Проблеми вибору оптимального методу амортизації основних засобів

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рівненський інститут ВНЗ "Відкритий міжнародний університет

розвитку людини "Україна"

Проблеми вибору оптимального методу амортизації основних засобів

Гнатюк

Вибір оптимального методу амортизації для конкретного об'єкта -- процес досить трудомісткий, оскільки тривалість експлуатації необоротних матеріальних активів значно ускладнює встановлення ступеня впливу на їх знос різних факторів протягом усього періоду експлуатації. Незважаючи на цю обставину, підприємство має прагнути обрати такий метод амортизації, який найбільшою мірою дозволить забезпечити управління економікою підприємства.

АНАЛІЗ ОСТАННІХ ДОСЛІДЖЕНЬ

Проблеми вибору оптимального методу амортизації основних засобів досліджувались у працях вітчизняних вчених, зокрема Ф.Ф. Бутинця, Н.В. Гончаренко, С.Ф. Голова, В.М. Жука, З.-М.В. Задорожного, Н.М. Малюги, В.Н. Костюченко, М.С. Пушкаря, А.П. Сави, В.В. Сопка, Л.К. Сука, І.Д. Фаріона, а також зарубіжних учених М.Ф. Ван Бреда, Л.З. Шнейдемана, М.Ю. Медведєва, Я.В. Соколова, Е.Е. Хендріксена. Критичний аналіз різних точок зору з досліджуваної проблематики виявив, що, незважаючи на наявні наукові розробки, питання, пов'язані з вибором оптимального методу амортизації основних засобів, опрацьовані недостатньо, а тому є актуальними і потребують розроблення рекомендацій на якісно новій основі з урахуванням міжнародних принципів обліку та звітності.

МЕТА СТАТТІ

Метою статті є обгрунтування теоретико-методичних положень вибору оптимального методу амортизації основних засобів, а також розроблення прикладних рекомендацій щодо їх реалізації на підприємствах.

ПОСТАНОВКА ЗАВДАННЯ

Сформулювати напрями удосконалення обліку основних засобів з метою підвищення оперативності нагромадження обліково-економічної інформації

ВИКЛАД ОСНОВНОГО МАТЕРІАЛУ ДОСЛІДЖЕННЯ

Відповідно до принципу нарахування і відповідності доходів та витрат при визначенні фінансового результату звітного періоду необхідно дотримуватися порівнянності доходів з витратами, понесеними з метою одержання таких доходів. Не завжди витрати можна безпосередньо пов'язати з певними доходами, не всі об'єкти основних засобів призначені приносити доход, водночас економічну вигоду від їх утримання підприємство має. Саме тому у П(С)БО 7 "Основні засоби" визначено, що "спосіб амортизації обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу одержання економічних вигод від його використання" [5].

Не залежно від методу нарахування амортизації, розрахунків, на яких він базується, головне його призначення -- систематичний розподіл вартості активу між періодами протягом повного або неповного строку його корисного використання. Вартість об'єкта можна розподілити по-різному. Від способу розподілу залежить сума амортизаційних нарахувань, що безпосередньо впливає на фінансовий і податковий результат господарської діяльності підприємства за конкретний період.

Відповідно до П(С)БО 7 "Основні засоби" існує п'ять методів нарахування амортизації, якими можуть скористатися вітчизняні підприємства. Втім, у Законі про бухгалтерський облік та фінансову звітність зустрічаємо вимогу, що національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку не повинні суперечити міжнародним стандартам. Проте в МСБО 16 "Основні засоби" названо лише три методи (прямолінійний метод, метод зменшення залишку та метод сум одиниць продукції). Також для опису методів амортизації використано тлумачення, відмінне від тлумачення національного стандарту. Тим не менше, методи амортизації в національному стандарті визначено і обирати потрібно саме з них. До Податкового кодексу включено методи нарахування амортизації, які передбачені П(С)БО 7 "Основні засоби".

У практичній діяльності вибір економічно доцільного методу нарахування амортизації досить складний, оскільки існує низка умовностей -- суб'єктивного й об'єктивного характеру: термін корисного використання; очікуваний розмір виробленої продукції (робіт, послуг); розмір ліквідаційної вартості; темпи інфляції і науково- технічного прогресу. Кожен метод має переваги та недоліки, які необхідно враховувати при формуванні облікової політики на підприємстві. У таблиці 1 наведено коротку характеристику методів нарахування амортизації, їх переваги та недоліки та рекомендації до їх застосування.

Перелічені переваги та недоліки значною мірою умовні, і за певних обставин переваги можуть виявитися недоліками, а недоліки -- перевагами.

Функцію розпорядженням необоротними матеріальними активами на підприємстві виконує комісія, члени якої повинні володіти знаннями, необхідними для оцінки факторів, що впливають на вибір методу амортизації, а також бути компетентною в питаннях як технічного так і економічного використання необоротних матеріальних активів.

З цією метою пропонуємо таку послідовність завдань комісії при виборі оптимального методу нарахування амортизації:

— встановити, яких результатів прагне досягти підприємство;

— встановити строк корисного використання (експлуатації), з урахуванням потужності, фізичного та морального зносу, правових або інших обмежень щодо строків використання об'єкта;

— встановити ліквідаційну вартість об'єкта.

Розглянемо кожен із зазначених аспектів окремо.

Перше завдання: встановити, яких результатів прагне досягти підприємство, а саме:

1. Оптимізувати витрати за податками. Для цього пропонуються для практичного застосовування прискорені методи амортизаційних відрахувань (методи регресивної (прискореної) амортизації).

З точки зору управління витратами, прискорені методи нарахування амортизації не є оптимальними для сучасних умов господарювання, оскільки не враховують одного, надзвичайного чинника, а саме -- вплив зовнішнього середовища на окреме підприємство. За рахунок кризових явищ в світовій економіці принципово змінюються наміри підприємства, питання збільшення рівня витрат перестає бути актуальним. Пришвидшення списання вартості необоротних матеріальних активів, зменшення прибутку, а відповідно податкового тиску за рахунок зростання сум нарахованих амортизаційних відрахувань -- це тільки однобічний погляд -- погляд з позиції підприємства без врахування зовнішніх чинників (загальний стан економіки, рівень інфляції, стан попиту і пропозиції тощо).

Таблиця 1. Характеристика методів нарахування амортизації'

Але з позиції держави (національної економіки) все інакше, особливо в період кризи. Кошти з бюджету витрачаються на сплату пенсій, зарплати державним службовцям, вчителям, медикам, військовим, стипендії студентам тощо. Виходить, що прискорені методи нарахування амортизації розраховані головним чином для власників підприємств і не враховують інтереси держави.

При цьому, слід зауважити, що прискорені методи нарахування амортизації можуть застосовувати лише рентабельні підприємства. "Збитковим підприємствам не слід застосовувати прискорену амортизацію, тому що вони не одержують від неї ніяких економічних переваг. Вона призводить тільки до штучного завищення їх збитків" [4, с. 32].

Збільшення збитків у нерентабельних підприємств скоріше наслідок застосування методів прискореної амортизації, а не їх недолік. Так, на думку Т.В. Загорської,

"застосування прискореної амортизації під час кризи погіршує стан підприємства ще й через те, що підприємство нараховуючи значні суми амортизаційних відрахувань, як того вимагає податковий облік, фактично ці суми не отримує" [2].

2. Амортизація як джерело фінансування для оновлення необоротних матеріальних активів. У ринковій економіці погляд на амортизацію як на джерело фінансування втратив будь-який зміст. Підприємство не може при всьому своєму бажанні здійснювати капітальні інвестиції за рахунок амортизації. "Вона взагалі не може здійснювати будь-які затрати за рахунок записів на бухгалтерських рахунках" [1, с. 3].

На багатьох підприємствах викривлюється інформація про собівартість продукції, за рахунок використання повністю амортизованих основних засобів.

"Амортизація по них не нараховується, що створює ілюзійне враження про зменшення витрат виробництва. Подібна методика у сучасних умовах призводить до відсутності такого джерела простого відтворення основних засобів, зважаючи на вплив інфляційного чинника" [6, с. 146].

Після списання спрацьованих основних засобів в повному обсязі відсутнє джерело для реновації відповідних об'єктів. Виникає необхідність в залученні додаткових коштів для придбання об'єктів основних засобів, або частини прибутку, на яку зменшено собівартість продукції (робіт, послуг) при припиненні нарахування амортизації по об'єктах, які продовжують працювати. амортизація витрата капітал фінансування

Друге завдання: встановити строк корисного використання (експлуатації), з урахуванням потужності, фізичного та морального зносу, правових або інших обмежень щодо строків використання об'єкта.

Термін -- строк корисного використання, визначається Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та національними і міжнародними положеннями (стандартами) фінансової звітності, положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Відповідно до пункту 4 П(С)БО 7 "Основні засоби" термін корисного використання (експлуатації) -- це "очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватися підприємством або з їхнім використанням буде виготовлений (виконаний) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг)" [5]. П. 6 Міжнародний стандарт 16 "Основні засоби" тлумачить даний термін: "Строк корисної експлуатації: а) період, протягом якого очікується, що актив буде придатним для використання суб'єктом господарювання; або б) кількість одиниць виробленої продукції чи подібних одиниць, що їх суб'єкт господарювання очікує отримати від активу" [3].

Тож в усіх випадках, строк корисного використання (експлуатації) -- це строк, який визначає підприємство самостійно, виходячи з очікуваних економічних вигод, технічних та якісних його характеристик, морального і фізичного зносу, а також інших факторів, які можуть вплинути на можливість використання основного засобу.

Третє завдання: встановити ліквідаційну вартість необоротного матеріального активу. Встановлювати ліквідаційну вартість не обов'язково. П. 4 П(С)БО 7 "Основні засоби", дає визначення ліквідаційної вартості: "сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство планує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією)" [5]. Отже, ліквідаційна вартість встановлюється у випадку, якщо суб'єкт господарювання планує після закінчення строку корисного використання:

— реалізувати його;

— реалізувати або використати у власній діяльності його окремі комплектуючі (запасні частини, деталі тощо).

Виходячи з визначення, мова йде про застарілі об'єкти як фізично, так і морально. Але чи можливо їх реалізувати бодай за якусь значущу суму, чи використати у власній діяльності? Сучасне виробництво стрімко оновлюється і вчорашні запчастини сьогодні вже не потрібні.

Непряме підтвердження необов'язковості застосування ліквідаційної вартості відображено в П(С)БО 7 "Основні засоби": "якщо залишкова вартість об'єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об'єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об'єкта. При цьому для таких об'єктів, що продовжують використовуватися, обов'язково визначається ліквідаційна вартість" [5]. Таким чином, у національному стандарті описується конкретна ситуація коли необхідно встановлювати ліквідаційну вартість, тоді як у всіх інших випадках без неї можна обійтися.

Пропонуємо при визначенні методу амортизації встановлювати ліквідаційну вартість лише у випадках, коли існує впевненість, що після закінчення строку корисного використання можливо реалізувати необоротні матеріальні активі, або використати у власній діяльності його окремі комплектуючі (запасні частини, деталі тощо).

Комісія, проаналізувавши строки корисного використання об'єктів необоротних матеріальних активів, переваги та недоліки різних методів нарахування амортизації, фактори, що впливають на знос об'єкта, встановивши їх ліквідаційну вартість (у випадках коли це доцільно), та врахувавши рекомендації щодо застосування різних методів, обирає найкращий, метод нарахування амортизації.

Не завжди рішення, прийняте комісією, в момент введення об'єкта в експлуатацію, досягає поставленої мети. А також, не до всіх об'єктів підприємства можна обгрунтовано застосувати лише один обраний у наказі про облікову політику метод нарахування амортизації зважаючи на те, що особливості використання навіть однакових об'єктів доволі суттєво впливають на рівень зносу основних засобів. "Так, наприклад, знос приміщення складу та корівника буде неоднаковим, оскільки в останньому випадку на його рівні позначиться агресивність середовища експлуатації, яку враховували раніше в нормах амортизації шляхом застосування коригуючих коефіціентів" [6, с. 149]. Тому для підтвердження правильності застосування обраного методу нарахування амортизації необхідно, не частіше одного разу на рік, зіставляти залишкову і справедливу вартість необоротних матеріальних активів. Визначати відхилення, аналізувати його величину та при необхідності переглядати методи нарахування амортизації. Тим паче, що Податковий кодекс України та П(С)БО 7 "Основні засоби" дозволяють це робити.

Висновки

Функцію підготовки рішення щодо майбутнього використання необоротних матеріальних активів на підприємстві виконує комісія, члени якої повинні володіти знаннями, необхідними для оцінки факторів, що впливають на вибір методу амортизації, а також бути компетентними в питаннях як технічного, так і економічного використання необоротних матеріальних активів. З цією метою запропоновано послідовність завдань комісії при виборі оптимального методу нарахування амортизації, а саме встановити: яких результатів прагне досягти підприємство; строк корисного використання (експлуатації), з урахуванням потужності, фізичного та морального зносу, правових або інших обмежень щодо строків використання об'єкта; ліквідаційну вартість об'єкта.

Література

1. Голов С.Ф. Бухгалтерский учет и финансовая отчетность по международным стандартам / С.Ф. Голов, В.Н. Костюченко. -- Х.: Фактор, 2007. -- 976 с.

2. Загорська Т.В. Амортизаційна політики машинобудівного підприємства в системі антикризового управління): автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. екон. наук: 08.06.04. "Бухгалтерський облік, аналіз та аудит" / Т.В. Загорська. -- Львів: НУ "Львівська політехніка". 2010. -- 20 с.

3. Орлов П., Орлов С. Прискорена амортизація і прискорений знос основних фондів / П. Орлов, С. Орлов / / Економіка України. -- 1999. -- № 5. -- С. 30--35.

4. Хомин П.Я. Журавель Г.П. Парадигма й контроверзи бухгалтерського обліку та звітності (спроба консеквентного аналізу): [Монографія] / П.Я. Хомин, Г.П. Журавель. -- Тернопіль. Економічна думка, 2007. -- 299 с.

Анотація

Право самостійно обирати метод нарахування амортизації підприємства отримали з набранням чинності П(С)БО 7”Основні засоби”, хоча воно обмежується рамками достовірності та реальності бухгалтерських даних. Такий порядок встановлення облікової політики пов 'язаний з вимогою бухгалтерського обліку, відповідно до якої інформація про фінансовий стан і результати діяльності має бути повною і достовірною. Доказом застосування саме такого принципу також виступає зміст п.9 П(С)БО 6 ”Виправлення помилок у фінансовій звітності”, відповідно до якого однією з причин зміни облікової політики є умови, коли дані зміни ”забезпечать достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства ”. Так, підприємство повинно переглянути спосіб нарахування амортизації об'єкта основних засобів у випадку зміни способу одержання економічних вигод від його експлуатації.