Використання аналітичних процедур у процесі прийняття рішень в аудиті

Часто в якості критерію вибору рішення застосовується фактор часу. Важливими для процесу прийняття рішень в аудиті є так звані поведінкові критерії особи, що приймає рішення. До них належать: освіта, знання, вік, досвід, власні цінності, рефлекси, навички, звички, інтуїція, схильність до ризику, характер та інші якості особи, яка приймає рішення, та осіб, які беруть участь у процесі прийняття рішень в аудиті. Такі критерії застосовуються від появи події, сигналу про проблему до оцінки ефективності прийнятого рішення.

Будь-який процес прийняття рішень починається з прив'язки до певної події, сигналу, що вказує на виникнення проблемної ситуації. Саме тоді відбувається усвідомлення факту необхідності прийняття рішення. Такою подією в аудиті може бути: надання аудиторських послуг новим клієнтам, оцінювання нових та постійних клієнтів, здійснення аудиторських перевірок, надання аудиторського висновку, проведення аналітичних процедур, надання інших супутніх послуг клієнтам.

На основі суб'єктивного досвіду та представленої об'єктивної інформації як нормативно-правової, так і зафіксованої в документах, аудитор формулює проблему, цілі та задачі вирішення, тобто створюється проект майбутнього рішення. Прийняття Однак початкове уявлення про ситуацію може бути неповним і потребувати додаткової інформації. У такому випадку важко сформулювати рішення. Так починається стадія прийняття рішення у межах процесу прийняття рішень в аудиті. Тому спочатку необхідно визначити ті обмеження та критерії, за якими будуть відбиратися альтернативні варіанти рішення. Далі увага аудитора приділяється збору і обробці інформації, яка необхідна для правильного прийняття рішення в аудиті. Також здійснюється прогнозування розвитку ситуації, очікуваних наслідків.

У процесі пошуку з'являються альтернативи для нових обмежень і критеріїв, і цикл збір-обробка-прогноз повторюється декілька разів доти, доки не визначаються декілька важливих альтернатив.

Далі відбувається підготовка рішення - аудитор вибирає найоптимальніше з варіантів рішення, і здійснюється власне прийняття рішення. Якщо необхідно, може бути затверджене розпорядження на виконання цього рішення.

Наступною стадією процесу прийняття рішень в аудиті є завершальна. Характеризується вона двома моментами: реалізацією прийнятого рішення та подальшою оцінкою його ефективності, оцінкою результатів. Оцінка (критерій) рішень полягає у порівнянні та виборі альтернатив. Найбільш поширеними помилками при виборі критеріїв є: недооцінка абсолютного розміру цілі і затрат; неправильний вибір цілі або її розмірів; зневажливе ставлення до невизначеності; недооцінка впливу на затрати і досягнення поставлених цілей в інших операціях; неправильне уявлення про затрати; недооцінка тривалості операцій, тощо.

Звичайно, не можна бути абсолютно впевненим у тому, що розглянуті всі можливі варіанти дій і точно відомі їх наслідки, що всі поставлені цілі вирішення проблем окреслені чітко, і що відомо, які саме дії призведуть до досягнення цілей. На практиці через фактор обмеження - економію часу і засобів - необхідно погодитись із деякою ймовірністю невизначеності. У певний момент необхідно погодитись з тим, що найкращий з розроблених варіантів рішення відповідає поставленим цілям і можна далі діяти, виходячи з цього припущення.

При прийнятті рішення сам процес прийняття і реальні результати його виконання більшою чи меншою мірою впливають на розширення особистого досвіду аудитора, потенційно сприяючи прийняттю подальших рішень. Це означає, що у процесі прийняття рішень одночасно відбувається і навчання.

Таким чином, процес прийняття рішень в аудиті є основним чинником, що з одного боку впливає на реалізацію прийнятого рішення і оцінку його ефективності, а з іншого - сам підпадає під їхній вплив у результаті зворотного зв'язку.

Підходи до вирішення проблемних ситуацій у процесі прийняття рішень в аудиті

Суттю процесу прийняття рішень в аудиті є вироблення плану дій для вирішення проблемної ситуації.

Проблема - це наявність чітко вираженої невідповідності між бажаним станом системи (або очікуваною траєкторією її розвитку) і досягнутим її станом. Рішення - це вибір раціональної дії з ліквідації цього розриву у практичній діяльності [1, с. 398].

Проблема завжди пов'язана з сукупністю факторів, які дають уявлення про проблемну ситуацію і які необхідно детально проаналізувати та розглянути при прийнятті рішення. Такі фактори умовно можна поділити на внутрішні та зовнішні по відношенню до організації, що перевіряється. До внутрішніх факторів відносять ті, які залежать від самого підприємства: цілі та стратегії розвитку, структуру виробництва, фінансові і трудові ресурси, обсяг і якість робіт, інше.

Зовнішні фактори формують середовище, в якому здійснює свою діяльність організація, що її перевіряють. До них відносять стан економіки країни або регіону, рівень науково-технічного та соціального розвитку, культурний і політичний стан, навіть суттєві для даної організації події в інших країнах. Ці фактори хоча і опосередковано, але все ж впливають на діяльність суб'єкта господарювання. Є ще одна група зовнішніх факторів, які безпосередньо пов'язані з організацією. До них належать: постачальники, покупці, конкуренти, органи законодавчої, виконавчої, судової влади, кредитори та інші [6, с. 63].

Слід погодитися із думкою И. С. Завадського, що проблеми поділяються на чотири групи [4, с. 337]: структуризовані - для їх розв'язання використовують стандартні правила, інструкції, методичні вказівки і досвід; добре структуризовані - їх розв'язують із застосуванням математичного програмування, економіко-математичного моделювання та інших кількісних методів; слабоструктуризовані - застосовують системний аналіз, методи математичної статистики; неструктуризовані - застосовують системний аналіз, експертні оцінки, судження, інтуїцію, методи математичної статистики.

Виявлення і опис проблеми дозволяють отримати вихідну інформацію для правильного формулювання проблеми і цілей її вирішення.

На нашу думку, дуже вдало визначив найбільш суттєві елементи опису проблеми Л. Д. Гітельман [1, с. 398]: основні симптоми і умови ситуації, сутність проблеми, виникнення і розвиток проблемної ситуації, актуальність і терміновість рішення проблеми, ступінь повноти і достовірності інформації.

Від правильності і повноти виявлення проблеми аудитором залежить напрямок пошуку раціонального рішення. Однак при діагностиці проблеми аудитор може припуститися низки помилок. Найпоширенішими з них є: коли аудитор сприймає симптом за проблему, коли виникає неправильне уявлення про причини виникнення проблеми: якщо аудитор розглядає проблему з огляду на якийсь один аспект, не враховуючи інші, коли здійснюється незавершений аналіз проблеми, що призводить до упущення низки супутніх проблем.

Адекватна діагностика ситуації вцілому сприяє прийняттю ефективних рішень в аудиті. Тому на початковій стадії процесу прийняття рішень в аудиті важливим є застосування механізму повного охоплення, виявлення проблем, детального їх вивчення і правильного формулювання.

Найчастіше основним для процесу прийняття рішень в аудиті є проведення аудиторської перевірки за певний період або на дату складання балансу. В процесі перевірки аудитор отримує інформацію про існування проблем внаслідок проведення аудиторських процедур, найпоширенішими з яких є: зіставлення фактичних і планових показників діяльності організації, визначення динаміки змін фактичних результатів, аналіз відхилень фактичних показників від планових на основі вивчення факторів, що обумовили ці відхилення.

Далі аудитор визначає на основі отриманої інформації ті ділянки господарювання, яких можуть стосуватися виявлені проблеми. Також здійснюється відбір проблемних ділянок для поглибленого аналізу. При дослідженні наявних проблемних ділянок аудитор на основі отриманої об'єктивної інформації та власного суб'єктивного досвіду проводить вибірку моментів, де ймовірність виникнення помилки висока.

Наступними діями аудитора є правильне визначення формулювання проблем та цілей їх вирішення. Спочатку необхідно скласти перелік проблем, провести їх ранжування за важливістю та першочерговістю, актуальністю, виявити взаємозв'язки проблем, коли вирішення однієї автоматично сприяє вирішенню інших, або навпаки - ускладнює.

Коли проблеми виявлені і сформульовані, то варто визначити рівень їх структурованості і запрограмованості. Адже, якщо виявлені аудитором проблеми відомі і поширені, а також якщо вже існує механізм їх вирішення, то варто одразу скористатися стандартною моделлю дій аудитора і приймати рішення.

Якщо ж ситуація маловідома або виявлено нові важливі чинники, то переходимо до другої стадії прийняття рішення в аудиті.

Насамперед після формулювання проблем та цілей їх рішення повинні бути визначені обмеження та критерії. Основним обмеженням при прийнятті будь-якого рішення є час. Тому можна довго шукати найоптимальніший варіант рішення, але є ймовірність у зникненні потреби його приймати. Взагалі обмеження формуються за всіма зовнішніми та внутрішніми факторами відносно вирішення проблеми, яка виникла. Щодо критеріїв, то можуть застосовуватися найрізноманітніші з них, які дозволять з величезної кількості проектних пропозицій вибрати допустимі, а з них вибрати найбільш корисні. Обмеження та критерії в процесі розробки варіантів рішення можуть змінюватися при з'ясуванні нових, раніше не врахованих, факторів, які суттєво впливають на ситуацію, що склалася. Наступними діями аудитора є збір і обробка інформації, що полягають в отриманні інформації, її сортуванні. Далі здійснюється оцінка та аналіз корисної інформації. Внаслідок цього можуть бути окреслені деякі варіанти рішень і може спостерігатися вплив на формування обмежень та критеріїв. Ще одним важливим моментом блоку „розробки рішення” є прогнозування розвитку ситуації. Для того, щоб прогноз розвитку ситуації був адекватним, як шень і появі нових альтернативних варіантів рішення.

Блок “розробки рішення” при завданні обмежень і критеріїв призначений для визначення найліпших варіантів рішень. Далі відбувається підготовка рішення, що розкривається у двох ключових аспектах. По-перше, аудитор повинен оцінити найвірогідніші варіанти рішення. По-друге, здійснюється вибір найоптимальнішого рішення. Коли ці дії виконані, аудитор переходить власне до прийняття рішення. Тут важливим є визначення того, яким буде рішення за способом прийняття - одноособове чи колегіальне. Якщо рішення колегіальне, то важливим є те, хто братиме участь в обговоренні проекту рішення: робоча аудиторська група або залучені спеціалісти інших сфер діяльності. Якщо проект обговорюється робочою аудиторською групою, то усі її члени після певного обговорення повинні дійти до спільного висновку і прийняти рішення. Перевагою такої ситуації є те, що співпраця членів групи часто сприяє виникненню нових ідей, а недоліком є особисті інтереси кожного з членів, які можуть вплинути на процес обговорення.

Залучення спеціалістів інших сфер діяльності дає можливість розробки нових творчих ідей. Ознайомившись із проблемами та ситуацією, кожен пропонує рішення, які усіма обговорюються, і відбувається вибір оптимального варіанта шляхом голосування.

Головним недоліком групового прийняття рішень є обмеження за часом. Суттєвою перевагою є те, що групи розробляють і оцінюють більшу кількість варіантів рішення. Групи, як правило, переважають можливості окремої особи.

Далі відбувається затвердження проекту рішення і, за необхідності, оформлення на його виконання необхідного юридичного документа.

Остання стадія процесу прийняття рішень - завершальна (табл. 4).

Таблиця 4

Основні моменти завершальної стадії процесу прийняття рішень в аудиті