Концепция стратегического управленческого учёта: цепочки ценностей

Размещено на http://www.allbest.ru/

Концепция стратегического управленческого учёта: цепочки ценностей

Введение

В контексте современного развития экономики важное значение для России приобретает способность отечественных предприятий эффективно позиционировать и развивать свои конкурентные преимущества в условиях глобальной конкуренции. Стратегия экономической реформы, развернувшейся в России в последние годы, предполагает комплексное развитие новых хозяйственных отношений во всех звеньях национальной экономики, формирование гибкой и адаптивной системы управления и создание условий, необходимых для эффективной предпринимательской деятельности.

Как показывает практика, большинство отечественных предприятий не готово к ведению активной конкурентной борьбы, что влечет за собой ухудшение всех показателей деятельности предприятий. Улучшение положения возможно лишь при наличии конкурентоспособной продукции, ориентированной на нужды потребителя. При том для предприятия краеугольным аспектом конкурентоспособности является поддержание и организация жизнеспособности бизнеса. В условиях стремительно меняющегося рынка и деловой среды существует множество способов и вариантов определения издержек. Одной из актуальных проблем, с которыми сталкивается современная организация, это выбор инструмента для стратегического анализа издержек. В связи с чем, в складывающихся рыночных условиях предприятьям чтобы выжить необходимо своевременно планировать свое эффективное развитие, заниматься сбором и анализом информации о собственных перспективах и возможностях, о состоянии целевых рынков, о положении на них конкурентов и конкурентоспособности.

Актуальность данной темы заключается в том, что сейчас эффективными подходами к собственному бизнесу никого не удивишь, неэффективные же почти полностью ушли с рынка. Но при нынешней обострившейся конкуренции мало навести порядок только на своем участке борьбы за потребителя, ведь любой товар -- продукт взаимодействия нескольких компаний, каждая из которых отвечает за свою часть работы: одна -- за поставку сырья, другая -- за производство товара, а третья -- за продажу его конечному потребителю.

Концепция цепочки ценностей расширяет подход к управлению затратами и предлагает учитывать затратообразующие факторы по всем этапам создания ценности в рамках согласованного набора видов деятельности, начиная от исходных источников сырья и заканчивая готовой продукцией или услугами, полученными конечными потребителями, акцентируя внимание на рассмотрении внешних факторов наряду с внутренними. В этих условиях ключевым инструментом, требующим детального внимания в системе стратегического управленческого учета, является анализ создания потребительской ценности. В связи с чем автором намечены пути совершенствования и развития системы учета, направленные на унифицированный сбор и обработку информации как в отдельных элементах бизнес-структуры, так и на уровне общего управления бизнесом.

Целью данной работы является изучение концепции цепочки ценностей в стратегическом управленческом учете.

При этом следует решить следующие основные задачи:

? рассмотреть понятие цепочки создания ценностей;

? изучить форму организации цепочки ценности.

Объектом данного исследования выступает формирование цепочки ценностей.

Предметом - концепция цепочки ценностей в стратегическом управленческом учете.

1. Теоретические основы формирования стратегического управленческого учета

1.1 Методические аспекты учетных бизнес-процессов в системе стратегического управления

Учетные процессы в системе управления занимают одни из главнейших мест. Присущая бухгалтерскому учету управленческая направленность прослеживается на каждом этапе его эволюции. Кроме того, следует иметь в виду тот факт, что многими учеными-экономистами, разрабатывающими теоретические аспекты бухгалтерского учета, в определенной степени учитывалась его управленческая составляющая. Одной из основных учетных задач всегда рассматривалась задача калькулирования. Ввиду того, что долгое время в экономике крупные концентрированные производства отсутствовали, а первостепенные роли занимали условия хозяйствования и технологического развития, учет длительное время развивался без выделения его управленческой направленности.

Дефиниция «управленческий учет» в отечественной литературе по бухгалтерскому учету и управлению появилась не так давно, однако внимание и интерес, проявляемые к данной теме, очевидны. Такой интерес заметен и со стороны ученых и ведущих специалистов в сфере бухгалтерского учета, и со стороны практикующих специалистов, что вызвано, прежде всего, необходимостью обеспечения менеджеров и владельцев бизнеса в своевременной, достоверной и полной информации для оценки результатов текущей деятельности и планирования показателей на долгосрочную перспективу. А во-вторых, отсутствием достаточной теоретической и методической базы в области управленческого учета, ограниченностью отдельных его разделов и сложностью адаптации имеющихся разработок в рамках практической деятельности конкретного хозяйствующего субъекта.

По мнению О.С. Виханского и А.И. Наумова, процесс стратегического управления представляет собой динамический комплекс пяти связанных между собой управленческих процессов (этапов). Виханский О. С., Наумов А. И. Менеджмент : учебник / О. С. Виханский, А. И. Наумов. -- 5-е изд.стереотипн.--М.:Магистр:ИНФРА-М,2014 - 576 с.

На рис. 1 схематически представлена структура стратегического управления.

Рисунок 1 - Структура стратегического управления

Основным из процессов стратегического управления является анализ среды. Будучи базой определения целей компании и выбора модели поведения, данный этап предполагает анализ макроокружения организации, непосредственного окружения и ее внутренней среды.

Изучая макроокружение организации, необходимо принимать во внимание изменения следующих компонентов среды: процессов, происходящих в экономике, политике, изменения в правовом регулировании, социальные и культурные традиции и устои общества, инфраструктуру, экологическое состояние региона, научно-техническое и технологическое развитие.

Окружение организации составляют покупатели, поставщики, конкуренты, рынок рабочей силы и пр.

Факторы, оказывающие влияние на внутреннюю среду, которые анализируются в рамках стратегического управления, - это финансы, сотрудники компании, их потенциал и профессионализм, квалификация, интересы, производство, организационные, операционные и технико-технологические характеристики, организационная культура, научные исследования и разработки.

Стратегическое управление - это непрерывный цикл пяти взаимосвязанных процессов, каждый из которых в определенной степени обеспечивается конкретным массивом информации (рис. 1).

Исследуя внешние и внутренние факторы, анализируя стратегические позиции компании, учитывая заданные цели по достижению, закреплению и капитализации конкурентных преимуществ, менеджеры получают информацию, поступающую из подсистемы бухгалтерского учета, которая становится базой для анализа финансово-экономической деятельности организации, не только формирующей данные о финансовой составляющей стратегического потенциала компании, но и позволяющей дать оценку стратегическим альтернативам, возникающим в процессе принятия управленческих решений.

Англичанин Колин Друри определяет управленческий учет как источник информации, предоставляющий руководителям компании данные, на основе которых они могут принимать обоснованные решения и повышать производительность и эффективность текущей деятельности Друри К. Управленческий и производственный учет. / К. Друри. - Вводный курс: учеб. для студентов ВУЗов - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА,.- 2012. - 735 с. . По его мнению, управленческий учет представляет собой инструмент получения и представления необходимой информации, способствующей оперативному повышению эффективности деятельности.

Вектор развития теорий управления затратами на сегодняшний день отличается возникновением и внедрением новых технологий управления затратами.

В современном управленческом учете выделяют следующие базовые концепци:

– концепция цепочки ценностей;

– концепция добавленной стоимости;

– концепция альтернативности затрат;

– концепция трансакционных издержек;

– концепция ABC;

– концепция затратообразующих факторов;

– концепция стратегического позиционирования.

Концепция затратообразующих факторов является традиционной для многих видов хозяйственной деятельности. Впервые она появляется в 80-х годах ХХ века в работах Шерера (Scherer, 1980), Остера (Oster, 1982), Каплана (Kaplan, 1982. 1987), Дикина и Махера (Deakin & Maher, 1984), Портера (Porter, 1985), Купера (Cooper, 1986) и Риле (Riley, 1987).

В основе концепции лежит выделение из всей совокупности затратообразующих факторов операционных (функциональных) и структурных. Функциональные факторы связаны с эффективностью функционирования компании. В их состав входят все виды внутрифирменных ресурсов и результат их использования, степень участия персонала в усовершенствовании бизнес-процессов компании, управление качеством, оптимальное планирование деятельности и основных показателей деятельности, налаживание и эффективное использование связей с поставщиками и/или заказчиками в контексте цепочки затрат компании. Операционные факторы соизмеряются пропорционально с показателями деятельности компании.

В состав структурных факторов входят география деятельности компании, объем инвестиций, кривая опыта экономического субъекта, технологии и инновации, используемые на каждой стадии цепочки затрат, горизонтальная и вертикальная интеграция, сложность, обусловленная широтой ассортимента изделий и услуг. Данные факторы не соизмеряются пропорционально с показателями деятельности компании.

До настоящего времени в практической области рассматривается зависимость поведения затрат от функциональных (операционных) факторов в большей мере, чем влияние факторов структурных. Объясняется это тем, что значительная часть аналитиков вс? еще предпочитает использовать традиционные финансовые методы оценок, кроме того, формирующие информационную базу управления затратами учетные системы в большинстве своем консервативны.

Рассматривая структурные затратообразующие факторы, можно сделать вывод, что они влияют на уровень затрат не столько в учетном, сколько в экономическом смысле. Рост эффективности в данном случае происходит за счет рационального использования собственных ресурсов и обеспечения их оборачиваемости.

В процессе становления новой российской экономики заметна тенденция укрупнения бизнеса путем объединения организаций разных отраслей, что привело к возникновению и формированию многопрофильных групп компаний. В этом году издание Forbes опубликовало рейтинг двухсот крупнейших частных компаний России по итогам деятельности за 2018 год с выручкой от 40 млрд. руб. до 5 475 млрд. руб. Анализ структуры экономических образований показал, что участниками рейтинга являются группы компаний, объединяющие в себе разнопрофильные бизнесы, как по количеству входящих в них компаний, так и по направлениям деятельности (Приложение А).

Например, группа компаний «Лукойл», занимающая первую позицию рейтинга, специализируется на таких видах деятельности, как добыча нефти и газа, нефтехимия, переработка нефти и газа, электроэнергетика, объединяющих в себе около 180 организаций. В состав группы входят компании, поддерживающие ее основные виды деятельности - транспортные, логистические, компании по управлению активами и пр. Организационная схема группы компаний ЛУКОЙЛ представлена на рисунке 2.



Рисунок 2 - Организационная схема группы компаний ЛУКОЙЛ http://www.lukoil.ru/Company/BusinessOperation/subsidiaries

Торговый холдинг «Невада», крупнейший оптовый поставщик продуктов питания на Дальнем Востоке, осуществляющий свою деятельность на территории Хабровского края, занимает 157-ю строчку рейтинга крупнейших частных компаний России. С 2007 года холдинг развивает сеть гипермаркетов «Самбери» -- уже открыто 26 магазинов, расположенных в девяти городах Дальнего Востока: Хабаровске, Владивостоке, Комсомольске-на-Амуре, Уссурийске, Биробиджане, Находке, Фокино, Петропавловске-Камчатском, Благовещенске.

Таким образом, анализируя структуру групп компаний, образующих совокупность крупнейших частных предприятий России, можно сделать вывод о том, что современный тип организации бизнеса характеризуется интеграцией компаний разных отраслей и разных видов деятельности. Создаются бизнес-комплексы, в состав которых могут входить нефтедобывающие и нефтеперерабатывающие компании, геологоразведочные, научно-производственные, научно-исследовательские институты, производственные предприятия легкой и тяжелой промышленности, организации оптовой и розничной торговли, страховые компании, дистрибьютерские компании, девелоперы, строительные организации, туристические операторы, кредитные организации и многие другие.

2. Развитие управленческого учета бизнес-процессов создания потребительской ценности

2.1 Совершенствование учетно-аналитического инструментария стратегического управления многопрофильным бизнесом

Признанной информационной системой, удовлетворяющей запросы руководителей в части принятия управленческих решений, является управленческий учет, который выступает информационным фундаментом управления внутренней деятельностью предприятия, его стратегией и тактикой.

Предметом управленческого учета является производственная и коммерческая деятельность многопрофильной бизнес-структуры в целом и ее отдельных структурных единиц в процессе всего цикла управления. Объектами управленческого учета являются затраты многопрофильного комплекса в целом и затраты его структурных единиц; результаты его хозяйственной деятельности и деятельности его структурных единиц; финансовые результаты (затраты) центров ответственности; внутреннее ценообразование, предполагающее использование трансфертных цен; бюджетирование и система внутренней отчетности.

Комплекс возможных приемов и способов, на основе которых в системе управленческого учета отражаются объекты, образует метод управленческого учета Безценная Е.Ф. Развитие инструментария управленческого учета в многопрофильных коммерческих структурах / Е.Ф Безценная // Всё для бухгалтера. -- 2014. -- №4. - С. 27-33.

Используемые в управленческом учете методы различны и многообразны, и в процессе его эволюции применялись и применяются разработанные смежными дисциплинами инструменты, процедуры, которые составили метод управленческого учета. Использование в совокупности методик каждой из оставляющих учетной системы позволит всецело изучить и проанализировать бизнес-процессы компании, происходящие в прошлом, настоящем и будущем.

Построение эффективной системы управленческого учета в многопрофильной коммерческой структуре, в свою очередь, требует выявления и определения наиболее оптимальных инструментов и интеграции их в единую систему в целях подготовки релевантной информации для принятия решений.

Информационное обеспечение подразумевает сбор, обработку и передачу информации финансового и нефинансового характера, которая используется менеджментом при планировании и контроле деятельности подразделений, попадающих под их управление, а также оценки полученных результатов. Подобная информация характеризуется емкостью, простотой формы и восприятия, регулярностью и своевременностью. Данное определение позволяет сделать ряд выводов в отношении базовых дисциплин, основные методы которых составляют инструментарий управленческого учета.

Сбор, обработка информации являются основными методами бухгалтерского (финансового) учета. Помимо этого количественная информация, необходимая для принятия управленческих решений, также поступает из системы бухгалтерского учета. Базовые функции менеджмента составляют планирование и контроль, а измерение и оценка достигнутых результатов осуществляются посредством использования приемов экономического анализа.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что методика управленческого учета реализуется на основе базовых компонентов метода экономического анализа, бухгалтерского учета и менеджмента. Следовательно, методы приведенных научных дисциплин являются основополагающими при определении состава инструментария управленческого учета.

Инструментарий в общенаучном смысле представляет собой совокупность инструментов, употребляемых в какой-нибудь специальной области. Он определяет характер взаимодействия уровней системы управленческого учета, а также форму и механизм ее функционирования, в этом состоит его основная роль.

Детальное изучение и анализ существующих концепций управленческого учета дают возможность определить и сформировать собственный набор инструментов управления затратами, который обеспечит обоснование, контроль реализации и оценку эффективности принимаемых управленческих решений. Инструментарий управленческого учета отличается наличием разнообразных методов на различных уровнях управленческого учета.

Учетно-аналитический инструментарий стратегического управленческого учета должен включать приемы и способы получения информации, которая позволит построить агрегированные модели развития всего многопрофильного комплекса с учетом деятельности его структурных единиц, непосредственно связанных производственно-хозяйственных звеньев и комплексов. На этом уровне управленческого учета необходимо учитывать:

– специфику становления и развития рыночных отношений конкретного государства, а также на международных рынках;

– потенциальные перспективные товары (продукты или услуги), связанные с основными направлениями деятельности многопрофильного комплекса или отдельных компаний, входящих в его состав;

– возможные ресурсные базы, необходимые для создания новых товаров (продуктов, услуг);

– перспективные технологии производства новых видов продукции (товаров и услуг).

Главная отличительная особенность стратегического управленческого учета состоит в необходимости предоставления данных не только о внутренних затратах компании, но и информации об издержках конкурентов, о среднем уровне затрат в отрасли в целом.

В учебном пособии А. Д. Шеремета, автор выделяет, что любую управленческую технологию, ориентированную на решение стратегических задач, можно считать инструментарием стратегического управленческого учета и анализа. При этом не следует отказываться от традиционных технологий и методов, которые способствуют принятию различных стратегических решений, например бюджетирования и анализа отклонений, нормативного учета затрат Шеремет А.Д. Управленческий учет. Учебное пособие. Издание второе, исправленное./А.Д. Шеремет - М.: ФБКПресс. - 2004. - 208с..

Система учета на предприятии предполагает не только постоянный мониторинг состояния среды, но также определенные стратегии управления, например всестороннее управление качеством и затратами, система поставок точно в срок. Такая система позволяет достичь конкурентного преимущества в долгосрочной перспективе за счет стратегических изменений в управлении предприятием.

Набор инструментов стратегического управленческого учета при этом включает:

1) систему сбалансированных показателей (BSC - Balanced Scorecard);

2) стратегический анализ затрат и цепочки ценностей;

3) учет затрат по видам деятельности;

4) модель экономической прибыли;

5) бенчмаркинг;

6) SWOT-анализ;

7) анализ кривой обучения;

8) кайзен-костинг;

9) всестороннее управление качеством (Total Quality Management - TQM);

10) система управления поставками точно в срок (Just InTime - JIT).

В научной статье И. В. Зенкиной понятие учетно-аналитического обеспечения стратегического управления трактуется как интегрированная система стратегического учета и стратегического анализа, систематизирующая информацию для обоснования бизнес-стратегии, координации направлений стратегического развития предприятия, системной оценки эффективности реализации оперативнотактических и стратегических управленческих решений. Выделяя при этом основной концепцией стратегического учета систему сбалансированных показателей Зенкина И.В., Учетно-аналитическое обеспечение стратегического управления коммерческой организации / И.В. Зенкина // Аудит и финансовый анализ. -- 2014. -- № 2. - С. 0-3.. Совершенствование методики стратегического анализа она предлагает осуществлять путем интеграции традиционного комплексного экономического анализа хозяйственной деятельности, а также маркетингового анализа, анализа инвестиционно-инновационной деятельности, прогнозирования, экономико-математического и стохастического моделирования и др.

Делая вывод о многообразии методических инструментов и моделей, которые целесообразно подбирать в соответствии с целями и особенностями корпоративного управления, Зенкина И.В. в состав основных включает:

• матрицу BCG,

• матрицу GE/Mckinsey,

• модель Mckinsey/7S,

• модель Shell/DPM,

• модель Hofer/Schendel,

• матрицу ADL/LC,

• матрицу A.T. Kearney,

• SWOT-анализ,

• CVP-анализ.

Автор Л. В. Шалаева в своей статье, также разделяет мнение о разнообразии и эффективности инструментария стратегического управленческого учета и акцентирует внимание на различных методах учета и управления затратами:

• стандарт-кост,

• system in time (SIT),

• директ-кост,

• just in time (JIT),

• activity based costing (ABC),

• target costing,

• бенчмаркинг,

• функционально-стоимостной анализ,

• концепцию управления затратами жизненного цикла (LCC).

Л. В. Шалаева обращает внимание на то, что в настоящее время для формирования инновационной и более эффективной модели управления затратами необходимы интеграция и взаимодополнение преимуществ различных систем управления затратами Шалаева Л.В. Основы классификации затрат в системе стратегического управленческого учета /Л.В. Шалаева// Международный бухгалтерский учет. - 2012. - № 21. - С.7-21..

Приведенные примеры взглядов на формирование состава инструментария стратегического управленческого учета позволяют сделать вывод о необходимости самостоятельного выбора хозяйствующим субъектом наиболее подходящих методов из числа предложенных вариантов, об их комбинировании и дополнении, а также об общих методах управления затратами, нашедших отражение в сформулированном учеными инструментарии.

Учитывая особенности формирования современного бизнеса и принцип интеграции многоотраслевых компаний в группы, составляющие крупный сектор экономики России (Приложение А), можно считать, что основным инструментом, требующим, на сегодняшний день, детального внимания, является анализ создания ценности для клиента. В основе объединения многопрофильных коммерческих структур лежит принцип управления видами деятельности в процессе создания потребительской стоимости на основе анализа информации, о функционировании компании во внешней и внутренней среде, который нашел свое отражение в научной концепции цепочки ценностей, сформулированной М. Портером в 1980 году Ключевой задачей на этапе стратегического планирования и определения стратегии является повышение ценности производимого продукта (услуги или товара), а снижение затрат на каждой стадии создания ценностей - основная задача стратегического управления ими.

Последовательность действий, создающая стоимость по каждому виду деятельности, берет свое начало с процесса снабжения сырьем и материалами, продолжается в процессе производства частей и компонентов, сборки и выпуска готового изделия, розничной или оптовой реализации изделий или услуги конечным потребителям, получила название «цепочка ценностей». Можно сказать, что такая цепочка -- это комплекс компаний, работающих совместно над последовательным и непрерывным приращением ценности продукта или услуги. Цепочка ценностей становится инструментом, позволяющим понять структуру издержек компании и то, как издержки растут или уменьшаются в соответствии с видом деятельности и непосредственно внутри видов деятельности. Управление цепочкой создания потребительской ценности предполагает анализ и совершенствование отдельных ее звеньев (видов деятельности) с целью обеспечения роста эффективности и продуктивности всей цепочки. Понимание структуры затрат, которые выступают объектом управленческого учета, их специфики, характера и причин возникновения, способность ими управлять может значительно продвинуть любой хозяйствующий субъект при завоевании конкурентных преимуществ и достижении лидирующих позиций на рынке. Поэтому для определения единых стратегических целей и конкретных задач стратегического управления менеджменту компании необходима объективная информация о затратах.

Таким образом, если акцентировать внимание на изучении внешних связей и внешних факторов, влияющих на деятельность компании в совокупности с внутренними, анализ цепочки создания потребительской ценности становится одним из ключевых инструментов стратегического управленческого учета многоотраслевых компаний с позиции потенциальных возможностей. Интеграция концепции цепочки ценностей в единую информационную модель поддержки принятия и реализации стратегических управленческих решений позволяет рассчитывать на синергический эффект взаимодействия с другими инструментами стратегического управленческого учета, повышая способность достижения целей.

2.2 Концептуальные подходы к моделированию цепочки ценностей в системе управленческого учета многопрофильных коммерческих структур

Принятие эффективных управленческих решений в отношении создания сбалансированного продуктового портфеля, выбора правильных рынков и покупателей гарантирует успех любой многопрофильной структуры в долгосрочной перспективе. Важные составляющие этих решений - минимизация затрат на производство и реализацию продукта или услуги и как следствие снижение себестоимости, а также их стоимость и ценность. По мере возрастания уровня конкуренции и изменения приоритетов от рынка производителя к рынку потребителя понятие «ценность» стало важнейшим элементом триады «цена - ценность - затраты». Поскольку цена, уплаченная на конкурентном рынке, отражает воспринимаемую потребителем ценность, то в современных рыночных условиях именно ценность, предложенная рынку, а не затраты, будет определять цену.

Для создания и построения эффективного бизнеса, настроенного на предоставление потребительской ценности, соответствующей запросам целевого сегмента, менеджерам многопрофильных комплексов следует изучать непосредственно структуру потребительской ценности.

Не являясь функцией лишь одной определенной компании всего многопрофильного комплекса, процесс создания ценности для клиента требует участия его всех структурных единиц. Поэтому главное значение приобретает умелая координация деятельности всех функциональных единиц группы компаний как звеньев цепочки по созданию ценности. Для управления процессом создания ценности, нацеленного на высокий результат, в первую очередь важны не только возможности, которыми располагает группа, но и ее перспективы роста, потенциал каждой компании внутри, а также внутренние связи каждой структурной единицы друг с другом.

Интерес, проявляемый в последнее время к моделям, позволяющим глубже понять внутрифирменные процессы и место, занимаемое организацией на рынке, заставляет обратить внимание на концепцию цепочки ценностей.

На сегодняшний день недостаточно иметь устойчивое положение лишь на своем участке рынка, отвоевывая потребителя. Всякий продукт или услуга- это взаимодействие нескольких организаций, деятельность каждой из которых соответствует определенному виду работы: поставка сырья, производство и реализация. Такие взаимосвязанные и взаимозависимые виды деятельности получили название «цепочка ценностей».

Цепочка ценностей -- это комплекс организаций, работающих совместно над последовательным приращением ценности в ответ на открывшуюся рыночную возможность. А управление такой цепочкой предполагает анализ и усовершенствование звеньев цепочки с целью повышения эффективности и продуктивности деятельности всего комплекса компаний Попова Л.В., Токмакова Е.Н. Концепция цепочки ценностей как составляющая стратегического учета затрат / Л.В. Попова, Е.Н. Токмакова // Управленческий учет. - 2007. - №5.

Предприятие, адаптирующее систему стратегического управленческого учета, сталкивается с важной практической задачей объединения разрозненной внешней и внутренней информации, формируемой различными службами предприятия, в единую информационную систему.

Сложность заключается в том, что традиционные методы сбора и обработки экономической информации, используемые во внутренних процессах, не всегда пригодны для оценки факторов макросреды. Участники экономического процесса не обладают совершенными знаниями о рынке: большую роль играет наличие асимметрии в данных о рынке, элемент неопределенности, присутствующий в экономических процессах и влияющий на оценки и прогнозы участников рыночных отношений. В этой связи большое значение приобретает наличие у организации определенной концепции сбора и обработки информации.

По этой причине у истоков современной теории стратегического управленческого учета стоял профессор Гарвардской школы бизнеса, специалист в области конкуренции Майкл Портер. Основатель стратегического управленческого учета предполагал, что основная цель взаимодействия предприятия с внешней средой - увеличение стоимости этого предприятия путем ее приращения. Портер заключал, что основной путь ее достижения - это выстраивание верной стратегии поведения, позволяющей компании достичь рыночных преимуществ.

Одним из инструментов теории, является цепочка создания ценности Майкла Портера, позволяющая глубже понять внутрифирменные процессы. Во многих источниках данный инструмент носит название: ценностной системы, общая цепочка поставок и т. д. Впервые концепция цепочки создания ценности была описана в 1985 г. М. Портером в книге «Competitive advantage: creating and sustaining superior performance».

Фирма, по Портеру, реализуя конкурентные преимущества, выбирает между тремя глобальными стратегиями.

1. Лидерство в издержках - компания стремится к тому, чтобы производить с наименьшими в отрасли издержками, оптимизируя структуру затрат.

2. Дифференциация - предприятие ищет возможность предложить уникальные продукты или характеристики продуктов или услуг, которые высоко ценятся покупателями, и получить тем самым возможность диктовать цены.

3. Фокусирование - включает в себя поиск преимуществ на узком сегменте рынка или путем лидерства в издержках и ценах, или путем дифференциации.

Известным подходом к проведению управленческого анализа является анализ издержек организации на основе «цепочки ценностей» М. Портера. Стратегический анализ издержек включает в себя сравнение издержек рассматриваемой организации с ее основными конкурентами по всей цепочке, начиная от покупки сырья и вплоть до цен, уплаченных за товар конечными потребителями.

Рисунок 3 - Цепочка ценностей М. Портера

Чем больше издержки фирмы превышают соответствующие издержки непосредственных конкурентов, тем уязвимее ее позиция на рынке.

«Цепочка ценностей» - это цепочка, создающая стоимость видов деятельности, начинается с обеспечения сырьем и продолжается в процессе производства частей и компонентов, сборки и выпуска продукции, оптовой и розничной продажи продукта или услуги конечным потребителям. Анализ «цепочки ценностей» исходит из предположения о том, что основной экономической целью предприятия является создание стоимости товара, превышающей реальные издержки его производства.

Цепочка ценностей позволяет увидеть из чего складывается стоимость: она состоит из видов деятельности по созданию стоимости и прибыли (наценки). Деятельность по созданию стоимости делится на два основных типа: основные и вспомогательные виды деятельности.

Основные виды деятельности - это те, которые имеют непосредственное отношение к физическому созданию продукта, продажам и движению продукта по направлению к покупателю, а также техническому обслуживанию и поддержке товаров после приобретения.

Вспомогательные виды деятельности направлены на поддержку основных видов деятельности; существуют также вспомогательные виды деятельности, направленные на поддержку других вспомогательных видов деятельности.

Основная деятельность (первичные виды деятельности) включает:

1. Материально-техническое обеспечение - виды деятельности, издержки и активы, связанные с приобретением топлива, энергии, сырья, компонентов, товаров от продавцов; приемка, хранение и сортировка продукции поставщиков; контроль; управление материально-техническими запасами.

2. Производство - виды деятельности, издержки и активы, направленные на превращение потока сырья в конечный продукт (изготовление, сборка, упаковка, обеспечение функционирования оборудования, установка, сертификация качества товара, защита окружающей среды).

3. Доставка товара до потребителя - виды деятельности, издержки и активы, связанные с физической доставкой товара до покупателя (складирование конечного продукта, обработка заказа, составление расписания, отгрузка, транспортировка).

4. Продажи и маркетинг - виды деятельности, издержки и активы, имеющие отношение к усилиям по продаже, рекламе и продвижению товаров на рынок, маркетинговым исследованиям и планированию, поддержке дилеров и дистрибьюторов.

5. Обслуживание (сервис) - виды деятельности, издержки и активы, предназначенные для обеспечения помощи покупателям в установке, доставке запасных частей, обслуживании и ремонте, для технического содействия, информирования покупателей и рассмотрения жалоб.

Вспомогательная деятельность (поддерживающие виды деятельности) включает:

1. Затраты на инфраструктуру предприятия, в которые входят содержание управленческого аппарата, бухгалтерии, финансистов, юристов, службы безопасности, обслуживание информационных систем и т. д.

2. Управление персоналом - виды деятельности, издержки и активы, имеющие отношение к найму работников, подготовке, развитию и социальному обеспечению персонала, отношения между работниками, повышение квалификации.

3. Технологическое развитие - виды деятельности, издержки и активы, имеющие отношение к процессу исследования и развития продукта, сам процесс, улучшение процесса проектирования, разработка необходимого оборудования, развитие материального обеспечения, системы телекоммуникаций, компьютерные разработки, новые возможности баз данных, развитие компьютерной системы поддержки.

4. Материально-техническое обеспечение основных видов деятельности, включающее затраты на все операции с поставщиками и подрядчиками.

Каждый из видов деятельности может способствовать снижению затрат, созданию базы для дифференциации продукции и услуг. Исследуя процесс шаг за шагом, можно определить, где предприятие конкурентоспособно, а где - уязвимо. Однако опасность такого пошагового подхода связана с возможностью так называемой «подмены целей» при анализе, а также с большой степенью вероятности увлечься частными проблемами, упустив стратегические аспекты. Поэтому деятельность предприятия должна рассматриваться не просто как сумма отдельных ее видов. Существенную роль играют возникающие при этом связи. Взаимосвязь отдельных видов деятельности хотя и требует значительных затрат, однако является одним из важнейших факторов повышения конкурентоспособности предприятия.

Особую роль в этом играют информационные технологии - мощный инструмент улучшения управления при согласовании различных видов деятельности.

Адекватное управление связями может стать источником конкурентного преимущества. Для достижения конкурентного преимущества следует подходить к «цепочке ценностей» как к системе, а не как к набору компонентов. Проводя перестановки, совершенствуя или исключая из «цепочки ценностей» отдельные элементы, можно повысить конкурентоспособность организации.

Не следует забывать, что цепочка ценностей организации включает в себя границы прибыли, так как надбавка к затратам организации по созданию стоимости обычно включается в итоговую цену (или полные издержки), уплачиваемую покупателями - получение стоимости, превышающей затраты на ее создание, является основной целью бизнеса. Раскладывая операции, производимые организацией, на стратегически связанные действия и направления деятельности, можно лучше понять структуру затрат и определить их основные элементы. Каждый вид деятельности в этой цепочке связан с затратами и требует в свою очередь использования активов. Соотнося производственные издержки организации и активы с каждым отдельным видом деятельности в цепочке, можно оценить затраты по ним.

Издержки организации при выполнении каждого действия могут быть увеличены или сокращены под влиянием двух типов факторов: структурных и исполнительных.

К структурным относятся:

- экономия на масштабах производства;

- эффект кривой опыта;

- технологические требования;

- интенсивность капиталовложений;

- широта товарного ассортимента.

К исполнительным относятся:

- насколько открыта рабочая сила для постоянного усовершенствования;

- позиции персонала;

- организационные возможности организации по обеспечению качества продукта и производственного процесса;

- период цикла по выводу нового продукта на рынок;

- использование существующих мощностей;

- достаточно ли эффективно налажены дела внутри самой организации;

- насколько эффективно работает организация с поставщиками и / или клиентами с целью снижения своих издержек.

Чтобы обнаружить потенциальные источники конкурентных преимуществ, необходимо в первую очередь описать структуру цепочки создания стоимости, конкурирующей в той или иной отрасли. Начинать надо с цепочки в общем виде, выделяя в работе компании отдельные виды деятельности по созданию стоимости. Каждая из общих категорий видов деятельности может быть поделена на дискретные виды.

Процедура выделения дискретных видов деятельности по созданию стоимости состоит в том, что отдельно выделяются те области, которые отличаются экономикой и технологиями. Деление на виды может идти до самых глубоких уровней, так каждый станок на фабрике можно рассматривать как отдельный вид деятельности.

В качестве дискретных надо выделять такие виды деятельности, которые:

1) имеют разное устройство экономики,

2) имеют большой потенциал влияния на дифференциацию,

3) составляют растущую или существенную долю издержек компании.

По мере того, как наш анализ выявляет различия, существенные для конкурентных преимуществ, некоторые компоненты цепочки стоимости будут подвергаться делению, другие будут, наоборот, объединяться в более крупные категории - они окажутся несущественными для конкурентных преимуществ, или их деятельность будет достаточно похожей на других. Виды деятельности по созданию стоимости должны заноситься в такие категории, которые наилучшим образом представляют их вклад в получение компанией конкурентных преимуществ.

Таким образом, чтобы реально оценить конкурентные возможности компании, от менеджеров требуется выполнить четыре действия:

1. Составить цепочку ценностей для организации.

2. Изучить связи между различными участками внутри цепочки, а также связи с поставщиками и потребителями.

3. Выявить те виды деятельности, которые являются определяющими для удовлетворения потребности потребителя и успеха на рынке.

4. Провести соответствующую сравнительную оценку издержек организации и сравнить структуру издержек с конкурентами (определить, какие виды деятельности являются главными, а какие эффективнее осуществляются другими фирмами).

2.1 2.3 Цепочка ценностей организации ООО «БАКАЛЕЙНАЯ КОМПАНИЯ»

Вспомогательные Виды деятельности	Инфраструктура	Корпоративная репутация, восприимчивость к потребностям покупателей, сила торговых марок продаваемых компанией,четкое определение должностных обязанностей работниками организации, эффективная система обмена данными на основе организованной локальной компьютерной сети, автоматизация учета осуществляющегося при помощи универсальной системы «1С Предприятие»	МАРЖА
	Управление персоналом	Стабильная кадровая политика, заработная плата зависит от количества и качества отгруженных товаров, использование системы вознаграждения
	Технологическое развитие	Использование специализированного оборудования, исследование рынка, транспортный аутсорсинг
	Мат.-техническое обеспечение	Высокое качество товаров, участие в тендерах, свобода в выборе любого необходимого поставщика товаров, с учетом ограниченного количества поставщиков с установленными долговременными связями с ними (уверенность в качестве поставляемых товаров)
Основные виды деятельности		• Закупка товаров • Доставка товаров от поставщиков • Прием, складирование и хранение товаров	• Обработка предоставленных покупателями заказов • Сборка и упаковка заказов • Оформление первичных документов в соответствии с собранным и упакованным заказом	• Отгрузка товаров со склада организации • Быстрая и гарантированная доставка товаров покупателям	• Реклама и продвижение товаров • Торговые представители • Разработка мер по привлечению новых покупателей	• Обслуживание покупателей, которое осуществляется компанией после покупки её товара • Возврат товаров
		Обеспечение поставок товаров, закупочная логистика	Операции	Распределительная и сбытовая логистика	Маркетинг и продажи	Обслуживание

Рисунок 4 - Цепочка ценностей организации ООО «Бакалейная компания»

На рис. 4 видно, какая цепочка ценностей у организации ООО «Бакалейная компания». Полное фирменное наименование - общество с ограниченной ответственностью «Бакалейная компания», г. Хабаровск.

Общество с ограниченной ответственностью «Бакалейная компания» (далее - ООО «Бакалейная компания») было зарегистрировано в органах государственной власти 3 ноября 2006 г. ООО «Бакалейная компания» осуществляет деятельность по оптовой торговле крупами, сахаром и мукой и макаронными изделиями.

Основным видом деятельности ООО «Бакалейная компания» является:

? Торговля оптовая крупами (ОКВЭД 46.38.24).

Дополнительными видами деятельности являются:

? Торговля оптовая консервированными овощами, фруктами и орехами (ОКВЭД 46.31.2);

? Торговля оптовая сахаром (ОКВЭД 46.36.1);

? Торговля оптовая мукой и макаронными изделиями (ОКВЭД 46.38.23).

Цепочка ценностей поставщиков организации ООО «Бакалейная компания» является:

? Качество поставляемых товаров;

? Ценовая политика;

? Вид оплаты (100 % предоплата, частичная предоплата/аванс, оплата по отгрузке, оплата по факту получения товара, отсрочка платежа);

? Срок поставки товаров;

? Территориальная удаленность поставщика;

? Информация о новых продуктах.

Цепочка ценностей потребителей является:

? Объем закупаемых товаров;

? Срок и вид оплаты (100 % предоплата, частичная предоплата/аванс, оплата по отгрузке, оплата по факту получения товара, отсрочка платежа);

? Позитивный образ торговой сети;

? Хорошая репутация потребителя;

? Доверие;

? Организация продаж и уровень сервиса у потребителя;

? Торговые презентации, проводимые сетью в целом или её отдельными магазинами.

3.  Система сбалансированных показателей

3.1 Обзор системы сбалансированных показателей

Начиная с 1932 г. разработано множество моделей управления эффективностью компании, отличающихся и принципами построения, и широтой охвата, и ориентацией на различные группы пользователей.

К таким моделям относятся: система сбалансированных показателей (ССП) Нортона--Каплана, Мейселя, Мак-Нейра, Рамперсада и др.

Одной из наиболее популярных на сегодняшний день признана ССП-модель Нортона--Каплана (Balansed Scorecard, R. Kaplan, D. Norton). Во главу угла этой Нортона-Каплана бизнес-модели поставлена идея выработки некой приемлемой для компании стратегии с последующей декомпозицией целей для каждого конкретного подразделения и исполнителя в виде так называемых ключевых показателей эффективности (Key Performance Indicator, KPI) Григорьева, Т. И. Финансовый анализ для менеджеров: оценка, прогноз : учебник для бакалавриата и магистратуры / Т. И. Григорьева. -- 3-е изд., перераб. и доп. -- Москва : Издательство Юрайт, 2019. .

Укрупнено ССП Нортона--Каплана включает три основных элемента и сопутствующие им процедуры: разработку карты стратегических задач; составление тактической карты сбалансированных показателей; осуществление процессов планирования, сбора информации, отслеживания фактических значений показателей и контроля. Ключевое внимание в модели отводится причинно-следственным связям между отдельными показателями и элементами. Именно внутренняя логика, взаимосвязь отдельных показателей и служат объектом «балансирования».

«Стратегия -- это набор гипотез о причинах и эффектах. Правильно сконструированная система должна информировать о стратегии той или иной бизнес-единицы в виде цепочки причинно-следственных отношений» Kaplan R., Norton D. / / Harvard Business Review. 1992. № 1..

Основная идея ССП -- это сбалансировать деятельность компании во времени и в пространстве. Первая составляющая обозначает, что показатели, применяемые для контроля, должны соответствовать тактическим задачам; те, в свою очередь, разрабатываются на основе стратегических целей; текущая же деятельность системы обязана поддерживать компанию в этом русле. Вторая составляющая предполагает, что показатели необходимо сбалансировать по подразделениям и сферам деятельности. Причем сбалансированность -- это едва ли не более важная характеристика системы, чем набор показателей.

В обычных системах финансового управления и учета показатели разрознены, зачастую они противоречат друг другу. Для преодоления указанной проблемы в BSC предлагается поэтапная (от стратегии -- к текущему результату) разработка ключевых контрольных показателей, охватывающих одновременно четыре основных сферы приложения усилий, или перспективы (Perspectives), -- финансы, клиенты, внутренние бизнес-процессы, обучение и развитие.

Итог разработки стратегической карты ССП -- появление «дерева целей», где каждая конкретная стратегическая цель получает описание в форме тактических задач и программ по совершенствованию локальных показателей по всем перспективам в комплексе.

Важное достоинство этой модели -- факт, что любая задуманная стратегия и поставленная цель, при условии качественной трансформации в стратегические карты и декомпозицию в соответствующие KPI, позволяет топ-менеджерам сделать информацию доступной и понятной каждому на всех уровнях иерархии в компании. Со своей стороны, конкретные исполнители локальных задач могут быть уверены, что делают все правильно во имя достижения стратегических целей, просто ориентируясь на диапазон своих KPI.

Рассмотрим систему сбалансированных показателей на примере ООО «Бакалейная Компания» (Таблица 1). В ней представлены целевые значения показателей на 2020-2021 гг. по четырем аспектам деятельности организации.

Аспекты	Стратегическая цель	Показатель	Единица измерения	Фактическое значение	Целевое значение на 2020-2021 гг.
Финансы	Повысить прибыльность бизнеса	Прибыль	%	8%	12,0%
	Повысить выручку компании	Объем выручки	тыс. руб.	306081	350000
	Конкурентная ценовая политика	Цены на продукцию	%	33,00%	25,00%
	Снизить операционные расходы	Доля операционных расходов	%	22,6%	18,0%
Клиенты	Выйти на новые региональные рынки	Доля продаж на новых рынках	%	5,5%	7,0%
	Улучшение соотношения цены и качества продукции	Оценка клиента	Баллы	7	9
	Своевременность	Своевременная поставка товара	%	90,00%	100,0%
Бизнес-процессы	Уменьшить время поставки товара в другие города	Среднее время поставки товара	Кол-во часов	5	4
	Процесс выполнения заказов	Время выполнения заказа	Кол-во дней	2	1
	Нацелится на доходные сегменты рынка бакалейной группы товаров	Новые сегменты	Кол-во товаров	0	3
Обучение и рост	Повышение удовлетворенности сотрудников	Показатель удовлетворенности сотрудников	%	80,00%	85,00%
		Показатели текучести персонала	%	95,00%	99,00%
	Повышение квалификации персонала	Количество специалистов с высшим образованием	Человек	5	7
	Внедрение информационных технологий	Количество заказов принятых через Интернет	Кол-во заказов в шт.	4640	5100
		Электронный обмен документами	Кол-во документов в шт.	0	400

В приложении Б также приведен пример разработки стратегической карты ССП для ООО «БАКАЛЕЙНАЯ КОМПАНИЯ».

• Заключение
• В целях грамотного и эффективного управления предприятием необходимо внедрение новых управленческих технологий, позволяющих не только гибко реагировать на изменение условий функционирования и целевой ориентации, располагая имеющимися ресурсами, но и способствовать поиску новых направлений стратегического роста, повышающих конкурентоспособность.
• На сегодняшний день развитие управленческого учета происходит на основе практической адаптации существующих научно обоснованных управленческих концепций, учитывающих индивидуальные особенности современных экономических образований.
• При этом можно выделить концепции, определяющие в качестве объекта исторические затраты, сформированные в системе бухгалтерских счетов, и научные учения, реализующие стратегию управления бизнесом.
• Цели управления бизнесом диктуют необходимость развития управленческого учета на основе интеграции в систему стратегического управленческого учета идеологии управления потребительской стоимостью.
• С учетом целей и сущностных характеристик многопрофильного бизнеса особую значимость приобретает использование предложенной М. Портером концепции цепочки ценностей в качестве ключевого инструмента управления процессом создания потребительской стоимости.
• Результатом построения и последующего анализа модели цепочки создания ценности становится более глубокое понимание состава и структуры издержек по видам деятельности, а также возможность принимать стратегические решения в отношении изменения архитектуры бизнеса путем присоединения или исключения звеньев цепочки ценностей.

Cписок использованных источников

стратегический управление учет бизнес

1 Гражданский кодекс Российской Федерации.

2 Налоговый кодекс Российской Федерации.

3 Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ.

4 Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности РФ. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. №34н.

5 План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

6 Безценная Е.Ф. Развитие инструментария управленческого учета в многопрофильных коммерческих структурах / Е.Ф Безценная // Всё для бухгалтера. -- 2014. -- №4.

7 Вахрушина М. А. Стратегический управленческий учет : учебник / М.А. Вахрушина, М.И. Сидорова, Л.И. Борисова. -- Москва : КНОРУС, 2018.