Калькулирование себестоимости с полным отнесением затрат

Размещено на http://www.allbest.ru/

1

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ

ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

ВСЕРОССИЙСКИЙ ЗАОЧНЫЙ ФИНАНСОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ИНСТИТУТ

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине: «Бухгалтерский (управленческий) учет»

Вариант №14

«Калькулирование себестоимости с полным отнесением затрат»

Выполнила: студентка 5 курса

факультет: учетно-статистический

специальность: бух. учет, анализ и аудит

Воронеж-2009

Содержание

• Введение
• 1. Калькуляция себестоимости: понятие, виды, и роль в управлении производством
• 2. Основные принципы калькулирования в условиях применения различных методов производственного учета
• 3. Методы калькулирования и система учета полных затрат
• 4. Преимущества и недостатки калькулирования себестоимости с полным отнесением затрат, специфика применения данного метода в международной практике
• Заключение
• Список использованной литературы
• Практическая часть

Введение

калькуляция себестоимость учет затрата

Процесс производства занимает центральное место в деятельности организации и представляет собой совокупность технологических операций, связанных с созданием готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг. Производство обусловлено взаимодействием трех основных факторов - рабочей силы, средств труда и предметов труда. Участие этих факторов в производстве требует соответствующих расходов: во-первых, для обеспечения непрерывного производственного процесса необходима закупка материальных ресурсов, в результате чего формируются входящие расходы; во-вторых, хозяйственные средства расходуются непосредственно в процессе переработки материально-производственных запасов для изготовления продукции и ее продажи - на заработную плату работников, стоимость израсходованных на изготовление продукции предметов труда, амортизацию средств труда, занятых в производстве, обслуживание производства и управление (заработная плата обслуживающего и управленческого персонала, стоимость предметов труда, израсходованных на общепроизводственные и общехозяйственные нужды (отопление, освещение, уборку помещений и т.п.), амортизация зданий и хозяйственного инвентаря цехов и общехозяйственных сооружений и др.). Под методом калькулирования обычно понимают совокупность способов аналитического учета затрат, обеспечивающих возможность отнесения затрат на избранный объект калькулирования (калькуляционную единицу) и определение себестоимости этой единицы.

Классификация методов калькулирования может быть проведена по нескольким независимым основаниям. Наиболее информативными и, вероятно, поэтому широко употребимыми на практике являются классификации по трем признакам.

1) по оперативности учета затрат;

2) по полноте включения затрат в производственную себестои¬мость;

3) по объектам учета затрат.

В рамках первой классификации выделяют два подхода в зависимости от того, когда проводится калькулирование: после окончания отчетного периода выявляется фактическая себестоимость, если же калькулирование осуществляется по плановым данным и нормативам - рассчитывается нормативная себестоимость. Нормативная себестоимость может служить основой системы бюджетирования, которую мы рассмотрим в части 4 нашего издания. В остальных разделах, там, где это не отмечено специально, речь будет идти о фактической себестоимости и фактических затратах.

По полноте включения затрат в производственную себестоимость выделяют методы калькулирования по полным затратам (когда общепроизводственные расходы включаются в оценку произведенной продукции и соответственно запасов) и по переменным затратам (когда в оценке запасов участвуют только переменные производственные расходы).

Список методов, отвечающих первому и второму классификационным признакам, является исчерпывающим, а вот относительно классификации по объектам учета все не так просто. Традиционно отечественные учебники по учету затрат называют в качестве основы классификации объекты, определяемые особенностями технологического процесса, - заказ (при единичном способе производства), процесс (в поточном производстве) и передел (в дискретных технологических процессах производства массовой продукции). Этим объектам соответствуют позаказный4, попро-цессный и полередельный методы. В отдельных случаях рассматриваются дополнительные методы, например, партионное (пооперационное) калькулирование, а также, обычно вне связи с данной классификацией - учет затрат по функциям (ABC-Costing).

На наш взгляд, базовым моментом в построении данной классификации является выбор обобщенного объекта учета, принципиально несводимого ни к каким другим объектам и к которому применим свой подход. На рис. 6.1 выделены три подхода к калькулированию в зависимости от того, что является объектом учета:

- позаказное калькулирование (объект учета и объект калькулирования -- заказ);

- попроцессное калькулирование (объект учета - процесс или его часть, передел, объект калькулирования -- единица продукта);

-- калькулирование по функциям (объект учета - функция организации, объект калькулирования -- единица продукта).

Каждому их названных подходов соответствует одноименный метод, а все остальные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции развиваются в рамках одного из этих подходов. Так, например, партионная калькуляция является разновидностью позаказной, а попередельный метод - развитием попро-цессного. Более того, на практике очень редко каждый из названных методов и подходов внедряется в чистом виде. В большинстве случаев встречаются комбинированные в рамках одной классификации формы калькулирования, обусловленные особенностями хозяйственной деятельности конкретной организации.

При калькулировании фактической себестоимости продукции особое место занимает вопрос отнесения на себестоимость тех или иных косвенных расходов. При грамотном подходе к решению этого вопроса возможно достижение предприятием значительных выгод, как с точки зрения налогообложения, так и с точки зрения оперативного учета. Создаются возможности для более строгого контроля косвенных затрат и, как следствие, возможности экономии.

Цель курсовой работы - исследовать характерные особенности калькулирования себестоимости с полным отнесением затрат

В соответствии с целью курсовой работы были определены задачи курсовой работы:

- изучить сущность и методик калькуляции себестоимости в системе полного распределения затрат

- рассмотреть основы системы калькуляции себестоимости

- изучить преимущества и недостатки систем калькулирования себестоимости с полным распределением затрат.

Объект исследования данной курсовой работы - сущность себестоимости продукции, принципы и задачи калькулирования.

Предмет исследования - себестоимость и калькулирование продукции.

1. Калькуляция себестоимости: понятие, виды, и роль в управлении производством

В русском языке слово «калькуляция» (лат. Calculatio - вычисление) появилось во второй половине XIX в. и означает исчисление себестоимости.

Зарождение калькуляции непосредственно связано с развитием производительных сил общества. В условиях рабовладельческого строя, формирующиеся товарно-денежные и кредитные отношения велись по схеме- «приход-расход».

Позже, когда в Италии начали образовываться купеческие товарищества и прибыль должна была распределяться между отдельными купцами пропорционально вложенному капиталу, возникла двойная запись.

Появление калькуляции связано с зарождением мануфактурного производства. Формирование производительных сил общества, самого способа производства совершенствовали приемы и методы калькулирования. Наиболее стремительное развитие калькулирование как инструмент оценки рентабельности товаров, как способ преодоления конкуренции получило в условиях промышленного производства.

В современной литературе калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг). В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции и определяется себестоимость единицы продукции. Конечным результатом калькулирования является составление калькуляций.

Задача калькулирования - определить издержки, которые приходятся на единицу их носителя, т.е. на единицу продукции (работ, услуг), предназначенной для реализации, а также для внутреннего потребления.

В зависимости от целей калькулирования различают плановую, сметную и фактическую калькуляции. Все они отражают расходы на производство и реализацию единицы конкретного вида продукции в разрезе калькуляционных статей.

Плановая калькуляция составляется на плановый период на основе действующих на начало этого периода норм и смет.

Сметная калькуляция рассчитывается при проектировании новых производств и конструировании вновь осваиваемых изделий при отсутствии норм расхода. Фактическая (отчетная) калькуляция отражает совокупность всех затрат на производство и реализацию продукции. Она используется для контроля за выполнением плановых заданий по снижению себестоимости различных видов продукции, а также для анализа и динамики себестоимости.

Калькулирование позволяет изучить себестоимость полученных в процессе производства конкретных продуктов.

Роль калькулирования себестоимости продукции в управлении производством.

Предпосылкой калькулирования является учет производственных издержек (производственный учет). Он первичен по отношения к калькулированию. Производственный учет предполагает сбор информации об издержках предприятия, документальное оформление хозяйственных операций, так или иначе связанных с производственными затратами. В системе производственного учета такая информация обобщается, группируется по различным признакам и анализируется. Лишь на базе информации, подготовленной определенным образом в системе производственного учета, возможно калькулирование. Другими словами, речь идет о калькуляционном учете, обеспечивающем группировку издержек в таком аналитическом аспекте, который делает возможным процесс калькулирования.

Между калькулированием и производственным учетом существует тесная взаимосвязь и взаимозависимость. Так, базой для расчета себестоимости единицы продукции является информация, собранная в системе производственного учета. Калькулирование себестоимости конечного продукта предопределяется системой и организацией производственного учета. С другой стороны, степень детализации производственного учета зависит от задач, стоящих перед предприятием в области калькулирования.

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) условно можно подразделить на три этапа. На первом этапе исчисляется себестоимость всей выпущенной продукции в целом, на втором - фактическая себестоимость по каждому виду продукции, на третьем - себестоимость единицы продукции, выпущенной работы или оказанной услуги. В действительности процесс калькулирования является более сложным и чередуется с процессом учета затрат. После распределения первичных затрат калькулируется себестоимость продукции вспомогательных производств. На этом этапе калькулирование усложняется, так как необходимо учесть предоставление взаимных услуг.

Калькулирование себестоимости продукции является объективно необходимым процессом при управлении производством.

Функционировавшие ранее калькуляционные системы преследовали одну цель - оценить запасы готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства. Что необходимо для внутрипроизводственных целей и для составления внешней отчетности, а также для определения прибыли. Несмотря на важность этой задачи, прежние системы калькулирования не содержали информации, пригодной для решения многих управленческих задач.

Современные системы калькулирования более сбалансированы. Содержащаяся в них информация позволяет не только решать традиционные задачи, но и прогнозировать экономические последствия таких ситуаций, как:

1. целесообразность дальнейшего выпуска продукции;

2. установление оптимальной цены на продукцию;

3. оптимизация ассортимента выпускаемой продукции;

4. целесообразность обновления действующей технологии и станочного парка;

5. оценка качества работы управленческого персонала.

Современное калькулирование лежит в основе оценки выполнения принятого предприятием или центром ответственности плана. Оно необходимо для анализа причин отклонений от плановых заданий по себестоимости. Данные фактических калькуляций используются для последующего планирования себестоимости, для обоснования экономической эффективности внедрения новой техники, выбора современных технологических процессов, проведения мероприятий по повышению качества продукции, проверки проектов строительства реконструкции предприятий. По результатам калькулирования можно принять решение о проведении ремонта самостоятельно или с использованием услуг сторонних организаций.

Наконец, калькулирование является основой трансфертного ценообразования. Трансфертная (внутренняя) цена применяется при коммерческих операциях между подразделениями одного и того же предприятия. Наибольшую актуальность вопросы формирования трансфертных цен имеют при наличии права у подразделения предприятия самостоятельно выходить на внешних покупателей. В этом случае от правильного формирования трансфертной цены будет зависеть общее финансовое положение организации. Если же продукция подразделения полностью потребляется внутри предприятия, то трансфертная цена является, лишь учетной категорией, необходимой для обеспечения хозяйственных связей между внутренними подразделениями предприятия, но при этом она не влияет на конечные результаты организации.

Таким образом, производственный учет и калькулирование являются основными элементами системы управления не только себестоимостью продукции, но и производством в целом.

2. Основные принципы калькулирования в условиях применения различных методов производственного учета

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, как уже упоминалось, представляет собой единый учетный процесс исследования затрат в неразрывной связи с объемом изготовленной продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Вследствие этого метод учета затрат и калькулирования выражается в определенной взаимосвязи приемов и способов отражения и контроля издержек производства и исчисления фактической себестоимости продукции (работ, услуг). Независимо от особенностей промышленного производства данный метод характеризуется способами обобщения издержек по составу, содержанию, назначению, местам возникновения и центрам ответственности, видам продукции или работ, их однородным группам, разукрупненным частям изделий, полуфабрикатам.

Метод включает в себя способы контроля за использованием хозяйственных ресурсов в сопоставлении с действующими нормами, эффективностью производства и окупаемостью издержек. Он предопределяет такую систему производственного учета, которая обеспечит возможность достоверного калькулирования себестоимости изделий в физических единицах с учетом их качественных параметров в соответствии с потребностями анализа динамики затрат, сравнительного анализа себестоимости отдельных изделий, технологических процессор в условиях изменения параметральных характеристик потребляемых предметов труда, трудоемкости и уровня цен.

Технология производств, их организация, особенности выпускаемой продукции требуют различного сочетания способов и приемов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции. Применительно к ним используются позаказный, попередельный и попроцессный методы учета затрат и калькулирования, что предусмотрено официальными документами. Однако в практике производственного учета применяются и другие методы.

Обязательным условием каждого метода затрат и калькулирования является оперативный контроль за использованием материальных ресурсов, оплатой труда и пр., т.е. за расходными нормами, установленными в организации, с последующим выявлением отклонений от них в процессе производства и систематизацией этих отклонений с указанием причин и виновников. Применение норм и нормативов при организации учета затрат на производство (независимо от применяемого метода) должно служить побуждающим фактором в соблюдении хозяйственной дисциплины.

3. Методы калькулирования

Под методом учета затрат на производство продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесения издержек на единицу продукции. Иными словами, это совокупность способов аналитического учета затрат на производство по калькуляционным объектам и приемов исчисления калькуляционных единиц. Существуют различные методы учета затрат и калькулирования. Их применение определяется особенностями производственного процесса, характером производимой продукции (оказываемых услуг), ее составом, способом обработки.

Выделяются попроцессный, позаказный и попередельный методы.

Попроцессный метод.

При попроцессной калькуляции производственные затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам. Полные производственные затраты аккумулируются по двум основным статьям - прямым материалам и конверсионным затратам (сумме прямых затрат на оплату труда и отнесенных на себестоимость готовой продукции заводских накладных расходов). Удельная себестоимость получается путем деления полной себестоимости, относимой на счет центра затрат, на объем производства этого центра затрат. В этом смысле удельная себестоимость есть усредненный показатель. Попроцессная калькуляция удобна для тех компаний, которые производят сплошную массу одинаковой продукции посредством ряда операций или процессов. В общем плане попроцессная калькуляция используется в таких отраслях как нефтяная, угольная, химическая, текстильная, бумажная и т.д.

Поскольку удельная себестоимость при попроцессной калькуляции представляет собой усредненный показатель, то и попроцессная система учета требует меньшего числа хозяйственных операций, чем позаказная система.

Именно поэтому многие компании предпочитают пользоваться попроцессной калькуляцией затрат. В любом случае, прежде чем остановиться на конкретной системы, необходимо уяснить принципиальные особенности каждой системы в более широком плане. Обычно выбор того или иного метода калькулирования в значительной степени зависит от характеристик производственного процесса и видов производимой продукции. Если это продукция одного типа, она продвигается от одного технологического участка к другому непрерывным потоком, предпочтительным является метод попроцессной калькуляции затрат. Однако если затраты на производство различных видов продукции значительно отличаются друг от друга, то применение попроцессной калькуляции не сможет обеспечить производителя адекватной информацией, поэтому здесь более уместно воспользоваться методом позаказной калькуляции.

Некоторые компании могут посчитать необходимым применить смешанный вариант использования этих двух систем, исходя при этом из характера движения продукции по производственным цехам, например, в условиях параллельных технологических процессов.

Наиболее подходят для попроцессной калькуляции предприятия, имеющие следующие особенности:

Качество продукции однородно;

Отдельный заказ не оказывает влияния на производственный процесс в целом;

Выполнение заказов покупателя обеспечивается на основе запасов производителя;

Производство является серийным массовым и осуществляется поточным способом;

Применяется стандартизация технологических процессов и продукции производства;

Спрос на выпускаемую продукцию постоянен;

Контроль затрат по производственным подразделениям является более целесообразным, чем учет на основе требований покупателя или характеристик продукции;

Стандарты по качеству проверяются на уровне производственных подразделений; например, технический контроль проводится на уровне производственных подразделений непосредственно на линии в ходе производственного процесса;

Существует три различных способа организации движения продукции связанного с попроцессной калькуляцией затрат:

- Последовательное перемещение;

- Параллельное перемещение;

- Избирательное перемещение;

При последовательном перемещении каждый продукт подвергается одинаковой серии операций. В текстильной промышленности, например, фабрика, обычно имеет прядильный цех и цех окраски. Пряжа из прядильного цеха поступает в цех окраски, а затем на склад готовой продукции. Способ перемещения здесь продукции является последовательным.

При параллельном перемещении отдельные виды работ выполняются одновременно, а затем в определенном процессе сходятся в единую цепочку. По тем видам работ, которые производятся одновременно, может потребоваться применение калькуляции позаказного типа, для учета различий в затратах на одновременное проведение различных видов работ. Такая схема применяется в производстве консервированных продуктов питания. Так, при изготовлении фруктовых смесей разные виды фруктов очищаются от кожуры и перерабатываются одновременно на разных производственных участках. После этого на заключительных этапах переработки и консервирования они смешиваются и поступают на склад готовой продукции.

При избирательном перемещении продукция проходит технологические ряды внутризаводских подразделений, каждый из которых построен в соответствии с требованиями, предъявляемыми к конечному продукту. В эту категорию попадают мясоперерабатывающие и нефтеперерабатывающие предприятия. При мясопереработке, например, часть мяса после забоя поступает на мясорубку и упаковку, а затем на склад готовой продукции. В то же самое время другая часть проходит обработку копчением, затем упаковывается и поступает на склад. Этот способ может применяться в разнообразных формах.

Позаказный метод учета затрат.

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяется в индивидуальном и серийном производствах, а также в экспериментальных, ремонтных, инструментальных и других вспомогательных производствах всех отраслей промышленности. Наибольшее распространение позаказный метод получил в машиностроении с индивидуальным производством сложного оборудования, машин, агрегатов, реакторов и т.п. Объектом учета затрат в этих производствах являются отдельные заказы, открываемые на одно изделие или серию изделий. Прямые затраты относят непосредственно на заказы, а косвенные после предварительного обобщения по местам их возникновения и экономическому содержанию распределяют пропорционально принятой базе по отдельным заказам.

В практике производственного учета применяется несколько вариантов позаказного метода. Чаще всего полная себестоимость заказа в целом определяется по его окончании. При этом в серийном производстве не калькулируется себестоимость каждого изделия, входящего в заказ. В производствах крупных единичных изделий с длительным технологическим циклом для сокращения калькуляционного периода определяют себестоимость отдельных технологических и монтажных частей изделия и соответствии с установленной комплектацией. Могут калькулироваться и частичный выпуск, и комплекты одинаковых деталей для разных изделий, и полный выпуск запасных частей ограниченной номенклатуры и специального назначения. На ремонтных работах калькулируют выполненные объемы, выраженные в условных единицах ремонтной сложности. Известен вариант, при котором затраты систематизируют по головному изделию определенной серии, а себестоимость модифицированных изделий калькулируется путем присоединения к затратам по нормам на эти модификации отклонений, выявленных по заказу в целом.

Попередельный метод учета затрат.

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции преобладает в производствах с последовательной переработкой исходного сырья в готовый продукт, с комплексным использованием сырья, где производственный процесс состоит из отдельных стадий технологического цикла с самостоятельной технологией и организацией производства: черная и цветная металлургия, химическая и текстильная промышленность, нефтепереработка и производство стройматериалов и др.

Особенность попередельного метода заключается в том, что затраты

обобщаются по переделам, а это позволяет калькулировать себестоимость продуктов каждого передела, которые выступают в качестве полуфабрикатов в последующих переделах, причем часть полуфабрикатов передается на дальнейшую переработку, а другая часть может быть продана на сторону. В химической промышленности, переработке нефти и газа из одного вида полуфабриката вырабатывается разнородная продукция в зависимости от специализации последующих выпускающих производств. Это требует обособленного калькулирования промежуточных продуктов. Попередельный метод, как и позаказный, имеет несколько отраслевых вариантов, различающихся приемами калькулирования. Так, в производствах комплексных минеральных удобрении, азотной, соляной и других кислот калькулируют даже в пределах одного передела продукцию отдельных аппаратных процессов. В организациях текстильной промышленности затраты систематизируются по комплексу однородных операций технологического процесса, а калькулируется лишь готовая продукция передела. В последующих переделах полуфабрикаты собственной выработки включают в затраты по оптовым ценам.

4. Система учета полных затрат

В бухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных подходов к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые, затраты. Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости. Одной из модификаций данной системы является система «директ-костинг». Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списываются на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы - остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

Устанавливается следующая группировка затрат по статьям расходов (статья калькуляции):

- Сырье и материалы (стоимость покупного или собственной добычи сырья, которые входят в состав вырабатываемой продукции);

- Возвратные отходы (стоимость возвратных отходов производства, исключаемая из затрат на сырье и материалы);

- Вспомогательные материалы (стоимость вспомогательных материалов, используемых при изготовлении продукции для обеспечения нормального технологического процесса производства);

- Топливо на технологические цели (стоимость топлива, которое используется непосредственно в технологическом процессе для изготовления продукции);

- Энергия на технологические цели (стоимость всех видов покупной или собственной выработки энергии, расходуемой в технологическом процессе); - Основная заработная плата производственных рабочих (основная заработная плата производственных рабочих, занятых непосредственно изготовлением и упаковкой продукции в цехах основного производства);

- Дополнительная заработная плата производственных рабочих (выплаты, предусмотренные законодательством и коллективными договорами за непроработанное на производстве (неявочное) время рабочих);

- Отчисления на социальное страхование (отчисление на социальное страхование по установленным нормам от сумм основной и дополнительной заработной платы основных рабочих);

- Расходы на подготовку и освоение производства (расходы на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы); отчисления в фонд освоения новой техники;

- Расходы на эксплуатацию и содержание производства (затраты на содержание, амортизацию и текущий ремонт производственного и подъемно-

транспортного оборудования; цехового транспорта; рабочих мест; погашение стоимости инструментов и приспособлений, включая затраты на их восстановление; затраты на внутризаводское перемещение грузов привлеченным транспортом);

- Цеховые расходы (заработная плата аппарата управления цехов, амортизация и затраты на текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря цехового назначения; затраты на опыты, исследования, рационализацию и изобретательство цехового характера; затраты на мероприятия по охране труда и другие расходы цехов, связанные с управлением и обслуживанием производства);

- Общезаводские расходы (затраты, связанные с управлением предприятием и организацией производства в целом: заработная плата персонала заводоуправления с отчислениями на социальное страхование, расходы на командировки и подъемные при перемещении сотрудников на служебные разъезды и содержание легкового транспорта, конторские, типографские, почтово-телеграфные и телефонные расходы, расходы по амортизации, содержанию и текущему ремонту зданий, сооружений и инвентаря общепроизводственного назначения; расходы на организованный набор рабочей силы, на подготовку кадров (включая централизованную), налоги, сборы и отчисления; расходы на охрану предприятия и другие расходы общезаводского характера);

- Потери от брака (в промышленности пористых заполнителей не планируются и не учитываются);

- Прочие производственные расходы (отчисления на геологоразведочные и другие подобные платежи; отчисления или расходы на НИОКР);

- Производственная себестоимость;

- Внепроизводственные расходы (затраты на тару и упаковку продукции; погрузку продукции в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; прочие расходы, связанные со сбытом продукции);

- Полная себестоимость.

Затраты на производство группируются по следующим экономическим элементам:

- Сырье и основные материалы, в том числе покупные изделия и полуфабрикаты (стоимость сырья, основных материалов, а также покупных полуфабрикатов и комплектующих готовых изделий, включая все затраты но их приобретение и доставку до базисных (центральных) складов предприятия сторонним транспортом);

- Вспомогательные материалы (стоимость покупных материалов, используемых в процессе изготовления продукции для обеспечения нормального технологического процесса и расходуемые на друге производственные и хозяйственные нужды);

- Топливо (затраты на приобретение всех видов топлива, расходуемого на технологические цели и для выработки всех видов энергии);

- Энергия (стоимость всех видов покупной энергии, расходуемой для технологической, энергетических, двигательных и других промышленно - производственных и хозяйственных нужд предприятия);

- Заработная плата основная и дополнительная (отражается основная и дополнительная заработная плата всего промышленно-производственного персонала предприятия, включая премии рабочим, выплачиваемых из фонда заработной платы, и заработная плата работников несписочного состава, относящейся к основной деятельности);

- Отчисления на социальное страхование (отчисление на социальное страхование по установленным нормам от сумм основной и дополнительной заработной платы основных рабочих);

- Амортизация основных фондов (сумма амортизационных отчислений, исчисленных исходя из первоначальной стоимости всех производственных основных фондов предприятия и норм амортизационных отчислений);

Прочие затраты (все затраты, которые не могут быть отнесены ни к одному из перечисленных выше элементов затрат).

5. Преимущества и недостатки метода калькуляции себестоимости с полным распределением затрат, специфика применения данного метода в международной практике

Как и все методы управленческого учета, калькуляция с полным распределением затрат имеет свои преимущества и недостатки, а именно:

Преимущества:

1. Предполагает включение всех расходов на производство единицы продукции или услуг в калькуляцию затрат в расчете на единицу продукции. Никакой другой метод калькуляции затрат такую цель перед собой не ставит.

2. Соответствует требованиям SSAP 9 к оценке запасов и незавершенного производства, которые включены в финансовые отчеты предприятия.

3. Счета прибылей и убытков, подготовленные по методу калькуляции с полным распределением затрат, оценивают "прибыль" предприятия на той же самой основе, на которой производится оценка запасов (т.е. и производственные затраты и стоимость запасов учитываются по полной себестоимости).

4. Ввиду того, что метод калькуляции с полным распределением затрат рассчитывает полные расходы на единицу продукции, он применяется руководством при ценообразовании по принципу "средние затраты плюс прибыль" для добавки заранее установленной доли прибыли к себестоимости.

5. Метод калькуляции по видам деятельности позволяет применять калькуляцию с полным распределением затрат (в рамках которой может быть использован ABC) как наиболее подходящий метод для предприятий в современных условиях, когда они все шире применяют передовую технологию в своих производственных процессах.

Недостатки:

1. Калькуляция с полным распределением затрат зависит от ряда оценок, допущений и прогнозов при расчете "полной" себестоимости изделия.

Наилучшие оценки получаются в ходе распределения и перераспределения накладных расходов и при расчете ставки поглощения накладных расходов (которая основывается на предварительно определенных накладных расходах и объемах производства). Если любая из этих оценок окажется ошибочной, тогда получаемая в результате расчетов величина "полных затрат" будет неточной.

2. Если калькуляция с полным распределением затрат является единственным методом, используемым руководством, тогда решения об уменьшении или увеличении объема производства предприятием могут быть приняты на основе неполной информации. По определению, полная себестоимость изделия включает элемент постоянных затрат, которые были начислены на каждую единицу продукции. Однако постоянные затраты не увеличиваются или не уменьшаются вместе с объемом производства предприятия и, следовательно, не должны включаться в приростные затраты на единицу продукции, которые имеют отношение к краткосрочным решениям об увеличении или уменьшении объема производства.

3. Прибыль предприятия за период, рассчитанная при помощи метода калькуляции с полным распределением затрат, больше зависит от уровней производства, чем от уровней продаж. Такое положение возникает потому, что запасы оцениваются по полной себестоимости и, таким образом, сумма постоянных затрат может быть перенесена в будущие отчетные периоды путем производства большего количества единиц затрат, чем реализовано. Выпуск большего количества единиц затрат, чем объем продаж, означает, что часть постоянных затрат, поглощенных единицами затрат, находящимися на складе в конце периода, переносится на следующий период. Поскольку постоянные расходы связаны со временем, то перенос постоянных затрат не раскрывает природу этих расходов.

4. Калькуляция с полным распределением затрат и отчеты по методу калькуляции с полным распределением затрат являются более сложными и трудными в понимании по сравнению с системой калькуляции по предельным затратам и отчетами, составленными на основе такой системы калькуляции.

Вывод: К достоинствам данного метода относится то, что он позволяет получить представление обо всех затратах, которые несет организация в связи с производством и реализацией одного изделия. Среди недостатков метода учета полных затрат следует отметить невозможность эффективного и своевременного управления себестоимостью, что связано с особенностью определения фактической себестоимости только в конце месяца, а также невозможность управления себестоимостью в связи с изменением объема выпуска.

Концепция развития бухгалтерского учета на среднесрочную перспективу, разработанная ИПБ России и одобренная Минфином [1], в качестве одной из целей реформирования отечественного учета и его перспектив называет методологическую перестройку в соответствии с принципами международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Не умаляя значения такого перехода для повышения качества экономической информации, а также его роли в росте престижа российских компаний на мировом рынке, остановимся на одном проблемном аспекте реформирования - возможностях адаптации требований МСФО, связанных с учетом затрат и калькулированием себестоимости промышленной продукции, к потребностям и особенностям учетных систем российских предприятий.

Вопросы учета затрат и оценки себестоимости готовой продукции рассматриваются МСФО 2 "Запасы" [2]. Роль этого стандарта, как и всей совокупности IAS, заключается в достижении некой универсальности и удобочитаемости информации о затратах, приводимой в отчетах о прибылях и убытках компаний. Но это задача, стоящая в рамках формируемого государством и принимаемого предприятиями в качестве базового "правила игры", нормативного поля. Отчет о прибылях и убытках, ориентированный, в первую очередь, на внешних пользователей и дающий им представление о величине общих затрат, неинформативен при использовании внутри предприятия.

Основным противоречием МСФО и РСБУ является принцип использования нормальной мощности в распределении постоянных косвенных затрат. Действующие инструкции по калькулированию себестоимости допускают применение сметных ставок распределения косвенных затрат (в том числе и переменных) во вспомогательных производствах отдельных отраслей (цветная металлургия, сельское хозяйство, угольная промышленность) со списанием разниц на общепроизводственные расходы в конце отчетного периода. Использования сметных ставок в отношении общепроизводственных расходов основного производства российские стандарты не предусматривают. Таким образом, среднестатистическое российское предприятие, применяющее принципы МСФО, столкнется с проблемой разниц между отчетностью по российскому стандарту и МСФО в связи с применением сметных ставок.

Существует мнение, что международные принципы калькулирования нормальной себестоимости с использованием сметных ставок должны найти свое применение при постановке управленческого учета по методу Activity-Based Costing (ABC) как наиболее приближенного к принципам МСФО [3]. Однако теория ABC имеет как минимум два существенных отличия от МСФО 2 "Запасы".

Первое состоит в принципиально ином подходе к объяснению природы постоянных и переменных затрат: в ABC все затраты делятся на затраты по гибким и фиксированным ресурсам. Затраты по гибким ресурсам являются аналогом понятия переменных затрат, но они существенно "уже" последних. Гибкими признаются ресурсы, спрос на которые со стороны производственных процессов всегда предшествует их предложению: таким образом, организация не создает запасов гибких ресурсов. Примерами могут служить расходы электроэнергии, забор воды на промышленные нужды, сдельная оплата труда. Предсказать потребность организации в фиксированных ресурсах, напротив, сложно, поэтому организация обычно закупает их в большем количестве, чем потребуется для обеспечения производства, т.е. предложение фиксированных ресурсов всегда превышает и предваряет спрос на них. К фиксированным принято относить и те ресурсы, которые в традиционных системах и МСФО признаются переменными: заработную плату обслуживающего персонала (повременную или окладную), большую часть расходов по сырью и материалам (если они не приобретаются "под заказ").

Второе отличие метода ABC от принципов МСФО - в измерителях мощности, используемых при распределении фиксированных ресурсов. ABC предполагает применение практической мощности, которая характеризует максимально возможный при заданном объеме ресурсов объем производства, если процесс будет организован бесперебойно и рационально. Практическая мощность, в отличие от нормальной, ориентирована не на ожидаемый объем продаж, а на максимальную отдачу ресурса, поэтому, при прочих равных условиях, размер отклонений при использовании МСФО будет меньше, чем по методу ABC.

Следует отметить, что характерная особенность метода ABC, состоящая в использовании многоуровневых классификаций затрат (по операциям и т.п.), не препятствует его объединению с МСФО. Стандарт по учету запасов не ограничивает организацию в применении многофункциональных группировок косвенных затрат и выборе для каждой из них специфической базы распределения.

В зарубежной теории и практике учета и анализа в настоящее время самой точной считается калькуляция, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, а не калькуляция, которая после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия.

Поэтому в целях совершенствования методики принятие управленческих решений был разработан учет переменных затрат (директ-костинг).

Система «стандарт-кост» для отечественного учета является новым методом, хотя ее зарождение связано с началом ХХ в. Первые упоминания о ней встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». Он считал, что традиционная бухгалтерия «имеет тот недостаток, что ни какого отношения между тем, что есть и тем, что должно было быть, не устанавливают».

Смысл системы «стандарт-кост» заключается в том, что учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система, - учет потерь и отклонений в прибыли предприятия.

Метод «стандарт-кост» заключается в разработке стандартов (норм), предварительном составлении стандартных калькуляций, управленческом учете фактических издержек и отклонений от стандартов, систематизированных как совокупность. Принципиальным моментом применения является также то, что в его рамках не проводится полное распределение всех накладных издержек на себестоимость произведенной продукции. Стандарт представляет собой твердую норму расхода ресурсов для изготовления калькуляционной единицы.[10]

В рамках «стандарт-кост» нормативные затраты на производство единицы продукции состоят из следующих элементов:

· нормативная цена единицы материалов;

· нормативное количество (норма расхода) материала;

· норматив времени (затраты труда) на единицу продукции;

· нормативная ставка оплаты труда;

· нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов;

· нормативная величина (нормативный коэффициент) постоянных общепроизводственных расходов.

Метод «стандарт-кост» предполагает определение фактической себестоимости на основе оценки издержек, установленных стандартами, а не на основе учета фактических издержек. Его основная цель заключается в определении отклонений по элементам стандартных издержек, проведении анализа причин их возникновения с целью использования инструментов управленческого учета для их минимизации и корректировки применяемых стандартов.

В начале анализируются причины возникновения отклонений по нормативным издержкам, затем причины, приведшие к возникновению отклонений фактических трудозатрат и накладных издержек от их стандартных значений.

Применение системы «стандарт-кост» позволяет:

1. Позволяет выявлять виды деятельности, в которых происходят постоянные отклонения от нормативов;

2. Позволяет проводить прогнозы будущих издержек производства, которые будут использованы при принятии управленческих решений;

3. Упрощает задачи учета затрат и сокращает время ведения учетного процесса.

Заключение

В связи с усилением роли управленческого учета в принятии стратегических и тактических решений и необходимостью формировать экономически обоснованную себестоимость возникают вопросы выбора и

построения на предприятии оптимальной системы учета затрат, изменяется отношение к методологии построения учета, к вопросам планирования показателей деятельности.

Себестоимость является одним из важных показателей хозяйственной деятельности предприятия. Она является одним из основных факторов

формирования прибыли, а значит, от нее зависит финансовая устойчивость предприятия и уровень его конкурентоспособности.

Вопросы калькулирования возникают перед бухгалтером на всех стадиях кругооборота хозяйственных средств: в процессе заготовления сырья и материалов, производства и реализации продукции. В самом широком смысле калькулирование представляет собой способ систематизации затрат и получения информации о себестоимости продукта для выявления резервов повышения эффективности производства и управления этим процессом. Сложность вопросов калькулирования, прежде всего, связана с многообразием хозяйственных процессов, осложняющихся технологическими и организационными условиями производства. Сложность калькулирования заключается в том, что необходимо обеспечить разграничение затрат между законченными и незаконченными объектами, оценив брак, побочную продукцию и отходы производства.

Калькулирование является способом оценки хозяйственных средств и одновременно результатом такой оценки.

Таким образом, в самом общем виде в процессе калькулирования себестоимости отдельных объектов учета необходимо полностью учесть и сгруппировать издержки на производство по экономическому признаку, отчетным периодам, отдельным статьям калькуляции, центрам затрат и центрам ответственности.

Переход России на МСФО, безусловно повышающий качество экономической информации, в области учета затрат и калькулирования себестоимости промышленной продукции будет сопряжен с рядом трудностей, обусловленных различиями в методологии управленческого учета, а также учета затрат по принципам МСФО и РСБУ. К таковым относятся различия в терминологии и категоризации методологического аппарата, в составе и принципах группировки и распределения затрат; различные подходы к объяснению природы и происхождения групп расходов и к их распределению; временная направленность в учете и анализе расходов. Эти трудности разрешимы и требуют дальнейшего изучения и классификации различий в системах учета затрат, а также разработки методик трансформации данных о затратах, сформированных в одной из систем, принимаемых предприятием за основу (например, в управленческом учете или финансовом учете по РСБУ), в данные параллельного формата (финансовый учет по принципам РСБУ или МСФО).

При калькулировании фактической себестоимости продукции особое место занимает вопрос отнесения на себестоимость тех или иных косвенных расходов. При грамотном подходе к решению этого вопроса возможно достижение предприятием значительных выгод, как с точки зрения налогообложения, так и с точки зрения оперативного учета. Создаются возможности для более строгого контроля косвенных затрат и, как следствие, возможности экономии.

Обычно система учета полных затрат применяется на малых и средних предприятиях, а также при производстве одного или нескольких видов продукции. На более крупных предприятиях, а также на предприятиях со значительной номенклатурой выпускаемой продукции эффективнее применять систему учета полных затрат в комбинации с другими системами учета.

Практическая часть

Организационная структура ОАО «ЖилДорМаш» включает два первичных места возникновения затрат: котельная (А) и ремонтный цех (Б), которые оказывают друг другу взаимные услуги в объеме 20% их общей величины. Одновременно 50% произведенной теплоэнергии отпускается в основной цех № 1 и 30% в основной цех № 2. Ремонтный цех выполнил для этих цехов услуги в одинаковом объеме, т.е. по 40% их общей величины.

Собственные затраты этих подразделений за отчетный период составляют:

А - 800 тыс. руб.

Б - 600 тыс. руб.

№ 1 - 1000 тыс. руб.

№ 2 - 2000 тыс. руб.

Необходимо:

Составить уравнения валовых затрат в местах их возникновения: SА, SБ, S1, S2.

Отразить на счетах учета затрат этих подразделений исходные данные и результаты расчетов.

Решение задачи 14

Уравнения валовых затрат котельной (А), ремонтного цеха (Б), цеха №1 и цеха №2 можно представить следующим образом:

SА = 800 + 0,2SБ

SБ = 600 + 0,2SА

S№1 = 1 000 + 0,5SА + 0,4SБ

S№2 = 20 000 + 0,3SА + 0,4SБ

Представим расходы мест затрат SБ через SА, а затем учтем их в затратах S№1 и S№2.

SБ = 600 + 0,2 х (800 + 0,2 SБ ) = 760 + 0,04 SБ.

Отсюда:

SБ = 760 000 / 0,96 = 791 667 (руб.).

SА = 800 000 + 0,2 х 791 667 = 958 333 (руб.).

Соответственно S№1 и S№2 будут равны:

S№1 = 1 000 000 + 0,5 х 958 333 + 0,4 х 791 667 = 1 795 834 (руб.),

S№2 = 2 000 000 + 0,3 х 958 333 + 0,4 х 791 667 = 2 604 167 (руб.).

На счетах учета затрат этих подразделений исходные данные и результаты расчетов будут представлены следующим образом (табл. 14.1).

Учет и списание затрат подразделений, руб.

Место затрат А (котельная)	Место затрат Б (ремонтный цех)
Первичные затраты: 800 000 Услуги Б 158 333	Списано: на Б 191 666 (20%) на №1 479 267(50%) на №2 287 500(30%)	Первичные затраты: 600 000 Услуги А 191 667	Списано: на А 158 333(20%) на №1 316 667(40%) на №2 316 667(40%)
Итого 958 333	958 333(100%)	Итого 791667	791667(100%)
Место затрат цех №1	Место затрат цех №2
Первичные затраты 1 000 000 Услуги А 479 267 Услуги Б 316 667	Списано на выпуск изделия цеха №1 1 795 934	Первичные затраты 2 000 000 Услуги А 287 500 Услуги Б 316 667	Списано на выпуск изделия цеха №2 2 604 167
Итого 1 795 934	1 795 934	Итого 2 604 167	2 604 167

На счетах управленческого учета по дебету сначала отражаются первичные затраты мест и центров по видам расходов, а затем издержки подразделений, оказывающих им услуги. Итоговую сумму по кредиту списывают на услуги, работу, продукцию других подразделений. В конечном счете, все замыкается на конечных местах издержек, выпускающих продукцию.

Список использованной литературы

Арико О.Н. Развитие методик учета затрат и калькулирования себестоимости продукции / О.Н. Арико // Вестник Белорусского государственного экономического университета. - 2011. - N 3. - С.67-71. - Библиогр.: с.71.

Воронова Е.Ю. Функциональный метод учета затрат / Е.Ю. Воронова // Аудиторские ведомости. - 2008. - N 2. - С.67-76. - Библиогр.: с.76.

Головач О.В. Калькулирование прямых переменных материальных затрат в промышленности / О.В. Головач // Вестник Белорусского государственного экономического университета. - 2011. - N 2. - С.33-38. - Библиогр.: с.39.