Совершенствование учета и контроля использования основных средств в условиях автоматизированной системы управления

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА И КОНТРОЛЯ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В УСЛОВИЯХ АВТОМАТИЗИРОВАННОЙ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ

Специальность 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени

кандидата экономических наук

Иванников Сергей Николаевич

Пермь 2006

Работа выполнена на кафедре учета, аудита и экономического анализа Пермского государственного университета.

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор Шешукова Татьяна Георгиевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, доцент Сосненко Людмила Семеновна

кандидат экономических наук, доцент Гредягин Кондратий Гурьянович

Ведущая организация: Челябинский государственный университет

Защита состоится «13» ноября 2006 г. в 16⁰⁰ часов на заседании диссертационного совета ДМ 212.189.07 при ГОУ ВПО «Пермский государственный университет» по адресу: 614990, г.Пермь, ул. Букирева, 15, ПГУ, зал заседаний Ученого совета.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Пермского государственного университета.

Автореферат разослан «10» октября 2006г.

Ученый секретарь диссертационного совета,

доктор физико-математических наук, доцент П.М. Симонов

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В современной российской экономике бухгалтерский учет становится неоценимым источником информации для менеджмента и собственников организации при формировании затрат и цен на продукцию с целью качественного и всеобъемлющего контроля за использованием внеоборотных и оборотных активов, определения возможностей инвестирования. Все это, в конечном итоге, определяет конкурентные возможности организаций на внутреннем и внешнем рынке.

Как известно, законодательно установленные перед бухгалтерским учетом цели и задачи охватывают область как финансового, так и управленческого учета. Постоянный рост требований со стороны менеджмента и собственников к действенной организации учетного процесса в сфере использования и выбытия основных средств, особенно при оценке возможностей повышения уровня производства за счет его переоснащения новым высокопроизводительным оборудованием, прогнозировании финансовых результатов деятельности с целью предотвращения финансовых рисков, обусловливает растущий теоретический и практический интерес к проблеме совершенствования бухгалтерского учета основных средств и контроля за ними.

Вместе с тем возникают определенные трудности, возникающие как при проведении научных исследований в данной области, так и при использовании их результатов в практической деятельности. Как показали наши исследования, это обусловлено тем, что проблема совершенствования учета и контроля основных средств зачастую решается автономно: либо только в рамках финансового, либо управленческого учета. Системные же решения проблемы, в единстве финансового и управленческого учета, остаются, как правило, вне поля зрения исследователей и практиков. При этом следует заметить, что управленческий учет содержательно не ведется в российских организациях, хотя это и предусмотрено задачами, поставленными перед бухгалтерским учетом Федеральным законом № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете в Российской Федерации».

Все вышеизложенное определило актуальность настоящего исследования.

Степень разработанности проблемы. Наибольший вклад в анализ и разработку принципов бухгалтерского учета и контроля в организациях внесли отечественные исследователи: П.С. Безруких, А.С. Бакаев, А.С. Бородкин, И.В. Барсукова, И.М. Густянов, А.А. Додонов, В.Б. Ивашкевич, Н.Н. Илышева, П.И. Камышанов, Н.П. Кондраков, М.И. Макарьева, Л.И. Малыхина, А.Н. Медведев, Е.Ф. Мизиковский, С.А. Николаева, С.В. Панкова, Е.А. Пронина, Я.В. Соколов, Л.С. Сосненко, Т.Г. Шешукова, Л.З. Шнейдман и др. В целях разработки и углубления теоретических и организационно-методических основ учета и контроля полезен зарубежный опыт, представленный в работах Х. Андерсона, К. Друри, Д. Стоуна, И. Фишера, Дж. Фостера, К. Хитчинга, Ч.Т. Хорнгрена и др.

Тем не менее в трудах как отечественных, так и зарубежных авторов финансовый и управленческий учет рассматриваются как два самостоятельных автономных процесса. Зачастую научные исследования сводятся к поиску несоответствий в финансовом учете. Труды зарубежных исследователей достаточно сложно применять в рамках отечественных стандартов бухгалтерского учета, однако отдельные методики и приемы, изложенные в них, интересны для экономистов и, при соответствующей адаптации, смогут помочь построить систему эффективного учета и контроля в российских организациях. Поэтому необходима разработка методики финансового учета основных средств, обязательного с точки зрения представления финансовой отчетности, обеспечивающего оперативную информационную базу для управленческого учета и контроля со стороны менеджмента и собственников организации. Это позволит выполнить требования обеспечения финансовой устойчивости деятельности организации, поиска инвестиционных ресурсов и предотвращения финансовых рисков, предъявляемые в настоящее время к бухгалтерскому учету. На основании вышеизложенного определились тема, цель и структура диссертации.

Цель и задачи диссертационного исследования заключаются в развитии теоретических и прикладных основ финансового учета для построения действенной системы управленческого учета и контроля использования основных средств со стороны менеджмента и собственников организации, обеспечивающих предотвращение финансовых рисков.

Достижение поставленной цели потребовало постановки и решения следующих основных задач: учет управленческий контроль риск

§ уточнение понятийного аппарата основных средств для целей бухгалтерского учета в рамках существующих теоретических подходов к определению «основных средств», учитывающего особенности их эксплуатации и процесса переноса стоимости имущества на стоимость выпускаемой продукции в различных отраслях;

§ исследование существующих стандартов бухгалтерского учета; сопоставление способа бухгалтерского отражения фактов хозяйственной деятельности и экономической сущности происходящего процесса; совершенствование методики учета и контроля основных средств для удовлетворения потребностей менеджмента и собственников;

§ уточнение методики определения амортизационных отчислений с целью повышения возможностей реинвестирования и отражения реального снижения потребительских характеристик оборудования, в том числе в процессе их восстановления;

§ разработка подхода к оценке морального износа оборудования с целью принятия решения о необходимости его замены, определения экономического такого решения.

Предметом диссертационного исследования является комплекс взаимообусловленных теоретических, нормативных, методических и организационных аспектов финансового и управленческого учета использования основных средств.

Объектом диссертационного исследования выступают процессы учета и контроля движения и использования основных средств в хозяйственной деятельности организаций нефтегазового комплекса Пермского края.

Методы исследования. Теоретической и методологической основой исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных экономистов в сфере контроля, учета и анализа хозяйственной деятельности, законодательные и нормативные акты Российской Федерации и Пермского края, отраслевые инструктивные документы, данные Госкомстата России и Пермского края, нормативно-справочные материалы, внутренние нормативные документы предприятий, данные финансовой отчетности, а также аналитические и информационные материалы, опубликованные в российской и зарубежной периодической печати и представленные в компьютерной сети Internet.

Теоретические исследования базировались на современной методологии финансового учета, контроля и анализа. Расчеты выполнены на персональном компьютере с использованием электронных таблиц EXCEL.

Содержание диссертации соответствует специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», п. 1.13 «Учет и анализ основного и оборотного капитала», п. 1.14 «Анализ активов субъектов хозяйствования», п. 1.15 «Анализ и оценка производственного капитала» номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Научная новизна исследования заключается в разработке и обосновании теоретических и методических положений по совершенствованию механизма финансового учета основных средств в организации посредством формирования бухгалтерских инструментов, позволяющих организовать единую систему оперативного контроля и управленческого учета с целью предотвращения финансовых рисков и обеспечения финансовой устойчивости в условиях автоматизированной системы управления организацией.

На защиту выносятся следующие, наиболее существенные научные результаты, обладающие научной новизной:

1. Дано теоретическое уточнение определения основных средств, учитывающее особенности использования имущества организации, отраслевую специфику и интенсивность их эксплуатации и позволяющее сформировать полную и достоверную информацию об активах предприятия.

2. Разработан подход к организации финансового учета безвозмездного поступления основных средств, позволяющий на основе проведения всесторонней рыночной оценки имущества с учетом расходов, производимых организацией самостоятельно, и совершенствования порядка отражения указанной операции на счетах бухгалтерского учета в условиях автоматизированной системы управления с использованием сформированной аналитической таблицы создать информационную базу для учета и контроля имущества и формирования доходов организации в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации».

3. В рамках действующей системы финансового учета сформулированы подход и методика построения информационной базы капитального строительства, осуществляемого подрядным способом, позволяющие обеспечить автоматическое формирование бухгалтерских записей, информационной базы управленческого учета и организацию оперативного контроля за расходованием средств на капитальное строительство, с целью предотвращения финансовых рисков от незапланированных затрат.

4. Определены принципы начисления амортизационных начислений способом уменьшающего остатка, позволяющие отражать на счетах бухгалтерского учета реальную информацию о снижении потребительских функций оборудования.

5. Разработан подход к оценке морального износа и определению необходимости замены устаревшего оборудования более производительным, учитывающий обесценение используемого оборудования, требования налогового законодательства и определяющий эффект от проведения такой замены.

Практическое значение диссертационного исследования состоит в применении разработанных теоретических подходов в бухгалтерском учете основных средств; оценке рациональности замены оборудования; разработке учетной политики организации с применением предложенных автором аналитических регистров, позволяющей в рамках действующей системы финансового учета организовать информационные потоки для целей управленческого учета, минимизировать финансовые риски. Изложенные в работе рекомендации могут быть использованы руководителями и специалистами промышленных и финансовых организаций для составления методик бухгалтерского учета и на его основе - оперативного контроля над основными средствами.

Апробация результатов диссертационного исследования. Разработанные в диссертации положения и рекомендации использованы в системе бухгалтерского учета ООО «Пермнефтегазпереработка», часть из них - в системе учета ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтеоргсинтез».

Результаты исследования докладывались и обсуждались на российских научно-практических конференциях: «Бухгалтерский учет, налогообложение, анализ, аудит: теория и практика» (Пермь, 2002); «Бухгалтерский учет, налогообложение, анализ, аудит: теория и практика» (Пермь, 2003); «Бухгалтерский учет, анализ, аудит, налогообложение и коммерческий расчет: теория и практика» (Пермь, 2004), «Бухгалтерский учет, анализ, аудит, налогообложение и коммерческий расчет: теория и практика» (Пермь, 2005); «Бухгалтерский учет, анализ, аудит, налогообложение и коммерческий расчет: теория и практика в условиях применения современных информационно-коммуникационных технологий» (Пермь, 2006).

Публикации. По проблеме диссертационного исследования опубликовано 8 научных работ общим объемом 2,7 п.л., в том числе одна в журнале «Все для бухгалтера», входящем в Перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий ВАК РФ.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы (140 источников) и 8 приложений. Общий объем диссертации 168 страниц. Работа иллюстрирована 9 таблицами и 16 рисунками.

Во введении обоснованы актуальность исследуемой проблемы, степень ее изученности, изложены цели и задачи, представлены объект и предмет исследования и его методологические основы, отражены элементы научной новизны, практической значимости и апробации результатов работы.

В первой главе «Теоретические основы бухгалтерского учета и контроля основных средств» рассмотрены вопросы формирования понятийного аппарата бухгалтерского учета основных средств, основные проблемы классификации и оценки основных средств.

Во второй главе «Организация бухгалтерского учета и контроля основных средств» изучены основные проблемы повышения организационного уровня учетной работы; рассмотрены вопросы своевременного контроля за поступлением основных средств и формированием их стоимости; установлены основные проблемы существующей системы бухгалтерского учета; разработана формула определения морального износа оборудования.

В третьей главе «Совершенствование методики учета и контроля основных средств» выделены проблемы, касающиеся совершенствования методики учета и контроля основных средств, и даны рекомендации по их решению.

В заключении диссертационной работы сформулированы основные выводы и предложения, которые вытекают из проведенного исследования.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ

1. Дано теоретическое уточнение определения основных средств, учитывающее особенности использования имущества организации, отраслевую специфику и интенсивность их эксплуатации и позволяющее сформировать полную и достоверную информацию об активах предприятия.

Качественно и полноценно разработанный понятийный аппарат бухгалтерского учета основных средств позволяет построить экономически верную структуру бухгалтерского учета, способную достоверно отражать все операции, производимые с основными средствами, на счетах бухгалтерского учета и формировать достоверную информацию об активах организации. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 не дает определения основных средств или основных фондов. В нем содержится лишь описательное определение основных средств - перечисление условий, выполнение которых необходимо для принятия имущества к учету в качестве основного средства: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного периода времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 основные фонды организации подразделяются на материальные основные фонды (основные средства) и нематериальные основные фонды (нематериальные активы). По нашему мнению, при определении «основных средств» необходимо условие наличия материально-вещественной формы для принятия имущества к учету в качестве основного средства.

«Использование в качестве средств труда» фактически означает использование в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг. Так, под средствами производства понимается совокупность средств и предметов труда, образующая вещественный фактор производства, использующийся в процессе создания материальных благ. Средство труда есть вещь или комплекс вещей, которые человек помещает между собой и предметом труда и которые служат для него в качестве проводника его воздействия на этот предмет. Из вышеизложенного можно сделать вывод о том, что использование в качестве средств труда предполагает использование в производстве продукции (при выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации, согласно этому указание такого признака для квалификации имущества в качестве основного средства излишне.

Такой «ограничитель», как срок полезного использования в пределах 12 месяцев, установленный для включения в состав основных средств, может быть не всегда обоснованным и вызывает ряд проблем в бухгалтерском учете. По мнению автора, в качестве признака для квалификации основных средств правильнее принять ограниченный срок полезного использования не календарный (12 месяцев), а только срок использования в течении более, чем одного обычного операционного цикла. Аналогичный подход отражен в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО № 16). Схематично изобразим операционный цикл (рис. 1).

СП

Д - Т … П … Т1 - Д1

РС

Формирование Процесс производства Реализация произведенного условий производства блага блага

Рис. 1 Производственный операционный цикл

Д - денежные средства, Т - «товар», представляющий собой: СП - средства производства, РС - рабочая сила, П - производство, Т1 - готовая продукция (выполненная работа, оказанная услуга), Д1 - денежные средства от продажи (выручка)

Под сроком полезного использования понимается период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Из указанного определения следует идентичное понимание экономической выгоды и дохода в ПБУ 6/01. В соответствии с налоговым законодательством «доходом также признается экономическая выгода». В соответствии с ПБУ 9/99 доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к возрастанию капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Под выгодой понимается получение определенных преимуществ, дополнительного дохода, прибыли (см. рис. 2).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 2 Сопоставление определений дохода и экономической выгоды при квалификации имущества в качестве основного средства

Нами предложено следующее агрегированное определение основных средств, которое позволит точно классифицировать часть имущества в качестве основных средств и соответственно обосновать порядок переноса их стоимости на стоимость производимой продукции:

Основные средства - это часть имущества в материально-вещественной форме, принадлежащая организации на праве собственности и используемая в качестве средств труда в течение периода, превышающего один операционный цикл.

Определенный перечень признаков имущества, служащих для его квалификации в качестве основных средств, разработан на основе российского законодательства, анализа нормативных и научных источников, использования международного опыта. Он позволяет в наибольшей степени отразить экономическую сущность процесса переноса стоимости имущества на стоимость производимой продукции и максимально эффективно и рационально использовать принцип воспроизводства основных фондов.

2. Разработан подход к организации финансового учета безвозмездного поступления основных средств, позволяющий на основе проведения всесторонней рыночной оценки имущества с учетом расходов, производимых организацией самостоятельно, и совершенствования порядка отражения указанной операции на счетах бухгалтерского учета в условиях автоматизированной системы управления, с использованием сформированной аналитической таблицы, создать информационную базу для учета и контроля имущества и формирования доходов организации в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации».

В соответствии с ПБУ 6/01 основные средства, полученные организацией безвозмездно, учитываются по первоначальной стоимости, определяемой как их текущая рыночная стоимость на момент принятия на счета бухгалтерского учета в качестве внеоборотных активов. Текущая рыночная стоимость должна быть определена организацией самостоятельно.

Для определения указанной величины организация должна сопоставить предложенные цены по таким же (или аналогичным) товарам в сопоставимых условиях. Возможно определение цены на основе статистических или экспертных данных, данных заводов-изготовителей. При этом следует учитывать, что данные, полученные из различных источников, могут существенно отличаться друг от друга, что влияет на определение размера налоговой базы по налогу на имущество и способно привести к возникновению налоговых рисков, связанных с доначислением налога на имущество, налога на прибыль.

Для принятия основных средств, поступающих безвозмездно, следует определить текущую рыночную стоимость, тем самым обезопасив себя с точки зрения налогообложения. Аналитический регистр, разработанный нами, позволяет автоматизировать указанную операцию, учесть при формировании данные различных источников и привлечь к ее выполнению специалистов организации, обладающих достаточными знаниями для определения рыночной стоимости.

Применение такого аналитического регистра, на наш взгляд, позволит избежать финансовых рисков, достоверно сформировать первоначальную стоимость основных средств, поступающих безвозмездно, без двойного учета расходов на доставку и монтаж.

При безвозмездном поступлении основных средств на величину первоначальной стоимости основного средства, полученного безвозмездно, в течение срока полезного использования формируются финансовые результаты организации в качестве внереализационных доходов. Принятые на счета бухгалтерского учета объекты основных средств отражаются по дебету счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов, с последующим отражением по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кредитом счета учета вложений во внеоборотные активы.

Существующий порядок финансового учета безвозмездного поступления основных средств аналогичен порядку бухгалтерского учета поступления основных средств за плату и не отражает особенностей указанной операции. Рыночная стоимость отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом доходов будущих периодов. Стоимость увеличивается на расходы по доставке, монтажу и прочие затраты, произведенные собственными силами. После принятия к учету (счет 01) объект амортизируется в общем порядке, ежемесячно часть (исходя из срока полезного использования) суммы доходов будущих периодов переносится на текущие внереализационные расходы.

Существующая схема бухгалтерских записей формирует финансовый результат от операции приобретения основных средств безвозмездно (по договору дарения), равный нулю. (При линейном методе расчета амортизации ежемесячно принимаются доходы и расходы в равной сумме; при нелинейном расчете амортизационных отчислений - суммы, списанные на расходы и принятые на доходы, уравниваются в момент истечения срока полезного использования основного средства).

Между тем, безвозмездное получение имущества в полной мере отвечает понятию доходов, изложенному в ПБУ 9/99 «Доходы организации»: «доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов…».

По нашему мнению, существующая система приобретения основных средств не отражает экономической сущности безвозмездного поступления основных средств и реальных данных о финансовых результатах деятельности организации.

Рекомендуемая схема бухгалтерских записей, разработанная диссертантом:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 91 «Прочие доходы» - на рыночную стоимость основного средства, полученного по договору дарения (безвозмездно) в момент его поступления.

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 10, 23, 25, 60 и др. - на сумму дополнительных затрат по доведению его до состояния, в котором объект пригоден для использования.

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» - при вводе объекта основных средств в эксплуатацию.

При этом обязательно выполняться условие того, что стоимость объектов основных средств, полученных безвозмездно (за исключением дополнительных затрат на доведение их до состояния, в котором они пригодны к использованию), не подлежит амортизации. Причина такого условия заключается в определении сути амортизации - это способ погашения стоимости основного средства, отнесения расходов на приобретение основных средств в бухгалтерском учете производится посредством их амортизации. При безвозмездном получении основного средства у организации не возникает затрат на их приобретение, таким образом, нет оснований для уменьшения величины финансового результата на сумму их амортизации. Амортизации подлежит только часть стоимости, сформированная организацией при доставке и доведении основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Дебет 23, 25 и пр. Кредит 02 «Амортизация основных средств» - на сумму ежемесячной амортизации, определяемой как частное от деления суммы дополнительных затрат (отраженных ранее бухгалтерской записью Дебет 08 Кредит 10, 23, 25, 60 и др.) на срок полезного использования основного средства.

Дебет 90 «Себестоимость продаж», 91 «Прочие расходы» Кредит 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» - включение суммы амортизации в состав расходов.

Для достижения достоверности бухгалтерских данных требуется организация бухгалтерского учета, позволяющая (посредством аналитических регистров, предложенных в работе) привлечь разнонаправленных специалистов организации, достоверно определить стоимость и оперативно отследить отклонение уровня фактических затрат от запланированного уровня затрат на приобретение имущества. Правильная организация учета поступления основных средств способствует предотвращению финансовых рисков, сформировать достоверные данные об активах и финансовом положении организации.

3. В рамках действующей системы финансового учета сформулированы подход и методика построения информационной базы капитального строительства, осуществляемого подрядным способом, позволяющие обеспечить автоматическое формирование бухгалтерских записей, информационной базы управленческого учета и организацию оперативного контроля за расходованием средств на капитальное строительство, с целью предотвращения финансовых рисков от незапланированных затрат.

По договору строительного подряда могут быть выполнены работы по строительству, капитальному ремонту или реконструкции здания, сооружения или иного объекта. Кроме того, таким договором оформляются монтажные, пусконаладочные или иные неразрывно связанные со строящимся объектом работы (п.2 ст.740 ГК РФ).

Существующая система бухгалтерского учета капитального строительства предполагает учет и отражение только фактических затрат на создание (реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружения и т.п.) объектов основных средств.

В соответствии с действующим планом счетов бухгалтерского учета на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» собираются и группируются данные о фактически произведенных затратах капитального характера. На основании справки о стоимости выполненных работ формы № КС-3 заказчиком производится запись: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на стоимость выполненных работ и затрат, понесенных подрядчиком при выполнении указанных работ. После приемки результатов капитальных вложений (подписание акта о приемке выполненных работ № КС-2), ввода объекта основных средств в эксплуатацию производится бухгалтерская запись:

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

На сегодняшний день система бухгалтерского учета капитальных вложений не обеспечивает контроль за исполнением смет затрат на строительство объектов, выявлением уровня отклонений фактических затрат от сметной стоимости строительства. Это не только приводит к ослаблению контрольных функций учета, но и способствует образованию в бухгалтерском учете фиктивных объектов строительства.

Существующая система учета не в состоянии обеспечить пользователю управлять величиной капитальных затрат и отслеживать их. На практике затраты на строительство объектов, утвержденные и согласованные в сметах на строительство, не совпадают с фактическими затратами на их приобретение, что может привести к существенным изменениям в бюджете организации, разрушению стратегических планов организации и, возможно, к финансовым рискам.

По нашему мнению, целесообразно задействовать субсчета плана счетов:

· 08-3-1 «Строительство объектов основных средств. Расходы, предусмотренные сметой».

· 08-3-2 «Строительство объектов основных средств. Расходы, не предусмотренные сметой».

В условиях автоматизированной системы управления организацией для упрощения работы бухгалтерской службы и избежания ошибок, вызываемых человеческим фактором, предложен регистр аналитического учета «Контроль за расходами на строительство основных средств» (таблица). При применении указанного аналитического регистра автоматически (в программном комплексе) формируются бухгалтерские записи и предупреждения об отклонении фактических затрат на строительство от сметных.

Аналитический регистр контроля над расходованием средств на строительство основных средств

Расходы, предусмотренные сметой	По договору на дату оплаты	Фактическое начисление	Экономия по смете
1	2а	2б	2в	...	N
Затраты, предусмотренные сметой (счет 08-3-1)
по видам
Затраты, не предусмотренные сметой (счет 08-3-2)
по видам
Всего
Доля затрат, не предусмотренных сметой

Заполнение регистра в части затрат, не предусмотренных сметой, производится автоматически по алгоритму:

ЕСЛИ (гр.«!а» <= гр.«!б»),

ТО

«Затраты, предусмотренные сметой (счет 08-3-1)» по видам: гр. «!б» = гр.«!а»,

И

«Затраты, не предусмотренные сметой (счет 08-3-2)» по видам: гр. «!б» = гр.«!б» - гр.«!а»,

ИНАЧЕ

«Затраты, предусмотренные сметой (счет 08-3-1)» по видам: гр. «!в» = гр.«!а» - гр. «!б».

Доля затрат, не предусмотренных сметой, рассчитывается как отношение «затрат, не предусмотренных сметой», к общей величине затрат (строка «Всего»).

При необходимости расчет возможно производить по видам затрат в разрезе сметы.

Подобная система учета позволяет пользователю видеть отклонения фактически произведенных и запланированных затрат, оценивать их существенность, выявлять причины расхождений, разделяя их на обоснованные (коэффициенты удорожания (инфляции и замены материалов, оборудования и т.п.)) и необоснованные (повышение нормы прибыли подрядчика), предотвращать экономические преступления, такие как «откат», «подкуп» и т.п., легко и быстро сравнивать затраты на строительство аналогичных объектов во времени.

4. Определены принципы начисления амортизационных начислений способом уменьшающего остатка, позволяющие отражать на счетах бухгалтерского учета реальную информацию о снижении потребительских функций оборудования.

Амортизация в переводе с латинского «amortisatio» означает погашение. Применительно к основным средствам - погашение их стоимости путем перенесения ее на стоимость выпущенной при их участии продукции (работ, услуг). Стоимость объектов основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, погашается посредством начисления амортизации. При частичном перенесении стоимости основных средств на себестоимость и, соответственно, цену продукции сумма амортизационных отчислений возвращается к производителю в составе выручки от реализации продукции (работ, услуг). Капитал, вложенный в основные средства, возвращается в течение периода начисления амортизации: «капитал высвободится для возобновления того же самого дела или чтобы начать какое-нибудь новое».

Амортизация - бухгалтерская и налоговые концепции, используемые для потери величины стоимости активов с течением времени; списание балансовой стоимости основных фондов.

Положение по бухгалтерскому учету основных средств предусматривает четыре способа начисления амортизации: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Способ уменьшаемого остатка предполагает, что эффективность использовании объектов основных средств в каждый последующий год ниже, чем в предшествующий, так как ресурс работоспособности основных средств постепенно исчерпывается.

При использовании способа уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации. Норма амортизации, в свою очередь, определяется исходя из срока полезного использования основного и коэффициента, установленного не выше 3. Коэффициент определяется организацией самостоятельно. Применение определенного коэффициента должно быть закреплено в учетной политике.

1

N = х К, (1)

СПИ

где N - норма амортизационных отчислений, СПИ - ожидаемый срок полезного использования объекта, К - специальный коэффициент.

Коэффициент К устанавливается в пределах более 1 и до 3 включительно.

Агод = St х N, (2)

где Агод - годовая сумма амортизационных отчислений, St - остаточная стоимость основного средства на начало года. При этом месячная сумма амортизации определяется как 1/12 годовой суммы амортизации.

Применение данного метода четко увязывается с понятием не только морального, но и физического износа конкретного объекта, так как он ежегодно теряет свои потребительные свойства с одновременным уменьшением остаточной стоимости.

Следует отметить, что при использовании метода уменьшаемого остатка возникает сложность, не нашедшая своего отражения в нормативных документах - на момент истечения срока полезного использования не вся стоимость списывается посредством амортизационных отчислений на расходы (размер остатка зависит от коэффициента ускорения и срока полезного использования объекта основных средств). Неопределенность, существующая в стандартах ведения бухгалтерского учета, должна быть устранена при формировании учетной политики предприятия, что открывает огромные «просторы для творчества».

На наш взгляд, всю стоимость основного средства, оставшуюся при использовании метода уменьшаемого остатка, следует списывать в месяце, следующем за месяцем истечения срока полезного использования, что позволит минимизировать негативное влияние стоимости основного средства на себестоимость продукции и избежать возникновения налоговых рисков.



Рис. 4 Начисление суммы амортизационных отчислений по методу уменьшаемого остатка: с использованием годовой и месячной суммы

Кроме того, как видно из рис. 4, при начислении и расчете величины амортизационных сумм по методике, предусмотренной ПБУ 6/01 «Учет основных средств», процесс начисления амортизации не отражает реального, ежедневного снижения потребительских свойств оборудования и одновременно делает невозможным расчет величины амортизационных отчислений после увеличения его стоимости и необходимости расчета амортизации в последующие месяцы исходя из остаточной стоимости, сформированной с учетом величины модернизации, реконструкции и т.п. Для решения указанной проблемы нами предложено изменение алгоритма начисления амортизационных отчислений: для расчета следует определять не годовую, а месячную сумму амортизации исходя из срока полезного использования в месяцах и остаточной на начало текущего месяца стоимости основного средства.

От правильного расчета амортизационных отчислений зависит достоверность финансовой отчетности организации, вероятность возникновения финансовых рисков. Применение в организации обоснованного метода для расчета величины амортизационных отчислений, помогает достоверно определять себестоимость производимой продукции и порядок переноса стоимости оборудования на стоимость продукции, конкурентоспособность продукции на рынке, возможности организации для целей реинвестирования и воспроизводства производственной базы.

5. Разработан подход к оценке морального износа и определению необходимости замены устаревшего оборудования более производительным, учитывающий обесценение используемого оборудования, требования налогового законодательства и определяющий эффект от проведения такой замены.

Контроль - одна из функций управления, представляющая собой систему наблюдения и проверки функционирования управляемого объекта с целью оценки обоснованности и эффективности принимаемых управленческих решений, выявления степени их реализации, обнаружения и предупреждения отклонений и неблагоприятных ситуаций.

Концепция контроля, осуществляемого на каждой стадии управленческого процесса, сформулирована Фабио Беста (1845-1923). При этом контроль делится по времени его проведения на предварительный, текущий и последующий. Суть концепции можно представить следующим образом:

Рис. 5 Концепция контроля, осуществляемого на каждой стадии управленческого процесса: t₀ - t₁ - предварительный контроль (до начала хозяйственной операции, на стадии принятия управленческого решения); t₁ - t₂ - текущий контроль (в процессе совершения операции); t₂ - t₃ - последующий контроль (после совершения операции)

Один из простейших способов выбора одного из множества инвестиционных проектов (в рамках имеющихся инвестиционных возможностей) - способ сравнения альтернативных издержек. В целях оперативного управления внеоборотными активами организации необходимо своевременно отслеживать затраты на поддержание их в исправном и актуальном состоянии и сопоставлять их с затратами на проведение замены оборудования.

Минимальное условие, которое необходимо соблюдать при установлении срока полезного использования и (или) определении необходимости замены оборудования, можно описать следующим уравнением:

St V Stт.з. - (СО + ТР + КР) + МР, (3)

где Stт.з. - текущая стоимость замены объектов основных средств, St - первоначальная стоимость объектов основных средств, СО - расходы на сервисное обслуживание, ТР - расходы на проведение текущего ремонта, КР - расходы на проведение капитального ремонта, МР - стоимость работ по демонтажу и монтажу объекта основных средств при замене.

Затраты, связанные с проведением замены используемого оборудования на новое, включают в себя: стоимость приобретаемых основных средств; дополнительные затраты, связанные с его приобретением (затраты на доставку, на монтаж); налог на имущество организаций (вернее определить этот пункт как - «сумма увеличения налога на имущество организации в связи с повышением величины внеоборотных активов»); уменьшение налога на прибыль; производственные потери, вызванные простоями при проведении демонтажа старого оборудования и монтажа нового:

(Stн.о.-Stc.о.) х ti - (Ан-Ас) х tpr

Stн - Stс + + З + Vс,

(1 + i/12)ⁿ (4)

где Stн - стоимость приобретаемых основных средств, Stн.о. - остаточная стоимость приобретаемых основных средств на момент расчета налога на имущество (n месяц), Stc - остаточная стоимость используемых объектов основных средств на момент проведения замены, Stc.о. - остаточная стоимость используемых объектов основных средств на момент расчета налога на имущество (n месяц), Vс - денежная оценка выпускаемой на старом оборудовании за период замены оборудования продукции, ti - ставка налога на имущество организаций, tpr - ставка налога на прибыль организаций, Ан и Ас - суммы амортизационных отчислений по вновь создаваемому (приобретаемому) и используемому объекту основных средств соответственно, i - годовой коэффициент инфляции, n - число месяцев проведения замены оборудования.

Эффект от замены оборудования определяется как разница между ожидаемой оценкой доходности, полученной при использовании нового объекта основных средств, и доходностью, получаемой при текущем использовании основного средств, с учетом необходимости проведения текущих и капитальных ремонтов уже используемых основных средств.

(Vн - Vс) + (ТР + КР) ,

(1 + i/12)ⁿ (5)

где Vн - денежная оценка выпускаемой на новом оборудовании за период (n) продукции, Vс - денежная оценка выпускаемой на старом оборудовании продукции за период (n), ТР и КР - предполагаемые затраты на проведение будущего текущего и капитального ремонта используемого объекта основных средств в период (n) соответственно, i - годовой коэффициент инфляции, n - число месяцев проведения замены оборудования.

В диссертации предложен аналитический регистр «Инвестиционный проект приобретения (замены) основных средств», применение которого в автоматизированной системе управления организацией позволит оперативно формировать и консолидировать информационные потоки различных служб организации, оценивать прогнозируемый эффект от замены оборудования (формулы (5) - (4)) и принимать менеджеру или собственнику инвестиционное решение относительно замены (модернизации, реконструкции, дооборудования) основных средств.

Применение методов сравнения расходов, возникающих при замене оборудования, и эффекта, получаемого от его замены, позволяет определить целесообразность и прогнозируемую доходность от его замены.

Конечно, при проведении сравнения методом альтернативных издержек целесообразно учитывать риски, возможные при принятии инвестиционного решения, которые могут существенно повлиять на рассчитываемые размеры издержек.

Взаимосвязанное, последовательное и научно обоснованное применение методических приемов документального и фактического контроля за инвестиционной деятельностью, осуществляемой в форме капитальных вложений, обеспечивает получение наибольшего эффекта от проводимых капитальных вложений (при снижении затрат и выборе оптимального момента для проведения). В каждой конкретной ситуации следует творчески подходить к выбору инвестиционных проектов и определению инвестиционных возможностей организации, создавать новые объекты и оптимально поддерживать работоспособность уже существующих, кроме того, оперативно отслеживать уровни отклонения контрольных показателей проводимых капитальных вложений от уровня запланированных. Систему бухгалтерского (или управленческого) учета на предприятии необходимо организовывать таким образом, чтобы он позволял оперативно получать информацию о текущем положении и стадии капитальных вложений, пресекать попытки необоснованного повышения стоимости инвестиционного проекта и устранять ошибки в работе служащих.

В заключении работы отметим, что ключевые аспекты исследования направлены на совершенствование организационных и методических аспектов финансового и управленческого учета основных средств, построение методики учета, в наибольшей степени соответствующей экономическому содержанию процессов, происходящих с основными средствами, повышение уровня контроля за их использованием и сближение с международными стандартами финансовой отчетности.

Список публикаций автора диссертации по теме диссертационной работы

1. Иванников С.Н. О необходимости применения социально-философских методов при изучении теории и практики аудита/ С.Н. Иванников, М.А. Городилов// Бухгалтерский учет, анализ, аудит, налогообложение и коммерческий расчет: теория и практика: сборник научных трудов/ Перм. ун-т. Пермь, 2002. С. 99-102. 0,3 п.л.

2. Иванников С.Н. Проблемы учета использования основных фондов/ С.Н. Иванников// Экономика и управлением: актуальные проблемы и поиск путей решений: сборник тезисов докладов. Пермь, 2003. С. 40-41. 0,1 п.л.