Модифікації думки та пояснювальні параграфи в аудиторських звітах публічних компаній України, акції яких котуються на Варшавській фондовій біржі

Размещено на http://www.allbest.ru/

Модифікації думки та пояснювальні параграфи в аудиторських звітах публічних компаній України, акції яких котуються на Варшавській фондовій біржі

О.В. Пасько

Ключові слова: аудиторський звіт, аудиторська фірма, модифікація аудиторської думки, умовно- позитивна думка, пояснювальний параграф.

Модификации аудиторского заключения и пояснительные параграфы в аудиторских отчетах публичных компаний Украины, акции которых котируются на Варшавской фондовой бирже

Статья посвящена оценке содержания аудиторских отчетов публичных компаний Украины, акции которых котируются на Варшавской фондовой бирже, с точки зрения наличия в них модифицированных аудиторских мнений и пояснительных пунктов. Выявлены основные недостатки, с точки зрения аудитора, в ведении учета и составлении отчетности этих компаний. Исследована взаимосвязь между модифицированным аудиторским отчетом и сменой аудитора, а также проведено сравнение уровня придирчивости аудиторов из большой четверки и остальных аудиторских фирм. Классифицированы и выявлены типы оснований для выражения условно-положительного аудиторского заключения и приведены вопросы раскрыты аудиторами в пояснительных разделах. Выявлено, что чаще всего основанием для выражения аудитором условно-положительного заключения была невозможность получить аудиторские доказательства, при этом положение МСА 501 о неприсутствии при инвентаризации стали наиболее популярным основанием для выражения аудитором условно-положительного мнения в этой категории типов оснований. Наличие существенных ошибок, которые, впрочем, по мнению аудитора могло не всеобъемлющими для финансовой отчетности и были связаны с применением МСФО 1 и 3, также использовались аудитором как основание для выражения условно-положительного заключения.

Ключевые слова: аудиторский отчет, аудиторская фирма, модификация аудиторского заключения, условно-положительное заключение, пояснительный раздел.

Modifications to the Auditor's Opinion & Emphasis of Matter Paragraphs in the Auditor's Reports of Ukrainian Public Companies Whose Shares are Listed on the Warsaw Stock Exchange

The article reviews the content of auditor's reports of Ukrainian public companies whose shares are listed on the Warsaw Stock Exchange in terms of the presence of modifications to the auditor's opinion and emphasis of matter paragraphs. There are revealed the key shortcomings, as seen by an auditor, in accounting and reporting of these companies. Investigated are the relationship between the modified auditor's report and change of auditor, and compared is the level of scrutiny of the Big Four auditors and those from other audit firms. There are classified and identified the types of grounds for qualified auditor's opinion, and suggested the questions addressed by auditors in the emphasis of matter paragraphs. It was found that often the basis for the auditor expressing a qualified opinion was the inability to obtain audit evidence, whereby the provisions of ACI 501 on inadmissibility during inventory became the most popular basis for the auditor's qualified opinion in this category of reasons. The presence of significant errors, which, however, in the auditor's opinion, were not comprehensive for the financial statements and have been associated with the application of IFRS 1 and 3, were also used as the basis for the auditor's qualified opinion.

Keywords: auditor's report, audit firm, modification to the auditor's opinion, qualified opinion, emphasis of matter paragraph.

Постановка проблеми

Мета аудитора - отримати достатню впевненість у тому, що фінансова звітність у цілому не містить суттєвого викривлення внаслідок шахрайства чи помилок. Це надасть аудитору можливість висловити думку, чи складена фінансова звітність у всіх суттєвих аспектах відповідно до застосовної концептуальної основи фінансової звітності [1, с. 79]. Однак, як правило, за частоколом аудиторських звітів ми не встигаємо проаналізувати широку картину того, а в яких власне питаннях аудитори змусили компанії бути чесними. Нами з метою заповнення цієї прогалини взято річні звіти усіх (дванадцяти) українських публічних компаній 09.12.2013 року після ІРО Cereal Planet таких компаній стало тринадцять, однак, ця компанія не включена у наше дослідження., акції яких котуються на Варшавській фондовій біржі та проаналізовано із цієї точки зору.

Крім цього, нами досліджується ще два аспекти, а саме: 1) взаємозв'язок між модифікованою аудиторською думкою та зміною аудитора, тобто як часто після модифікованої думки за один звітний період у наступному звітному періоді змінювали аудитора; 2) порівняння прискіпливості (за ознакою надання умовно-позитивних звітів та наявністю у аудиторських звітах пояснювальних параграфів) великої четвірки і решти аудиторських фірм. Два останніх аспекти пов'язані із питанням незалежності аудитора та прозорості ринку аудиторських послуг.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Досліджень, повністю присвячених практичному аналізу вмісту аудиторського звіту нами не знайдено. Можемо лише навести окремі теоретичні праці, в яких досліджуються форма та зміст аудиторського звіту у майбутньому [2]. Так, деякі автори на основі пропозицій для обговорення (наразі це оновлений стандарт 700 та новий МСА 701) довели, що невдовзі аудиторський звіт може перетворитися із стандартизованого звіту типу пройшов / не пройшов обсягом в одну сторінку до змістовної доповіді на приблизно чотири сторінки [2].

Серед зорієнтованих на емпіричні дослідження слід виокремити роботи К. Гербон, В. Рагунатхан та М. Венкатарамана, Й.П. Вебера й М. Вілленборга [3, 5]. Колектив американських авторів на емпіричному матеріалі довели, що аудитори отримують більшу винагороду після IPO (Initial Public Offering - первинне розміщення акцій на біржі), що пов'язано з тим, що у цій винагороді уже закладається ризик судових позовів до аудитора [5].

Як вважають К. Хербон та В. Рагуназан, існує дві основні причини модифікації аудиторської думки. Перша найпоширеніша причина пов'язана із нездатністю компаній здійснювати свою діяльність на безперервній основі (going concern (GC) opinion). Друга причина пов'язана із невизначеністю (inherent uncertainty (IU) opinions). Модифікована думка, пов'язана із невизначеністю «підкреслює невизначеність щодо отримання вигід від активів чи відсутність достатніх забезпечень для покриття зобов'язань» [3, с. 576]. При чому щодо модифікації думки, пов'язаної із невизначеністю «існують можливості для менеджерів компанії в межах процесу аудиту залагодити ці питання із аудитором до публікації аудиторського звіту» [3, с. 576].

Метою статті є висвітлення результатів узагальненого аналізу змісту аудиторських звітів публічних компаній України, акції яких котуються на Варшавській фондовій біржі з точки зору наявності в них модифікованих аудиторських думок і пояснювальних параграфів, що допоможе сформулювати нашу думку щодо таких питань як 1) взаємозв'язок між модифікованим аудиторським звітом і зміною аудитора; 2) порівняння прискіпливості великих аудиторських фірм і решти фірм; 3) в чому з точки зору ведення обліку та складання звітності не допрацьовують публічні українські компанії (на що звертають увагу аудитори у параграфі з підставою для висловлення модифікованої думки та пояснювальних параграфах).

Крім того, дотичним до вищенаведених завдань статті є виявлення тенденцій вибору типу підстав для висловлення умовно-позитивної аудиторської думки та питання, щодо яких аудитори вважають за потрібне включити до аудиторського звіту пояснювальний параграф.

Згідно з МСА 200.3 метою аудиту є підвищення ступеня довіри визначених користувачів до фінансової звітності. Її досягають через висловлення аудитором думки про те, чи складена фінансова звітність у всіх суттєвих аспектах відповідно до застосовної концептуальної основи фінансової звітності. МСА 700 розглядає відповідальність аудитора з формування думки щодо фінансових звітів, а також розглядає форму та зміст аудиторського висновку, який надається в результаті проведення аудиту фінансових звітів. МСА 705 та МСА 706 розглядають питання про те, як зміниться форма та зміст аудиторського висновку у разі висловлення аудитором модифікованої аудиторської думки, з включенням пояснювального параграфу та інших пояснювальних параграфів.

Згідно з МСА 700.16 аудитор повинен висловити безумовно-позитивну думку, якщо він дійшов висновку, що фінансові звіти підготовлені в усіх суттєвих аспектах відповідно до застосовуваної концептуальної основи фінансової звітності. МСА 705.2 встановлює три типи модифікації думки, а саме, умовно-позитивна думка, негативна думка та відмова від висловлення думки (рис. 1).

МСА 705.А1 містить загальну таблицю підстав для вибору типів модифікації (табл. 1).

В МСА 706.6 зазначено, що якщо аудитор вважає за потрібне звернути увагу користувачів на питання представлені або розкриті у фінансовій звітності, які, згідно з судженням аудитора, є настільки важливі, що є фундаментальними для розуміння користувачами фінансової звітності, аудитор повинен включити «Основний пояснювальний параграф» до аудиторського висновку, який містив би здобуті аудитором достатні відповідні аудиторські докази, що питання не є суттєво викривленими у фінансовій звітності. Такий параграф повинен містити посилатися тільки на інформацію, що представлена або розкрита у фінансовій звітності [1, с. 745].

Рис. 1. Типи аудиторської думки та її модифікації згідно з МСА

Таблиця 1

Вибір типу модифікації аудиторської думки