Бухгалтерский учёт и контроль материальных ресурсов льняных комбинатов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Специальность: 08.00.12 - Бухгалтерский учёт, статистика

Автореферат

диссертации на соискание учёной степени кандидата экономических наук

Бухгалтерский учёт и контроль материальных ресурсов льняных комбинатов

Леонова Инна Игоревна

Москва - 2007

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учёта и анализа хозяйственной деятельности Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Всероссийского заочного финансово-экономический института.

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Карпова Татьяна Петровна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Петров Алексей Юрьевич

кандидат экономических наук, профессор

Савин Александр Алексеевич

Ведущая организация: Государственный университет управления

Защита диссертации состоится "_27_" _апреля_____ 2007 г. в _10__ часов в ауд. А-200 на заседании диссертационного совета К 212.040.03 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования "Всероссийский заочный финансово-экономический институт" по адресу: г. Москва, ул. Олеко Дундича, 23.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Всероссийский заочный финансово-экономический институт".

Автореферат разослан "_27_" __марта___ 2007 г.

Учёный секретарь диссертационного совета доктор педагогических наук, профессор А.И. Пилипенко

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Развитие рыночной системы с ее повышенными требованиями к процессу формирования конечных результатов, дифференциация интересов пользователей бухгалтерской информации и реформирование бухгалтерского учета, вызывают необходимость пересмотра традиционного порядка отражения фактов хозяйственной деятельности организаций, в частности, связанных с закупками, расходом сырья и материалов. В процессе развития бухгалтерского учёта наблюдается переход к многовариантности и выбору способов учёта материальных ресурсов, исходя из конкретных условий деятельности организации и возможных последствий их применения.

Эффективность развития льняной отрасли текстильной промышленности, нормальное функционирование всех её организаций и сохранение ими прочных позиций на рынке во многом зависят от качества управления материальными ресурсами и затратами. Деятельность льняных комбинатов характеризуется значительной материалоемкостью продукции (70 - 90 % общей суммы производственных затрат), сезонностью закупок сырья, многостадийной технологией (шесть обособленных производств), а также предварительной доработкой сырья на складах и перед отпуском в производство.

Преобразования, происходящие в последнее время в отрасли, неоднозначно сказываются на результатах деятельности организаций. В целом исследуемая отрасль (в том числе по учёту и контролю) к настоящему времени по ряду причин пока не достигла уровня деловой активности начала девяностых годов: полное прекращение государством дотирования производства льна привело к снижению площадей посевов льна (с 0,78 млн. га в 1990г. до 0,52 млн. га в 2005г.); закупки семян льна-долгунца низкого качества - к ухудшению качества льноволокна (низкий выход продукции из исходного сырья); высокие цены на сырье, недостаточность собственных оборотных средств у льнокомбинатов вызвали рост материалоемкости изделий, их себестоимости и инициировали дефицит запасов сырья. Такая ситуация обуславливает повышенный интерес к информации о материальных ресурсах и их использовании. бухгалтерский учет материальный

Управление материальными ресурсами и затратами, как и любыми другими объектами, предполагает перманентное, системное выполнение всех функций менеджмента. Особая роль отводится внутреннему учету, который включает в свой состав следующие элементы:

· бюджетирование, которое позволяет увязать процесс бизнес - планирования с бюджетами расхода и закупок сырья, материалов, определить оптимальные размеры производственных запасов и расхода материальных ресурсов для достижения поставленных целей;

· бухгалтерский управленческий учет, непосредственно объединяющий на специальных счетах собранную и обработанную информацию о наличии сырья, материалов и покупных полуфабрикатов на складах, полуфабрикатов собственной выработки и незавершенного производства в местах их технологического отлеживания, накопления и движения по переделам обособленных производств;

· контроль как итоговый этап учета, в процессе реализации которого происходит сопоставление фактических запасов материалов и материальных затрат с бюджетами и нормативами; определяются размеры отклонений от установленных норм запасов материальных ресурсов и материальных затрат, и устанавливаются причины их возникновения.

Система бухгалтерского учета материально-производственных запасов в исследуемой отрасли предназначена для формирования информации об их наличии, движении и сложившихся материальных затратах, либо в сопоставлении с установленными плановыми заданиями либо отражая только фактические данные. Между тем, существующая постановка учета материально-производственных запасов и их сердцевины - сырья - не всегда успевает адекватно реагировать на происходящие изменения. На практике организации используют упрощенные варианты учета сырья и материалов, в то время как эти объекты бухгалтерского учета настолько специфичны в льняной отрасли текстильной промышленности, что возникает необходимость в развитии методики формирования комплексной информации о материальных ресурсах, которые по своему составу отличаются от материально-производственных запасов.

В настоящее время учет наличия и движения материально-производственных запасов на складах осуществляется в натуральном (физический вес), условно-натуральном (кондиционный вес) и стоимостном измерении (по фактической себестоимости приобретения) без включения в себестоимость сырья расходов по технологическим операциям его подработки. Характер применяемых вариантов учета предопределяет отражение движения и использования сырья, выхода полуфабрикатов только в оперативно-производственном учете в натуральных и условно-натуральных единицах, в то время как выпуск конечной готовой продукции и списание затрат - в бухгалтерском учете осуществляется по фактической себестоимости. Такой порядок означает отказ от применения счета 21 "Полуфабрикаты собственного производства" и бухгалтерского контроля за наличием и движением полуфабрикатов, процессом нарастания их стоимости в технологически обособленных переделах, незавершенном производстве.

Отсутствие отраслевых методических рекомендаций, внутренних стандартов учета и оценки материальных ресурсов и затрат не позволяет реально отражать имеющийся в организации запас материальных ресурсов в местах хранения и технологического отлеживания, поскольку не регламентирован порядок принятия к учету поступающего сырья, калькулирования его на стадии складского хранения и подработки перед отпуском в производство, документирования и оценки выхода полуфабрикатов из каждого производства и передачи их в последующий передел. Осуществляемый таким образом бухгалтерский учет материальных ресурсов исследуемой отрасли промышленности не выполняет своих функций (информационной, контрольной и аналитической). В этой связи объективно возникает потребность теоретического осмысления основных положений по учету материальных ресурсов и затрат и разработки общедоступной, комплексной и интегрированной методики их учета, которая объединяла бы данные бюджетирования и контроля.

Таким образом, неразработанность ряда принципиальных вопросов методики учета материальных ресурсов на льняных комбинатах, наличие организационно-методических предпосылок создания научно обоснованной системы бухгалтерского учета, практическая востребованность современных методик планирования, учета и контроля использования исходного сырья и полуфабрикатов по технологически обособленным производственным подразделениям определили выбор темы диссертационной работы, ее цель, предмет, объект и содержание основных направлений исследования.

Цель и задачи исследования. Цель диссертации заключается в разработке теоретико-методических подходов к организации бухгалтерского учета материальных запасов, полуфабрикатов собственной выработки и незавершенного производства, в обосновании необходимости включения в систему бухгалтерского учета элементов бюджетирования (как инструментария контроля расхода материальных ресурсов) и в выявлении возможности практического использования методических правил ведения учета применительно к конкретному технологически обособленному производству льнокомбинатов.

В рамках указанной цели поставлены следующие задачи:

· уточнить содержание понятий "сырьё" и "материальные ресурсы", вскрыть отраслевые особенности классификации материальных ресурсов и их влияние на формирование информационной базы для различных групп пользователей;

· обобщить практику организации первичного учета поступающего на склады организаций льноволокна, передачи его в производство и переработку в технологических переделах льнокомбинатов и разработать комплексную систему бухгалтерского учета материальных ресурсов и затрат;

· конкретизировать методику бюджетирования и оценки материальных ресурсов и затрат по местам хранения запасов, возникновения затрат, накопления и технологического отлеживания полуфабрикатов;

· раскрыть сущность расчётно-балансового метода контроля использования материальных ресурсов по технологическим переделам отдельных производств льнокомбинатов и обосновать необходимость его системного применения;

· апробировать теоретические положения системы бухгалтерского учета материальных ресурсов и затрат, применение трансфертных цен и расчётно-балансового метода контроля в отдельных производствах, разработанную методику оценки и учета возвратных отходов по их видам и местам возникновения.

Объектом исследования избраны организации льняной отрасли текстильной промышленности различных организационно-правовых форм собственности.

Предметом исследования явилась система: бухгалтерского учета, бюджетирования и контроля использования материальных ресурсов и затрат в условиях нестабильного экономического положения льнокомбинатов.

Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической основой диссертационной работы послужили труды отечественных и зарубежных учёных в области экономической теории, бухгалтерского учета; законодательные и нормативные акты; отраслевые методические материалы по бюджетированию, учету и внутреннему контролю использования материальных ресурсов.

В ходе исследования использовались труды: Б.Х. Андерсона, Ю.А. Бабаева, М.Р. Байе, П.С. Безруких, И.А. Белобжецкого, А.А. Белова, Й. Бетге, М.А. Вахрушиной, Н.Г. Волкова, Н.Д. Врублевского, Л.Т. Гиляровской, А. Дайле, Н.Г. Данилочкиной, Ю.А. Данилевского, К. Друри, А.П. Дугельного, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карповой, А.Н. Кашаева, В.В. Качалина, Н.П. Кондракова, М.Р. Линдерса Р. Манна, Э.Майера, П.П. Новиченко, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, В.И. Подольского, Я.В. Соколова, О.В. Соловьевой, С.А. Стукова, В.П. Суйца, Е. Фирона, Х.Й. Фольмута, Дж. Фостера, В.Е. Хруцкого, Д.Хана, А.П. Чечеты, К.В. Щиборща и других.

Труды перечисленных авторов позволили обобщить и логически увязать результаты исследования. В работах названных авторов отражены лишь общие направления совершенствования бухгалтерского учета материальных ресурсов и затрат, без учета отраслевых особенностей производств и их влияния на постановку бухгалтерского учета.

Методологическая база исследования представляет собой непосредственное приложение теории научного познания к проблемам бухгалтерского учета материальных ресурсов и затрат. В качестве методов научного познания были применены в совокупности общенаучные теоретические и специальные приемы: диалектический метод познания объекта исследования; абстрактно-логический; экономико-статистический; исторический; монографический; балансовый; метод расчетных группировок; сравнения и обобщения.

В качестве информационного обеспечения использованы официальные статистические данные Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации, маркетинговых исследований, проведенных специалистами организаций; аналитические обзоры; справки и базы данных РосБизнесКонсалтинга; материалы бухгалтерского отчётности льняных комбинатов; научные публикации по исследуемой тематике.

Научная новизна исследования заключается в уточнении проблем развития учета материальных ресурсов и затрат в льнокомбинатах, а также в разработке методических подходов к созданию действенной системы контроля за их расходованием. Элементы новизны содержат следующие результаты исследования, выносимые на защиту:

· раскрыты отраслевые особенности деятельности льнокомбинатов, что позволило уточнить и обосновать содержание понятий "сырье", "материальные ресурсы" для исследуемых организаций, сформулировать принципы классификации материальных запасов и предложить их группировку по функциям управления;

· предложены варианты организации учета наличия и движения материальных ресурсов по технологически обособленным производствам и переделам, а материальных затрат - по центрам ответственности в рамках системы бухгалтерского учета. Предлагаемые варианты учета способствуют формированию достоверной информации для принятия менеджментом управленческих решений, исчисления обоснованного финансового результата, осуществления контрольной функции учета;

· конкретизированы методики бюджетирования и оценки материальных ресурсов и затрат по местам хранения запасов, возникновения затрат, накопления и технологического отлеживания полуфабрикатов, которые позволили обосновать выбор системы оценки полуфабрикатов и показателей их выхода;

· исследованы процессы воздействия субъектов управления материальными ресурсами и затратами на объект управления, в результате чего выделены элементы внутреннего контроля, состоящие из информации о материальных затратах по центрам ответственности, системы учета и анализа движения полуфабрикатов в производстве, процедур и технологии контроля, с помощью которых менеджмент будет иметь возможность координации своих действий относительно создания оптимальных запасов и эффективного использования материальных ресурсов;

· разработана методика расчетных балансов, построенных по принципу "закладка=выход+отходы" для обособленных производств, которые могут быть использованы при определении отклонений от норм материальных затрат и установления мест и причин их возникновения; выявлении, оценке и принятии к учету возвратных отходов по их видам; расчете нормативной и фактической величины безвозвратных угаров.

Практическая значимость работы состоит в использовании на предприятиях льняной отрасли разработанных учёными, в том числе и автором рекомендаций по организации: взаимоувязанных систем бюджетирования, учета, анализа и контроля за расходованием материальных ресурсов в технологических производствах и применении для оценки и учета движения полуфабрикатов внутренних трансфертных цен с целью сопоставления затрат и доходов в каждом технологическом переделе.

Прикладное значение имеет предлагаемый нами вариант формирования информации о материальных ресурсах и затратах в бухгалтерском учете, который позволяет комплексно использовать данные учета для внутреннего контроля обеспечения материальными ресурсами всех технологически обособленных производств, соблюдения заданного выхода полуфабрикатов из нормируемой величины расхода сырья и включения затрат в себестоимость изделий и т.п.

Методика выявления, учета и оценки возвратных отходов и отклонений от запланированного уровня безвозвратных угаров по местам перерасхода и источникам возникновения повышенных затрат будет способствовать: повышению аналитичности информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности; объективно оценивать результаты использования материальных ресурсов центрами ответственности. Практическое использование классификации материальных ресурсов, уточненной для льняной отрасли текстильной промышленности, создаст возможность менеджерам более эффективно выполнять функции управления: планирование, нормирование и бюджетирование, учет, контроль и регулирование.

Разработанные для каждого производства (чёсального, прядильного, ткацкого, бельно-отделочного и швейного) форматы бюджетов служат соблюдению принципа непрерывности учёта, восполняют существующий недостаток информации для управления и дополняют перечень показателей обеспечения и использования материальных ресурсов на всех стадиях переработки исходного сырья, начиная со складских операций подработки и заканчивая швейным производством.

Апробация результатов исследования. Исследование выполнено на кафедре бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности Всероссийского заочного финансово-экономического института в соответствии с тематикой госбюджетной научно-исследовательской работы по проблеме "Развитие методологии и организации бухгалтерского учета и экономического анализа в системе рыночных отношений".

Основные положения и результаты исследования обсуждались и докладывались на Всероссийских научно-практических конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института (г. Москва 2004-2006г.г.), на VIII международной научно-практической конференции "Наука и учёт 2005" (г. Днепропетровск 2005г.) на V Всероссийской научно-практической конференции "Ресурсосбережение и экологическая безопасность" (г. Смоленск 2006г.), на Всероссийской научно-практической конференции "Экономическая безопасность учреждений уголовно-исполнительной системы" (г. Рязань 2006г.).

Представленные в диссертации выводы, прошли апробацию в деятельности ООО "Смоленская льняная мануфактура", ОАО "Льнообъединение им. Зворыкина", ООО "Великолукские ткани", в учреждениях уголовно-исполнительной системы Смоленской области. В частности, ООО "Смоленская льняная мануфактура" применяет внутренние трансфертные цены, использует рекомендации по созданию центров ответственности на основе критерия материалоемкости, вида используемого сырья и полуфабрикатов, двух взаимозависимых единиц измерения поступающего сырья, движения полуфабрикатов по технологически обособленным переделам отдельных производств. ОАО "Льнообъединение им. Зворыкина" использует методики контроля расхода материальных ресурсов, основанные на расчетно-балансовом методе. В ООО "Великолукские ткани" нашли применение классификация материальных ресурсов по функциям управления, а также порядок и принципы бюджетирования закупок, запасов и затрат. В швейном производстве учреждений уголовно-исполнительной системы Смоленской области применяется расчетно-балансовый метод контроля при совершении операций раскроя. Кроме того, положения диссертационной работы могут быть полезными при подготовки курсов лекций по дисциплинам: "Теория бухгалтерского учета", "Бухгалтерский финансовый учет", "Бухгалтерский управленческий учет".

Публикации. По результатам исследования опубликовано 11 работ общим объемом 3,62 печатных листа.

Объём и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трёх глав, заключения, библиографического списка, включающего 187 наименований и 10 приложений. Основной текст исследования изложен на 172 станицах и содержит 41 рисунок, 29 таблиц и 10 формул.

Основные положения диссертации, выносимые на защиту

Содержание понятий "материально-производственные запасы", "материальные ресурсы" и "сырьё" применительно к льняной отрасли. В процессе исследования установлено отсутствие однозначной трактовки понятий "сырьё" и "материальные ресурсы" как в нормативных документах, так и в специальной литературе, а также наличие разных подходов к этим категориям в процессе планирования и учета.

Позиция автора обоснована изучением, анализом литературных источников по бухгалтерскому учету, нормативных документов (ПБУ и МСФО) и ретроспективным синтезом их содержания. Последовательно рассмотрена практика ведения аналитического и синтетического учета материалов в отрасли, нормирования и бюджетирования запасов и затрат, осуществления контроля за использованием материальных ресурсов в производстве. Исследование существующих научных определений и детальное рассмотрение отраслевых особенностей организаций по производству льняных тканей и изделий позволили уточнить и обосновать содержание понятий "сырье", "материальные ресурсы" для данной отрасли.

Под "материальными ресурсами" в бухгалтерском учете следует понимать стоимостное выражение запасов предметов труда на складах организации, предназначенных для обработки в процессе производства, полуфабрикатов собственной выработки и незавершенного производства на рабочих местах, промежуточных кладовых и складах готовых полуфабрикатов, а также материальных запасов, предназначенных для нужд управления. По нашему мнению, введение в определение дополнительных элементов позволит наиболее полно и, в то же время, аналитично отразить на счетах бухгалтерского учета факты хозяйственной деятельности (наличие и движение материальных ресурсов), провести их классификацию с целью использования для бюджетирования и организации системы контроля.

Сформулированное таким образом содержание понятия "материальные ресурсы" не имеет принципиальных отличий от регламентированного порядка учета "материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), но, в соответствии с задачами, поставленными в исследовании, позволяет установить их составляющие каждой организацией самостоятельно.

Под сырьём в целях бюджетирования, бухгалтерского учета и контроля материальных ресурсов и затрат в льняной отрасли предлагается понимать - льняное волокно короткое и длинное (разных номеров), видов обработки и различного физико-химического состояния; мест произрастания и т.п.

Осмысление содержания понятий "материальные ресурсы" и "сырьё" предполагает создание эксклюзивной учётной системы для этих объектов управления в льняной отрасли промышленности, на основе предложенной классификации.

Отраслевая классификация материальных ресурсов. Исследование технологии изготовления льняных тканей и изделий позволило автору выявить следующие специфические особенности объекта учета "материальные ресурсы":

· одновременное применение двух, иногда трех натуральных единиц измерения объекта учета, в зависимости от места нахождения сырья и полуфабрикатов (тонны, килограммы; погонные метры; штуки, комплекты);

· партионный складской и оперативно-производственный учет в условно-натуральных единицах измерения сырья, выпуска и движения готовых полуфабрикатов технологически обособленных производств и готовых изделий;

· наличие на складах значительных остатков паспортизированного и непаспортизированного сырья, а в каждом технологически обособленном производстве - запасов материальных ресурсов в виде незавершенного производства и готовых полуфабрикатов собственной выработки;

· многостадийность технологических операций, в результате которых изменяется физический вид полуфабриката, множественность маршрутов движения полуфабрикатов в процессе их переработки в переделах;

· нормирование расхода сырья и полуфабрикатов на основе норм выхода готовых полуфабрикатов технологически обособленных производств, тканей и изделий, а также норм возвратных отходов и угаров (невидимые отходы);

· калькулирование себестоимости сырья, конечных продуктов производств - ровницы, пряжи, суровой ткани, отделанной ткани, готовых изделий.

Применяемые в настоящее время основания классификации материально-производственных запасов более пригодны для финансовой отчетности организации как таковой, чем для внутренней оперативной отчётности и контроля за использованием материальных ресурсов. Для выполнения бухгалтерским учетом контрольной функции необходимо дополнить обычную предметную классификацию материально-производственных запасов структурно-калькуляционной классификацией материальных ресурсов и затрат.

В работе предлагается классифицировать материальные ресурсы по следующим основаниям:

· для планирования запасов и затрат - по методам управления, способам формирования, времени нахождения в запасах, носителям затрат, местам нахождения сырья и полуфабрикатов;

· для ведения бухгалтерского учета, калькулирования ресурсов и организации системы внутреннего контроля по: значимости в производственном процессе; однородности состава; направлениям расхода и функциональной роли; методам определения стоимости; местам хранения и материально-ответственным лицам.

Предлагаемая классификация базируется на исследовании специфических отраслевых характеристик используемых в льняных комбинатах материальных ресурсов. В качестве критериев группировки были выбраны: значимость, целевое назначение, физико-химическое состояние (вид) ресурсов.

В развитие предложенных вариантов классификаций конкретизирован состав каждой из выделенных групп и подгрупп статей. Такой подход к классификации материальных ресурсов и затрат характеризуется широкими аналитическими возможностями составленной внутренней отчетности; имеет прикладную направленность и может быть рекомендован к использованию во внутреннем контроле исполнения бюджетов запасов материальных ресурсов и затрат. Это создает возможность интегрировать в рамках бухгалтерского управленческого учета бюджетирование запасов материальных ресурсов и затрат, учет наличия и движения сырья, полуфабрикатов и контроль их использования.

Элементы интегрированной системы отражения состояния и использования материальных ресурсов в бухгалтерском учете. Проведенный анализ состояния учетной информации на льнокомбинатах показывает, что существующая система бухгалтерского учета материальных ресурсов представляет собой не совокупность интегрированных знаний о наличии и движении сырья, материалов, полуфабрикатов на складах и в процессе производства, а фрагментарные сведения, сгруппированные в соответствии с общими требованиями бухгалтерского финансового учета недостаточные для управления (табл. 1).

Таблица 1

Основные недостатки формирования информации о материальных ресурсах в различных видах учета

Исследование состава и содержания отдельных видов учета, формирующих информацию о материальных ресурсах и затратах, позволило разработать взаимодействие между выпуском продукции и наличием материальных ресурсов. Это послужило основой при создании интегрированной системы сбора, обработки и группировки информации о материальных ресурсах по данным складского учета и оперативных расчетно-аналитических балансов использования сырья в производстве. Системообразующим элементом, разработанной интегрированной системы, является складской учет, ведение которого рекомендуется производить партионно по номерам поступающего льноволокна в физическом и кондиционном весе.

Основной блок интегрированной системы представлен в диссертации в двух вариантах бухгалтерского учета. Первый (традиционный) вариант дополнен комплексом своеобразных оценочных процедур (оценка сырья при принятии на учет; калькулирование затрат на приобретение, подработку и хранение материалов; оценка полуфабрикатов при передаче в производство) и учетных процедур - введены субсчета, субсубсчета и счета аналитического учета (рис.2).

Второй вариант предусматривает применение резервных синтетических счетов III раздела Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, а именно: счета 30 "Сырье" и счета 31 "Готовая продукция технологически обособленных производств". В диссертации представлен фрагмент рабочего плана счетов, охватывающий корреспонденцию управленческих счетов и отражающий рекомендуемый порядок взаимосвязи двух подсистем бухгалтерского учета - финансового и управленческого учета.

Аналитический учет по технологическим переделам, статьям затрат процессов переработки сырья и полуфабрикатов предлагается вести по счетам кумулятивным методом. Посредством этих счетов обеспечивается порядок согласования показателей внутренней отчетности: наличия и использования материальных ресурсов; выход полуфабрикатов и готовых изделий из израсходованного количества сырья и полуфабрикатов предыдущего передела; результаты деятельности обособленных подразделений и т.д. (табл.2).

Таблица 2

Согласование показателей наличия материальных ресурсов, их использования и результатов деятельности производств

Использованный в диссертационном исследовании системный подход к построению интегрированной системы бухгалтерского учета материальных ресурсов позволяет структурировать учетные процедуры, а также избежать неопределенности в выборе концепции, порядка и последовательности оценочных и ученых процедур во всех стадиях производственного процесса, включая технологические операции на складах.

Методические подходы к бюджетированию материальных ресурсов и затрат. Для апробирования теоретических основ интегрированной системы конкретизированы методики составления бюджетов материальных ресурсов в местах хранения запасов и возникновения затрат. Предложенный методический подход позволил автору рассматривать процессы бюджетирования как упорядоченную последовательность составления бюджетов затрат технологических переделов и производств (центров ответственности), запасов в местах хранения, накопления, отлеживания и закупок и на этой основе сформулировать единую концепцию бюджетирования "продажи - производство - заказ", а также представить развернутую характеристику состава бюджетов, регулятивности и верифицируемости их показателей. Такая трактовка технологии бюджетирования потребовала применения матричного метода (табл. 3).

Таблица 3

Матрица принятия управленческих решений

В процессе рассмотрения каждой из составляющих матрицы были сформированы требования к разработке перечня объектов бюджетирования и учета, которые в целях регламентации различных аспектов управления материальными ресурсами совпадают с объектами управления, обеспечивая им процедурную поддержку (целостность и единообразие, практическая направленность, традиционность, комплексность и удобство пользования, соответствие нормам внешнего законодательства, адекватность сложившейся на предприятии практике управления материальными ресурсами).

Бюджетирование материальных ресурсов и затрат в диссертационной работе как технология управления материальными ресурсами, в рамках которой реализуются другие функции управления (учет, контроль, анализ, регулирование). Комплексное использование методик бюджетирования материальных ресурсов позволяет выделить центры ответственности, для которых будут составлены бюджеты и организован учет.

Оценка материальных ресурсов в технологически обособленных производствах. Для выполнения своих функций бухгалтерский учет наличия и движения материальных ресурсов, возникновения материальных затрат нуждается в стоимостной информации, отвечающей требованиям полезности, надежности, сопоставимости и оперативности. Проблема постоянного мониторинга движения сырья и полуфабрикатов по технологическим переделам в системе бухгалтерского учета решена в диссертационном исследовании с помощью оценки их по трансфертным затратным ценам, сформированным в результате сопоставления разных оснований (составов), по нормативной себестоимости готовых полуфабрикатов (переданных в кладовые для отлеживания и просушки или на склад готовой продукции) и плановому уровню рентабельности, равнозначному для каждого передела (рис.3).

Методы расчета, сферы и условия применения трансфертных цен достаточно освещены в теории, но в практике российского учета пока широко не применяются. Предлагаемые автором затратные трансфертные цены выражают экономические отношения подразделений между собой, подразделений и предприятия в целом, представляют собой учётную цену передачи промежуточной продукции центров ответственности, а также цену продаж полуфабрикатов собственной выработки, реализуемых внешним покупателям, и являются одним из основных условий применения интегрированной системы бухгалтерского учета материальных ресурсов и затрат. В процессе исследования установлены основные факторы, влияющие на выбор состава трансфертных цен в зависимости от внешних и внутренних условий деятельности предприятия.

Внутренние контрольные процедуры проверки достоверности отражения операций приемки сырья на склады, его оценки и выдачи в производство. Система внутреннего контроля представлена в исследовании как: совокупность процедур и операций, охватывающих порядок и источники формирования информации (первичный учет); центры ответственности (технологически обособленные переделы и производства), где возникает информация; среда и технология контроля, процессы анализа и принятия решений.

Автором разработан комплекс контрольных процедур для каждого технологического передела и предложена последовательность их проведения. Совокупность контрольных процедур обособленных производств, объединенных в четыре группы, составляет механизм внутреннего контроля использования материальных ресурсов льнокомбинатов:

· выбор системы контроля за материальными ресурсами, соответствующей отраслевым и технологическим особенностям производства;

· исследование содержания процедур внутреннего контроля материальных ресурсов, классификация их по видам объектов, направлениям, способам выявления отклонений от существующих норм запасов и материальных затрат, по размеру и точкам (времени) реализации процедур;

· обоснование системы показателей внутреннего контроля за материальными ресурсами по технологическим переделам и видам полуфабрикатов;

· разработка форматов и содержания внутренних отчетов, отражающих показатели обеспеченности материальными ресурсами и их использования.

Предлагаемая система контроля обоснована уточненным порядком бюджетирования запасов материальных ресурсов в местах их хранения, материальных затрат - в местах возникновения по носителям затрат, ведением учета исполнения бюджетов, способами выявления флуктуаций, включая передачу информации менеджерам, осуществляющим контроль и принимающим в этой области управления конкретные решения.

Методика расчетно-балансового метода контроля за использованием материальных ресурсов. Для обеспечения контроля за движением, расходом и потерями полуфабрикатов в переделах и выявления отклонений фактического расхода от норм предлагается применять расчётно-балансовый метод, основанный на составлении балансов (отчётов) об использовании льна-сырца в чёсальном производстве; ровницы - в прядильном производстве; пряжи - в ткацком; суровья - в бельно-отделочном, а ткани в рулонах - в швейном производстве.

С позиций экономической теории льняное производство рассмотрено в работе как процесс преобразования ресурсов в результаты труда. Согласно этого теоретического положения базовые модели контроля для каждого технологического передела отдельных производств построены нами по принципу сбалансированности исходного (вход в систему) сырья или исходных полуфабрикатов (льноволокно, ровница, пряжа, суровье, отделанная ткань) и выпуска готовой продукции, готовых полуфабрикатов, брака и отходов (выход из системы). К контрольно-аналитическим функциям в этом случае добавляется оперативная, упорядочивающая, превентивная, коммуникативная, информативная функции. В диссертационном исследовании разработан детальный перечень операций контроля для каждого технологически обособленного производства и формулы составления проверочных балансов использования сырья, полуфабрикатов.

Методика выявления, оценки и учета отходов производства по их видам. Результаты исследования первичного учета движения полуфабрикатов в производстве и предложенный расчетно-балансовый метод контроля позволили использовать результаты процедур контроля в определении невидимых отходов - потерь сырья в каждом из шести производств, применяя формулы проверочных балансов. Сущность подхода заключается в выделении отходов отдельными атрибутами проверочных балансов (рис. 4), где создается возможность выявления фактической величины безвозвратных (невидимых) отходов (кг., т.).

Таким образом, проверочные балансы партионного движения и использования полуфабрикатов в производстве в совокупности с первичными документами по учету возвратных отходов, становятся основным расчетным документом выявления безвозвратных отходов с подразделением их на планируемые (ожидаемые) и отклонения от норм угаров, предусмотренных технологией и системой бюджетирования.

В практике оценки отходов на льняных комбинатах нет единого подхода к определению стоимости возвратных отходов, не учитываются особенности их вида и производства, от которого они получены (табл. 4).

Таблица 4

Методы оценки возвратных отходов

Проведенные исследования показали, что наиболее приемлемы для льняной отрасли вместо цен возможного использования - трансфертные цены, основу расчета которых составляет нормативная ограниченная (переменными затратами) себестоимость полуфабрикатов предыдущего передела.

В учете рекомендуется отделять возвратные отходы от безвозвратных угаров, для чего целесообразно ввести отдельный субсчет "Возвратные отходы" по технологическим переделам и статью калькуляции "Потери и угары", а также уточнить состав статьи "Сырье и материалы", куда следует относить разницу между фактической себестоимостью сырья, полуфабрикатов, при переработке которых образовались отходы, и их учетной ценой. В этом случае на счетах бухгалтерского учета поглощаются в составе стоимостных флуктуаций - отклонения по цене планируемых и фактических отходов.

Реализация изложенных в диссертационной работе предложений и рекомендаций будет способствовать формированию более полной, оперативной и достоверной бухгалтерской информации о величине материальных ресурсов в местах нахождения, отлёживания, хранения и возникновения материальных затрат, отвечающей интересам внешних и внутренних потребителей.

Основные положения диссертации нашли отражение в публикациях

1. Леонова И.И. Контроль материальных запасов и затрат как фактор экономического роста льняных мануфактур. Сб. материалов научно-теоретической конференции. Экономический рост и социальная политика современной России. - Смоленск: Смоленская городская типография, 2002 - 0,8 п.л.

2. Леонова И.И. Бюджетирование материальных затрат в технологических процессах льняных мануфактур. Сб. научных статей. - Смоленск: Смоленская городская типография, 2003 - 0,3 п.л.

3. Леонова И.И. Расчётно-балансовый метод контроля, используемый на складах сырья льняных мануфактур. Сб. научных трудов (выпуск второй). - Смоленск: Смоленская городская типография, 2004 - 0,25 п.л.

4. Леонова И.И. Особенности классификации материальных ресурсов на льняных мануфактурах. Методология и организация бухгалтерского учёта и экономического анализа в условиях рыночной экономики. Сб. научных статей. - М.: Современная экономика и право, 2004 - 0,3 п.л.

5. Леонова И.И. Особенности классификации полуфабрикатов на льняных мануфактурах. Материалы VIII Международной научно-практической конференции "Наука и учёт 2005", том 82. - Днепропетровск: Наука и учёт, 2005 - 0,2 п.л.

6. Леонова И.И. Процедуры внутреннего контроля процесса приёмки поступающего сырья на предприятиях льняных мануфактур. Актуальные проблемы совершенствования методологии и организации бухгалтерского учёта и экономического анализа. Материалы научно-практической конференции. - М.: Современная экономика и право, 2005 - 0,3 п.л.

7. Леонова И.И. Выделение отдельных видов материальных ресурсов из состава типовой классификации в льняной отрасли текстильной промышленности. Обеспечение устойчивого экономического и социального развития России. Сб. статей по материалам Всероссийской научно-практической конференции, том II. - М.: Современная экономика и право, 2005 - 0,3 п.л.

8. Леонова И.И. Бюджетирование и калькулирование полуфабрикатов собственной выработки на разных стадиях обработки на льняных мануфактурах. Теоретические и методологические основы реализации концепции бухгалтерского учёта, экономического анализа и аудита в Российской Федерации. Материалы научно-практической конференции. - М.: Компания Спутник +, 2006 - 0,37п.л.

9. Леонова И.И. Выявление, учёт и оценка отходов на предприятиях льняных мануфактурах. Ресурсосбережение и экономическая безопасность. Материалы V Всероссийской научно-практической конференции. - Смоленск, Смоленская городская типография, 2006 - 0,3 п.л.

10. Леонова И.И. Организация учёта и системы контроля за материальными запасами в обеспечении экономической безопасности в учреждениях со швейным направлением деятельности. Экономическая безопасность учреждений уголовно-исполнительной системы в современных условиях. Материалы Всероссийской научно-практической конференции. - Рязань, Академия права и управления Федеральной службы исполнения наказаний, 2006 - 0,3 п.л.

11. Леонова И.И. Бюджетирование как инструмент управления материальными затратами// Вестник Московского университета МВД России. 2006. № 10 - 0,2 п.л, (издание, рекомендованное ВАК для публикации материалов по результатам исследований при подготовке диссертационных работ).

Размещено на Allbest.ru