Особливості обліку доходів сільськогосподарських підприємств в сучасних умовах

Размещено на http://www.allbest.ru/

Миколаївський національний аграрний університет

Особливості обліку доходів сільськогосподарських підприємств в сучасних умовах

Ю О. Галагуз, студент,

Науковий керівник - старший викладач

Мельник О. І.,

У статті розглянуто особливості формування та обліку доходів в сільськогосподарських підприємствах. Висвітлено та зазначено недоліки відображення доходів в системі бухгалтерського обліку та звітності. Обґрунтовано напрями гармонізації обліку доходів в сучасних умовах господарювання.

Ключові слова: дохід, фінансові результати, звітність, організація обліку.

дохід облік сільськогосподарський

Постановка проблеми. В сучасних умовах для господарюючих суб'єктів актуальним є забезпечення того, щоб принципи, організація та методика обліку, порядок формування облікової політики відповідали міжнародним стандартам фінансової звітності. Однак на сьогодні існує ряд невідповідностей в окремих концептуальних підходах щодо їх визнання. Також гостро постає ряд таких проблем як: проблема класифікації доходів, повноти та своєчасності відображення їх у системі обліку. Отже, вирішення зазначених проблем є актуальним, оскільки від своєчасного та якісного обліку доходів залежить не тільки добробут окремих підприємств але й країни в цілому.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Проблеми обліку доходів аграрних підприємств, напрямів покращення рівня рентабельності, пошук і обґрунтування шляхів підвищення економічної ефективності їх господарювання висвітлені у працях таких вітчизняних вчених: О. Бородкіна, Ф. Бутинця, С. Голова, Л. Гуцаленко, М. Дем'яненка, В. Жука, Г. Кірейцева, В. Костюченко, М. Коцупатрого, В. Кубіка, О. Лишиленка, Л. Нападовської, Ю. Нелідіна, Е. Ягмур, М. Огійчука, Н. Правдюк, М. Проданчука, Д. Свідерського, Н. Ткаченко, Г. Цилюрик, Г. Ямборко та інших. Проте ряд галузевих особливостей та часті зміни законодавства зумовлюють пошук нових підходів у дослідженні зазначеної теми.

Постановка завдання. Метою статті є дослідження особливостей формування і обліку доходів в сучасних умовах та розробка рекомендацій щодо напрямів їх удосконалення.

Виклад основного матеріалу дослідження. Кінцевою метою аграрного бізнесу в сучасних умовах господарювання, як свідчить практика, є збільшення доходу і валового прибутку. Достовірно оцінити результат діяльності підприємства можливо лише за даними бухгалтерського обліку. Саме від повноти та якості отриманої керівництвом інформації залежить адекватність прийнятих ними в тій чи іншій ситуації рішень. Формування результатів діяльності безпосередньо пов'язане з доходами та витратами, які виникають у господарюючого суб'єкта, тобто вони є визначальними складовими фінансових результатів. Тому облік доходів і витрат у ринкових умовах набуває стратегічного значення для підприємства.

Доходи в процесі підприємницької діяльності виконують відтворювальну, регулюючу та стимулюючу функції:

відтворювальна функція доходів полягає у забезпеченні відтворення ресурсів суб'єктів господарювання та економічної системи загалом;

регулююча - здійснюється в процесі регулювання розподілу ресурсів між підприємствами, галузями та регіонами, виявляючи при цьому нестачу або надлишок ресурсів у конкретному виробництві;

стимулююча - покликана спонукати товаровиробників до ефективного використання наявних ресурсів.

Дохід від реалізації продукції є одним із показників результатів економічної діяльності підприємства. За допомогою цього показника оцінюється вартість продукції, що не тільки завершена виробництвом, але вже продана, а кошти за неї надійшли на розрахунковий рахунок підприємства. Інші назви цього показника - “обсяг продажів”, “обсяг реалізованої продукції”.

Визнання доходів від реалізації сільськогосподарської продукції відповідно до п.8 П(С)БО 15 “Дохід” [4] має відповідати таким умовам:

покупцеві передані ризики та вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію;

підприємство надалі не здійснює управління реалізованою продукцією;

підприємство надалі не здійснює контроль реалізованою продукцією;

сума доходу (виручки) може бути достовірно визначена;

є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства;

витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Доходи, достовірну оцінку яких здійснити неможливо, у звітності не відображаються, що відповідає принципу обачливості. Цей принцип передбачає відображення у фінансовій звітності всіх елементів за вартістю, яка має запобігати заниженню зобов'язань і витрат та завищенню активів і доходів підприємства.

Для обліку доходів Планом рахунків [3] передбачено рахунки сьомого класу “Доходи і результати діяльності”. На рахунках цього класу протягом звітного періоду на кредиті відображається сума доходу разом з непрямими податками та зборами, а на дебеті - сума непрямих податків та списання на фінансові результати. Цей клас рахунків можна вважати тимчасовим, оскільки він закривається в кінці кожного звітного періоду. Тимчасові рахунки починають новий звітний період із нульового сальдо, на них накопичується інформація про доходи за даний період, що дає змогу використовувати накопичену інформацію при складанні проміжної звітності (квартальної, за півроку, за дев'ять місяців).

У кінці періоду рахунки доходів закриваються через списання їх сальдо на рахунок 79 “Фінансові результати”. Інструкція до Плану рахунків дозволяє закривати рахунки доходів та витрат щомісяця або по закінченні звітного року.

Економічна сутність доходу в контексті міжнародних стандартів обліку полягає в збільшенні економічних вигод протягом облікового періоду, яке виражається в збільшенні активів чи зменшенні зобов'язань, що призводить до збільшення капіталу підприємства, за винятком внесків до статутного чи додаткового капіталу власників підприємства. Методологічні засади формування інформації про доходи у вітчизняному бухгалтерському обліку визначає П(С)БО 15 “Дохід” [4].

Порівняльний аналіз П(С)БО 15 “Дохід” та М(С)БО 18 “Дохід” вказує на ряд суттєвих відмінностей стандартів між собою [2], а саме:

В національному стандарті дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, які отримані або підлягають отриманню. Згідно з М(С)БО 18 “Дохід” сума доходу оцінюється за справедливою вартістю отриманої компенсації або компенсації, яка має бути отримана з урахуванням суми будь-якої торговельної знижки чи знижки з обсягу, що надається підприємством. Дохід виражається в тій сумі грошових коштів чи їх еквівалентів, які були отримані або підлягають отриманню. При цьому враховується вплив відстрочки надходження грошових коштів або їх еквівалентів на справедливу вартість компенсації.

В національних стандартах оцінка моменту, на який підприємство передає покупцеві суттєві ризики й винагороди від володіння певним активом, вимагає детального вивчення обставин операцій. Якщо за М(С)БО підприємство залишає за собою суттєвий ризик володіння, операція не розглядається як реалізація і дохід не визнається. Тому зазначений момент про передачу ризику в національному П(С)БО на сьогодні є непередбаченим.

П(С)БО 15 “Дохід” в методологічній частині визнання доходу господарюючого суб'єкта не регламентує випадку ймовірності виникнення ризику продавця щодо можливого повернення товару. Тому дохід не повинен відображатися в бухгалтерській звітності, поки не забезпечаться наступні вимоги: товари продані в розстрочку або по оплаті відстрочених платежів. Визнання доходу можливе в момент продажу, так як у фірми є міцна основа для оцінки знижки по розрахункам. Продаж у розстрочку відбувається тоді, коли підписані відповідні контракти, що закликає покупця здійснити даний платіж.

Національні стандарти не задовольняють критерії визнання доходу після доставки клієнту товарів. Тобто виникають ситуації, коли визнання доходу в момент поставки товару необхідно відкласти.

П(С)БО 15 “Дохід” не регламентує ситуацію отримання готівки від реалізації до того як здійснюється доставка товару або виконання послуг. Оскільки процес одержання доходу є неповним, то визнання доходу не відбудеться до моменту, поки не буде виконано основні умови задоволення зобов'язань продавця.

Досить значна проблема невідповідності П(С)БО 15 “Дохід” і М(С)БО 18 “Дохід” щодо ситуації, коли товари продані з гарантією. Визнання доходу відбувається в день продажу, хоча існує ймовірність майбутніх витрат по гарантіям.

В П(С)БО 15 “Дохід” визначено, що якщо дохід може бути достовірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визнаних витрат, які підлягають відшкодуванню. Визнаний дохід не коригується на величину пов'язаної з ним сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості. А в М(С)БО 18 “Дохід” зазначено, що доходи та витрати, які пов'язані з тією самою операцією, визнаються одночасно; цей процес, як правило, називають відповідністю доходів і витрат. Дохід не може бути визнаний, якщо витрати неможливо достовірно оцінити; за таких обставин будь -яка вже отримана за товари компенсація визнається як зобов'язання.

Згідно з П(С)БО 15 “Дохід” доходи класифікуються за такими групами:

а) дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

б) інші операційні доходи;

в) фінансові доходи;

г) інші доходи.

Щодо М(с)БО 18 “Дохід”, то класифікація доходів розглядається з точки зору виду діяльності, в результаті якого було отримано даний дохід. Так, М(С)БО18 “Дохід” передбачає наступні види доходів:

а) дохід від реалізації товарів;

б) дохід від надання послуг;

в) відсотки, роялті, дивіденди [2].

Отже, на нашу думку, необхідно скоригувати національну систему бухгалтерського обліку відповідно до вимог ринкової економіки і міжнародних стандартів за наступними напрямами: законодавче закріплення принципів, які регламентували вище наведені ситуації; формування відповідного механізму регулювання та контролю за впровадженням та дією даних принципів тощо.

Багатогалузевий характер сільськогосподарського виробництва вимагає надання інформації про одержання доходу від окремих галузей сільського господарства. Ми погоджуємось із думкою Г. І. Цилюрик [6] щодо доцільності ведення аналітичного обліку доходів від реалізації за видами (групами) готової продукції чи товарів, виконаних робіт, наданих послуг і напрямами реалізації продукції.

Вважаємо за доцільне відображати окремі групи доходів від реалізації готової продукції на таких аналітичних рахунках до субрахунку 701 “Доходи від реалізації готової продукції” (з подальшою деталізацією):

701/1 “Доходи від реалізації продукції рослинництва”;

701/2 “Доходи від реалізації продукції тваринництва”;

701/3 “Доходи від реалізації продукції, отриманої від переробки

продукції рослинництва”;

701/4 “Доходи від реалізації продукції, отриманої від переробки

продукції тваринництва”.

Взаємозв'язок синтетичного та аналітичного обліку щодо рахунку 70 “Доходи від реалізації” наведено на рисунку.

Рис. 1 Взаємозв'язок синтетичного та аналітичного обліку щодо рахунку 70 “Доходи від реалізації”

Джерело: побудовано за даними [3]

На розвиток і ефективність виробництва в сільськогосподарських підприємствах значний вплив здійснюють реалізація продукції і одержувані при цьому фінансові результати. Процес реалізації продукції, виготовленої підприємством, є найважливішим у його діяльності, так як завершуючи оборот коштів підприємства, він дозволяє відшкодувати витрати і виконати зобов'язання перед бюджетом по податкових платежах, позабюджетними фондами, установами банків за отриманими кредитами, постачальниками і кредиторами, з оплати праці членів колективу та іншими кредиторами.

Згідно з інструкцією до Плану рахунків дохід від реалізації відображається таким записом:

Дебет рахунка 36 “Розрахунки з покупцями та замовниками”;

Кредит рахунка 70 “Дохід від реалізації”.

Наступною операцією буде вилучення з доходу тієї його частки, що не належить підприємству (ПДВ, акциз тощо).

За цією ж схемою дохід від реалізації відображається й у Звіті про фінансові результати. Проте існує можливість спростити цю схему, зробивши такий запис:

Дебет рахунка 36 “Розрахунки з покупцями та замовниками” (на загальну суму заборгованості);

Кредит рахунка 70 “Дохід від реалізації” (на суму чистого доходу від реалізації);

Кредит рахунка 64 “Розрахунки за податками й платежами” (на суму ПДВ, акцизу тощо).

Аналогічні коригування були б доцільними й у формі № 2 “Звіт про фінансові результати”, які нададуть можливість відображати в цьому звіті на єдиній методологічній основі всі види доходів: від реалізації, інші операційні доходи, фінансові та інші доходи. Одержаний аванс від покупця, згідно з чинним законодавством, є валовим доходом, хоча, відповідно до положень П(С)БО 15 “Дохід” [4], дохід від реалізації визначається в момент переходу права власності й ризику за товар до покупця. Отже, аванс від покупця може бути визнаний у балансі продавця (постачальника) як кредиторська заборгованість, тобто як поточне зобов'язання, бо жодному критерію визнання доходу операція з отримання авансу від покупця не відповідає.

Щодо обліку доходів від сільськогосподарської діяльності, то дохід від сільськогосподарської діяльності визначено як надходження економічних вигод в результаті ефективного управління біологічними перетвореннями. Відповідно до вимог П(С)БО 30 “Біологічні активи” [5] виділено три складові доходу від сільськогосподарської діяльності:

дохід від первісного визнання біологічних активів та

сільськогосподарської продукції;

дохід від зміни справедливої вартості біологічних активів;

дохід від реалізації біологічних активів та сільськогосподарської продукції, отриманої в результаті біологічних перетворень.

Таке розмежування дозволяє доповнити класифікацію доходів сільськогосподарських підприємств з метою об'єктивності інформації для потреб управління.

У теоретичному та практичному аспектах бухгалтерського обліку доходів підприємств важливим питанням є їх класифікація з метою об'єктивності донесеної інформації для потреб управління. Тобто, дохід підприємства групується, як уже зазначалося, лише за видами діяльності та їх обліковою систематизацією. Інформація, представлена на основі даної класифікації, забезпечує потреби зовнішніх користувачів і є обмеженою для задоволення потреб управлінців (керівників, власників). Крім того, в даний час науковці-економісти більше уваги приділяють класифікації витрат, методиці калькулювання та визначення собівартості, а доходи як об'єкт не лише обліку, а й контролю та управління, залишаються поза детальною увагою. Отже, жодна класифікація не диференційована відповідно до рівня прийняття управлінських рішень підприємства.

Відтак, на основі аналізу та оцінки складу і структури доходів сільськогосподарських підприємств, запропоновано класифікацію доходів за такими ознаками:

за можливістю отримання та управління;

за методом визнання;

за способами, формою та джерелом отримання;

за сутністю;

за типом господарських операцій;

за сегментами;

за біологічними складовими [1].

Наведена класифікація забезпечить оперативний контроль за дотриманням умов виконання договірних зобов'язань покупцями та своєчасним погашенням дебіторської заборгованості, сприятиме підвищенню ефективності управління підприємством. Такий підхід до класифікації доходів дає можливість виділити основні критерії визнання доходу для потреб управління підприємством:

дохід виникає і відображається в обліку, якщо підприємство виконало умови договору і має право на отримання доходу;

дохід визнається для потреб управління, якщо він є дійсним і отриманим.

Зазначені критерії характеризуються тим, що на сьогодні для підприємств

найбільш важливою є величина доходу, який залишається в його розпорядженні, оскільки саме від цього залежить економічний розвиток підприємства.

Доходи від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції визначаються як різниця між справедливою вартістю отриманої продукції та (або) додаткових біологічних активів і витратами, що виникли в результаті виробництва цієї продукції і біологічних активів. Визнання доходів від подальшої реалізації такої продукції й біологічних активів відбувається з урахуванням методологічних вимог П(С)БО 15 “Дохід”. Однак, при виконанні записів за дебетом рахунка 90 “Собівартість реалізації” в частині списання сільськогосподарської продукції та біологічних активів відображається балансова вартість, а не їх фактична виробнича собівартість.

Залишки по рахунках доходів підприємств (в тому числі й сільськогосподарських) переносяться в кінці звітного періоду до форми фінансової звітності № 2 “Звіт про фінансові результати”, а також додаткова інформація щодо них наводиться в “Примітках до річної фінансової звітності” (форма № 5).

На нашу думку, інформацію стосовно доходів від первісного визнання біологічних активів за справедливою вартістю слід розкривати лише в річній звітності, оскільки відображення доходів від первісного визнання в квартальній звітності буде фактично недоцільним та некоректним. До того ж такий підхід буде суперечити системі загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку.

На сьогодні важливою проблемою є створення єдиної інформаційної загальнодержавної (міжгалузевої) бази норм і нормативів щодо обліку та контролю за доходами підприємства (особливо за доходами від реалізації), оскільки продукція вітчизняного сільськогосподарського виробництва є надзвичайно матеріаломісткою (порівняно з високорозвиненими державами), що сприятиме поширенню тінізації економіки.

Висновки. Доходи підприємства безперечно є одним із найважливіших самостійних об'єктів, що потребують поглиблення теоретичних основ і розширення практичних рекомендацій вдосконалення їх обліку. Аналіз сучасної практики обліку доходів свідчить, що підприємства не можуть із достатнім ступенем достовірності оцінити реальний отриманий дохід за звітний період, особливо в розрізі конкретних джерел його утворення, тому надалі необхідно здійснювати за цим контроль та досліджувати зазначені проблеми з метою їх усунення, зменшення недоліків у обліку.

Доцільною буде також розробка та запровадження норм і нормативів щодо обліку й контролю за доходами підприємства законодавчою та виконавчою владою з урахуванням галузевих особливостей, що дасть змогу реально відображати склад доходів підприємства та проводити аналіз їх впливу на результати за всіма видами діяльності; підвищення кваліфікації бухгалтерських кадрів і якісна підготовка фахівців у ВНЗ країни; кадрове забезпечення. Це сприятиме встановленню певного порядку і дисципліни на підприємстві, забезпечить зменшення сум невідображених в обліку доходів підприємства.

Список використаних джерел

1. Кубік В. Д. Проблеми обліку доходів на підприємстві у світлі застосування національних і міжнародних стандартів обліку / В. Д. Кубік // Вісник Одеського національного університету. Економіка. - 2013. - Т. 18, Вип. 3(2). - С. 60-63.

2. Нелідіна Ю. С. Проблема погодження підходів Національних стандартів та Міжнародних стандартів фінансової звітності у питанні визнання доходу підприємства [Електронний ресурс]. / Ю. С. Нелідіна, Е. А. Ягмур - Режим доступу : http://www.rusnauka.eom/16_NPRT./47417.doc.htm

3. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських

4. операцій підприємств і організацій, затверджений наказом МФУ від 30.11.99 р. № 291 / [Електронний ресурс]. - Режим доступу :

5. http://www.minfin.gov.ua/eontrol/uk/publish/arehive/main?eat_id=293534

6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 “Доходи”, затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 р. № 290 [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://buhgalter911.com/Res/PSBO/PSBO 15^рх

7. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 “Біологічні активи” затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18 листопада 2005 р. № 790 зі змінами та доповненнями [Електронний ресурс]. - Режим доступу: zakon.rada.gov.ua/go/z1456-05

8. Цилюрик Г. І. Облік та аудит доходів операційної діяльності сільськогосподарських підприємств : автореф. дис. ... канд. екон. наук : 08.00.09 / Г. І. Цилюрик ; Ін-т аграр. економіки УААН. - К., 2010. - 22 с.

Размещено на Allbest.ru