Аудит затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции животноводства

Остаток по счету 20 "Основное производство" на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Аналитический учет по счету 20 "Основное производство" ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции (работ, услуг). Если формирование информации о расходах по обычным видам деятельности не ведется на счетах 20-39, то аналитический учет по счету 20 "Основное производство" осуществляется также по подразделениям организации.

В животноводстве расходы учитываются по видам и группам животных, от которых получают конкретную продукцию, поэтому объектами учета затрат является группы животных, а объектами определения себестоимости - конкретные виды продукций.

В АО "Ленинградское" учет затрат на производство продукции животноводства ведут на счете 20.01.1 "Основное производство, по деятельности не облагаемой ЕНВД".

Аналитические счета открывают в производственном отчете или книге учета производства. Расходы учитываются по установленным статьям, а выход продукции - по ее названию, по количеству и сумме.

Затраты и выход продукции животноводства в АО "Ленинградское" учитывают на операционном, калькуляционном счете 20.01.1 "Основное производство, по деятельности не облагаемой ЕНВД".

Учет затрат на аналитических счетах по счету 20.01.1 ведут по следующей номенклатуре статей затрат:

· оплата труда с отчислениями на социальные нужды;

· средства защиты животных;

· корма;

· содержание основных средств, в том числе:

а) нефтепродукты,

б) амортизация (износ) основных средств,

в) ремонт основных средств;

· работы и услуги;

· организация производства и управления;

· потери от падежа животных;

· прочие затраты. [38]

В первой статье учитывают основную и дополнительную оплату труда работников животноводства, занятых непосредственно на обслуживании данного вида или группы животных: доярок, скотников, бригадиров и др. Сюда включают оплату труда по тарифным ставкам, доплаты и премии за продукцию, за повышение продуктивности животных, сохранение поголовья, качество продукции, классность, надбавки за обслуживание скота на отгонных пастбищах, доплата за совмещение профессий. В тех случаях, когда работники обслуживают несколько групп скота одновременно, оплату труда распределяют на разные объекты учета затрат пропорционально количеству голов обслуживаемого скота либо по числу затраченных кормо-дней по каждой учетной группе.

По этой же статье учитывают суммы отчислений на социальное страхование, включая отчисления в пенсионный фонд и медицинское страхование.

В статье "Средства защиты животных" отражают расход на данную учетную группу скота биопрепаратов, медикаментов, дезинфицирующих средств.

По статье "Корма" учитывают расход кормов собственного производства и покупных на содержание данной группы животных. Учет кормов ведут объединенный, поскольку израсходованные корма каждого наименования учитывают в отдельном регистре - журнале учета расходов кормов. На эту статью относят также расходы, связанные с приготовлением и обработкой кормов в кормоцехах путем списания их с соответствующего аналитического счета и распределения на объекты учета пропорционально массе приготовленных кормов.

Расход кормов по данной статье отражают в их балансовой оценке. Расходы по доставке кормов из мест их постоянного хранения в хозяйстве на фермы для скармливания скоту на данную статью не относят.

Статья "Содержание основных средств" выделена для учета нефтепродуктов, амортизационных отчислений, затрат на ремонт и других затрат по содержанию основных средств, используемых в данной отрасли животноводства. Амортизацию и отчисления на ремонт по животноводческим зданиям, обслуживающим две или более групп скота, распределяют пропорционально площади, занимаемой каждой группой скота.

Статья "Работы и услуги" предназначена для учета выполненных в животноводстве работ и услуг вспомогательных производств и сторонних организаций (автотранспорт, транспортные работы тракторов, электроснабжение, водоснабжение). По каждому виду работ и услуг показывают их количество и стоимость.

В статье "Организация производства и управление" отражают расходы на организацию и управление производством в отрасли животноводства в доле, приходящейся на данный объект учета затрат при распределении общепроизводственных и общехозяйственных затрат.

На статью "Потери от падежа животных" относят потери от гибели молодняка животных, животных на откорме, птицы, зверей, кроликов.

Статья "прочие затраты" выделена для учета различных мелких расходов и расходов разового характера. Практически сюда относится широкий круг затрат, не вошедших в предыдущие статьи.

Прочие затраты, как правило, относят на соответствующую учетную группу скота прямым путем.

Корреспонденция счетов, применяемая в АО "Ленинградское" для отражения фактов хозяйственной жизни по счету 20.01.1 "Основное производство, по деятельности не облагаемой ЕНВД" представлена в таблице 5 (Приложение 24). Из данных таблицы 5 видно, что корреспонденция счетов соответствует инструкции по применению плана счетов, которая устанавливает единые подходы к применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.

На основании данных Анализа счета 20.01.1 (Приложение 19) с целью выявления наиболее существенных оборотов по счету 20.01.1 составим структуру оборотов по счету (таблица 6).

Таблица 6 - Структура оборотов по счету 20.01.1 "Основное производство, по деятельности не облагаемой ЕНВД" за 2016 год по данным ОАО "Ленинградское"

Дебет счета 20.01.1	Кредит счета 20.01.1
Корреспондирующий счет	Сумма, руб.	% к дебетовому обороту	Корреспондирующий счет	Сумма, руб.	% к кредитовому обороту
Сальдо на 01.01.2016 г. - 0 руб.
10	103494732,39	54,31	11	118076933,87	61,96
25	41229573,67	21,64	43	65587898,09	34,42
70	11396309,77	5,98	20	6771547,63	3,55
02	6394313,78	3,35	25	101800,00	0,05
26	6240532,91	3,27	91	21406,02	0,01
11	6201564,23	3,25
43	5671290,19	2,98
20	4120228,73	2,16
69	3477733,95	1,82
60	2431668,46	1,27
23	188532,80	0,09
79	-286895,27	-
Оборот	190559585,61	100,00	Оборот	1905559585,61	100,00
Сальдо на 31.12.2016 г. - 0 руб.

Данные таблицы показали, что наибольший удельный вес 54,31 % в структуре дебетового оборота занимает 10 счет "Материалы", далее следует 25 счет "Общепроизводственные расходы", который составляет 21,64 % от дебетового оборота, затем - 70 корреспондирующий счет "Расчеты с персоналом по оплате труда" - 5,98 %. Наименьший удельный вес в структуре дебетового оборота занимает 23 счет "Вспомогательные производства" - 0,09 %. В структуре кредитового оборота наибольший удельный вес составляет 61,96 % счет 11 "Животные на выращивании и откорме", а наименьший вес занимает 91 счет "Прочие доходы и расходы", составлявший 0,01 % от кредитового оборота.

3. Аудиторская проверка и совершенствование учета затрат на производство продукции животноводства в АО "Ленинградское"

3.1 Организация и проведение аудита затрат на производство продукции животноводства в АО "Ленинградское"

В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он должен определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур. При этом аудитор обязан получить достаточную убежденность в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого предприятия.

Аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. [31]

Отличие аудита от аудиторской деятельности в том, что последняя предусматривает кроме собственного аудита, еще и различные сопутствующие ему аудиторские услуги.

В ходе проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется аудируемым лицом, изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он собирается определить суть и масштаб предполагаемых аудиторских процедур, а также временные затраты на них. Масштаб и особенности системы внутреннего контроля, степень их формализации должны соответствовать размерам аудируемого лица и особенностям его деятельности.

Согласно МСА № 315 "Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом" под системой внутреннего контроля (СВК) понимается как процессы, разработанные, внедренные и поддерживаемые лицами, отвечающими за корпоративное управление, руководством и другими сотрудниками организации для обеспечения разумной уверенности в отношении достижения целей организации в области подготовки надежной финансовой отчетности, результативности и эффективности деятельности и соблюдения применимых законов и нормативных актов. [17]

Назначение аудита состоит в том, чтобы повысить степень уверенности пользователей в финансовой отчетности. Это достигается с помощью формулирования аудитором соответствующего мнения относительно того, действительно ли финансовая отчетность подготовлена во всех существенных аспектах в соответствии с критериями применимой концепции подготовки финансовой отчетности. При применении большинства концепций подготовки финансовой общего назначения отчетности это мнение состоит в том, действительно ли финансовая отчетность представлена достоверно во всех существенных аспектах или дает ли она правдивое и достоверное представление в соответствии с той или иной концепцией. Возможность формирования аудитором такого мнения обусловливается проведением им аудита в соответствии с Международными стандартами аудита и применимыми этическими нормами. [18]

Аудитор должен выполнить процедуры оценки рисков для того, чтобы создать основу для выявления и оценки рисков существенного искажения на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок. Процедуры оценки рисков, однако, сами по себе не обеспечивают достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на основе которых может быть сформировано аудиторское мнение.

В таблице 7 представлен опросник для оценки внутреннего контроля в АО "Ленинградское" учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства (Приложение 21).

В целом по предприятию можно сделать вывод о хорошо организованной системе внутреннего контроля (82 %), которая обеспечивает: соблюдение требований законодательных и нормативных актов при осуществлении хозяйственных и финансовых операций; исполнительскую дисциплину; своевременность, правильность и полноту оформления бухгалтерских документов; сохранность имущества предприятия.

С целью эффективного выполнения поставленных целей и решения определенных задач аудита затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции животноводства аудитор должен планировать свою работу. Аудитор должен разработать общую стратегию аудита, отражающую объем, сроки проведения и общую направленность аудита, а также являющуюся основой для разработки плана аудита. [19]

Источниками информации служат данные учетной и отчетной информации, нормативно-законодательная документация по бухгалтерскому учету затрат и себестоимости продукции животноводства и проведению аудиторской проверки. На стадии планирования аудита проводится формирование необходимой информационной базы, включая сбор нормативной документации и проводится расчет уровня существенности показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности. Составляется рабочий план и программа аудиторской проверки, устанавливаются общие затраты времени и планируемый вид аналитических процедур.

Согласно п. А 1 МСА 320, аудитор обязан оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском. Аудитор получает разумную уверенность путем сбора достаточных надлежащих аудиторских доказательств для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня. [20]

Цель аудитора состоит в том, чтобы оценить:

1) воздействие выявленных искажений на проводимый аудит;

2) воздействие неисправленных искажений, если такие имеются, на финансовую отчетность. [21]

Тем не менее, МСА №315 обращает внимание на то, что аудитором должны приниматься во внимание как значение (количество), так и характер (качество) искажений.

Рассчитаем уровень существенности на основе данных бухгалтерской финансовой отчетности АО "Ленинградское" за 2016 год (Приложение 2).

В таблице 8 представлены данные для расчета уровня существенности.

Таблица 8 - Расчет уровня существенности по данным АО "Ленинградское" за 2016 год

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, тыс. руб.	Доля (%)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности
Балансовая прибыль предприятия	15532	5	776,6
Валовой объем реализации без НДС	412629	2	8252,58
Валюта баланса	1141711	2	22834,2
Собственный капитал	715518	10	71551,8
Общие затраты предприятия	516603	2	10332,06

1. Определяем: Среднее арифметическое показателей 4 столбца составит:

(776,6+8252,58+22834,2+71551,8+10332,06)/5=22749,4 тыс. руб.

2. Рассчитываем отклонение наименьшего значения уровня существенности от среднего:

(22749,4-776,6)/22749,4*100=96,58 %

3. Рассчитываем отклонение наибольшего значения уровня существенности от среднего:

(71551,8-22749,4)/22749,4*100=214,5 %

Поскольку, в обоих случаях отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего является значительным, мы принимаем решение отбросить значение 776,6 тыс. руб. и 71551,8 тыс. руб. и не использовать их при дальнейшем усреднении.

4. Рассчитываем новое среднее арифметическое:

(8252,58+22834,2+10332,06)/3=13806,28 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 13900 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности.

5. Различие между уровнем существенности до и после округления составляет:

(13900-13806,28)/13806,28*100=0,67 %, что находится в пределах 20 %.

Таким образом, при разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных с количественной точки зрения искажений. При планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечь существенные искажения отчетности.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, т.е. чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска и наоборот.

Под аудиторским риском понимается возможность того, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение о финансовой отчетности, которая существенно искажена. [25, с. 201]

Аудиторский риск (АР) является функцией риска существенного искажения (РСИ) и риска не обнаружения (РНО) и может быть описан следующей моделью:

AP=PСИ*PH (1)

РСИ = НР*РСК (2)

Риск существенного искажения отчетности характеризует риск того, что клиент в ходе подготовки финансовой отчетности исказил эту отчетность.

Неотъемлемый, или внутрихозяйственный, риск (НР) характеризует степень подверженности существенным нарушениям счета бухгалтерского учета, статьи баланса, однотипной группы хозяйственных операций и отчетности в целом у проверяемого экономического субъекта.

Риск средств контроля (РК) означает, что существенная ошибка, которая может возникнуть в бухгалтерском учете, не будет своевременно предотвращена или обнаружена системой внутреннего контроля.

Риск необнаружения - это вероятность того, что аудиторские процедуры не позволят обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп операций.

Определим величину неотъемлемого риска (НР) на уровне 50 %, риск средств контроля (исходя из данных предварительного тестирования СВК) составит 80 %, тогда риск необнаружения ошибки определим на уровне 10 %. Аудиторский риск для АО "Ленинградское" будет равен:

РСИ = 0,5*0,8*100 % = 40 %

АР = 0,4*0,1*100 % = 4 %

Если при подготовке общего плана аудита аудитор должен оценить риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, то при подготовке программы аудитор должен оценить риск существенных искажений в отношении конкретных счетов бухгалтерского учета и однотипных групп хозяйственных операций.

Планирование и разработка программы аудита играет важную роль в процессе аудита.

На этапе планирования определяется объем предстоящих работ (стратегия) с учетом индивидуальных особенностей конкретного сельскохозяйственного предприятия.

По результатам оценки системы внутреннего контроля сельскохозяйственного субъекта и определения на ее основе величины искажения данных отчетности составляется программа аудита, в которой дается перечень аудиторских процедур, необходимых для осуществления этапа проверки. Документ подписывается руководителями аудиторской организации и аудиторской группы.

Общий план аудита учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское" представлен в таблице 9.

Таблица 9 - Общий план аудита затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское"

Проверяемая организация	АО "Ленинградское"
Период проверки	с 01.04.2017 по 26.04.2017 г.
Аудитор	Орлова В.Н.
Проверяемый период	с 01.01.2016 по 31.12.2016 г.
Планируемый аудиторский риск	4 %
Планируемый уровень существенности	13900 тыс. руб.
Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель
1. Проверка тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета	01.04.17-09.04.17	Орлова В.Н.
2. Проверка правильности отражения операций затрат на производство и себестоимости продукции животноводства	10.04.17-16.04.17	Орлова В.Н.
3. Проверка аналитического учета затрат на производство и себестоимости продукции животноводства	17.04.17-20.04.17	Орлова В.Н.
4. Проверка сводного учета затрат на производство и себестоимости продукции животноводства	21.04.17-26.04.17	Орлова В.Н.

Общий план аудита формирует стратегию проверки и служит основанием при разработке программы аудита. План аудита - это документ, в котором отражается перечень подлежащих выполнению в ходе аудита работ, исполнители работ, сроки исполнения. [14, с. 64]

Программа аудита составляется в развитии общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для реализации плана аудита.

Для разработки программы аудита затрат на производство и себестоимости продукции животноводства следует:

1) Разукрупнить работы плана аудита и сформировать элементарные аудиторские работы;

2) Сформировать аудиторские процедуры;

3) Выбрать информацию для реализации аудиторских процедур;

4) Установить операции обработки информации по аудиторским процедурам;

5) Оформить и описать программу аудита.

В таблице 10 представлена программа аудита учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское" (Приложение 25).

После составления плана и программы аудита необходимо приступить непосредственно к аудиторской проверке учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции животноводства.

Аудиторская проверка заканчивается оформлением двух итоговых документов - акта аудиторской проверки бухгалтерского учета и достоверности отчетности и аудиторского заключения.

Главная цель аудиторской проверки - формирование объективного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности предприятия. Это мнение и составляет содержание аудиторского заключения.

Также можно отметить, что важнейшие направления учетной работы ведутся в соответствии с установленным законодательством "Положением о бухгалтерском учете и отчетности". Затраты на производство в АО "Ленинградское" фиксируются в бухгалтерских регистрах своевременно. Однако следует отметить, что в хозяйстве очень часто не соблюдается требования к заполнению обязательных реквизитов первичных документов. Например, в форме № СП-21 "журнал учета надоя молока" за январь 2016 г. (Приложение 11) не заполнено: какое количество коров обслуживалось, жирность и прочие данные о качестве молока. В накладной внутрихозяйственного назначения за 09.01.2016 не указана цена за комбикорм (Приложение 7). В свою очередь, в ведомости учета расхода кормов за 31.01.2016, закрепленной за Безуглой Н.Г. (Приложение 6), в акте на оприходование приплода животных за 01.01.2016 (Приложение 12) не указан порядковый номер. В отчете о движении скота и птицы на ферме за январь 2016 г. (Приложение 18) нарушений не выявлено.

Проверка оформления первичных документов по учету затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское" представлена в таблице 11.

Таблица 11 - Проверка оформления первичных документов по учету затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское"

Наименование проверяемого документа	Дата (период) составления документа	Номер док-та	Содержание хозяйственной операции	Заключение аудитора об отсутствии или характере нарушений
1. Журнал учета надоя молока	Январь 2016 г.	№ 1	Надой молока за январь в АО "Ленинградское"	Не заполнены: количество коров обслуживалось, из них доилось, жирность и прочие данные о качестве молока
2.Накладная внутрихозяйственного назначения	09.01.2016	№ 9	Отправка кормов на МТФ № 1	Не указана цена за комбикорм
3. Ведомость учета расхода кормов, акт на оприходование приплода животных	31.01.2016 01.01.2016	-	Расход кормов на одну голову Молодняк КРС на МТФ № 1	Не заполнен порядковый номер документа
4. Отчет о движении скота и птицы на ферме	Январь 2016 г.	-	Перемещение животных на МТФ № 1	Нарушений не выявлено

Таким образом, проанализировав документы учета затрат на производство продукции животноводства в АО "Ленинградское", мы пришли к выводу, что в нарушение требований ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", допускает случаи заполнения не всех обязательных реквизитов. [30]

На основе данных АО "Ленинградское", рассмотрим особенности корреспонденции счетов по учету затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское", анализируя основные хозяйственные операции за 2016 год на предмет их соответствия Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (Приложение 20) и Инструкции по его применению в таблице 12 (Приложение 22).

Из данных таблицы 12 видно, что корреспонденция счетов соответствует Инструкции по применению Плана счетов. Все бухгалтерские записи составлены корректно.

В ходе проверки тождественности показателей финансовой отчетности и бухгалтерского учета расхождений не было выявлено, проверка производилась путем сопоставления остатков и Анализа счета 20.01.1 (Приложение 19).

В таблице 13 представим результаты проверки тождественности данных аналитического и синтетического учета по счету 20.01.1 "Основное производство".

Таблица 13 - Проверка тождественности данных аналитического и синтетического учета по счету 20.01.1 "Основное производство, по деятельности не облагаемой ЕНВД"

Показатели	По данным регистра аналитического учета "Обороты счета 20.01.1", руб.	По данным регистра "Анализ счета 20.01.1", руб.	Отклонения (+/-), руб.
Сальдо на 01.01.16 г.	0	0	-
Дебетовый оборот	190559585,61	190559585,61	-
Кредитовый оборот	190559585,61	190559585,61	-
Сальдо на 31.12.16 г.	0	0	-

По данным проверки тождественности данных аналитического и синтетического учета по счету 20.01.1 расхождений между данными регистра аналитического учета и Анализа счета не обнаружено. Все суммы указаны в полном объеме.

Для установления соответствия затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское" и отражение ее в бухгалтерском учете была произведена проверка на основании Анализа счета (Приложение 19) и первичных документов по учету затрат на производство продукции животноводства, которая представлена в рабочем документе аудитора в таблице 14.

Таблица 14 - Результаты аудиторской проверки учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское"

Перечень проверяемых вопросов	Результаты проверки
1. Проверка соблюдения действующего законодательства	При проверке было выявлено, что все операции, производимые в АО "Ленинградское" осуществляются с соблюдением всех требований действующего законодательства. Организация ведет бухгалтерский учет в полном объеме в соответствии с законодательством Российской Федерации.
2. Проверка правильности оформления первичных документов	Первичные документы оформляются своевременно, но не всегда заполняются все реквизиты.
3. Проверка калькулирования себестоимости продукции животноводства	При проверке затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское" расхождений с данными, указанными в первичной документации, выявлено не было.
4. Проверка учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции животноводства	При проверке соответствия оценки учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции животноводства, установленного в учетной политике, расхождений выявлено не было. Факты хозяйственной жизни в АО "Ленинградское" отражены в бухгалтерском учете типовыми проводками, корреспонденция счетов соответствует Инструкции по применению Плана счетов, которая устанавливает единые подходы к применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Все бухгалтерские записи составлены корректно.

По данным АО "Ленинградское" нами была проведена аудиторская проверка учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства по данным 2016 года.

Проверка была проведена в соответствии с действующими на момент проверки законодательными актами, инструкциями РФ, а также стандартами аудиторской деятельности. Проведена проверка выборочным методом.

При проверке были использованы первичные документы, ведомости аналитического учета, бухгалтерский баланс (Приложение 2) и другие формы отчетности.

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском учете по статье "Расходы будущих периодов" и подлежат списанию равномерно в течении периода, к которому они относятся.

Следует отметить, что при проверке все операции, производимые в АО "Ленинградское" осуществляются с соблюдением всех требований действующего законодательства.

При изучении учетной политики АО "Ленинградское" нарушений выявлено не было (Приложение 5).

При проверке соответствия затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции животноводства, установленной в учетной политикой расхождения, выявлено не было, оценка затрат на продукцию осуществляется строго в соответствии с учетной политикой.

При пересчете себестоимости все данные сошлись с себестоимостью, указанной на продукцию в организации. Все проводки по затратам на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства отражались правильно.

Таким образом, по результатам аудиторской проверки учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское" можно сформировать немодифицированное мнение в аудиторском заключение, которое является официальным документом, дающим оценку достоверности бухгалтерского учета и отчетности аудируемого предприятия, подтвержденный подписью имеющего лицензию руководителя проверяющей группы аудиторской фирмы и печатью этой фирмы.

3.2 Рекомендации и пути совершенствования бухгалтерского учета затрат на производство продукции животноводства в АО "Ленинградское"

На организацию учета затрат в сельскохозяйственных организациях влияет ряд отраслевых особенностей, которые не характерны для других отраслей народного хозяйства, это в первую очередь сезонность производства, необходимость распределения общих расходов на несколько видов продукции, большой удельный вес незавершенного производства и др.

В.Т. Чая и Н.И. Чупахиной отмечают, что наиболее полно особенности сельскохозяйственного производства можно учесть, используя попроцессный метод учета затрат. [40] Мы разделяем мнения ученых, так как, на наш взгляд, данный метод учета затрат более полно учитывает и отражает все особенности организации производства сельскохозяйственной продукции как растениеводства, так и животноводства. Попередельный метод учета затрат также приемлем и на перерабатывающих сельскохозяйственных организациях.

На рисунке 5 представлены варианты попередельного метода учета затрат на продукцию.

В организациях, занимающихся производством мясных изделий, учет затрат может быть организован с помощью попередельного полуфабрикатного метода с использованием элементов нормативного метода, суть которого заключается в использовании продукции каждого предыдущего передела для последующих переделов (т.е. является полуфабрикатом) или реализации на сторону. При этом важно использовать основные элементы нормативного метода - систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм, это позволит осуществлять ежедневный контроль за затратами на производство, вскрывать причины отклонений от норм, а также выявлять резервы снижения себестоимости продукции производства, вскрывать причины отклонений от норм, а также выявлять резервы снижения себестоимости продукции.

Рисунок 5 - Варианты и способы, используемые при попередельном методе учета затрат

Применительно к скотоводству при использовании полуфабрикатного варианта сводного учета затрат в каждом переделе получают полуфабрикат, который имеет самостоятельную ценность.

Определение понятия "полуфабрикаты" указано в Методических рекомендациях, под ними понимается "готовая продукция отдельных стадий производства, которая может быть использована в качестве материалов или комплектующих изделий в следующей стадии (фазе) производства в данной организации или на других предприятиях" [22]. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета полуфабрикаты собственного производства учитываются на счете 21 "Полуфабрикаты собственного производства", который предназначен для обобщения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства в организациях, ведущих обособленный их учет, в противном случае указанные ценности отражаются в составе незавершенного производства на счете 20 "Основное производство".

Для более точного и полного отражения в бухгалтерском учете продукции полуфабрикатов к счету 21 могут быть открыты субсчета и счета аналитического учета, в зависимости от специфики и масштабов деятельности сельскохозяйственной организации.

Нами разработана аналитика к счету 21 "Полуфабрикаты собственного производства" (таблица 15).

Таблица 15 - Аналитические счета к счету 21 "Полуфабрикаты собственного производства", выделенные в АО "Ленинградское"

Номер и наименование счета	Номер и наименование субсчета
Счет 21 "Полуфабрикаты собственного производства"	21-1 Молодняк скота (возможно разделение на возрастные группы)
	21-2 Мясо скота, предназначенное для переработки
	21-3 Субпродукты

Стоимость сырья, материалов и другие производственные затраты при производстве мясных полуфабрикатов учитываются на счете 20.01.1 "Основное производство" - "Деятельность, не облагаемая ЕНВД". Следует отметить, что при внедрении полуфабрикатного варианта сводного учета затрат необходима надлежащая организация нормативного хозяйства, систематического контроля за использованием материальных ресурсов и затрат труда в процессе производства по отдельным производственным участкам, а внутри них - по видам или группам однородной продукции. [16, с. 166]

При полуфабрикатном варианте важно определить, какие именно составляющие незавершенного производства будут рассматриваться в качестве полуфабрикатов. Этапы производства и реализации полуфабрикатов, представленны на рисунке 6. В АО "Ленинградское" полуфабрикаты учитываются по фактической себестоимости на счете 43 "Готовая продукция", поскольку они систематически реализуются на сторону.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рисунок 6 - Этапы производства и реализации полуфабрикатов и готовой продукции в АО "Ленинградское"

Также в учетной системе сельскохозяйственной организации, специализирующейся на переработке мяса, целесообразно предусмотреть возможность учета косвенных затрат обособленно от прямых. Так Г.Г. Нор-Аревян в своей диссертационной работе рекомендует при построении дифференцированного учета общепроизводственных расходов к счету 25 открыть два субсчета: 25-1 "Переменные общепроизводственные расходы" и 25-2 "Постоянные общепроизводственные расходы", где переменная часть общепроизводственных расходов со счета 25 списывается на счет 20 или 23. В международной практике учета затрат такой методике соответствует метод АВС, основанный на распределении косвенных затрат по видам деятельности.

Для более качественного и эффективного управления затратами в АО "Ленинградское" выработанные нами рекомендации по использованию полуфабрикатного варианта сводного учета затрат могут быть применены в комплексе с концепцией цепочки ценностей, предложенной западным ученым Майклом Портером. Под цепочкой ценности он понимает согласованный набор видов деятельности, создающих ценность, начиная от исходных источников сырья для поставщиков компонентов вплоть до готовой продукции, доставленной конечному пользователю.

По нашему мнению, к основным видам экономической деятельности при производстве и реализации скотоводства следует отнести:

1. Отел коровы;

2. Выращивание телят;

3. Убой коров;

4. Переработку мяса;

5. Реализацию конечного продукта.

В соответствии с данной цепочкой нами сгруппированы затраты, возникающие на различных этапах производства готовой продукции скотоводства (рисунок 7).

Концепция цепочки ценностей имеет сходство с распространенным в нашей стране попередельным методом учета затрат, когда себестоимость продукции рассчитывается путем суммирования затрат на каждом переделе (этапе производства).

Таким образом, данные проведенного исследования позволяют сделать выводы о целесообразности совершенствования методов учета затрат по следующим направлениям: 1) использование классификаций затрат, отвечающих информационным запросам менеджеров; 2) применение полуфабрикатного варианта сводного учета затрат на производство в комплексе с концепцией цепочки ценностей.



Размещено на http://www.allbest.ru/

Рисунок 7 - Затраты, возникающие на определенном этапе производства готовой продукции скотоводства в АО "Ленинградское"

Безусловно, чтобы предложить рекомендации и пути совершенствования бухгалтерского учета и внутреннего контроля затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции животноводства в АО "Ленинградское" необходимо исследовать сильные и слабые стороны сельскохозяйственной организации и сложившейся ситуации на рынке, это достигается путем систематического проведения анализа внутренней и внешней среды. Нами был проведен SWOT-анализ деятельности АО "Ленинградское", результаты которого представлены в таблице 16.

Проведенный SWOT-анализ показал, что во внутренних и внешних факторах выделены показатели, ярко характеризующие отраслевую специфику. Рассматривая внутренние факторы, следует отметить, что одной из сильных сторон деятельности АО "Ленинградское" является качество земельных угодий, ведь именно от данного показателя зависят качественные и количественные характеристики кормов, что в дальнейшем повлияет на формирование себестоимости продукции.



Таблица 16 - Результаты SWOT-анализа деятельности ОА "Ленинградское"

Внутренние факторы	Сильные стороны	Слабые стороны
	Ш географическое положение; Ш качество земельных угодий; Ш развитие энергетических мощностей; Ш транспортные коммуникации; Ш развитая материально-техническая база; Ш производство собственных кормов; Ш промышленная переработка продукции; Ш наличие холодильных установок.	Ш низкий уровень квалификации рабочей силы; Ш неразвитость рыночной инфраструктуры; Ш низкий уровень менеджмента; Ш отсутствие единой информационной базы; Ш низкий уровень заработной платы; Ш высокая трудоемкость; Ш скоропортящаяся продукция.
Внешние факторы	Возможности	Угрозы
	Ш введение новых информационных технологий; Ш маркетинговая стратегия; Ш поиск новых рынков сбыта; Ш рост качества производимой продукции; Ш привлечение кредитов; Ш возможность обучения персонала и повышения его квалификации; Ш расширение ассортимента животноводческой продукции.	Ш снижение цен на животноводческую продукцию; Ш недополучение прибыли; Ш вспышки инфекционных заболеваний животных; Ш рост цен на корма, семена, топливо и др. товарно-материальные ценности; Ш изменение спроса на производимую продукцию; Ш перенасыщение рынка вследствие увеличения отечественного производства и роста импорта.

Рассматривая внешние факторы, нами выделена возможность расширения ассортимента животноводческой продукции, так как данное изменение повлечет за собой дальнейшее увеличение спроса. Производство мяса характеризуется как рентабельный вид производства, обладающий малым периодом оборачиваемости ресурсов. В настоящее время в нашей стране ведется непрерывный процесс развития технологий:

- Отбор и подбор - основные приемы качественного улучшения породы животных. Подбор проводят в племенных хозяйствах для получения высокоценных пород животных, в первую очередь производительных.

- Скрещивание - это спаривание животных двух или нескольких пород одного вида.

- Гибридизация - спаривание животных разных видов для выведения новых пород.

- Промышленные технологии - обеспечение высокого уровня механизации производства (автоматические привязи, кормление из ленточного конвейера, механизированная уборка навоза, механизированное доения коров и т.д.).

- Пастеризация молока - нагрев его от 63 градусов до температуры чуть ниже точки кипения, что позволяет убить болезнетворные микробы.

- Сепарирование молока - отделение от молока сливок в сепараторах-сливкоотделителях под действием центробежной силы.

Для дальнейшего развития животноводства необходимо обеспечить прочную кормовую базу, высокоэффективный породный состав животных, поднять уровень ветеринарного обслуживания, внедрить интенсивную технологию разведения и откорма животных. Для оптимизации контроля над затратами АО "Ленинградское" необходимо повысить эффективность системы обеспечения материально-техническими ресурсами, оптимизировать структуру производственных затрат и структуру управления, достичь наименьших затрат на ремонтно-эксплуатационные нужды и капитальное строительство, более эффективно использовать производственные мощности, освоить новые сегменты, а также опережать действия конкурентов и максимально удовлетворять все требования потребителей к продукции.



Заключение

В выпускной квалификационной работе изложен изученный теоретический материал по вопросу учета и аудита затрат на производство животноводческой продукции на примере АО "Ленинградское", расположенного в Ленинградском районе Краснодарского края, также предложены способы совершенствования методов затрат в сельскохозяйственных организациях.

Важное значение имеет также соизмерение продукции с затратами и исчисление себестоимости продукции не только в целом по отраслям производства (хозяйству), но и по каждому хозрасчетному подразделению, чтобы наиболее объективно и оперативно оценивать их работу, вскрывать имеющиеся недостатки, принимать оперативные решения по их устранению, а также мобилизовать внутренние резервы производства.

По результатам проделанной работы, для достижения поставленных целей в АО "Ленинградское" нами рекомендована аналитика к счету 21, на основе которой в дальнейшем можно давать прогнозные данные по необходимым показателям, а также внедрять новые технологии, позволяющие повысить эффективность производства, снизить издержки и дополнить ассортимент новыми видами продукции.

Для дальнейшего развития животноводства необходимо обеспечить прочную кормовую базу, высокоэффективный породный состав животных, поднять уровень ветеринарного обслуживания, внедрить интенсивную технологию разведения и откорма животных.

Для оптимизации полученных результатов АО "Ленинградское" необходимо повысить эффективность системы обеспечения материально-техническими ресурсами, оптимизировать структуру производственных затрат и структуру управления, достичь наименьших затрат на ремонтно-эксплуатационные нужды и капитальное строительство, более эффективно использовать производственные мощности, освоить новые сегменты, а также опережать действия конкурентов и максимально удовлетворять все требования потребителей к продукции общества.

По результатам выпускной квалификационной работы следует отметить, что:

1) при проверке соответствия затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции животноводства, установленной учетной политикой, расхождения выявлено не было, оценка затрат на продукцию осуществляется строго в соответствии с учетной политикой.

2) все проводки по затратам на производство и калькулированию себестоимости продукции животноводства отражались правильно.

3) проведена аудиторская проверка формирования учета затрат на производство и себестоимости калькулирования продукции животноводства в соответствии с действующими на момент проверки законодательными актами, инструкциями РФ, а также стандартами аудиторской деятельности. Проведена проверка выборочным методом;

4) важнейшие направления учетной работы ведутся в соответствии с установленным законодательством "Положением о бухгалтерском учете и отчетности";

5) при изучении учетной политики АО "Ленинградское" нарушений выявлено не было;

6) проведено тестирование системы внутреннего контроля, результаты которого показали, что она находится на высоком уровне. Данная организация подлежит обязательному аудиту; [28]

7) затраты на производство в АО "Ленинградское" фиксируются в бухгалтерских регистрах своевременно. Однако следует отметить, что в хозяйстве очень часто не соблюдается требования к заполнению обязательных реквизитов первичных документов.

На основании проведенной аудиторской проверки формирования учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции животноводства можно предложить следующие рекомендации для усиления контроля по ведению бухгалтерского учета:

- вести все первичные документы, предназначенные для учета затрат на производство;

- для эффективности учета заполнять все необходимые реквизиты в первичных документах по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции животноводства, предусмотренные Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 23.05.2016) "О бухгалтерском учете";

- уделять пристальное внимание контролю за использованием затрат и производственных отчетов.

Основной целью любой организации является получение максимально возможного финансового результата, а также удовлетворение потребностей организаций, учреждений и граждан РФ в производимой сельскохозяйственной продукции. Для достижения стратегической цели в АО "Ленинградское" перед организацией нами были поставлены следующие задачи:

- сокращение себестоимости производимой продукции;

- повышение эффективности производства сельскохозяйственной продукции;

- увеличение рынка мяса и мясных полуфабрикатов, поскольку в настоящее время растет потребность продуктов быстрого приготовления или уже готовой к употреблению продукции;

- внедрение в производство высококвалифицированных специалистов в области животноводства.



Список использованной литературы

1. Бабаев, Ю.А. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг): Учеб. -практ. пос. / Под ред. Ю.А. Бабаева - 3-e изд., испр. и доп. - М.: Вузов. учеб.: НИЦ ИНФРА-М, 2017. - 188 с.

2. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для бакалавров / Полковский Л.М. - М.: Дашков и К, 2017. - 256 с.

3. Бухгалтерский учет и анализ: Учебник для бакалавров / В.В. Чувикова, Т.Б. Иззука. - М.: Издательско-торговая корпорация "Дашков и К", 2016. - 248 с.

4. Воронина, Л.И. Аудит: Теория и практика / Л.И. Воронина // -3-е изд., перераб. - М.: Издательство Омега-Л, 2014. - 566 с.

5. Говдя, В.В. Управление затратами и калькулирование продукции в молочном скотоводстве / В.В. Говдя, Ж.В. Дегальцева // Вестник АПК Ставрополья. 2014. № 2 (14). - 527 с.

6. Заббарова, О.А. Аудит: Учебное пособие / О.А. Заббарова - М.: ИНФРА-М, 2014. - 224 с.

7. Землякова, С.Н. Становление и развитие бухгалтерского управленческого учета в сельскохозяйственных организациях / С.Н. Землякова. - Персиановский: изд-во Донской ГАУ, 2015. - 242 с.

8. Казакова, Н.А. Аудит: Теория и практика / Н.А. Казакова, Г.Б. Полисюк и др. - М.: Издательство Юрайт, 2015. - 24 с.

9. Керимов, В.Э. Учет затрат, калькулирование и бюджетированиев отдельных отраслях производственной сферы: Учебник для бакалавров / В.Э. Керимов. - 8-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательско-торговая корпорация "Дашков и К°", 2014. - 384 с.

10. Ковалёв, А.С. Концептуальный подход к построению системы учета затрат предприятия / А.С. Ковалёв-"Вестник Южно-Уральского государственного университета. - Серия: Экономика и менеджмент" - 2015. - №2. - 104 с.

11. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: учебное пособие / коллектив авторов. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: КНОРУС, 2016. - 720 с.

12. Костюкова, Е.И. Учет затрат, калькулирование, бюджетирование в отраслях производственной сферы / Е.И. Костюкова, В.С. Яковенко, И.Б. Манжосова, С.А. Тунин - Издательство "Лань" - 2015. - 315 с.

13. Крутякова Т.Л. Учетная политика 2015: бухгалтерская и налоговая М.: АйСи Групп, 2015. - 208 с.

14. Кубарь, М.А. Развитие методического обеспечения аудита учета затрат на производство продукции в сельскохозяйственных организациях / М.А. Кубарь - Аудит и финансовый анализ. - 2015. - №6. - 208 с.

15. Кучерявенко, С. А., Ковалева Е.А. Нормативно-правовое обеспечение учета затрат на производство продукции животноводства / Инновационная экономика: материалы II Междунар. науч. конф. - Казань: Бук, 2015. - 116 с.

16. Мамушкина, Н.В. Особенности организации учета затрат и контроля продукции животноводства /Н.В. Мамушкина - Вестник НГИЭИ. - 2013. - № 1. - 104 с.

17. Международный стандарт аудита 315 (пересмотренный) "Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения" [Электронный ресурс]: (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 № 192н). - Справочно-правовая система "КонсультантПлюс". - (дата обращения 15.03.2017).

18. Международный стандарт аудита 200 "Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита" [Электронный ресурс]: (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 № 192н) - Справочно-правовая система "КонсультантПлюс". - (дата обращения 15.03.2017).

19. Международный стандарт аудита 300 "Планирование аудита финансовой отчетности" [Электронный ресурс]: (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 № 192н) - Справочно-правовая система "Консультант Плюс". - (дата обращения 15.03.2017).

20. Международный стандарт аудита 320 "Существенность при планировании и проведении аудита" [Электронный ресурс]: (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 № 192н). - Справочно-правовая система "КонсультантПлюс" - (дата обращения 15.03.2017).

21. Международный стандарт аудита 450 "Оценка искажений, выявленных в ходе аудита" [Электронный ресурс]: (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 № 192н). - Справочно-правовая система "КонсультантПлюс - (дата обращения 15.03.2017).

22. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях [Электронный ресурс]: Утверждены приказом Министерства сельского хозяйства РФ № 792 от 6.06.2003 г. (ред. от 06.06.2003) - Справочно-правовая система "КонсультантПлюс". - (дата обращения 16.03.2017).

23. Мирошниченко, Т.А. Бухгалтерский финансовый учет и отчетность (продвинутый уровень): учебник / Т.А. Мирошниченко, И.М. Бортникова, О.А. Зубарева. - п. Персиановский: изд-во ДонГАУ, 2015. - 257 с.

24. Поклад, И.И. Учет, калькулирование и анализ себестоимости промышленной продукции / Проф. И.И. Поклад. - Москва: Финансы, 2013. - 255 с.

25. Рогуленко, Т.М. Аудит: учебник для бакалавров / Т.М. Рогуленко, С.В. Пономарева, Ю.В. Слиняков и др. - 5-е изд. - Издательство: Юрайт - 2015. - 541 с.

26. Российская Федерация. Законы. Гражданский кодекс РФ [Электронный ресурс]: принят Государственной Думой 30.11.94 г № 51-ФЗ (редакция, действующая с 01.01.2017). (с изм., и доп., вступил в силу с 03.07.2016 № 129-ФЗ): Справочно-правовая система "КонсультантПлюс". - (дата обращения 10.03.2017).

27. Российская Федерация. Законы. Налоговый кодекс Российской Федерации [Электронный ресурс]: ФЗ РФ от 31.07.1998 № 146-ФЗ (редакция с 01.01.2017) - Справочно-правовая система "КонсультантПлюс". - (дата обращения 10.03.2017).

28. Российская Федерация. Законы. Об акционерных обществах [Электронный ресурс]: Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ (ред. от 03.07.2016) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.09.2016) Справочно-правовая система "КонсультантПлюс". - (дата обращения 10.03.2017).

29. Российская Федерация. Законы. О бухгалтерском учете [Электронный ресурс]: федеральный закон РФ от 30.12.2008 № 307-ФЗ (действующая редакция, 23.05.2016): Справочно-правовая система "КонсультантПлюс". - (дата обращения 15.03.2017).

30. Российская Федерация. Законы. О бухгалтерском учете [Электронный ресурс]: федеральный закон РФ от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 23.05.2016) - Справочно-правовая система "КонсультантПлюс". - (дата обращения 15.03.2017).