ 2016
Выручка от продаж, тыс. руб.	26 945	36 883	9 938	36,88
Себестоим. продаж, тыс. руб.	35 479	50 517	15 038	42,39
Вал. Приб. (убыток), тыс. руб.	-8 534	-13 634	-5 100	59,76
Прочие доходы, тыс. руб.	14 600	16 746	2 146	14,70
Прочие расходы, тыс. руб.	2 366	1 941	-425	-17,96
Чистая прибыль, тыс. руб.	3 478	1 101	-2 377	-68,34
Рентабельность продукции, %	-24,05	-26,99	-2,94	12,22
Рентабельность продаж, %	-31,67	-36,97	-5,29	16,74
Затраты на рубль продаж, коп.	1,32	1,37	0,05	3,79
Фонд оплаты труда, тыс. руб.	23114	20423	-2 691	-11,64
Среднесп. численность, чел.	85	61	-24	-28,24
Среднем. Зар. плата, тыс. руб.	22,66	27,9	5,24	23,12
Среднегодовая величина основных средств, тыс. руб.	91332	102180	10 848	11,88
Фондоотдача, руб./руб.	0,3	0,36	0,07	20,00
Фондоемкость, руб./руб.	3,39	2,77	-0,62	-18,29

В 2016 г. выручка СХК «Агрофирма Согратль» составила 26945 тыс. руб. На конец 2017 г. значение достигло 36883 тыс. руб., то есть рост показателя составил 36,88% или 9938 тыс. руб.

За исследуемый период себестоимость демонстрирует более высокий темп прироста (42,39%), чем выручка (36,88%). Это негативное явление, которое приводит к снижению валовой прибыли. Валовый убыток по итогам 2017 года растет на 5100 тыс. руб. и составляет -13634 тыс. руб. Поскольку в организации отсутствуют коммерческие и управленческие расходы за 2017 год прибыль (убыток) от продаж составляет -13634 тыс. руб.



Рисунок 8. Динамика финансовых результатов за 2015-2017 гг.

Не смотря на то что по итогам 2017 года в организации убыток от продаж, прочая деятельность демонстрирует значительный рост. Так прочие доходы по итогам 2017 года выросли на 2146 тыс. руб. и составили 16746 тыс. руб. Прочие расходы при этом составляют 1941 тыс. руб., благодаря чему по итогам 2017 года в организации чистая прибыль в размере 1101 тыс. руб.

Каждый рубль продаж создал 0,3697 рублей убытка от продаж. Это значит, что управление операционными расходами в компании является неэффективным. Снижение прочих доходов в течение 2015-2017 гг. свидетельствует об ухудшении качества работы менеджмента в компании.

Каждый используемый рубль основных средств позволил предприятию произвести и продать 0,36 рублей товаров и услуг. Рост показателя на 0,07 свидетельствует о росте эффективности управления основными средствами.

Бухгалтерия СХК «Агрофирма Согратль» состоит из 4 человек: главного бухгалтера, заместителя главного бухгалтера, бухгалтера и бухгалтера-кассира. Главным бухгалтером проводится анализ финансово-экономической деятельности общества, составляются отчеты, информирует руководство о финансово-экономическом положении. Ведение всех участков бухгалтерского учета равномерным образом распределяется между бухгалтерами.

Структура бухгалтерии показана на рисунке 9.

Рисунок 9. Структура бухгалтерии СХК «Агрофирма Согратль»

Главный бухгалтер непосредственно подчиняется генеральному директору СХК «Агрофирма Согратль». Без его согласия материально-ответственные лица не могут назначаться и освобождаться от занимаемых должностей.

Анализ материалов осуществлялся по следующим основным направлениям:

1) анализ наличия, структуры и движения материалов на
предприятии;

2) анализ обеспеченности организации материалами

3) анализ основных показателей использования материалов;

4) анализ эффективности использования материалов.

Первым этапом проводился анализ наличия, структуры и движения материалов на предприятии.

Величина материально - производственных запасов формируется как сумма запасов сырья и материалов, запасов незавершенного производства и готовой продукции:

где З_с - запасы сырья и материалов, тыс. руб.;

З_нп - запасы незавершенного производства, тыс.руб.;

З_гп - запасы готовой продукции, тыс. руб.

Текущее состояние, динамика движения и структура материально-производственных запасов отражается в разделе 2 бухгалтерского баланса. (таблица 9).

Таблица 9. Анализ состояния запасов материальных ресурсов СХК «Агрофирма Согратль» за 2016-2017 гг.

Анализируя данные таблицы 16 за 3 года (2015-2017), на СХК «Агр фирма Согратль» наблюдается снижение производственных запасов в отчетном году (2017) по сравнению с предыдущим (2016) на 3440 тыс. руб.



Рисунок 10. Динамика запасов в СХК «Агрофирма Согратль» за 2015-2017 гг.

Данное изменение произошло за счет снижения почти всех статей, а именно: сырье и материалы на 2017 год составляли 18375 тыс. руб., что на 439 тыс. руб. ниже чем в 2016 году, при этом следует отметить, что и в 2016 году и в 2017 данная статья занимает 40% в структуре всех запасов предприятия.

Данное изменение произошло за счет снижения почти всех статей, а именно: сырье и материалы на 2017 год составляли 18375 тыс. руб., что на 439 тыс. руб. ниже чем в 2016 году, при этом следует отметить, что и в 2016 году и в 2017 данная статья занимает 40% в структуре всех запасов предприятия.



Рисунок 11. Структура запасов в 2016 году

По статье животные на выращивание и откорме уменьшение произошло на 2932 тыс. руб.

Снижение так же наблюдается и по строке незавершенное производство на 45 тыс. руб. В 2017 году величина незавершенного производства составляет 1796 тыс. руб. Прочие запасы и затраты по итогам 2017 года выросли на 94 тыс. руб., и составили 132 тыс. руб.

Однако, в структуре наблюдается неоднозначное изменение.

Рисунок 12. Структура производственных запасов СХК «Агрофирма Согратль» за 2017 г.



За анализируемый период доля сырья и материалов в составе МПЗ выросло до 40,8 %, что свидетельствует о росте материалоемкости производства. Доля животных на выращивание и откорме составляет в 2017 году 53,73%, что на 2,3 % ниже 2016 года. Доля незавершенного производства снижается и составляет 4,09% по итогам 2017 года. В свою очередь по статье «прочие запасы и затраты» происходит рост удельного веса на 0,1%, и их доля по итогам 2017 года составляет 0,30 %.

Анализ динамики структуры запасов позволяет сделать вывод, что структура запасов СХК «Агрофирма Согратль» рациональна.

Для оценки структуры запасов товарно-материальных ценностей используют коэффициент накопления (таблица 10). Он определяется отношением суммарной стоимости сырья и материалов, незавершенного производства, расходов будущих периодов к стоимости готовой продукции и товаров отгруженных. Коэффициент накопления характеризует уровень мобильности запасов товарно-материальных ценностей и при оптимальном варианте он должен быть меньше 1.

Таблица 10. Расчет коэффициента накопления

Запасы	Годы
	2016	2017
Сырье и материалы, тыс. руб.	18375	17936
Затраты в незавершенном производстве, тыс. руб.	1841	1796
Прочие запасы и затраты, тыс. руб.	94	132
Итого:	20310	19864
Расходы будущих периодов, тыс. руб.	26242	26242
Готовая продукция	1159	1159
Итого:	27401	27401
Коэффициент накопления	1,35	1,38



Рисунок 13. Динамика коэффициента накопления

Следующим этапом анализа материально- производственных запасов является анализ обеспеченности материалами.

Главнейшее условие бесперебойной работы компании - это полная обеспеченность потребности в материальных ресурсах источниками покрытия. Рост эффективности использования материальных ресурсов обуславливает уменьшение затрат на изготовление продукции, уменьшение себестоимости продукции и увеличение прибыли.

Оборачиваемость запасов (inventory turnover) показывает, сколько раз за анализируемый период организация использовала средний имеющийся остаток запасов. Данный показатель характеризует качество запасов и эффективность управления ими, позволяет выявить остатки неиспользуемых, устаревших или некондиционных запасов. Важность показателя связна с тем, что прибыль возникает при каждом «обороте» запасов (т.е. использовании в производстве, операционном цикле).

Коэффициент оборачиваемости исчисляется как отношение выручки от реализации без НДС (в целях более правильного расчета следует использовать себестоимость проданной продукции) к среднему размеру МПЗ.

Анализ оборачиваемости МПЗ следует осуществить также и на основе себестоимости. В данном случае коэффициент исчисляется как отношение себестоимости к средней величине МПЗ. Формула имеет следующий вид:

]

С - себестоимость продукции, проданной в расчетном периоде;

З_нп и З_кп - величина складских остатков МПЗ на начало и конец периода.

Обратным показателем является время обращения МПЗ в днях. Этот показатель исчисляется следующим образом:

Т_пер - длительность периода в днях.

В таблице 9 приведена оценка оборачиваемости МПЗ.

Таблица 11. Анализ оборачиваемости МПЗ компании СХК «Агрофирма Согратль» на основе выручки от продажи продукции

Показатели	Годы	Изменения
	2016	2017	2017 к 2016
1.Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг, тыс. руб.	26 945	36 883	9 938
2.Среднегодовые материально-производственные запасы, тыс. руб.	49259,5	45662	-3 598
3.Период оборота материально-производственных запасов (стр.2*360/стр.1), дн.	1151,73	779,95	-371,78
4.Коэффициент оборачиваемости материально-производственных запасов (стр.1/стр.2), об.	0,55	0,81	0,26
5. Коэффициент закрепления 1/стр.4	1,83	1,24	-1



Данные табл. 11 характеризуют замедление оборачиваемости материально-производственных запасов. Срок хранения товарно-материальных ценностей в 2017 году по сравнению с 2016 годом снизился на 371,78 дней и составил 779,95 дня.

Оборачиваемость материально-производственных запасов снизилась в 2017. В 2016 году снизилась до 0,55 оборотов. В 2017 году выросла до 0,81 оборотов, что свидетельствует о положительной тенденции в использовании материально-производственных запасов в СХК «Агрофирма Согратль». Чем меньше коэффициент закрепления, тем эффективнее используются оборотные средства. Данные табл. 12 показывают, что коэффициент закрепления имеет тенденцию к росту. За анализируемый период он вырос на 1 и в 2017 году стал равен 1,11.

Таблица 12. Анализ оборачиваемости материально-производственных запасов СХК «Агрофирма Согратль» на основе себестоимости товаров

Показатели	Годы	Изменения
	2016	2017	2017 к 2016
1. Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, тыс. руб.	35 479	50 517	15 038
2. Среднегодовые материально-производственные запасы, тыс. руб.	49259,5	45662	-3 598
3.Период оборота материально-производственных запасов (стр.2*360/стр.1), дн.	499,8	325,4	-174,43
5. Коэффициент оборачиваемости материально-производственных запасов (стр.1/стр.2), об.	0,72	1,11	0,39

Данные табл. 12 подтверждают ускорение оборачиваемости материально-производственных запасов.

Таким образом, рост материально-производственных запасов в СХК «Агрофирма Согратль» оценивается отрицательно, так как он сопровождается снижением оборачиваемости материально-производственных запасов, которое приводит к снижению объема реализации продукции.

Рисунок 14. Динамика коэффициента оборачиваемости, рассчитанного по выручке и себестоимости

По результатам проведенного анализа были выявлены следующие недостатки в работе организации:

1) Отмечен недостаток собственных оборотных средств на покрытие запасов;

2) Выявлены неликвидные запасы.

Для устранения проблем по обеспечению оптимального уровня запасов предлагаются следующие мероприятия:

- Продажа неликвидных и залежалых запасов со скидкой с целью извлечения дополнительных денежных средств и снижения величины запасов. Состав и суммы неликвидных запасов приведены в следующем разделе; - оптимизация запасов с использованием метода ABC анализа.

Реализация выше указанных мероприятий позволит предприятию увеличить оборачиваемость запасов и максимизировать эффективность их использования.



2.2 Организация бухгалтерского учета материально-производственных запасов

В независимости от способа поступления на предприятие все поступающие материалы необходимо своевременно оприходовать и документально оформить.

Материалы в СХК «Агрофирма Согратль» могут поступать из различных источников (рисунок 10).

Рисунок 15. Источники поступления материалов в СХК «Агрофирма Согратль»

Все операции по поступлению материально-производственных запасов в СХК «Агрофирма Согратль» подтверждается первичными документами.

В бухгалтерскую службу организации первичные документы сдаются в установленные сроки. В бухгалтерии подвергаются контролю по существу и законности совершенных операций, правильности оформления.

На СХК «Агрофирма Согратль» разработана система документооборота в соответствии с имеющимся в наличии утвержденным графиком, отражающим процесс движения материалов (таблица 13).



Таблица 13. График документооборота СХК «Агрофирма Согратль» в части МПЗ

Наименование документа	Код	Подразделение, ответственное за предоставление документа	Срок предоставления
Копия договора	-	Должностное лицо подразделения, являющегося ответственным исполнителем по договору	В день заключения договора
Счет	-	Должностное лицо подразделения, являющегося ответственным исполнителем по договору	Каждый день по мере поступления
Счет - фактура	-	Должностное лицо подразделения, являющегося ответственным исполнителем по договору	Ежемесячно до 07 числа месяца, следующего за отчетным
Акт о приемке материалов.	М 7	Должностное лицо подразделения, являющегося ответственным исполнителем по договору	Не позднее 5 числа месяца, следующего за отчетным
Товарная накладная	Торг-12	Должностное лицо подразделения, являющегося ответственным исполнителем по договору	Не позднее 07 числа месяца, следующего за отчетным
Товарно-транспортная накладна	Торг-1	Должностное лицо подразделения, являющегося ответственным исполнителем по договору	Не позднее 07 числа месяца, следующего за отчетным
Требование-накладная.	М-15	Должностное лицо подразделения, являющегося ответственным исполнителем по договору	Не позднее 07 числа месяца, следующего за отчетным
Акт об оприход. Матер. ценностей при разборке ОС	М-35	Материально-ответственное лицо	Не позднее 10 числа месяца, следующего за отчетным

При поступлении от поставщиков в адрес СХК «Агрофирма Согратль» высылаются расчетные и другие сопроводительные документы - платежное поручение, счет-фактуру, накладную, товарно-транспортную накладную. Документы поступают в отдел материально-технического обеспечения, которые передаются в бухгалтерию для оплаты поступивших материальных ценностей.

Из склада в бухгалтерию СХК «Агрофирма Согратль» поступают извещения для формирования в учете поступления материально-производственных запасов и оплаты, бухгалтера проверяют правильность оформления документов, проверяется соответствие ассортимента, объема, цен, сроков поставки, качества материалов условиям договора. Вследствие подобной проверки на расчетном либо ином документе делают отметку о частичном или полном акцепте.

При исследовании предприятия СХК «Агрофирма Согратль» было установлено, что материалы доставляются от поставщика собственными силами. Следовательно, приемка проводится на складе поставщика. Представитель СХК «Агрофирма Согратль» обязан предъявить поставщику доверенность (формы № М-2а) и документ, удостоверяющий личность.

Материально-производственные запасы могут также поступать от выбытия основных средств. Материалы, поступившие от выбытия основных средств, приходуются на основании Акта об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке основных средств (форма №М-35) и Акта на списание основных средств (форма №ОС-4). Далее материалы со складов сдаются в пункт приема вторичного сырья, что отражается как реализация.

Принятые материалы оформляются, на основании сопроводительных документов, многострочными приходными ордерами по форме М-4.

Учет поступивших материалов в СХК «Агрофирма Согратль» ведется на активном, инвентарном счете 10 «Материалы», данный счет предусмотрен планов счетов.

В результате приобретения у сторонних организаций за плату материально-производственные запасы отражуются в учете, следующим образом (таблица 14).

Таблица 14. Журнал хозяйственных операций движения материально-производственных запасов в СХК «Агрофирма Согратль»

№ п/п	Основание хозяйственной операции	Содержание фактов хозяйственной жизни	Корреспондирующие счета	Общая сумма	Регистры
			Дебет	Кредит		Синтетического учет	Аналитического учет
1	Товарная накладная № 1780 от 19.09.2017	Отражена покупная стоимость материалов, по которым поступили расчетные документы от ООО «Техно монтаж»	10.01	60.10.	5303,8	ОСВ по счетам Главной книги; ОСВ по	Журнал-ордер по счету 60; Журнал-ордер по счету 10
						счету 60:ОСВ по счету 10
2	Счет-фактура № 1780 от 19.09.2017 г.	Отражена сумма НДС, предъявленная ООО «Техноавиа сервис»	19.01	60.10.	809,05	ОСВ по счетам Главной книги ОСВ по счету 60,19	Книга покупок; Журнал-ордер по счету 60,19
4	Счет-фактура № 1780 от 19.09.2017 г.	НДС принят к возмещению	68.02.	19.01	809,05	ОСВ по счетам Главной книги; ОСВ по счету 68,19	Книга покупок ; Журнал-ордер по счету 19,68

В СХК «Агрофирма Согратль» согласно товарно-транспортной накладной № 29865 от 13.07.2017 г. поступили материалы(машинные масла) от ООО «Сервис ОИЛ» в количестве 21 штуки на сумму 1319116,19 рублей. Материально ответственное лицо Гайнуллина Л. после проверки соответствия фактического количества, указанному в документах, принимает данные материалы. Далее составляется приходный ордер. В бухгалтерском учете СХК «Агрофирма Согратль» составляются следующие проводки (таблица 15).

Таблица 15. Журнал хозяйственных операций приобретения материалов в СХК «Агрофирма Согратль»

№ п/п	Содержание фактов хозяйственной жизни	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	Оприходованы материалы, поступившие от поставщика	10.1.2	60	1117910,33
2	Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком	19	60	201205,86
3	Предъявленная сумма НДС принята к вычету	68	19	201205,86
4	Перечислены поставщику по товарной накладной №29856 от 13.07.2015 г.	60	51	1319116,19

Приемка материала и сведение остатков на складе осуществляется с 1 по 6 число каждого месяца. Все данные заносятся в карточку складского учета.

Материально-производственные запасы, поступающие в СХК «Агрофирма Согратль» в качестве вкладов учредителей в уставный капитал организации, приходуют также с использованием счета 75 «Расчеты с учредителями».

Принятые материалы доставляются на склад СХК «Агрофирма Согратль» и сдаются на склад, в котором в дальнейшем происходит распределение полученных материальных ценностей между структурными подразделениями.

После поступления материалов в организацию на основании Заявок распределяет материалы по отделам. Перемещение материалов с основного склада на склады структурных подразделений оформляется требованием-накладной на внутреннее перемещение материалов. Документ составляет материально ответственное лицо структурного подразделения, сдающего материалы. Один из экземпляров накладной выступает в качестве основания для того, чтобы списывать ценности сдающим складом, на основании второго экземпляра принимающим складом эти ценности принимаются к учету.

Получение материальных ценностей в СХК «Агрофирма Согратль» осуществляется проблематично из-за территориальной удаленности структурных подразделений. СХК «Агрофирма Согратль» необходимо обеспечить возможность более удобной и надежной доставки материальных ценностей в структурные подразделения.

Под отпуском материалов в производство понимается их выдача со склада непосредственно для изготовления продукции, а также отпуск материалов для управленческих нужд организации. Отпуск материалов на склады подразделений организации рассматривается как внутреннее перемещение. В учете СХК «Агрофирма Согратль» при этом отражаются следующие операции (таблица 16).

Таблица 16. Отражение в учете использования материально-производственных запасов в СХК «Агрофирма Согратль»

№ п/п	Содержание фактов хозяйственной жизни	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.
		Дебит	Кредит
1	Отпущены материалы в при ремонте автотранспортного средства	20	10	25631
2	Отпущены мат. при провед. технического осмотра	23	10	2341
3	Отпущены материалы для общепроизводственных нужд работников СХК «Агрофирма Согратль»	25	10	4321
4	Отпущены канцелярские принадлежности для административного персонала	26	10	7895
5	Их рем. цеха материалы перемещены в цех по СТО	10.1.1	10.1.2	8956



Выбытие материально-производственных запасов в СХК «Агрофирма Согратль»? происходит в? следующих? случаях:

- продажа материалов;

- в? результате? ликвидации;

- прочее выбытие.

СХК «Агрофирма Согратль» определяет прибыль (убыток) от реализации или выбытия материалов на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода). Представим записи на счетах бухгалтерского учета по продаже излишних материальных ценностей (таблица 17).

Таблица 17. Журнал регистрации хозяйственных операций по продаже излишних материалов

№ п/п	Содержание фактов хозяйственной жизни	Корреспондирующие счета	Сумма
		Дебет	Кредит
1	Отражена выручка от продажи излишних материальных ценностей	62	91/1	25960
2	Отражена фактическая себестоимость проданных излишних материальных ценностей	91/2	10	20000
3	Начислен НДС по проданным излишним материальным ценностям	91/3	68	3960
4	Получена выручка от оказания услуг транспортным цехом по доставке излишних материальных ценностей покупателю	62	91/1	470,2

При безвозмездной передаче материалов плательщиком налога на добавленную стоимость является СХК «Агрофирма Согратль». При этом СХК «Агрофирма Согратль» должна составить счет-фактуру и отразить ее в книге продаж. Счет-фактура при безвозмездной передаче материалов должен быть выписан на рыночную стоимость этого объекта. В бухгалтерском учете операции по безвозмездной передаче материалов в СХК «Агрофирма Согратль» могут быть отражены проводками, представленными в таблице 18.



Таблица 18. Журнал регистрации хозяйственных операций по безвозмездной передаче материалов в СХК «Агрофирма Согратль»

№ п/п	Содержание фактов хозяйственной жизни	Корреспондирующ. счета	Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
1	Списана фактическая себестоимость безвозмездно переданных материалов	91/2	10	8745
2	Начислен НДС от рыночной стоимости безвозмездно переданных материалов	91/3	68/1	748
3	Определен финансовый результат (убыток) от безвозмездной передачи материалов (в составе конечного финансового результата)	99	91/9	7997

Передача материалов в уставный капитал другой организации представляет собой один из видов финансовых вложений СХК «Агрофирма Согратль», рассчитанных на получение доходов от долевого участия в виде дивидендов.

Таким образом, аналитический учет материалов в СХК «Агрофирма Согратль» ведется в натурально-стоимостном выражении по видам номенклатурных позиций с использованием автоматизированных форм - карточек учета материалов.

В данном разделе был рассмотрен порядок синтетического и аналитического учета запасов материально-производственного характера в СХК «Агрофирма Согратль»

Исследовав операции по учету движения материально-производственных запасов в СХК «Агрофирма Согратль», хотелось бы отметить, что учет в организации ведется в соответствии с требованиями законодательства.

2.3 Аудит материально-производственных запасов на предприятии

Согласно «Рекомендациям аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2017 год» (приложение к письму Минфина России от 19.01.2018 N 07-04-09/2694) и исходя из Федерального закона »Об аудиторской деятельности» при проведении аудита бухгалтерской отчетности за 2017 г. необходимо руководствоваться международными стандартами аудита (МСА), введенными в действие на территории Российской Федерации приказами Минфина России от 24 октября 2016 г. N 192н и от 9 ноября 2016 г. N 207н. Помимо МСА необходимо применять следующие документы, принятые Международной федерацией бухгалтеров и рекомендованные для применения на территории Российской Федерации Советом по аудиторской деятельности:

а) Концепция качества аудита: ключевые элементы, формирующие среду для обеспечения качества аудита;

б) Международная концепция заданий, обеспечивающих уверенность;

в) Словарь терминов;

г) Структура сборника стандартов, выпущенных Советом по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность;

д) Предисловие к сборнику международных стандартов контроля качества, аудита и обзорных проверок, прочих заданий, обеспечивающих уверенность, и заданий по оказанию сопутствующих услуг.

При проведении аудита бухгалтерской отчетности с 1 января 2018 г. не могут применяться федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Правительством Российской Федерации, и федеральные стандарты аудиторской деятельности, утвержденные Минфином России. Данные документы утратили силу с 1 января 2018 г.

Международный стандарт аудита 300 «Планирование аудита финансовой отчетности» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2017 N 192н) устанавливает обязанности аудитора по планированию аудита финансовой отчетности. Настоящий стандарт относится к повторным аудиторским заданиям. Отдельно представлены дополнительные замечания, относящиеся к аудиторскому заданию, выполняемому впервые.

Планирование аудита в соответствии с МСА 300 предполагает разработку общей стратегии аудита по заданию и составление плана аудита. Надлежащее планирование полезно при проведении аудита финансовой отчетности, поскольку:

- помогает аудитору уделять надлежащее внимание важным аспектам аудита;

- помогает аудитору своевременно выявлять и устранять возможные проблемы;

- помогает аудитору надлежащим образом организовать аудиторское задание и руководить процессом его проведения таким образом, чтобы обеспечить его эффективное выполнение;

- оказывает помощь при выборе членов аудиторской группы, обладающих надлежащими навыками и квалификацией для снижения ожидаемых рисков, а также при распределении работ между ними;

- способствует осуществлению руководства и контроля за членами аудиторской группы, а также анализа результатов их работы;

- в тех случаях, когда это имеет место, оказывает помощь в координации работы аудиторов компонентов организации и экспертов.

В общем плане следует предусмотреть:

конкретные области, подлежащие изучению, чтобы аудит был объективным;

существенные моменты, которые следует охватить;

формирование аудиторской группы, ее численность и квалификацию специалистов, привлекаемых к проведению проверки;

распределение аудиторов в соответствии с их профессиональными качествами и должностными уровнями по конкретным участкам аудиторской проверки;

стандарты, процедуры, методики или документы, с которыми следует ознакомить группу аудиторов;

бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита;

предполагаемые сроки работы группы;

Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экспертов в процессе проведения проверки.

Содержание плана и программы аудиторской проверки учета материально-производственных запасов приведены в таблице 19.

Таблица 19. Общий план аудиторской проверки учета материально-производственных запасов на примере организации СХК «Агрофирма Согратль»

Так как проверка аудита материально-производственных запасов занимает очень много времени, то аудитор проверяет следующие участки МПЗ:

1. Аудит операций по поступлению материальных ценностей

2. Аудит аналитического учета движения материальных ценностей на складах предприятия

3. Аудит учета использования материальных ценностей, списания недостач, потерь и хищений

4. Аудит сводного учета материальных ценностей

5. Проведение анализа использования материальных ценностей

При составлении программы и по ходу аудита аудитор должен предусмотреть ответы на ряд вопросов, влияющих на проведение проверки, т. е составить вопросник по проверяемому участку.

Для проведения аудита МПЗ понадобятся следующие источники информации, которые необходимо запросить у организации:

- бухгалтерский баланс;

- сводные регистры синтетического учета (главная книга, оборотно-сальдовая ведомость и т. д.);

- регистры аналитического учета по счетам материалов и запасов (аналитические ведомости и др.);

- положение об учетной политике предприятия;

- первичные документы на прием и отгрузку МПЗ (счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты приемки-передачи, накладные на отпуск материалов, учетные складские карточки и др.);

- договоры на поставку сырья, материалов;

- приказы о проведении инвентаризации;

- документы по результатам проведения инвентаризации (акты, сличительные описи, решения по принятию результатов проверки);

- договоры с поставщиками всех видов МПЗ.

Для исследования системы внутреннего контроля применен вопросный лист закрытой формы и заполнен аудитором на основании полученной информации:



Таблица 20. Вопросный лист закрытой формы для исследования системы внутреннего контроля

№ п\п	Направления и вопросы контроля	Да(+)/ Нет(-)
1.1	Защищены ли помещения складов от доступа посторонних лиц? Контролируется ли выдача и вывоз ценностей?	- +
1.2	Проводятся ли инвентаризации материальных ценностей	+
1.3	Оформляются ли результаты инвентаризации соответствующими документами (инвентаризационные описи, сличительные ведомости)?	+
1.4	Составляются ли на дату инвентаризации отчеты материально-ответственных лиц?	+
1.5	Имеется ли постоянно действующая инвентаризационная комиссия?	+
1.6	Привлекаются ли к ответственности лица, виновные в кражах, хищениях?	Х
1.7	Заключаются ли договоры о материальной ответственности с кладовщиками, заведующими складами и др.?	+
1.8	Бухгалтерский учет ведут лица, не имеющие доступа к материальным ценностям?	+
1.9	Разработаны ли: - должностные инструкции, разграничивающие обязанности и ответственность работников при осуществлении операций с материалами; - инструкции по хранению, приемке, отпуску материалов? Контролируется ли соблюдение этих инструкций?	+ + +
2.1	Применяются ли унифицированные формы первичной документации?	+
2.2	Составляются ли приходные и расходные документы на каждую операцию?	+
2.3	Заполняются ли все обязательные реквизиты?	+
2.4	Документы составляются в день совершения операции?	-
2.5	Все ли машинные документы распечатываются?	+
2.6	Имеются ли образцы заполнения документов, образцы подписей материально-ответственных лиц?	-
2.7	Производится ли нумерация первичных документов?	+
2.8	Фиксируются ли документы (счета-фактуры, доверенности) в журналах регистрации?	-
2.9	Производится ли проверка полноты оприходования материалов?	+
2.10	Применяется ли система нормирования расхода материалов?	+
2.16	Произведено ли деление материалов на классификационные группы?	+
2.12	Применяется ли система кодирования номенклатуры материалов?	-
3.1	Прикладываются ли первичные документы к отчетам материально-ответственных лиц?	+
3.2	Свер. ли данные этих отчетов с данными первичных документов?	+

Отрицательные ответ на вопросы требуют дополнительного внимания аудитора. На основании договоров поставки, спецификаций, накладных поставщиков, актов приемки МПЗ, первичных документов складского учета аудиторы отвечают на приведенные ниже вопросы. При положительном ответе на некоторые вопросы необходимо проведение дополнительных процедур.

Таблица 21. Дополнительные вопросы для контроля

№ п\п	Вопрос	Да(+)/ Нет(-)
1	Нет ли расхождений в расчетных, сопроводительных документах и фактически поступивших МПЗ?	-
2	МПЗ приходуются по количеству в единицах, указанных в товаросопроводительных документах?	-
3	Оформляется ли акт о приемке, если имеются количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов, а также при неотфактурованных поставках?	+
4	Имеет ли место поступление материальных ценностей, минуя склад?	+
5	Оформляются ли приходные и расходные документы на складе?	+
6	Есть ли в организации приказ с перечнем материалов, завозимых на объекты, минуя склад?	-
7	Имеется ли список лиц, которым разрешено приобретать МПЗ за наличный расчет?	+
8	Приобретаются ли МПЗ у физических лиц?	-
9	Применяются ли организацией неденежные формы расчета за поступившие материалы?	+

Пояснения к:

- п.3 - количественные отклонения материалов от сопроводительных документов бывают при порче материала в пути или по вине поставщика (поставщик это подтверждает);

- п.4 - если материал большой по габаритам и его ждут на объекте, то его доставляют сразу на объект, минуя склад. Материальная ответственность за такие грузы возлагается на экспедитора до его полного отчета перед бухгалтерией;

- п.7 - приобретать материалы за наличный расчет разрешено только снабженцу по дополнительной заявке;

- п.9 - существует приобретение материалов по бартеру на изготовление окон.

Производим проверку соответствия учетной политики действующему законодательству:

1. Материальные ценности учитываются по фактической себестоимости их приобретения, с использованием только счета 10.

2. С основного склада материалы по цене приобретения отписываются на участки работы небольшими партиями.

3. При отпуске в производство материалы списываются по средней себестоимости.

4. Инвентаризация материальных запасов проводится: полная - один раз в ноябре или при смене материально-ответственного лица; выборочная - ежемесячно, в конце месяца; инвентаризируются участки в конце каждого месяца.

Таблица 22. Проверка наличия документов по операциям поступления материалов

№№ п/п	Дата	Сумма	Акт о приемке	Счет-фактура	Накладная	Договор
1	12.07.17	300000	+	+	+	+
2	12.07.17	50000	+	+	+	+
3	17.07.17	40000	+	+	+	+
4	20.07.17	120000	+	+	+	+
5	27.07.17	375000	+	+	+	+
6	31.07.17	52000	+	+	+	+
7	05.08.17	300000	+	+	+	+
8	10.08.17	200000	+	+	+	+
9	17.08.17	100000	+	+	+	+
10	28.08.17	50000	+	+	+	+
11	01.09.17	200000	+	+	+	+
12	03.09.17	90000	+	+	+	+
13	12.09.17	450000	+	+	+	+



На основании регистров синтетического учета выявляем периоды осуществления хозяйственных операций с товарно-материальными ценностями, подлежащие обязательной проверке. Анализ выявленных особенностей движения МПЗ позволит сделать предварительные выводы о том, действительно ли имели место операции, отраженные в бухгалтерском учете.

Нарушения, связанные с оформлением первичных документов, отражаются в рабочем документе:

Таблица 23. Оформление нарушений, связанных с оформлением первичных документов

Наименование документа	Дата (период) составления документа	Номер документа	Сумма по документу	Сумма по расчету аудитора	Откл.
	Нарушений не обнаружено

Производим проверку полноты документального подтверждения хозяйственных операций по движению МПЗ в бухгалтерском учете, проверку наличия первичных документов, служащих основанием для бухгалтерских записей (накладные, требования, приходные и расходные ордера, лимитно-заборные карты и т.д.), регистров аналитического учета.

Проверка должна проводиться с учетом особенностей организации запасов и системы управленческого учета (наличие удаленных складов, оперативность документооборота, качество внутреннего контроля за деятельностью складского персонала и т.д.)



3. Направления совершенствования бухгалтерского учета и аудита материально-производственных запасов

3.1 Повышение эффективности использования материально-производственных запасов на предприятии

Основная цель аудита Ї повышение качества бизнеса, что также является залогом его развития и совершенствования. В долгосрочной перспективе аудит позволяет улучшить репутацию компании, оптимизировать работу бухгалтерии, а зачастую даже увеличить доходы, сократив количество штрафов и повысив рентабельность средств. Это возможно только при условии достаточно высокого уровня сервиса: тогда аудит становится действенным инструментом, который создает доверие между участниками рынка.

Важную роль в повышении эффективности работы предприятий играет рациональное использование материальных ценностей, которые являются основой производственной деятельности и занимают более 70 % в себестоимости продукции

Аудит материально-производственных запасов имеет особую актуальность среди производственных и торговых организаций, так как правильный учет и оценка материалов, готовой продукции и товаров напрямую влияют на финансовый результат деятельности организации. Каждой организации необходимо обеспечить сохранность запасов, правильно отражать информацию по движению МПЗ.

Аудит материально-производственных запасов является эффективным способом борьбы с кризисными явлениями в деятельности компании. При этом более эффективным является внешний аудит, вместе с тем и внутренний аудит может быть эффективно использован в случае обеспечения независимости аудита МПЗ, разработки соответствующих локальных актов в отношении аудита МПЗ, соблюдения сроков и порядка проведения такого аудита.

Роль МПЗ в процессе производства, особенности их воспроизводства в условиях перехода к рыночной экономике обуславливают особые требования к информации о наличии, движении, состоянии и использовании МПЗ в СПК «Агрофирма Согратль».

Рыночная система управления требует более полной оперативной и комплексной информации по МПЗ. Учет в СПК «Агрофирма Согратль» должен быть построен таким образом, чтобы из него можно было получить любую информацию, а не только отчетную.

Поэтому имеет смысл совершенствование учета МПЗ вести по двум направлениям. Во-первых, работать над тем, чтобы как можно быстрее получать необходимую информацию по движению и использованию МПЗ. А так как на предприятии большое множество различных групп МПЗ, то без использования вычислительной техники получить необходимые данные невозможно. Для решения данной задачи СПК «Агрофирма Согратль» необходимо более полно использовать вычислительную технику. Централизовано вести учет на ЭВМ.

Вторым направлением является совершенствование действующей методологии учета МПЗ, что вызвано целым рядом причин.

Одним из важных путей совершенствования бухгалтерского учета МПЗ является введение дополнительного контроля со стороны руководства предприятия. Просмотр руководителем бухгалтерских документов, изучение им нормативных актов, действующих в данной области позволит более рационально расходовать средства на материалов, тратить меньше времени на убеждение руководства в необходимости приобретения того или иного товара, повысить дисциплину использования МПЗ сотрудниками предприятия.

Нужно ввести анализ эффективности использования МПЗ по данным бухгалтерского учета под непосредственным контролем руководителя предприятия. При этом руководитель будет получать более полную картину состояния дел на своем предприятии.

Также необходимо более тесное сотрудничество между руководителями предприятий и служащими, которые осуществляют финансово- расчетные и снабженческо-сбытовые операции.

Главное направление экономии материальных ресурсов на каждом предприятии - увеличение выхода конечной продукции из одного и того же количества сырья и материалов на рабочих местах (в бригадах, участках, цехах). Оно зависит от технического оснащения производства, уровня мастерства работников, умелой организации материально-технического обеспечения, количества норм расхода и запасов материальных ресурсов, обоснованности их уровня.

Таким образом, СПК «Агрофирма Согратль»можно порекомендовать следующее:

1. На исследуемом предприятии проводить анализ использования материальных ресурсов, чтобы повысить качество формирования информации, необходимой для эффективного управления названными ресурсами.

2. С целью повышения уровня контроля ввести должность экономиста, отвечающего за данное структурное подразделение.

3. Осуществить расчет оптимальной величины запасов материальных ресурсов предприятия и привести фактическую величину указанных запасов в соответствие с оптимальной.

4. Использовать современные методы планирования потребности в материальных ресурсах.

5. Рекомендовать специалистам экономических и управленческих служб на основе данных за ряд лет рассчитывать коэффициенты сезонности, определять возможные колебания потребности в запасах по видам. Выделить наиболее существенные группы оборотных активов, на управлении которыми в первую очередь нужно обратить внимание.

6. Разработать программу проведения внутреннего контроля запасов и затрат должна предусматривать рассмотрение следующих направлений:

· проверка системы планирования и нормирования затрат;

· анализ эффективности механизма ресурсосбережения и осуществление контроля за соблюдением расходования ресурсов;

· проверка правильности оформления первичных документов при списании затрат;

· проверка соблюдения учетной политики в части формирования затрат;

· проверка соблюдения правил учета расходов по обычным видам деятельности;

· проверка формирования информации о поведении затрат в целях управления;

· проверка достоверности отражения информации в финансовой отчетности предприятия.

Рассмотренные методические аспекты аудиторской проверки можно использовать для решения задачи мониторинга развития предприятия.

Предлагаемые направления повышения эффективности использования материальных ресурсов должны ежегодно корректироваться с учетом изменяющихся внешних и внутренних обстоятельств. План повышения эффективности использования материальных ресурсов должен носить комплексный характер, т.е. должен учитывать все факторы, которые влияют на эффективность использования материальных ресурсов, помимо этого план должен иметь четкий механизм реализации.

Рациональное управление запасами коммерческого предприятия возможно лишь при наличии действенного механизма, составляющего комплекс процедур анализа и аудита. Экономический анализ в аудите является базой для принятия управленческих решений и обеспечивает разработку рекомендаций по улучшению деятельности коммерческой организации с целью повышения ее финансовых результатов. С помощью аналитических процедур в аудите оценивается достоверность бухгалтерской отчетности, исследуется финансовое состояние организации и оценка эффективности ведения бизнеса.

Таким образом, в условиях развития экономики повышается актуальность проведения, как экономического анализа, так и аудиторской проверки материально-производственных запасов в целях доказательства достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и оценки системы контроля коммерческих организаций. В современных условиях разработано большое количество методик анализа, которые содействуют решениям вопросов управления запасами. Выработанные методики экономического анализа включают в себя применение абсолютных и относительных показателей, приемы сравнения, группировки, использование индексного метода, балансового метода и т. д. Несмотря на наличие предлагаемых традиционных методик анализа материально-производственных запасов, они нуждаются в доработке и серьезном исследовании, выработке способов проведения экономического анализа в аудиторской деятельности, отвечающих современным требованиям, учитывающих международный опыт. Рациональное управление запасами, допустимо лишь при наличии результативного механизма их оценки и анализа. В связи с этим, необходима разработка новых методик анализа материально-производственных запасов, соответствующих вызовам времени и переходу на международную практику учета, удовлетворяющих потребности руководства в информации о состоянии запасов, повышения эффективности их использования и т. д. В настоящее время анализ материально-производственных запасов является достаточно полно разработанным научным направлением, как в отечественной, так и зарубежной практике и является одной из основных применяемых аудиторами процедур. Все эти мероприятия позволят более жестко привязать производство к требованиям рынка, обеспечить экономию при использовании материальных ресурсов, снизить запасы и повысить оборачиваемость оборотных средств.



3.2 Разработка мероприятий по результатам проведенной аудиторской проверки материально-производственных запасов

Изучив ведение бухгалтерского учета в области материально - производственных запасов, порядок хранения, списания в организации СХК «Агрофирма Согратль», целесообразно рассмотреть следующие предложения по совершенствованию учёта.

Одним из основных мероприятий, позволяющих улучшить качество учета на предприятии является проведение внутреннего контроля с привлечением на выполнение данной работы, квалифицированных специалистов, знаемых специфику изучаемого предприятия, протекающих процессов, момент выбытия, поступления и использования МПЗ.

Внутренний аудит - метод заключительного контроля, который дает возможность произвести всестороннюю оценку производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятия и других объектов предпринимательской деятельности относительно выполнения производственных и финансовых планов, расходования материальных и трудовых ресурсов, результатов коммерческой деятельности за определенный период, обеспечения сохранности собственности, обнаружения резервов, повышения эффективности производства и совершенствования качества оказываемых услуг, а также реализации продукции, ее конкурентоспособности на внутреннем и мировом рынках.

В процессе деятельности СХК «Агрофирма Согратль», рекомендуется отдавать приоритеты выполнению следующих задач сохранность и организацию бухгалтерского учета производственных запасов. Особое внимание необходимо уделять складскому учету и обеспечению сохранности материальных ценностей, правильности планирования закупок, законности и целесообразности операций, связанных с заготовлением, расходованием материалов и их документальным оформлением, проверки соблюдения норм запасов материальных ценностей, реализации излишних и ненужных материалов.

Осуществляя учет производственных запасов, СХК «Агрофирма Согратль», должно использовать имеющиеся на предприятии договора с поставщиками и первичные документы (счета, товарно-транспортные накладные, накладные на отпуск материалов на сторону, платежные требования и другие).

Обеспечение сохранности собственности -- одна из основных задач в СХК «Агрофирма Согратль». В процессе сохранности производственных запасов должно быть правильное состояние складского хозяйства, подбор и расстановка кадров, материально ответственных лиц, организация пропускной системы, контроля за своевременным проведением инвентаризации.

Исследования организации налогового учета в СХК «Агрофирма Согратль» позволило выявить недостатки в части учета расчетов с бюджетом. В частности, в СХК «Агрофирма Согратль» не организован в полном объеме налоговый учет материалов.

На предприятии необходимо организовать налоговый учет, в котором должны найти отражения операции:

-по выявлению излишков товарно-материальных ценностей по результатам проведенной инвентаризации, которые признаются в составе прочих доходов и отражаются проводками:

-Дебет 10 «Материалы» Кредит 98.5 «Прочие безвозмездные поступления» - Выявлены материальные запасы, не принятые к учету

-Дебет 98.5 «Прочие безвозмездные поступления» Кредит 91.1 «Прочие доходы» - Включение в доходы стоимости излишков материалов, товаров по мере их отпуска со склада, продажи.

В связи с этим СХК «Агрофирма Согратль» рекомендуется ведение налогового учета материалов в налоговых регистрах.

Таблица 3.3 Регистр учета операций приобретения материалов Налогоплательщик: СХК «Агрофирма Согратль»

Дата операции	Условия получения имущества, работ, услуг	Основания получения имущества, работ, услуг, прав	Вид расхода	Наименование операции	Сумма	Количество (в натуральном измерении)	Наименование объекта учета, с приобретением которого связано несение расходов (получение доходов)	Дата признания объекта учета	Основание для признания объекта учета
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
05.01.17	С последующей оплатой	Договор № 235 с ЗАО «Актив»	Приобретение сырья и материалов	Поступление	100000-00	1000		05.01.17	Накладная № 13 от 05.01.17
06.01.17	С последующей оплатой	Договор № 453 с ЗАО «Баланс»	Приобретение сырья и материалов	Поступление	30000-00	500		06.01.17	Накладная № 19 от 06.01.17
Итого по регистру:	130000-00	1500	х	х	х

Оприходовав материалы, нужно заполнить регистр информации о приобретенных партиях сырья (материалов), учитываемых по методу ФИФО.



Таблица 3.4 Регистр информации о приобретенных партиях сырья (материалов), учитываемых по методу ФИФО Налогоплательщик: СХК «Агрофирма Согратль»

Дата приобретения партии	Номер партии	Наименование единицы учета сырья/материалов	Приход (в стоимостных измерителях)	Цена единицы товара данной партии	Дата списания	Наименование, дата и номер документа на списание	Списание (в стоимостных измерителях)	Остаток текущий (в стоимостных измерителях)
1	2	3	5	6	7	8	10	12
05.01.17	1	Машинные масла	100000-00	100-00				100000-00
06.01.17	2	Колодки	30000-00	60-00	15.01.17	Накладная № 15 от 15.01.17	12000-00	18000-00
Итого по регистру:	130000-00	#	#	#	12000-00	118000-00

Для определения стоимости материалов, списанных в производство, предприятию нужно заполнить Регистр-расчет стоимости списанных партий сырья (материалов) по методу ФИФО.



Таблица 3.5 Регистр-расчет стоимости списанных партий сырья (материалов) по методу ФИФО. Налогоплательщик: СХК «Агрофирма Согратль»

Наименование объекта	Дата списания по документу	Наименование, дата и номер документа, являющегося основанием для данного списания	Общее количество, списываемое по документу	Дата поступления списываемой партии	Номер партии	Количество, списываемое из партии	Стоимость списания из партии	Общая стоимость списания
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Колодки	15.01.17	Требование на списание материалов для ремонта авто 14.01.17	200	15.01.17	2	200	60-00	12000-00
Итого по регистру:	200	#	12000-00

Чтобы обобщить информацию о списанных в производство материалах, заполняется следующий регистр:



Таблица 3.6 Регистр-расчет стоимости партий сырья (материалов), списанных в отчетном периоде. Налогоплательщик: СХК «Агрофирма Согратль» Период с 01.01.2017 по 31.01.2017

Дата операции	Наименование, дата и номер документа, являющегося основанием для списания	Направление использования	Объект учета	Количество (в натуральном измерении)	Цена единицы	Стоимость	Общая стоимость
1	2	3	4	5	6	7	8
15.01.17	Требование на списание материалов в производство № 1 от 14.01.17	При производстве товаров	Машинные масла	200	60-00	12000-00	12000-00
Итого по регистру:	200	#	12000-00	12000-00

Необходимость введения данных регистров обусловлена тем, что в СХК «Агрофирма Согратль» много объектов МПЗ. Данные регистры будет вестись ежемесячно. При каждом новом поступлении МПЗ в СХК «Агрофирма Согратль» регистры будут дополняться. При списании данного объекта по причине реализации или в производство данный регистр будет закрыт датой списания объекта. Регистры будет вести бухгалтер, ответственный за ведении участка учета МПЗ. Данные регистры позволят СХК «Агрофирма Согратль» в будующем избежать ошибок при учете материалов, а соответственно и при формировании данных в оборотных ведомостях и бухгалтерской отчетности.