Порівняльна характеристика основних положень національних та міжнародних стандартів, що регулюють облік товарних деривативів
Розгляд проблеми порівняння основних положень та норм обліку операцій з товарними деривативами за національними та міжнародними стандартами. Склад фінансової звітності. Неточності прийнятого національного Положення (стандарту) бухгалтерського обліку.
| Рубрика | Бухгалтерский учет и аудит |
| Вид | статья |
| Язык | украинский |
| Дата добавления | 31.01.2018 |
| Размер файла | 22,3 K |
Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже
Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.
Размещено на http://www.allbest.ru/
Порівняльна характеристика основних положень національних та міжнародних стандартів, що регулюють облік товарних деривативів
Шуліко А.О.
Анотація
У наведеній статті автор розглядає проблеми порівняння основних положень та норм обліку операцій з товарними деривативами за національними та міжнародними стандартами, а також пропонує шляхи вдосконалення зазначених положень. Актуальністю цієї теми є те, що за сучасних умов економіко-правового розвитку України необхідно надалі вдосконалювати економіко-правове поле країни, а особливо таку невисвітлену її частину як облік операцій з товарними деривативами. Методологією дослідження є вивчення та узагальнення методів обліку операцій з товарними деривативами за національними та міжнародними стандартами. Основним результатом дослідження є пропозиції по вдосконаленню національних стандартів обліку операцій з товарними деривативами. товарний дериватив бухгалтерський
Ключові слова: стандарт, товарний дериватив, облік, фінансовий інструмент, хеджування.
Вступ
Норми міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності є обов'язковими для застосування з 1 січня 2012 року для публічних акціонерних товариств, банків, страхових компаній та інших підприємств за переліком Кабінету Міністрів України. Тому доцільно розглянути якими нормами міжнародного законодавства регламентують операції з товарними деривативами.
Перш за все, це міжнародний стандарт бухгалтерського обліку № 32 "Фінансові інструменти: подання", затверджений Комітетом міжнародної стандартизації бухгалтерського обліку [2]. В зазначеному нормативно-правовому акті встановлені принципи подання фінансових інструментів як зобов'язань або власного капіталу, згортання фінансових активів і фінансових зобов'язань за міжнародною практикою.
Наступним міжнародним нормативно - правовим актом є міжнародний стандарт бухгалтерського обліку № 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка", де визначені принципи визнання та оцінювання фінансових активів, фінансових зобов'язань та деяких контрактів на придбання чи продаж нефінансових статей за міжнародною практикою [3].
На підставі даних первинного обліку складається фінансова звітність. Тому, не менш важливим є міжнародний стандарт фінансової звітності № 7 "Фінансові інструменти: розкриття", який встановлює вимоги для суб'єктів господарювання в розкритті інформації в фінансових звітах, що дає змогу користувачам оцінювати фінансові інструменти за міжнародною практикою [4].
Порівняльна характеристика основних положень обліку товарних деривативів. Оскільки П(С)БО 13 "Фінансові інструменти" складений, виходячи з зазначених міжнародних стандартів, та відмінністю між національними та міжнародними положеннями обліку, у П(С)БО 13 "Фінансові інструменти" фігурують певні неточності, на які слід звернути увагу і які є суттєвими для розробки пра- вильної методики обліку товарних деривативів. У національних стандартах бухгалтерського обліку не використовується термін "дериватив". Замість нього існує категорія "похідний фінансовий інструмент", який є складовою категорії "фінансовий інструмент". Слід порівняти основні положення національних та міжнародних стандартів, які регулюють облік фінансових інструментів та особливостей, які відносяться до похідних фінансових інструментів (табл. 1).
Наведена у табл.1 порівняльна характеристика основних положень національних та міжнародних стандартів, що регулюють облік товарних деривативів доводить їх схожість, але, разом з тим, розкриває принципові відмінності та неточності прийнятого національного Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 13 "Фінансові інструменти".
Спільним і подібним як для національних, так і міжнародних стандартів є визначення "Фінансові інструменти", а також подібною є їх класифікація, що говорить про те, що національні стандарти були прийняті на підставі міжнародних. Проте, далі наведено принципові розбіжності. У відповідності до наведених міжнародних стандартів, похідні фінансові інструменти відображено в балансі як активи чи зобов'язання, при чому чітко прописано, що форвардний контракт визнається як актив чи зобов'язання на дату угоди, а не на дату, коли відбувається погашення, а опціонні контракти визнаються як активи або зобов'язання, коли утримувач чи продавець стає стороною контракту. Зауважимо, що про ф'ючерсний контракт нічого не зазначено. Натомість у національному П(С)БО відсутня норма за якою похідні фінансові інструменти визнаються активом або зобов'язанням, тобто балансовою позицією. У відповідності до чинного законодавства України, похідні фінансові інструменти (деривативи), не можуть визнаватися балансовою позицією. За своїм юридичним змістом, як вже зазначалося деривативи є двосторонньою угодою. Двосторонньою (взаємною) називається угода, що складається з погоджених між собою зустрічних волевиявлень (дій) двох сторін. Двостороння угода називається договором.
Таблиця 1
Порівняльна характеристика основних положень національних та міжнародних стандартів, що регулюють облік товарних деривативів
|
№ |
Зміст |
Стандарти |
||
|
Національні |
Міжнародні |
|||
|
1 |
2 |
3 |
4 |
|
|
1 |
Визначення "Фінансовий інструмент" |
Фінансовий інструмент - контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов'язання або інст.- румента власного капіталу в іншого |
Фінансовий інструмент - це будь-який контракт, який призводить як до фінансового активу одного підприємства, так і фінансового зобов'язання або інструмента капіталу іншого підприємства |
|
|
Норма НПА |
п.4 П(С)БО 13 |
п.5 МСБО 32 |
||
|
2 |
Класифікація |
Фінансові інструменти: > Фінансові активи; > Фінансові зобов'язання > Інструменти власного капіталу > Похідні фінансові інструменти > Форвардні контракти > Ф'ючерсні контракти > Опціони |
Фінансові інструменти: > Первинні інструменти > Фінансові активи; > Фінансові зобов'язання > Інструменти капіталу > Монетарні фінансові інструменти > Похідні інструменти |
|
|
Норма НПА |
п.5-9 П(С)БО 13 |
п.5,9 МСБО 32 |
||
|
3 |
Визначення "Похідний фінансові інструмент" |
Похідний фінансовий інструмент- фінансовий інструмент: > розрахунки за яким провадитимуться у майбутньому; > вартість якого змінюється внаслідок змін відсоткової ставки, курсу цінних паперів, валютного курсу, індексу цін, кредитного рейтингу (індексу) або інших змінних, що є базисними; > який не потребує початкових інвестицій |
Похідний інструмент - фінансовий інструмент..., який має всі три такі характеристики: а) його вартість змінюється у відповідь на зміни встановленої ставки відсотка, ціни фінансового інструмента, товарної ціни, валютного курсу, індексу цін чи ставок, показника кредитного рейтингу чи індексу кредитоспроможності, або подібної змінної величини, за умови, що у випадку нефінансової змінної величини, ця змінна величина не є визначеною для сторони контракту (що його іноді називають базовим); б) який не вимагає початкових чистих інвестицій або початкових чистих інвестицій, менших ніж ті, що були б потрібні для інших типів контрактів, які, за очікуванням, мають подібну реакцію на зміни ринкових факторів; в) який погашається на майбутню дату. |
|
|
Норма НПА |
п.4 П(С)БО 13 |
п.9 МСБО 39 |
||
|
4 |
Визнання у балансі |
Відсутнє |
...суб'єкт господарювання визнає у своєму балансі всі свої контрактні права та зобов'язання за похідними інструментами, відповідно, як активи або зобов'язання, за винятком похідних інструментів, які не допускають обліку передачі фінансових активів як продажу... ... форвардний контракт... визнається як актив чи зобов'язання на дату угоди, а не на дату, коли відбувається погашення... ... опціонні контракти... визнаються як активи або зобов'язання, коли утримувач чи продавець стає стороною контракту... |
|
|
Норма НПА |
КЗ 34, КЗ 35 МСБО 39 |
|||
|
Визнання похідних фінансових інструментів фінансовим активом або фінансовим зобов'язанням |
Форвардний контракт визнається фінансовим активом або фінансовим зобов'язанням на дату виникнення зобов'язання щодо придбання або продажу предмета контракту. Опціони визнаються фінансовими активами або фінансовими зобов'язаннями у разі укладення контракту між покупцем і продавцем. |
Відсутнє |
||
|
Норма НПА |
п.13,14 П(С)БО 13 |
|||
|
6 |
Особливість товарних контрактів |
Відсутнє |
...контракти, які передбачають розрахунки шляхом отримання або передачі тільки фактично наявного активу (наприклад опціони, ф'ючерсні або фор- варддні контракти на срібло), не є фінансовими інструментами... ...Контракт, який передбачає отримання або передачу фактично наявних активів, не створює фінансовий актив однієї сторони та фінансове зобов'язання іншої, поки відповідна плата не буде відстроченою на час після дати, коли фактично наявний актив передається |
|
|
Норма НПА |
А 13,А 14 МСБО 32 |
Джерело: розробка автора
Зміст права власності у відповідності до ст.317 Цивільного кодексу України (надалі - ЦКУ) полягає в тому, що власникові належить право володіння, користування та розпоряджання своїм майном. Під час підписання договору сторонами він вважається укладеним. На момент укладання двостороннього договору не відбувається переходу права власності від однієї сторони договору до іншої. У відповідності до п.1 ст. 334 ЦКУ Право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передачі майна. Право власності у набувача до передачі майна може виникати тільки у випадку, якщо договір підлягає нотаріальному посвідченню або державній реєстрації в момент такого посвідчення або такої реєстрації у відповідності до пп.3-4 ст. 334 ЦКУ. Проте, деривативи не підлягають ні нотаріальному посвідченню, ні державній реєстрації. А тому, про перехід права власності, яке за своєю суттю є переходом контролю над ресурсом від однієї сторони до іншої не відбувається.
Похідні фінансові інструменти на дату укладання не можна визнавати активами у відповідності до чинного законодавства України, активи - ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому. На дату укладання деривативу не відбувається збільшення ресурсів, контрольованих підприємством.
Похідні фінансові інструменти на дату укладання не можна вважати, також, і зобов'язаннями, зобов'язання - заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди. На час укладання деривативу у підприємства не виникає зобов'язань. З огляду на зазначене, не зрозумілим є п.13 та п.14 П(С)БО 13 "Фінансові інструменти", де сказано, що форвардний контракт визнається фінансовим активом або фінансовим зобов'язанням на дату виникнення зобов'язання щодо придбання або продажу предмета контракту, а опціони визнаються фінансовими активами або фінансовими зобов'язаннями у разі укладення контракту між покупцем і продавцем. І, знову ж таки, нічного, як і в міжнародних стандартах бухгалтерського обліку, не зазначено про ф'ючерсний контракт.
Удосконалення положень обліку товарних деривативів. Збільшення ресурсів, контрольованих підприємством, або збільшення заборгованості підприємства за похідним фінансовим інструментом може здійснюватись тільки на дату його виконання. Тому, справедливо, що у національних положеннях, зокрема у П(С)БО 13 "Фінансові інструменти" відсутня норма, яка зобов'язує визнавати похідні фінансові інструменти як актив або зобов'язання на дату укладання угоди. У відповідності до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, похідні фінансові інструменти, тобто деривативи обліковуються як позабалансові [1]. Визнання похідних фінансових інструментів позабалансовими обумовлені особливостями чинного законодавства України і його відмінністю від міжнародних норма законодавства.
З огляду на зазначене, не зрозумілим є п.13 та п.14 П(С)БО 13 "Фінансові інструменти", де сказано, що форвардний контракт визнається фінансовим активом або фінансовим зобов'язанням на дату виникнення зобов'язання щодо придбання або продажу предмета контракту, а опціони визнаються фінансовими активами або фінансовими зобов'язаннями у разі укладення контракту між покупцем і продавцем. І, знову ж таки, нічного, як і в міжнародних стандартах бухгалтерського обліку, не зазначено про ф'ючерсний контракт. Не зрозумілим є те, яким чином одні класи фінансових інструментів, згідно класифікації, наведеної у п.5-9 П(С)БО 13 "Фінансові інструменти", можуть визнаватись іншими, оскільки чітко визначено, що похідні фінансові інструменти являються відокремленою групою. При чому, у міжнародних стандартах бухгалтерського обліку відсутня норма, яка визнає похідні фінансові інструменти фінансовими активами або фінансовими зобов'язаннями.
Тому, пропонується у п.13 та п.14 П(С)БО 13 "Фінансові інструменти" словосполучення "визнається фінансовим активом або фінансовим зобов'язанням" замінити словосполученням "визнається фінансовим інструментом" із подальшою зміною тексту. Щоб похідні фінансові інструменти підпадали під визначення "Фінансовий інструмент", що являє собою контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов'язання або інструмента власного капіталу в іншого, в такому випадку, необхідно визначити коли виникає фінансовий актив і фінансове зобов'язання за похідним фінансовим інструментом. Оскільки, активи і зобов'язання за похідним фінансовим інструментом можуть виникати тільки на дату виконання (форвардні контракти, опціони) або на дату укладання офсетного контракту (ф'ючерсні контракти) такого похідного фінансового інструменту, то п.13 та п.14 П(С)БО 13 "Фінансові інструменти", пропонується викласти у наступній редакції.
Крім того, пропонуємо скасувати дію п.38 П(С)БО 13 "Фінансові інструменти", де зазначено, що облік хеджування грошових потоків здійснюється з урахуванням коефіцієнта ефективності хеджування та при значенні цього коефіцієнта у межах 0,8-1,25 зміна балансової вартості об'єкта хеджування відображається з одночасною зміною власного капіталу. Здійснюючи операції хеджування, суб'єкти підприємницької діяльності, у відповідності до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зобов'язані перевіряти та документально підтверджувати їх наявність, стан та оцінку. Оскільки, операції хеджування товарними деривативами є операціями довгострокового характеру, їх необхідно постійно переоцінювати, а результативний коефіцієнт ефективності хеджування можна розрахувати виключно після закінчення операції хеджування.
Визнання фінансових інструментів
Форвардні контракти, ф'ючерсні контракти, опціони та свопи визнаються фінансовими інструментами на дату укладення контракту.
Фінансові активи або фінансові зобов'язання за маржинальними похідними фінансовими інструментами визнаються на дату укладання, на дату переоцінки контракту та на дату виконання контракту. Фінансові активи або фінансові зобов'язання за ординарними похідними фінансовими інструментами визнаються на дату укладання та на дату виконання контракту.
Хеджування
Зміни балансової вартості інструмента хеджування внаслідок переоцінки визнаються іншими доходами або іншими витратами звітного періоду.
Облік надходження грошових коштів або їх еквівалентів при вибутті фінансових активів за інструментом хеджування здійснюється з урахуванням коефіцієнта ефективності хеджування. При значенні коефіцієнта ефективності хеджування грошових потоків у межах 0,8 - 1,25 надходження грошових коштів або їх еквівалентів при вибутті фінансових активів за інструментом хеджування відображається одночасно із збільшенням доходів майбутніх періодів. Якщо значення коефіцієнта ефективності хеджування грошових потоків виходить за межі 0,8 - 1,25, то надходження грошових коштів або їх еквівалентів при вибутті фінансових активів за інструментом хеджування відображається одночасно із збільшенням інших доходів.
Списання фінансових активів за інструментом хеджування відображається одночасно із збільшенням інших витрат звітного періоду. Зменшення фінансових зобов'язань за інструментом хеджування відбувається одночасно із зменшенням грошових коштів або їх еквівалентів.
Висновки і перспективи подальших досліджень. Удосконалення законодавчого регулювання ринку товарних деривативів підвищить його прозорість і створить умови для подальшого розвитку на Україні та інтеграції в міжнародний ринок деривативів. Пропонується провести зміни у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 13 "Фінансові інструменти", частині, яка стосується проведення операцій хеджування, зокрема норм обліку результатів переоцінки вартості інструмента хеджування та віднесення їх до складу інших доходів та інших витрат звітного періоду, а також норм обліку результатів хеджування та відображення їх у складі доходів звітного періоду або доходів майбутніх періодів, в залежності від коефіцієнта ефективності хеджування. Пропонується облік надходження грошових коштів або їх еквівалентів при вибутті фінансових активів за інструментом хеджування здійснюється з урахуванням коефіцієнта ефективності хеджування. При значенні коефіцієнта ефективності хеджування грошових потоків у межах 0,8 - 1,25 надходження грошових коштів або їх еквівалентів при вибутті фінансових активів за інструментом хеджування відображається одночасно із збільшенням доходів майбутніх періодів. Якщо значення коефіцієнта ефективності хеджування грошових потоків виходить за межі 0,8 - 1,25, то надходження грошових коштів або їх еквівалентів при вибутті фінансових активів за інструментом хеджування відображається одночасно із збільшенням інших доходів.
Перелік використаних джерел
1. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій. Затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291 [Електронний ресурс]: - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua /laws/show/z0893-99
2. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 32 Фінансові інструменти: подання [Електронний ресурс]: - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua /laws/show/929_029/page
3. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 39 Фінансові інструменти: визнання та оцінка [Електронний ресурс]: - Режим доступу: http://zakon2. rada.gov.ua/laws/show/929_015
4. Міжнародний стандарт фінансової звітності 7 Фінансові інструменти: розкриття [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://zakon2. rada.gov.ua /laws/show/929_007
5. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 "Фінансові інструменти". [Електронний ресурс] - Затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 N 559 - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua /laws/show/z 1050-01
6. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні [Електронний ресурс]:закон України: [прийнято ВР 16.07.1999 р. № 996-XIV, зі змінами та доп.]. - Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/996-14
Размещено на Allbest.ru
Подобные документы
Оцінка системи національних загальновизнаних стандартів бухгалтерського обліку та звітності. Розробка і вдосконалення міжнародних стандартів обліку. Розкриття фінансово-господарських операцій для складання фінансових звітів компаній у всьому світі.
реферат [30,7 K], добавлен 28.03.2016Аналіз змін в обліку бюджетного сектору в зв’язку із введенням адаптованих до міжнародних Національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку в державному секторі. Діючі нормативно-правові документи регулювання обліку основних засобів в Україні.
статья [165,6 K], добавлен 18.12.2017Загальна характеристика міжнародної системи бухгалтерського обліку. Міжнародні стандарти та Національні Положення бухгобліку. Переваги використання фінансової звітності, складеної за МСБО. Порівняння принципів обліку і звітності в Україні, ЄС та США.
реферат [21,8 K], добавлен 07.06.2013Сутність і значення міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Особливості створення національних систем бухгалтерського обліку. Статус міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, їхня мета й переваги. Класифікація моделей бухгалтерського обліку.
лекция [90,7 K], добавлен 02.01.2009Джерела виникнення та класифікація основних засобів. Методи амортизації матеріальних активів. Особливості обліку основних засобів та інвестиційної нерухомості за національними та міжнародними стандартами. Розкриття інформації у фінансовій звітності.
дипломная работа [283,4 K], добавлен 10.09.2014Виявлення основних проблем, які виникають у підприємства при підготовці звітів за Міжнародними стандартами фінансової звітності вперше, а також узагальнення способів впровадження МСФЗ. Зусилля ЄС в напрямі упорядкування обліку та звітності підприємств.
статья [19,1 K], добавлен 24.11.2017Трансформація національної системи бухгалтерського обліку. Прискорення процесу приведення у відповідність до вимог ринкової економіки та міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Основні принципи бухгалтерського обліку і фінансової звітності.
презентация [889,6 K], добавлен 22.04.2015Загальне поняття, цілі та призначення Міжнародних стандартів обліку і фінансової звітності, процес та етапи їх розробки. Особливості застосування Міжнародних стандартів обліку і фінансової звітності у різних країн світу, у тому числі і в Україні.
реферат [17,6 K], добавлен 07.05.2014Порівняння практики використання положень принципів бухгалтерського обліку, балансової вартості і фіскальних законів, відмінне та спільне в організації обліку в Білорусії та США. Облік фінансових результатів, складання звітності, номенклатура рахунків.
реферат [20,7 K], добавлен 17.04.2010Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, їх суть і призначення. Перелік національних стандартів бухгалтерського обліку і звітності, їх характерні особливості та аналіз змісту. Порівняльна характеристика П(С)БО і МСБО, їх спільні та відмінні риси.
реферат [41,1 K], добавлен 18.01.2013
