Размещено на http://allbest.ru

Міністерство освіти і науки України

Українська Академія Друкарства

Кафедра фінансово-економічної безпеки, обліку і оподаткування

Наукова робота з бухгалтерського обліку

на тему:“Облік витрат за економічними елементами”

Роботу виконала: студентка

Зубар Соломія Владиславівна

Науковий керівник:

Чорненька Олена Богданівна

м. Львів, 2019 р.



Зміст

Вступ

Розділ 1. Класифікація витрат в управлінському обліку

1.1 Дійсні та альтернативні витрати

Розділ 2. Нормативно-правове забезпечення обліку витрат виробництва

Розділ 3. Облік витрат за економічними елементами

3.1 Облік та списання матеріальних витрат

3.2 Облік витрат на оплату праці та відрахувань на соціальні заходи

3.3 Основні принципи нарахування бухгалтерської облікової амортизації

3.4 Методи нарахування амортизації

3.5 Відображення амортизації в бухгалтерському обліку.

3.6 Облік інших операційних витрат

Розділ 4. Актуальні проблеми та шляхи удосконалення обліку витрат на підприємствах

Висновки

Список використаних джерел



Вступ

При плануванні і калькулюванні собівартості продукції, а також при плануванні, обліку і аналізі господарської діяльності, виявленні джерел зниження і прогнозуванні собівартості важливу роль відіграє класифікація витрат за елементами (економічним змістом) і статтями калькуляції (характером виникнення).

Витрати класифікуються у групи, однорідні за певною ознакою. При визначенні витрат на виробництво по підприємству в цілому вони групуються за їх економічним змістом.

Елемент витрат за економічним змістом є однорідним. Витрати, які утворюють елемент собівартості, включають витрати незалежно від специфіки виробництва продукції.

Елемент витрат -- це сукупність економічно однорідних витрат. П БО-16 регламентує порядок групування витрат операційної діяльності за такими економічними елементами: матеріальні витрати (за мінусом вартості зворотних відходів);

- витрати на оплату праці;

- відрахування на соціальні потреби;

- амортизація основних засобів;

- інші витрати.

Групування витрат за економічними елементами здійснюється у всіх галузях народного господарства. Це дає можливість встановити потребу в основних та оборотних засобах, показує, скільки і яких засобів витрачено, незалежно від того, де вони вироблені і на які цілі використані, а також характеризує структуру витрат суб'єкта господарювання. Таке групування використовується для складання кошторису виробництва.

В свою чергу, складання кошторису допомагає пов'язати план за собівартістю з іншими розділами плану розвитку підприємства, визначити завдання зниження собівартості продукції, а також порівняти ефективність витрат на різних підприємствах і розробити міжгалузевий баланс, необхідний для планування цін. Також необхідно зазначити, що на основі кошторису встановлюються ціни на деякі види продукції, зокрема, послуг (плата за навчання, будівельно-монтажні, геологорозвідувальні роботи та багато інших).

Проте класифікація витрат за економічним призначенням не дає можливості обчислювати собівартість окремих видів продукції та встановлювати обсяг витрат конкретних підрозділів підприємства. З цією метою застосовують класифікацію витрат за статтями калькуляції -- залежно від їх призначення та місця виникнення.

Ступінь деталізації об'єктів витрат є внутрішньою справою кожного підприємства. Теоретично облік витрат може здійснюватись за видами діяльності (наприклад, торгівля, виробництво, надання послуг).



Розділ 1. Класифікація витрат в управлінському обліку

Для здійснення процесу управління і прогнозування економічних наслідків рішень, що приймаються на різних рівнях управління, необхідно володіти інформацією про витрати підприємства. Щоб мати можливість управляти витратами, їх перш за все необхідно класифікувати за певними ознаками. Метою класифікації витрат в управлінському обліку є формування інформації для прийняття управлінських рішень керівниками підприємства. Класифікація витрат повинна відповідати вимогам системи управління - надавати інформацію для планування, організації, мотивації, здійснення контролю. бухгалтерський обліковий амортизація праця

Виходячи з мети та напрямів використання інформації існують різні підходи до класифікації витрат, але основним принципом при її побудові має бути різні витрати для різних цілей.

Для оцінки запасів та визначення фінансового результату витрати поділяються на:

ь вичерпані та невичерпані;

ь витрати на продукцію та витрати періоду;

ь прямі та непрямі;

ь основні та накладні.

Вичерпані та невичерпані витрати. Дотримуючись принципу періодичності, як у фінансовому, так і в управлінському обліку необхідно виділяти витрати звітного періоду. Шляхом порівняння доходів і витрат звітного періоду визначається фінансовий результат. Отже, необхідно чітко усвідомлювати, які витрати відносяться до звітного періоду.

Невичерпані (неспожиті) витрати (Unexpired Costs) - це збільшення зобов'язань або зменшення активів у процесі поточної діяльності підприємства для отримання доходу або іншої вигоди у майбутньому.

Отже, вичерпані (спожиті) витрати (Expired Costs) - це збільшення зобов'язань або зменшення активів у процесі поточної діяльності підприємства для отримання доходу звітного періоду.

Невичерпані витрати відображаються в активі Балансу як неспожиті ресурси, а вичерпані - у Звіті про прибутки та збитки, як витрати звітного періоду.

Витрати на продукцію та витрати періоду. Не всі витрати підприємства безпосередньо пов'язані з виробництвом або придбанням товарів. Тому для визначення собівартості продукції або товарів розрізняють витрати на продукцію та витрати періоду.

Витрати на продукцію (Product Costs) пов'язані з виробництвом або придбанням товарів для реалізації. Вони відображаються у Балансі в складі запасів, а після реалізації продукції чи товарів - у Звіті про прибутки та збитки як собівартість реалізованої продукції (товарів).

На підприємствах виробничої сфери витрати на продукцію називають виробничими витратами, а витрати періоду - невиробничими витратами.

Витрати періоду (Period Costs) не включаються до собівартості запасів і розглядаються як витрати того періоду, в якому вони були здійснені. До них відносять витрати на здійснення управління, маркетингу, досліджень, розробок тощо. Такі витрати відображаються у Звіті про прибутки та збитки як операційні витрати.

Прямі та непрямі витрати. Залежно від способу включення у собівартість окремих видів продукції витрати поділяють на прямі та непрямі.

Прямі витрати (Direct Costs) - цс витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені на конкретний вид продукції економічно доцільним шляхом. При цьому вираз "економічно доцільним шляхом" означає, що при вирішенні питання про віднесення витрат до певного виду продукції слід керуватися принципом співвідношення витрат та вигоди. Так, наприклад, якщо витрати на віднесення вартості допоміжних матеріалів до кожного конкретного виду продукції перевищують саму вартість цих матеріалів, то доцільніше і економічно вигідніше розподіляти їх між виробами непрямим шляхом за допомогою відповідних розрахунків.

Непрямі витрати (Indirect Costs) - це витрати, які не можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного виду продукції економічно доцільним шляхом. Ці витрати групуються і розподіляються між окремими видами продукції пропорційно обраній базі.

Віднесення витрат до прямих або непрямих залежить від того, що є об'єктом витрат. Одні й ті самі витрати можуть бути одночасно прямими і непрямими по відношенню до різних об'єктів. Так, наприклад, амортизація верстатів є прямими витратами виробничого підрозділу (цеху) і непрямими витратами окремих видів продукції, що виробляються у цьому цеху.

Основні та накладні витрати. Основні витрати (Prime Costs) безпосередньо пов'язані з технологічним процесом виробництва, це сукупність прямих витрат на виробництво продукції. Основні витрати поділяють на три групи:

ь прямі матеріальні витрати (Direct Materials);

ь прямі витрати на оплату праці (Direct Labor);

ь інші прямі витрати (Other Direct Costs).

Виробничі накладні витрати (Manufacturing Overheads) пов'язані з організацією та управлінням виробництвом, їх не можна віднести до собівартості конкретних виробів економічно доцільним шляхом. Прикладами таких витрат є допоміжні матеріали, заробітна плата обслуговуючого персоналу, витрати на утримання і ремонт будівель, приміщень, устаткування, амортизація і страхування основних засобів, орендна плата, оплата комунальних послуг тощо.

Виробничі накладні витрати розподіляються між виробами пропорційно до обраної бази.

З метою прийняття рішень витрати поділяються на:

ь релевантні та нерелевантна;

ь постійні та змінні;

ь маржинальн і та середні;

ь дійсні та альтернативні.

Релевантні та нерелевантні витрати. Релевантність (від англ. relevant - суттєвий) - змістовна відповідність між інформаційним запитом і отриманим повідомленням.

Релевантні витрати (Relevant Costs) - це витрати, які можуть бути змінені внаслідок прийняття управлінського рішення, а нерелевантні витрати (Inrelevant Costs) - це витрати, що не залежать від прийняття управлінського рішення.

Наприклад, при виборі між придбанням складського приміщення і його орендою, вартість складського приміщення і сума оренди будуть релевантними витратами, а вартість складського приміщення і заробітна плата працівників - нерелевантними.

Постійні та змінні витрати. Характер реагування витрат на зміни у діяльності підприємства називається поведінкою витрат (Cost Behavior). Залежно від поведінки витрати поділяються на постійні та змінні.

Постійні витрати (Fixed Costs) - це витрати, що залишаються незмінними у разі зміни обсягу діяльності підприємства або іншого фактора витрат (рис. 1).

Рис. 1. Постійні витрати



Прикладом постійних витрат є прямолінійна амортизація основних засобів, заробітна плата персоналу при погодинній формі оплати праці, орендна плата тощо.

У свою чергу, постійні витрати поділяють на обов'язкові (ті, що визначаються нормальною виробничою потужністю підприємства) та необов'язкові - витрати, розмір яких визначається керівництвом і не має прямого відношення до поточної діяльності підприємства. Характерною особливістю необов'язкових витрат є те, що у критичний момент їх величина може вільно корегуватися без зміни обсягів діяльності підприємства.

До обов'язкових постійних витрат відносять амортизацію основних засобів, витрати на утримання апарату управління, а до необов'язкових - витрати на підготовку та перепідготовку кадрів, витрати на наукові дослідження та розробки, на придбання, будівництво та реконструкцію виробничих потужностей тощо.

Змінні витрати (Variable Costs)- це витрати, що змінюються прямо пропорційно до зміни обсягу діяльності підприємства або іншого фактора витрат (рис. 2.).

Рис. 2. Змінні витрати: А-регресуючі витрати; Б - прогресивні витрати, В - пропорційні витрати, Г-дегресивні витрати



Крім постійних і змінних витрат, існує ще ціла група витрат змішаного характеру, їх називають напівзмінними (напівпостійними). Ці витрати містять як постійні, так і змінні компоненти, їх величина змінюється зі зміною обсягу виробництва, але, на відміну від змінних, не в прямій пропорції.

Для опису поведінки витрат в управлінському обліку використовують коефіцієнт реагування. Він визначається співвідношенням зміни витрат і зміни обсягу виробництва й відображається як співвідношення темпів зміни витрат і темпів зміни обсягу виробництва.

Коефіцієнт реагування залежно від поведінки витрат може дорівнювати одиниці (для пропорційних витрат), бути меншим одиниці (для непропорційних дегресивних витрат) або більшим за одиницю (для непропорційних прогресивних витрат).

Прикладом пропорційних витрат є основні матеріали, заробітна плата персоналу при відрядній формі оплати праці, витрати на технологічне паливо та енергію тощо. Пропорційні витрати зростають однаковими темпами зі зростанням обсягу виробництва. Поведінку прогресивних витрат залежно від зміни обсягу виробництва подано у вигляді графіку (рис. 2., В).

Прогресивні витрати зростають у темпах значно вищих, ніж обсяг виробництва (рис. 2., Б). До прогресивних витрат належать, зокрема, доплати за надурочні години, за роботу у святкові дні, оплата простоїв. Вони, як правило, зумовлені порушенням ритмічності виробництва і не є типовими для нормально функціонуючого підприємства.

Особливістю дегресивних витрат (витрати на поточний ремонт, електроенергію, воду, допоміжні матеріали на господарські потреби, заробітну плату допоміжного персоналу тощо) є те, що їх абсолютна величина зростає повільніше за обсяги виробництва (рис. 2., Г).

Для регресуючих витрат характерним є зниження із зростанням обсягів діяльності (рис. 2., А).

Зображення поведінки витрат у вигляді лінійної функції є найбільш зручним для їх прогнозування, планування, контролю та прийняття управлінських рішень.

З метою управління витратами необхідно передбачати їх поведінку залежно від зміни тих чи інших чинників, зокрема, від зміни обсягу виробництва (табл. 1.).

Таблиця 1.

Поведінка витрат залежно від зміни обсягу виробництва

Обсяг виробництва	Змінні витрати	Постійні витрати
зростає	зростають	постійні
зменшується	зменшуються	постійні

Разом з тим, необхідно пам'ятати, що поділ витрат на змінні та постійні є важливою і водночас складною справою, їй притаманна певна умовність, оскільки такий поділ значною мірою залежить від конкретної ситуації та обраного методу. Так, для визначення функції витрат використовуються різні методи: технологічний аналіз, аналіз рахунків, методи вищої-нижчої точки, візуального пристосування, найменших квадратів, регресійного аналізу, спрощеного статистичного аналізу. Докладно ці методи розглядаються у курсі "Управлінський облік".

Маржинальні та середні витрати. Для прийняття рішення про оптимальний обсяг діяльності, визначення середніх показників та прийняття додаткових замовлень витрати поділяють на сукупні, середні та маржинальні.

Сукупні витрати - це витрати звітного періоду на виробництво загальних обсягів конкретних видів продукції. Середні витрати є витратами на виробництво одиниці продукції і розраховуються в розрізі її окремих видів шляхом ділення сукупних витрат на обсяг виробництва в натуральних показниках. Еквівалентом середніх витрат є собівартість одиниці продукції. Маржинальні витрати (Marginal Costs) с витратами на виробництво додаткової одиниці продукції.

Така класифікація має важливе значення для прийняття рішення щодо збільшення обсягу діяльності в умовах недозавантаження потужностей. При цьому величина маржинальних витрат порівнюється з середніми витратами на одиницю продукції, а різниця між ними пояснюється неоднаковою поведінкою витрат відносно зміни обсягу діяльності.[7]

1.1 Дійсні та альтернативні витрати

Залежно від спрямування обліку витрати поділяються на дійсні (розрахункові) та альтернативні.

Дійсні витрати (Outlay Costs) - це фактичні витрати, які існували в процесі виробництва та реалізації продукції. Вони формуються в системі фінансового обліку і спрямовані в минуле, тобто характеризують величину витрат, які існували в минулому звітному періоді.

Альтернативні витрати (Opportunity Costs) характеризують втрачену вигоду, яку підприємство могло б мати, обравши альтернативний варіант. Величина альтернативних витрат визначається як різниця витрат при різних варіантах. Альтернативні витрати не відображаються в спеціальних бухгалтерських документах, аналогічно дійсним витратам, але вони мають важливе значення для здійснення попереднього контролю витрат та їх оптимізації.

З метою контролю виконання витрати поділяють на контрольовані та неконтрольовані.

Контрольовані витрати - це витрати, що піддаються безпосередньому контролю та регулюванню суб'єктом управління, до сфери відповідальності якого вони належать.

Відповідно, неконтрольовані витрати - це витрати, які не можуть контролюватися суб'єктом управління, оскільки або не належать до сфери його відповідальності чи не залежать від його діяльності.

Отже, розподіл витрат на контрольовані та неконтрольовані залежить від сфери повноважень керівників підприємства різних рівнів управління.

При здійсненні класифікації витрат за ступенем контрольованості слід враховувати організаційний рівень управління і вплив часового фактора. Так, витрати, що не контролюються на одному рівні управління, можуть бути контрольовані на іншому (вищому). Наприклад, витрати на утримання приміщень цеху не контролюються на рівні майстра дільниці, але будуть контрольовані на рівні виробничого директора. Крім того, витрати, що не контролюються впродовж короткого терміну, можуть бути контрольовані в перспективі, наприклад, амортизація основних засобів підприємства.

Прикладами витрат, контрольованих начальником цеху є основні матеріали, витрати на технологічні паливо та енергію, заробітна плата робітників цеху, а неконтрольованих - амортизація основних засобів підприємства, витрати на охорону тощо.

Класифікація витрат в управлінському обліку призначена допомогти у вирішенні його завдань: організації поточного контролю виробничих витрат за місцями їх виникнення з метою встановлення причин відхилень та їх винуватців, використання облікової інформації для прийняття ефективних управлінських рішень, прогнозування та регулювання витрат.



Розділ 2 . Нормативно-правове забезпечення обліку витрат виробництва

Система обліку витрат та калькулювання собівартості продукції на сучасних промислових підприємствах не може повноцінно існувати без належного нормативно-правового забезпечення. Таке забезпечення формувалось протягом двох останніх десятиріч і воно перебуває в процесі постійних змін, які супроводжуються політичними, економічними, інтеграційними, соціальними та іншими чинниками.

Варто підкреслити, що законодавче забезпечення обліку витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції - це сукупність нормативно-правових актів найвищих гілок влади у державі, Міністерства фінансів України, інших міністерств та відомств, і, власне, кожного підприємства зокрема, які забезпечують повноцінне функціонування та динамічниий розвиток бухгалтерського обліку та фінансової звітності в нашій державі.

Заслуговує на увагу сформована В. А. Дерієм класифікація законодавчого забезпечення обліку витрат та калькулювання собівартості продукції (табл. 2).

Таблиця 2

Класифікація нормативно-правового забезпечення обліку витрат та калькулювання собівартості продукції

За видами	* Закони України * Укази і розпорядження Президента України * Постанови і рішення КМУ, міністерств та відомств * П(С)БО: 16, 18, 30, 31 * МСФЗ: 2, 9, 11, 23 * Кодекси України * Методичні рекомендації, інструкції, вказівки * Положення, порядок * Листи, роз'яснення * Плани рахунків бухгалтерського обліку * Форми фінансової звітності * Наказ про облікову політику на підприємстві * Регістри бухгалтерського обліку * Графіки документообігу і виконання обліково-звітних робіт
За рівнями	* Міжнародні * Загальнодержавні * Галузеві * Регіональні * Внутрішньогосподарськ
За місцем і роллю в регулюванні бухгалтерського обліку та фінансової звітності	* НПА вищої юридичної сили * П(С)БО, інші документи з бухгалтерського обліку * НПА (інструкції, положення, вказівки) та методичні рекомендації центральних органів виконавчої влади * НПА місцевого походження * Рішення (накази) щодо форм організації бухобліку
За обов'язковістю виконання	* Обов'язкові * Необов'язкові (рекомендаційні)
За групами	* Загальні документи * За напрямами (ділянками) * За галузевою спрямованістю обліку і фінансової звітності

До основних видів нормативно-правового забезпечення обліку витрат, з точки зору представника тернопільської школи В. А. Дерія, варто відносити:

- Закони України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", "Про аудиторську діяльність";

- Укази Президента України;

- постанови і рішення Кабінету Міністрів України;

- накази, постанови, розпорядження, листи, роз'яснення міністерств та відомств;

- П(С)БО 9 "Запаси" (в частині списання запасів на витрати виробництва), 16 “Витрати”, 18 “Будівельні контракти”, 30 “Біологічні активи ”; 31 “Фінансові витрати”, 33 “Витрати на розвідку запасів корисних копалин” (а для підприємств, що розмістили цінні папери на фондовому ринку і повинні публічно представляти свою річну фінансо ву звітність - М(С)ФЗ 2 “Запаси”; 9 “Витрати на дослідження і розробки”, 11 “Будівельні контракти”, 23 “Ви трати позики”);

- Кодекси України (Податковиий, Бюджетниий, Господарськиий, Цивільниий, про адміністративні правопорушення, законів про працю тощо);

- методичні рекомендації з формування собівартості (за видами економічної діяльності: у промисловості, в сільськогосподарських підприємствах, будівельно-монтажних робіт, на транспорті, в торгівельній діяльності, житлово-комунального господарства, проектних робіт тощо);

- вказівки, інструкції, положення;

- плани рахунків бухгалтерського обліку (національний, галузеві, спрощениий, робочі);

- наказ про облікову політику підприємства; графіки документообігу, графіки виконання обліково-звітних та контрольно-ревізійних робіт і т.д.[1]

Відзначимо, що в МСФЗ немає жодного спеціального стандарту, який би регулював облік і порядок відображення у звітності витрат. Все це прописано в окремих стандартах.

Скажімо, МСФЗ 2 «Запаси» (IAS 2 - Inventories) регулюють оцінку витрат за матеріалами, МСФЗ 16 «Основні засоби» (IAS 16 - Property, Plant and Equipment) - витрати по амортизації, МСФЗ 19 «Виплати працівникам» (IAS 19 - Employee Benefits) - витрати з оплати праці. Ці стандарти, в тому числі, регулюють порядок включення витрат до первісної вартості продукції, основних засобів та нематеріальних активів (їх капіталізацію), а також порядок їх списання у вигляді амортизації (декапіталізацію) або вибуття. Крім того, МСФЗ 23 «Витрати на позики» (IAS 23 - Borrowing costs) визначає, як обліковувати витрати за позиками.

В Україні методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та розкриття такої інформації у фінансовій звітності регулює П(С)БО 16 «Витрати» [5], НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» (в частині визначення терміну) та деякі інші. МСФЗ 2 «Запаси» передбачає загальний підхід, відповідно якому виокремлюють дві категорії витрат:

- затрати на продукт;

- витрати періоду.

Вітчизняний П(С)БО 16 «Витрати» не передбачає вищезазначеного розмежування, а оперує тільки категорією «витрати». Проте, категорії «витрати» і «затрати» мають різну природу і значення. Так, під «витратами» слід розуміти вартісну оцінку ресурсів, які підприємство використовує в процесі здійснення своєї господарської діяльності. Затрати на продукт - це частина витрат, яка безпосередньо пов'язана з придбанням і (або) виготовленням активів, що визначає їх вартість і приймає участь у формуванні прибутку підприємства в процесі реалізації цих активів.

Визначення терміну «витрати» у П(С)БО ідентичне визначенню в МСФЗ, але поняття витрат, представлене в національних стандартах, є більш деталізованим. Визнання витрат за національними стандартами в цілому відповідає визнанню витрат за міжнародними стандартами, проте, ПКУ містить посилання на форму здійснення витрат.

В НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» надано наступне визначення витрат. Витрати - це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу між власниками).

Згідно МСБО 1 «Подання фінансових звітів» рекомендується здійснювати класифікацію витрат за характером (наприклад, амортизація, придбання матеріалів, транспортні витрати, виплати працівникам, витрати на рекламу), або за функціями як частини «собівартості продажу» (наприклад, витрати на збут або адміністративну діяльність).

Отже, за МСФЗ витрати визнаються на основі безпосереднього зіставлення між понесеними витратами і прибутками за конкретними статтями доходів, що припускає одночасне визнання прибутків та витрат, що виникають безпосередньо і спільно від одних і тих же операцій або інших подій. Згідно з П(С)БО 16 витрати визнаються у звітності в момент вибуття активу або збільшення зобов'язання, які призводять до зменшення власного капіталу підприємства, на основі систематичного та раціонального їх розподілу протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.

На підставі викладеного вище можна стверджувати, що одним із напрямів державного регулювання є вдосконалення нормативно-правової бази бухгалтерського обліку виробничих витрат, адже значна кількість підприємств користуються застарілими інструктивними матеріалами.

Тому нагальним є питання стосовно розробки методичних рекомендацій з питань обліку, контролю витрат та їх калькулювання відповідно до вимог Положень (стандартів) бухгалтерського обліку та Податкового кодексу України з врахуванням галузевої специфіки формування виробничих витрат і собівартості продукції.[3]



Розділ 3. Облік витрат за економічними елементами

Елемент витрат - це сукупність економічно однорідних видів витрат. Відображення витрат за економічними елементами допомагає відповісти на запитання, що саме витрачено. Витрати операційної діяльності групують за такими елементами:

1) матеріальні витрати;

2) витрати на оплату праці;

3) відрахування на соціальні заходи;

4) амортизація;

5) інші операційні витрати.

До елементів витрат належать такі операційні витрати:

ь - собівартість реалізованих товарів;

ь - собівартість реалізованої іноземної валюти;

ь - собівартість реалізованих виробничих запасів і необоротних активів.

Собівартість реалізованої готової продукції і послуг включає відповідні елементи витрат, які були понесені підприємством на виробництво і відображені за дебетом рахунків 23 "Виробництво" і 91 "Загальновиробничі витрати".

Облік витрат за економічними елементами дає змогу уникати подвійного підрахунку одних і тих самих витрат. Охарактеризуємо склад елементів витрат.

До елементу "Матеріальні витрати" включається вартість витрачених у виробництві:

ь сировини й основних матеріалів;

ь купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів;

ь палива й енергії;

ь будівельних матеріалів;

ь запасних частин;

ь тари й тарних матеріалів;

ь допоміжних та інших матеріалів.

Із витрат матеріальних цінностей виключаються зворотні відходи. До них не належить попутна (суміжна) продукція, що одержується одночасно з основною продукцією в єдиному технологічному процесі.

До елементу "Витрати на оплату праці" включаються заробітна плата за окладами й тарифами, премії та заохочення, матеріальна допомога, компенсаційні виплати, оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці.

До елементу "Відрахування на соціальні заходи" включаються відрахування на пенсійне забезпечення, відрахування на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на інші соціальні заходи. На цей елемент відносяться всі нарахування до пенсійного фонду та інших соціальних фондів, які здійснюються на заробітну плату згідно з чинним законодавством. Утримання із заробітної плати у пенсійний та інші соціальні фонди на цей елемент не відносяться, оскільки вони включені до елементу "Витрати на оплату праці".

До елементу "Амортизація" включається сума нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів, яка відображена в бухгалтерському обліку.

До елементу "Інші операційні витрати" включаються витрати на відрядження, на послуги зв'язку, плата за розрахунково-касове обслуговування, витрати на проведення аудиту, рекламних заходів, витрати зі страхування ризиків, витрати на оприлюднення річного звіту, орендна плата тощо.

Для обліку витрат за економічними елементами призначені рахунки класу 8 "Витрати за елементами". На кожний елемент витрат є окремий синтетичний рахунок: п'ять елементів і відповідно п'ять синтетичних рахунків (рахунки 80-84). За дебетом рахунків 80-84 нагромаджують відповідні елементи витрат, а за кредитом - списують їх за призначенням. Рахунки 80-84 транзитні, залишків за ними немає. Обороти за рахунками 80-84 показують витрати за певними елементами.

На рахунку 80 "Матеріальні витрати" відображають суми визнаних витрат сировини, матеріалів, палива, запасних частин, мінеральних добрив та інших виробничих запасів, а також вартість виконаних для підприємства робіт і послуг виробничого та невиробничого характеру. При здійсненні витрат проводять запис: дебет рахунку 80 і кредит рахунків 20 "Виробничі запаси", 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети", 26 "Готова продукція", 37 "Розрахунки з різними дебіторами", 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" та ін. За кредитом рахунку 80 списують прямі витрати на виробництво в дебет рахунку 23 "Виробництво", а також на рахунки 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності".

На рахунку 81 "Витрати на оплату праці" формується інформація про суми нарахованої оплати праці, що включаються до елементу "Витрати на оплату праці". На суму нарахованої оплати праці роблять запис за дебетом рахунку 81 і за кредитом рахунку 66 "Розрахунки за виплатами працівникам". Нараховану оплату праці відносять на відповідні об'єкти обліку: кредит рахунку 81 і дебет різних рахунків: 23 "Виробництво" 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут" та ін. Інформацію про оплату праці накопичують за її видами.

На рахунку 82 узагальнюють інформацію про відрахування на соціальні заходи. При їх здійсненні дебетують рахунок 82 з кредиту рахунку 65 "Розрахунки за страхуванням". Запис за кредитом рахунку 82 аналогічний рахунку 81.

Рахунок 83 "Амортизація" призначений для узагальнення інформації про суми нарахованої амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів і нематеріальних активів. При нарахуванні амортизації - дебет рахунку 83 і кредит рахунку 13 "Знос (амортизація) необоротних активів" (за відповідними субрахунками). Нараховану амортизацію списують на об'єкти обліку - кредит рахунку 83 і дебет різних рахунків (рахунки 23,91,92,93 та ін.) залежно від місця використання об'єктів основних засобів.

На рахунку 84 "Інші операційні витрати" обліковують операційні витрати, які не відображені на рахунках 80-83, а саме: витрати на відрядження, на послуги зв'язку, плата за розрахунково-касове обслуговування, знецінення запасів, фінансові санкції тощо.

Кореспонденція за рахунком 84 аналогічна іншим рахункам класу 8 (рахунки 80-83).

Рахунок 85 "Інші затрати" використовують тільки тоді, коли не застосовують рахунки класу 9 "Витрати діяльності".

Загальна схема записів на рахунках бухгалтерського обліку для відображення витрат за економічним елементами показана на рис.3.

Малі та інші підприємства можуть прийняти рішення не використовувати рахунки класу 8 (рахунки 80-84) про що записується у прийнятій обліковій політиці. В такому випадку інформацію про витрати за економічними елементами беруть з різних рахунків, а саме:

ь - матеріальні витрати - з рахунків 20 "Виробничі запаси", 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети", 28 "Товари";

ь - витрати на оплату праці - з рахунку 66 "Розрахунки за виплатами працівникам";

ь - відрахування на соціальні заходи - з рахунку 65 "Розрахунки за страхуванням";

ь - амортизація - з рахунку 13 "Знос (амортизація) необоротних активів";

ь - інші операційні витрати - з рахунків 37 "Розрахунки з різними дебіторами", 68 "Розрахунки за іншими операціями".[5]



Рис.3. Відображення економічних елементів витрат на рахунках бухгалтерського обліку

3.1 Облік та списання матеріальних витрат

Згідно з П(С)БО 16 та “Типового положення з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості”, затвердженого постановою КМУ від 26 квітня 1996 р. № 473, до складу елементу “Матеріальні витрати” включається вартість витрачених у виробництві (крім продукції власного виробництва):

- сировини та основних матеріалів, що мають бути придбані у сторонніх підприємств та організацій і складають основу продукції, що виготовляється;

- покупних матеріалів, що використовуються в процесі виробництва продукції (робіт, послуг) для забезпечення нормального технологічного процесу та пакування продукції;

- покупних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, що підлягають монтажу або додатковій обробці на підприємстві;

- робіт та послуг виробничого характеру, які виконуються сторонніми підприємствами або структурними підрозділами підпри-ємства, що не належать до основного виду діяльності;

- придбаного у сторонніх підприємств і організацій будь-якого палива, що витрачається з технологічною метою на виробництво усіх видів енергії, опалення виробничих приміщень тощо;

- придбаної енергії усіх видів, що витрачається на технологічні, енергетичні та інші виробничі потреби підприємства;

- будівельних матеріалів; запасних частин; тари і тарних матеріалів; допоміжних та інших матеріалів;

- втрати внаслідок нестачі матеріальних цінностей у межах норм природного убутку.

У більшості випадків витрати на сировину та матеріали включаються до собівартості продукції безпосередньо, тобто прямим шляхом. Якщо списання матеріалів зі складу у виробництво оформляється лімітно-забірною картою, то у ній обов'язково вказується місце використання матеріалів та вид продукції, на собівартість якого списуються витрати вказаних матеріалів. На основі такої карти бухгалтер визначає той вид продукції, на собівартість якого і списуються витрачені сировина та матеріали.

Пряме віднесення вартості матеріалів на собівартість окремих видів (груп) виробів не завжди можливе. У комплексних виробництвах, де з одного виду матеріалів виготовляється декілька видів та сортів продукції (металургійна, лісопереробна, масложирова, швейна, взуттєва промисловості тощо), а також на підприємствах, де одні і ті ж деталі використовуються для виготовлення декількох виробів, витрати матеріалів на кожний вид, ґатунок, групу продукції визначаються непрямим шляхом, тобто пропорційно до нормативних витрат на фактичний випуск продукції або за встановленими коефіцієнтами.

В кінці місяця на основі первинних документів складається машинограма, у якій вказуються витрати за нормами та відхиленнями від норм. В первинних документах при цьому необхідно забезпечити кодування ознак, за допомогою яких витрати будуть групуватися у розрізі структурних підрозділів підприємства, за видами виробів та калькуляційними групами матеріалів.

Облік витрат технологічного палива (вугілля, газ, кокс) на пі-догрів та плавку металу, сушку деревини тощо ведеться за місцем його споживання (печі, агрегати). Ці витрати відносяться на собівартість продукції пропорційно до нормативних витрат, маси переробленої сировини, кількості відпрацьованих машино-годин. Вартість витраченого на технологічні цілі палива відноситься в дебет рахунку 23 “Виробництво” та кредит рахунку 203 “Паливо”.

Витрати енергії на технологічні цілі (електрична, теплова, стис-нене повітря тощо), що використовується для плавлення, зварювання, електролізу, нагріву, стиснення матеріалів, враховуються при наявності вимірювальних приладів, по агрегатах чи безпосередньо за видами продукції. При відсутності вимірювальних приладів витрати на енергію розподіляються між виробами пропорційно до кількості годин роботи устаткування з урахуванням його потужності, нормативних витрат на фактично випущену продукцію або маси переробленої сировини. Вартість енергії, спожитої на технологічні цілі, відноситься в дебет рахунку 23 “Виробництво” (відповідний аналітичний рахунок основного виробництва) та кредит рахунку 23 “Виробництво” (відповідний рахунок допоміжного виробництва, якщо використовується енергія власного виробництва) або рахунку 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядчиками” за покупну енергію.

У бухгалтерському обліку витрачання сировини та матеріалів оформляється записами:

Д-т 23 “Виробництво”;

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати”;

Д-т 92 “Адміністративні витрати”;

Д-т 93 “Витрати на збут”;

Д-т 24 “Брак у виробництві”;

Д-т 39 “Витрати майбутніх періодів”.

В залежності від характеру витрачених матеріальних цінностей кредитуються рахунки 201 “Сировина і матеріали”, 203 “Паливо”, 204 “Тара і тарні матеріали”, 205 “Будівельні матеріали”, 207 “Запасні частини” тощо.

З витрат на матеріальні ресурси, що включаються до собівартості продукції, вираховується вартість зворотних відходів.

Під відходами розуміють залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, теплоносіїв та інших видів матеріальних ресурсів, що виникли у процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково первинні споживчі властивості та у зв'язку з цим використовуються з підвищеними витратами (пониженням виходу продукції) чи зовсім не використовуються за прямим призначенням.

Відходи поділяються на зворотні (обрізки чи куски металу, деревини, тканини тощо), що споживаються безпосередньо на підприємстві або реалізуються на сторону, та безповоротні (угар, пил, попіл), які при даному стані техніки та технології не можуть знайти застосування.

Оскільки зворотні відходи є складовою частиною запасів, у бухгалтерському обліку вони можуть бути оцінені за чистою вартістю реалізації або первісною вартістю вихідної сировини. Обраний метод оцінки відходів зазначається у наказі про облікову політику підприємства. Вартість зворотних відходів виключається із вартості матеріальних витрат.

Оприбуткування відходів на склад оформляється таким записом:

Д-т 209 “Інші матеріали”;

К-т 23 “Виробництво” - при оприбуткуванні відходів з основного та допоміжного виробництв.

Безповоротні відходи оцінці не підлягають.[4]

3.2 Облік витрат на оплату праці та відрахувань на соціальні заходи

До елемента “Витрати на оплату праці” належать:

- витрати на оплату основної та додаткової заробітної плати, розраховані згідно з прийнятими підприємством системами оплати праці, включаючи будь-які види грошових та матеріальних доплат;

- виплати, передбачені законодавством про працю, за невід-працьований на виробництві час, а саме: оплата щорічних відпусток, оплата праці працівників, яким не виповнилося 18 років, при скороченій тривалості їх щоденної роботи тощо;

- витрати, пов'язані з підготовкою (навчанням) та перепідготовкою кадрів;

- виплати громадянам за виконання робіт (послуг) згідно з договорами цивільно-правового характеру;

- виплата звільненим працівникам вихідної допомоги та середнього заробітку.

Основна заробітна плата виробничих робітників-відрядників, як правило, включається до собівартості виробів прямим шляхом, а основна заробітна плата робітників з погодинною оплатою праці і доплати до заробітної плати всіх категорій робітників розподіляється на підставі розрахунку кошторисних ставок цих витрат на одиницю продукції, обрахованих, виходячи із обсягів виробництва, переліку робочих місць та норм обслуговування.

Додаткова зарплата відноситься на собівартість виробів пропорційно до основної, а відрахування на соціальні заходи - пропорційно до основної та додаткової зарплати.

Витрати на заробітну плату основних виробничих робітників відносяться в дебет рахунку 23 “Виробництво” (відповідний субрахунок основного виробництва). При цьому складається запис:

Д-т 23 “Виробництво”,

К-т 66 “Розрахунки з оплати праці”.

Аналогічною проводкою (лише на відповідний субрахунок допоміжного виробництва) списуються витрати на оплату праці робітників допоміжного виробництва.

Витрати на заробітну плату керівників та спеціалістів цехів, робітників, що обслуговують устаткування, підсобних робітників цехів списуються в дебет рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”, витрати на заробітну плату керівників та спеціалістів підприємства в цілому - в дебет рахунку 92 “Адміністративні витрати”, витрати на оплату праці працівників складського господарства, а також зайнятих рекламуванням та збутом продукції відносяться в дебет рахунку 93 “Витрати на збут”.

При цьому складаються проведення:

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати”,

Д-т 92 “Адміністративні витрати”,

Д-т 93 “Витрати на збут”,

К-т 66 “Розрахунки з оплати праці”.

Створення резерву на оплату відпусток виробничих робітників відображається в дебет рахунку 23 “Виробництво” (відповідні субрахунки) та по кредиту рахунку 471 “Забезпечення виплат відпусток”.

До елемента “Відрахування на соціальні заходи” включаються:

- відрахування на державне (обов'язкове) соціальне страхування;

- відрахування на державне (обов'язкове) пенсійне страхування;

- відрахування до Фонду соціального страхування на випадок безробіття;

- відрахування до Фонду соціального страхування від нещасних випадків.

Відрахування на соціальні заходи здійснюються згідно з порядком, визначеним законодавством та списуються аналогічно до списання сум відповідної заробітної плати, тобто:

Д-т 23 “Виробництво”,

Д-т 91 “Загальновиробничі витрати”,

Д-т 92 “Адміністративні витрати”,

Д-т 93 “Витрати на збут”,

К-т 65 “Розрахунки за страхуванням”.

Витрати на оплату праці всіх категорій працівників підприємств, що ведуть рахунки класу 8 “Витрати за елементами”, відображають по дебету рахунку 81 “Витрати на оплату праці”. Суми відрахувань на соціальні заходи збираються по дебету рахунку 82 “Відрахування на соціальні заходи”. [2]

3.3 Основні принципи нарахування бухгалтерської облікової амортизації

Що таке амортизація? Відповідь на це запитання нам надає п. 4 П(С)БО 7 . Цей пункт визначає амортизацію як систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації).

При цьому вартість, яка амортизується, -- це первісна або переоцінена вартість необоротних активів, зменшена на ліквідаційну вартість. У свою чергу, ліквідаційна вартість є сумою коштів або вартістю інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання, за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією).

Визначення строку корисного використання також знаходимо в п. 4 П(С)БО 7. Це очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватися підприємством або з їх використанням буде виготовлено (виконано) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг).

Ліквідаційну вартість і строк корисного використання підприємство встановлює самостійно та фіксує в наказі по підприємству при визнанні об'єкта ОЗ активом (при зарахуванні на баланс).

При визначенні строку корисного використання (експлуатації) ОЗ слід враховувати (п. 24 П(С)БО 7):

-- очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;

-- фізичний і моральний знос, що передбачається;

-- правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.

Зверніть увагу: ні мінімальних, ні максимальних строків корисного використання ОЗ підприємству П(С)БО 7 не нав'язує (зрозуміло, з урахуванням того, що ОЗ -- це в принципі активи з очікуваним строком корисного використання більше року або операційного циклу, якщо він довший за рік). Але при цьому дозволяє використовувати мінімально допустимі строки, встановлені податковим законодавством (крім випадку застосування виробничого методу амортизації) (п. 26 П(С)БО 7).

Об'єктом амортизації є вартість ОЗ, окрім вартості земельних ділянок і природних ресурсів (п. 22 П(С)БО 7).

У бухгалтерському обліку амортизацію нараховують за всіма об'єктами ОЗ, незалежно від того, в яких цілях вони використовуються -- для господарської (виробничої) діяльності підприємства або в невиробничих цілях, а також незалежно від того, як сформувалася вартість, що амортизується, -- шляхом придбання ОЗ, його безоплатного отримання або переоцінки.

Нараховують амортизацію щомісячно протягом строку корисного використання. Починають нараховувати амортизацію з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт ОЗ став придатним для корисного використання, а якщо застосовується виробничий метод, то з дати, наступної за датою, на яку об'єкт ОЗ став придатним для корисного використання (абзац третій п. 29 П(С)БО 7). Зверніть увагу: стандарт пов'язує початок нарахування амортизації саме з придатністю конкретного об'єкта ОЗ до подальшого використання, а не з фактом його введення в експлуатацію. Проте на практиці використовується саме такий підхід: ОЗ починають амортизувати в місяці (з дати), наступному за місяцем (датою) введення в експлуатацію (тобто після зарахування до складу ОЗ).

Нарахування амортизації тимчасово призупиняють на період переведення об'єкта ОЗ на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію (пп. 23 і 29 П(С)БО 7).

Амортизацію припиняють нараховувати з місяця, наступного за місяцем вибуття об'єкта ОЗ (переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію), а при використанні виробничого методу -- з дати, наступної за датою виведення з експлуатації (абзац четвертий п. 29 П(С)БО 7).

3.4 Методи нарахування амортизації

Підприємство згідно з п. 26 П(С)БО 7 може нараховувати амортизацію ОЗ із застосуванням одного з п'яти методів (див. Табл. 3. нижче).

Амортизація інших необоротних матеріальних активів нараховується прямолінійним або виробничим методом. А для МНМА і бібліотечних фондів можна використовувати на додаток ще й один з таких методів (п. 27 П(С)БО 7):

-- «50 % на 50 %». Його суть полягає в нарахуванні амортизації в першому місяці використання об'єкта в розмірі 50 % його вартості, яка амортизується. Решту 50 % відображають у витратах у місяці виключення об'єкта зі складу активів;

-- «100 %». Відповідно до цього методу амортизація об'єкта в першому місяці використання нараховується в розмірі 100 % його вартості.

Метод амортизації підприємство обирає самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигод від використання ОЗ. Свій вибір воно закріплює в наказі про облікову політику. Причому підприємство може встановити один метод амортизації для всіх ОЗ або для однорідної групи об'єктів. Може бути передбачено і пооб'єктний варіант установлення методу амортизації. Детальніше методи амортизації ОЗ розглянуті в табл. 3.

Таблиця 3.

Методи нарахування амортизації

Суть методу	Сума амортизації	Додаткові показники	Примітки
1. Прямолінійний метод
Розмір амортизації залежить тільки від строку використання об'єкта ОЗ	Арік = АмВ : Т	АмВ = ПВ - ЛВ	Переваги: вартість об'єкта ОЗ списується рівними частинами протягом усього строку його експлуатації. Недоліки: не враховується моральний знос об'єктів ОЗ і фактор підвищення витрат на ремонти протягом його експлуатації (особливо в останні роки використання об'єкта ОЗ)
2. Метод зменшення залишкової вартості
Річна сума амортизації визначається виходячи із залишкової вартості об'єкта ОЗ на початок звітного року або з первісної вартості (за введеними протягом року об'єктами ОЗ) і річної норми амортизації	Арік = ЗВ (ПВ) х На		Переваги: протягом перших років експлуатації об'єкта ОЗ накопичується значна сума коштів, необхідних для його відновлення. Недоліки: передбачає обов'язкову наявність ліквідаційної вартості
3. Метод прискореного зменшення залишкової вартості
Є різновидом методу зменшення залишкової вартості	Арік = ЗВ (ПВ) х На	На = 2 : Т	Ліквідаційна вартість не враховується при визначенні амортизації, за винятком останнього року, коли суму амортизації визначають як різницю між залишковою і ліквідаційною вартостями активу. Переваги: протягом перших років експлуатації об'єкта ОЗ накопичується значна сума коштів, необхідних для його відновлення
4. Кумулятивний метод
Річна сума амортизації визначається як добуток вартості, що амортизується, і кумулятивного коефіцієнта	Арік = АмВ х ki	ki = Кр : Ср; Ср = ((Т + 1) х Т) : 2	Переваги: 1. У перші роки, коли інтенсивність використання об'єкта ОЗ максимальна, амортизується більша частина його вартості. 2. Забезпечується можливість збільшення суми витрат на ремонт, що припадають на останні роки використання ОЗ, без відповідного збільшення витрат виробництва (собівартості продукції) за рахунок того, що сума амортизації, яка нараховується, в ці роки зменшується
5. Виробничий метод
Застосовується для нарахування амортизації об'єктів ОЗ, технічний стан яких залежить від кількості виробленої продукції	Аміс = Nміс х На	На = АмВ : Nзаг	Переваги: дозволяє враховувати інтенсивність використання об'єктів ОЗ. Його зручно застосовувати при визначенні амортизації автотранспорту залежно від його пробігу, верстатів та іншого виробничого устаткування залежно від обсягів виробництва. Недоліки: виникають складнощі при визначенні очікуваних загальних обсягів виробництва продукції (робіт, послуг) за окремими об'єктами ОЗ
Умовні позначення: Арік -- річна сума амортизації; Аміс -- місячна сума амортизації; АмВ -- вартість, яка амортизується; Т -- строк корисного використання об'єкта;ПВ -- первісна вартість; ЛВ -- ліквідаційна вартість; ЗВ -- залишкова вартість; На -- норма амортизації; kі -- кумулятивний коефіцієнт; Кр -- кількість років, що залишилися до кінця строку корисного використання об'єкта ОЗ; Ср -- сума чисел років корисного використання об'єкта ОЗ (тобто сума порядкових номерів років, протягом яких експлуатується об'єкт); Nміс -- фактичний місячний обсяг продукції (робіт, послуг); Nзаг -- загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта ОЗ.

3.5 Відображаємо амортизацію в бухгалтерському обліку

Інформацію про нараховану суму амортизації об'єктів ОЗ та інших необоротних матеріальних активів відображають за кредитом таких субрахунків рахунка 13 «Знос (амортизація) необоротних активів»:

-- 131 «Знос основних засобів»;

-- 132 «Знос інших необоротних матеріальних активів».

Одночасно зі збільшенням суми зносу збільшують суму витрат (п. 30 П(С)БО 7). Крім того, якщо ОЗ використовують для будівництва (виготовлення, модернізації) інших необоротних активів, сума амортизації може капіталізуватися (тобто збільшувати первісну вартість таких необоротних активів). Таким чином, на рахунках бухгалтерського обліку суму нарахованої амортизації відображають залежно від напряму використання об'єктів ОЗ (див. табл. 3.6).

Дотримуючи норм Інструкції № 291, при нарахуванні амортизації необоротних активів збільшують залишок за дебетом позабалансового рахунка 09 «Амортизаційні відрахування». Нагадаємо: на цьому рахунку ведуть облік нарахування і «використання» амортизаційних відрахувань. При цьому збільшення залишку на рахунку 09 відбувається на суму нарахованої амортизації необоротних активів (у тому числі ОЗ), а зменшення залишку за цим рахунком -- на суму амортизації, «використаної» на капітальні інвестиції, погашення отриманих на капітальні інвестиції позик тощо.