Методологические аспекты проведения стратегического аудита как услуги

Размещено на http://www.allbest.ru/

Методологические аспекты проведения стратегического аудита как услуги

Петрова А. Т.

заведующий кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита

Торгово-экономического института Сибирского федерального университета (г. Красноярск),

доктор экономических наук, профессор

Покивайлова Е. А.

доцент кафедры бухгалтерского учета Красноярского государственного торгово-экономического института,

кандидат экономических наук

В статье рассматриваются вопросы стратегического аудита как функции системы управления, определено место и роль стратегического аудита в системе управления хозяйствующим субъектом, а также вопросы инновационного аудита

Ключевые слова: оперативный аудит, стратегический операционный аудит, инновационный аудит

Направление деятельности любого хозяйствующего субъекта определяется его положением на рынке и стратегией развития. Поэтому любую организацию можно представить себе как объект, управление которым осуществляется посредством информационного поля, образованного на разных стадиях жизненного цикла товара или услуги, на разных этапах хозяйственной деятельности, отражающего различные хозяйственные операции и, как следствие, формирующего в итоге документооборот организации. «Информационное поле» может быть представлено пятью составляющими:

-- первичный учет;

-- бухгалтерский учет;

-- оценка достоверности бухгалтерской отчетности;

-- анализ отчетности;

-- поддержка принятия решений.

Наиболее важным, по нашему мнению, в стратегическом плане является последняя составляющая -- поддержка принятия управленческих решений, поскольку она базируется на предыдущих слагаемых и представляет собой обоснование информации, предназначенной для руководящего состава организации, позволяющей сформулировать и реализовать адекватные действия [12]. При этом аудиторская проверка реализует функцию третьей составляющей, а разнообразные сопутствующие аудиту услуги могут способствовать улучшению выполнения своих функций остальными составляющими [5].

В современной экономике важным условием устойчивого и поступательного развития хозяйственного субъекта становится своевременная подготовка к внедрению новых видов продукции, переход на новый этап организации бизнес-процессов и проведение последовательных мероприятий по повышению эффективности хозяйствования. Это может быть реализовано через необходимость разработки и внедрения долгосрочной стратегии, обеспечивающей планирование деятельности хозяйственного субъекта и его подразделений на перспективу. Одновременное управление текущей деятельностью и подготовкой выхода на рынок новых продуктов или услуг, запуском новых бизнес-процессов, проведением реструктуризации бизнес-процессов и планомерным свертыванием устаревших производств или услуг. Стратегия представляет собой модель поведения коммерческой организации или экономики в целом на определенном этапе жизненного цикла, направленную на достижения поставленной цели при имеющемся объеме ресурсов и сложившихся условиях внешней среды.

Удачно выбранная и реализованная стратегия позволяет добиться коммерческой организации желаемых результатов и влияет на функционирование экономики в целом [1]. Любой экономический субъект, функционирующий в той или иной области, имеет стратегию, сформулированную или стихийную. Эта стратегия может быть разработана на плановой основе или возникнуть стихийно в процессе деятельности различных функциональных подразделений фирмы. Однако стоит отметить, что «тщательное формулирование стратегии дает значительный экономический эффект...» [15].

Чтобы получить значительный экономический эффект необходимо производить оценку стратегии, возможно, в рамках системы внутреннего и внешнего аудита. При оказании аудиторских услуг, связанных с оценкой реализации стратегии, мы можем столкнуться с такими видами аудита, как управленческий, стратегический, аудит эффективности. Рассмотрим кратко сущность и соотношение данных видов аудита [1].

В литературе называют одним из перспективных направлений системы аудита -- управленческий аудит, под которым понимают сопутствующую аудиту услугу, осуществляющую проверку любой части процедур и методов функционирования предприятия для оценки производительности и эффективности. Изучению вопросов управленческого аудита посвящены труды таких авторов, как М.Л. Бахрушина, Р.Г. Каспина, В.Э. Керимова, Е.Н. Лавренчук, О.Е. Николаева, В.Д. Новодворский, С.А. Стукова, А.Н. Корин, А.Д. Шеремет, Т.В. Шишкова и др.

В рамках управленческого аудита многие ученые (М.В. Мельник, И.Н. Богатая, О.В. Гуденица, Л.В. Шишов, А.Н. Щемелев и многие другие) выделяют подсистему стратегического аудита.

Обзор отечественной и зарубежной литературы позволил систематизировать существующие подходы к интерпретации термина «стратегический аудит», основанные на использовании различных функциональных характеристик явления (табл.1).

стратегический аудит управление хозяйствующий

Таблица 1

Обзор трактовки термина «Стратегический аудит»

На наш взгляд, исследуемая дефиниция предполагает с одной стороны контроль за достоверностью использованных данных при разработке и реализации стратегии, а с другой -- учет интересов заинтересованных пользователей и ресурсов организации. Данные рассуждения позволили авторам предложить следующее определение понятия: стратегический аудит -- аналитические процедуры, позволяющие оценить объективность выработанной стратегии и результата ее реализации на соответствие исходных и полученных данных учетно-аналитической системе организации, организационно-распределительной документации, условий внешней и внутренней среды, интересов пользователей (собственников, инвесторов, работников организации и др.) согласно требований нормативно-законодательных актов.

Стратегический аудит осуществляет проведение аудита стратегии организации и установление ее обоснованности, объективности, реальности и достижимости. Он позволяет выявить возникшие стратегические «разрывы», уменьшающие экономический эффект избранных стратегий, и разрабатывает комплекс мероприятий, позволяющих адаптировать стратегию к меняющимся условиям внешней среды. По нашему мнению, здесь уместно использование термина «резервы», уменьшающие эффект от плановой стратегии.

Аудированию подвергаются различные типы стратегий (маркетинговая, финансовая, производственная и т.д.), цели, задачи, реализуемые в их рамках политики, в том числе и финансовая, принимаемые либо планируемые к реализации стратегические решения. Таким образом, чтобы получить ожидаемый экономический эффект, разработанную и реализуемую стратегию необходимо оценить [6].

Оценка стратегии предполагает использование аналитических процедур, в результате которых аудитор проводит сравнительный анализ планируемых показателей и фактических показателей при реализации стратегии с учетом меняющихся внешних условий макросреды и внутренних условий микросреды. Важнейшей целью оценки стратегии является анализ текущих результатов деятельности и тех факторов, которые лежат в их основе и определяют успех или неудачу организации в целом, выраженную в избранных ею показателях [6].

В последнее десятилетие на международном, национальном, институциональном, отраслевом и внутрифирменном уровнях большое внимание стали уделять аудиту, ориентированному на менеджмент. Формы такого аудиторского контроля различны. Так, в рамках управления коммерческой организацией сформировался новый вид аудита -- аудит эффективности [4].

В мировой практике известны несколько разновидностей аудита эффективности [8]:

-- аудит выполнения;

-- аудит соотношения цены и качества;

-- аудит эффективности использования государственных средств;

-- операционный аудит;

-- аудит управления.

Аудит эффективности -- «...вид аудита, направленный на проверку того, насколько результативно, экономно и продуктивно осуществляется финансово-хозяйственное управление в государственном и частном секторах» [4]. Из этого следует, что аудит эффективности можно рассматривать как на микро-, так и на макроуровне, как в отношении государственного, так и в отношении частного сектора. Так как это понятие новое, необходимо сформировать концепцию аудита эффективности коммерческой организации [1].

Возникновение аудита эффективности в системе внутреннего контроля обусловлено необходимостью контролировать не только целевой характер расходов, но и оценивать их результативность. Исследование методологии аудита эффективности, проведенное в ряде зарубежных стран (США, Великобритания, Канада и др.), позволило сделать следующие принципиальные выводы:

-- методики проведения аудита эффективности во многом повторяют положения общепринятых международных стандартов аудита;

-- практические рекомендации по проведению аудиторских проверок адаптируются к каждой конкретной ситуации;

-- аудит эффективности проводится на основе имеющихся лучших практик, установленных критериев и индикаторов эффективности, реже -- на основе экспертного мнения аудитора;

-- аудит эффективности может проводиться как по отношению к государственному, так и по отношению к частному сектору, а также в отношении различных аспектов, характеризующих эффективность деятельности экономических субъектов (например, эффективность использования бюджетных средств, эффективность использования трудовых ресурсов и т.д.) [1].

Одним из разновидностей аудита эффективности является аудит эффективности стратегии развития коммерческой организации. Аудит эффективности стратегии коммерческой организации, по нашему мнению, это проверка выполнения планируемой стратегии коммерческой организации в целях определения эффективности использования ресурсного потенциала (финансовых, трудовых, производственных и прочих), выявления резервов реализуемой стратегии от плановой стратегии и формирование рекомендаций по сокращению выявленных стратегических резервов.

Аудит эффективности стратегии, не заменив и не отменив финансовый аудит, позволяет получить более точные и полные данные о результатах использования ресурсного потенциала у хозяйственного субъекта. При этом аудит достоверности бухгалтерской финансовой отчетности следует рассматривать как первый шаг при оценке эффективности стратегии коммерческой организации, а на втором этапе проводить аудит эффективности стратегии хозяйствующего субъекта.

При проведении аудита эффективности стратегии аудитор должен анализировать разработанные стратегические рекомендации для определения их пригодности и сравнивать итоги осуществления стратегии с уровнем продвижения к целям.

Таким образом, аудит эффективности стратегии должен быть не только констатирующим, контролирующим и подтверждающим уже свершившиеся факты (историческую информацию), но и аудитом, разносторонне исследующим, консультирующим, ориентированным в будущее. Подтверждением этого является мнение профессора Петровой В.И. о том, что «необходим переход от аудита подтверждающего к аудиту подтверждающе-аналитическому» [11].

Аудит финансово-хозяйственной деятельности включает в себя финансовый, налоговый и управленческий. Финансовый и налоговый аудит относятся к услугам контроля, где необходимо учитывать существенность, опираясь на федеральное правило (стандарт) № 4 «Существенность в аудите», и аудиторский риск, используя федеральное правило (стандарт) № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценку рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» [1].

При проведении управленческого аудита в рамках аудиторских услуг аудитор нанимается для использования специальных знаний по бухгалтерскому учету (в противоположность специальным знаниям и навыкам по аудиту) с целью сбора, классификации и обобщения финансовой информации.

Рабочие материалы сводятся в удобную и понятную форму, не требующую проверки предпосылок, лежащих в основе предоставленных данных. Используемые процедуры не предназначены для проверки достоверности исходной информации и предполагают, что аудитор выносит решения на основе своего профессионального суждения.

К положительным аспектам проведения управленческого аудита можно отнести получение сотрудниками бухгалтерской и экономической службы организации определенных знаний и навыков обработки аналитической информации от совместного участия в работе высококвалифицированного специалиста с должным уровнем профессиональной компетентности и добросовестности.

Проведение управленческого аудита осуществляется в двух направлениях: в разрезе стратегического и тактического аудита.

В системе стратегического аудита выделяют: аудит стратегии развития; аудит инвестиций; аудит прибыли; аудит затрат; аудит собственности. Все эти составляющие стратегического аудита могут быть рассмотрены с позиции аудита эффективности в рамках коммерческой организации [1].

Все перечисленные виды сопутствующих аудиту услуг являются смежными областями, так как граница между ними достаточно размыта и порой трудно установить, где заканчивается аудит стратегии и начинается аудит эффективности стратегии. «Именно в силу такой неопределенности с границами отрасли управленческого консультирования любые данные о численности занятых в ней специалистов, стоимости произведенных услуг и т.п. всегда надо воспринимать с определенной долей условности» [7].

Здесь уместно рассмотреть существенные характеристики оперативного, стратегического и операционного, предложенные Ситновым А.А. [17]. Сравнительная характеристика оперативного и стратегического операционного аудита рассмотрена в (табл. 2.).

Таблица 2

Сравнительная характеристика оперативного и стратегического операционного аудита

Данные анализа свидетельствует, что стратегический операционный аудит имеет неограниченные временные горизонты, т.е. ориентирован на поддержку управленческих решений, направленных в будущее. В свою очередь, оперативный операционный аудит характеризуется определенной временной завершенностью, распространяется на короткие (в ряде случаев среднесрочные) промежутки времени. Однако следует учитывать, что оперативный и стратегический операционный аудит не противостоящие, а взаимодополняющие элементы единой системы операционного аудита, интегрированной в процесс управления любым хозяйствующим субъектом. Операционный аудит представляет собой проверку любой части процедур и способов жизнедеятельности хозяйственной системы с целью анализа производительности и эффективности. Так, операционный аудит не исчерпывается бухгалтерским учетом: процедуры могут представлять: оценку организационной структуры, автоматизацию методов и способов производства, маркетинга, логистики и любой другой сферы [13]. Это, в свою очередь, подтверждает, что для решения общей цели эффективного развития хозяйствующего субъекта (независимо от формы его собственности) требуются организация и проведение сложного многоуровневого, междисциплинарного аудиторского процесса, охватывающего не только финансовую составляющую деятельности этого субъекта (финансовый аудит), но и управленческую (производственную, технологическую, плановую, маркетинговую и пр.) [17].

Таким образом, основными задачами операционного аудита как в оперативном, так и стратегическом плане можно считать:

-- обеспечение эффективности процесса планирования деятельности хозяйствующего субъекта, как на текущий период, так и на стратегическую перспективу;

-- оценка эффективности принятых стратегий развития хозяйствующего субъекта посредством их разработки и сравнительного анализа с альтернативными стратегиями;

-- выявление и оценка «узких» и поиск «слабых» мест («критических точек») для оперативного управления ими;

-- определение и возможная корректировка всей совокупности контрольных показателей и критериев их оценки (формирование критериальной модели исследования) как на текущий период, так и на стратегическую перспективу;

-- сравнительный анализ подконтрольных показателей с их критериальной моделью в текущем периоде функционирования хозяйствующего субъекта с целью выявления причин и последствий происходящих отклонений;

-- выявление и оценка критических внешних и внутренних проявлений, способных оказать существенное влияние на стратегическое развитие аудируемого хозяйствующего субъекта;

-- анализ влияния внешнего окружения на эффективное развитие хозяйствующего субъекта;

-- исследование внутреннего потенциала и поиск его резервов;

-- формирование информационной базы для выработки оптимальных управленческих рекомендаций [17].

Приведенный перечень задач, реализуемых в рамках операционного аудита и соответствующих им направлений аудирования, ограничивается наиболее общими аспектами. При рассмотрении отдельных направлений аудирования эти задачи могут быть конкретизированы в зависимости от целевой установки задания и предметной области объекта исследования. Таким образом, операционный аудит может быть осуществлен практически во всех сферах функционирования хозяйствующего субъекта. При этом направления аудита и его задачи могут быть весьма разнообразными [17].

Таким образом, можно сделать вывод, что организационный аудит представляет собой анализ и оценку готовности компании к целевым организационным преобразованиям. При проведении организационного аудита следует применять системный подход, анализ проводить всесторонне с учетом специфики исследуемого хозяйственного объекта. Без осуществления полного, системного аудита организационной структуры управления предприятием невозможна эффективная реализация комплекса мероприятий предложенных в результате аудита с целью принятия эффективных управленческих решений.

В литературе отмечают создание специального аудита, его назначение определяется потребностями заинтересованных пользователей организации (руководство, собственники, инвесторы и пр.). Он может быть как на локальном уровне, либо обеспечить решение новых задач, ранее не возникавших. В качестве специального аудита может выступать и инновационный аудит.

Рассмотрим основные подходы к определению сущности инновационного аудита.

Подход к инновационному аудиту, в основе которого лежит анализ компетентностей, основан на представлении о том, что создание инноваций осуществляется конкретными работниками организации.

Целью такого инновационного аудита являются анализ профессиональных компетенций в определенной области, а также изучение более широкого контекста организационных компетентностей. Интерес к этому вопросу был вызван появлением в 1990 г. статьи К.К. Прахалада и Г. Хамела «Ключевая компетенция корпорации» [16]. В статье был сделан важный вывод о том, что наиболее значимым источником конкурентных преимуществ является способность фирмы к формированию из различных компонентов внутрифирменных технологий, процессов и навыков особых компетенций. Эти компетенции создают ядро бизнеса организации, лежат в основе ее успешной деятельности и обеспечивают дифференциацию организаций, действующих в одной отрасли [16]. Объектами анализа выступают ресурсы, структуры, лидерство, система управления, сами работники организации, а также способность организации к передаче и развитию своих компетенций через персонал [22].

Другой подход -- аудит результатов деятельности организации с позиции появления инноваций -- оперирует, прежде всего, количественными методами оценки результатов инновационного процесса. В рамках такого подхода вопросы идентифицируются метриками (параметры оценки), посредством которых результаты процессов, методов работы и причастность тех или иных работников или подразделений сопоставляются с заданными параметрами, наиболее популярными из которых являются денежные и временные затраты. В настоящее время используется довольно большое количество различных инновационных метрик. Так по данным исследования McKinsey, посвященного этому вопросу, только 16% от опрошенных компаний не используют в своей практике инновационные метрики [21].

Однако, как в теоретическом, так и в практическом плане, определено, что использование лишь инновационных метрик недостаточно для эффективной оценки осуществления инновационного процесса в организации. Существенный недостаток такого подхода заключается в том, что метрики измеряют лишь прошлые результаты, т.е. являются «запаздывающими» индикаторами [18]. Поэтому метод количественной оценки результативности признан недостаточным [22]. В связи с этим, стал развиваться третий подход к содержанию инновационного аудита, а именно с позиции оценки самого процесса создания инноваций.

Инновационный аудит процесса заключается в изучении того, как инновационный процесс осуществляется в организации и сопоставлении результатов с универсальной моделью инновационного процесса, созданной на основе «лучших практик» [22]. Этот подход фокусируется на тех действиях и условиях, которые осуществляются и формируются в организации с целью создания инноваций.

Основной особенностью инновационного аудита процесса является использование различных аналитических приемов, позволяющих оценить деятельность организации в различных контекстах -- в институциональных условиях, при конкурентном давлении, с учетом практики управления, различных организационно-правовых форм, структур управления и т. п. В силу этого в основу инновационного аудита процесса как эталон закладывается специально разработанная модель инновационного процесса для конкретной отрасли, либо организации. Основываясь на эталонной модели, детальный инновационный аудит процесса позволяет:

-- оценить текущую практику управления инновационным процессом;

-- идентифицировать разрывы («белые пятна») между текущим и эталонным уровнем организации инновационного процесса;

-- определить те шаги и действия, которые необходимо предпринять, чтобы закрыть эти разрывы [22].

Существуют определенные подходы к определению инновационного аудита и у российских исследователей. Так, по мнению А. Белозерова, инновационный аудит должен включать три основных аспекта проверки: организационный, технологический и экономический [3].

Организационный аспект предполагает анализ таких вопросов, как: наличие организационно-управленческих основ осуществления инновационного процесса; определение соответствия системы управления инновационным процессом требованиям; наличие финансово-экономических и технических возможностей осуществления инновационного процесса в организации.

Технологический аспект предполагает, прежде всего, определение должного соблюдения технологических требований к производству конкретного инновационного продукта, соответствия всем нормам технической документации на каждой стадии его производства.

Экономический аспект подразумевает учетную сторону отражения инновационного процесса и имеет два направления -- анализ затрат, относящихся к инновационной деятельности хозяйствующего субъекта, а также проверку источников финансирования инновационного процесса.

Таким образом, инновационный аудит является самостоятельной методологией измерения и оценки нового продукта, относится к категории операционного аудита и лежит в основе управления инновационным процессом.

Таблица 3

Аспекты инновационного аудита

Задачами, которые решает инновационный аудит, являются:

-- анализ и оценка текущей практики управления инновационным процессом в организации;

-- определение «резервов» между текущим и плановым уровнем организации инновационного процесса, выявление резервов его активизации;

-- формирование рекомендаций по вовлечению в оборот выявленных резервов.

В целом, на наш взгляд, рассмотренные подходы к пониманию сущности инновационного аудита позволяют определить цель, которую преследует данная методика анализа, а именно -- качественную оценку системы управления инновационным процессом, позволяющим преобразовывать «креативные» идеи в инновацию, в реализацию новых продуктов или услуг. Таким образом, в сфере преломления инновационного аудита выступает, во-первых, система управления инновационным процессом, существующая у хозяйственного субъекта, а во-вторых, -- направления деятельности организации, непосредственно связанные с созданием инновации, изучение которых составит основу дальнейших исследований.

Литература

1. Алексеева И.В. Концепция аудита эффективности стратегии коммерческой организации // Аудит и финансовый анализ. - 2010. - № 3.

2. Ансофф И. Новая корпоративная стратегия. - СПб.: Питер Ком, 1999.

3. Белозеров А.Е. Аудит инновационных мероприятий хозяйствующего субъекта // Аудиторские ведомости. - 1999. - № 12.

4. Галкина Е.В. Аудит эффективности и контроллинг в инновационном процессе // Аудиторские ведомости. - 2008. - № 4

5. Голосов О.В., Гутцайт Е.М. Аудит: концепция, проблемы, стандарты, контроль, эффективность, кризис. - М.: Бухгалтерский учет, 2005. - С. 24-31.

6. Гуденица О.В., Шишов Л.В. Стратегический аудит в коммерческих организациях. - Ростов н/Д: БУПК, 2008.

7. Ефремов В.С. Стратегии бизнеса. Концепции и методы планирования: учеб, пособие. - М.: Финпресс, 1998.

8. Аудит эффективности в рыночной экономике: учеб. пособие / Е.И. Иванова и др.; Под ред. С.И. Гайдаржи. - М.: КНОРУС, 2007.

9. Основы маркетинга: учеб. для вузов / Ф.Котлер, Г.Армстронг, В.Вонг, Дж.Сондерс. - 5-е изд. - Вильямс, 2012.

10. Одегов Ю.Г., Журавлев П.В. Управление персоналом: учеб для вузов. - М.: Финстатинформ, 1997. - 878 с.

11. Основы аудита: учеб. пособие / Под ред. М.В. Мельник. - М.: ИНФРА-М, 2008.

12. Петрова А.Т., Покивайлова Е.А. Методологический подход к формированию организационно-экономического механизма управления аудиторских услуг // Проблемы современной экономики. - 2011. - № 4 (40). - С. 395-400.

13. Петрова А.Т., Покивайлова Е.А. Концепция проведения операционного аудита в рамках аудиторских услуг // Проблемы современной экономики. - 2012. - № 3 (43). - С. 339-343.

14. Петрова В.И. Концепция аудита: основные элементы // Аудиторские ведомости. - 2009. - № 12. - С. 3-15.

15. Портер М.Э. Конкурентная стратегия: методика анализа отраслей и конкурентов / Пер. с англ. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2005. - 454 с.

16. Прахалад К.К., Хамел Г.Ключевая компетенция корпорации // Вестник СПбГУ. - Сер. 8. - 2003. Вып.3 (№ 24).

17. Ситнов А.А. Аудит в управлении современными хозяйствующими субъектами //Аудитор. - 2011. - № 1.

18. Такер Р.Б. Инновации как формула роста / Пер. с англ. - М.:ЗАО «Олимп-Бизнес», 2006. - 240 с.

19. Томпсон А.А., Стрикленд А. Дж. Стратегический менеджмент. Искусство разработки и реализации стратегии: учеб. для вузов; пер. с англ. под ред. Л.Г. Зайцева, М.И. Соколовой. - М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1998.

20. Хангер Дж.Д., Уилен Т.Л. Основы стратегического менеджмента: учеб. для вузов. - 4-е изд. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008.

21. McKinsey Global Survey Results: Assessing innovation metrics // McKinsey Quarterly survey on innovation metrics. 2008. Oct.

22. Technological innovation audit methodology. URL: http://upetd.up.ac.za/thesis/submitted/etd-12212006-132438/unrestricted/01chapter1.pdf

Размещено на Allbest.ru