Учет оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Объектом исследования является отчетность хозяйствующих субъектов и влияние на ее составление оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов.

Цель работы - изучение теоретических основ оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов и разработка рекомендаций по раскрытию информации в отчетности.

В первой части работы выявляются значения терминов «условный» и «оценочный» по отношению к фактам хозяйственной деятельности, а также изменения в порядке отражения оценочных обязательств, условных обязательств и активов в связи с введением ПБУ 8/2010, рассматриваются методы определения величины оценочного обязательства.

Проведен сравнительный анализ требований законодательства к раскрытию информации об оценочных обязательствах, условных обязательствах и условных активах и сформулированы рекомендации по раскрытию информации в бухгалтерской отчетности.

Начиная с отчетности 2011 года организации должны применять новое положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержденное Приказом Минфина РФ от 13 декабря 2010 г. № 167н. Оно заменило ранее действующее ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» и применяется к отчетности всех организаций (за исключением кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Исключение составляют субъекты малого предпринимательства (кроме эмитентов публично размещаемых ценных бумаг), которые вправе представлять отчетность без учета требований нового Положения.

С введением в действие нового положения организация не вправе создавать резервы предстоящих (планируемых) расходов. Одновременно ее обязанностью является отражение в учете и отчетности оценочных обязательств в соответствии с ПБУ 8/2010.

Практическая значимость заключается в том, что внедрение предложенных рекомендации позволит правильно отразить в бухгалтерской отчетности информацию об оценочных обязательствах, условных обязательствах и условных активах.

1. Теоретическая часть

1.1 Общие сведения об оценочных обязательствах, условных обязательствах, условных активах

Термин «условный» применяется к обязательствам и активам, которые не признаны из-за того, что их существование будет подтверждено только при наступлении (не наступлении) неопределенных будущих событий, не находящихся полностью под контролем компании.

С введением в действие нового положения организация не вправе создавать резервы предстоящих (планируемых) расходов. Одновременно ее обязанностью является отражение в учете и отчетности оценочных обязательств в соответствии с ПБУ 8/2010.

Оценочное обязательство - обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. Оно признается при соблюдении следующих условий:

· у организации имеется обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой нельзя избежать;

· уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

· величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

При определении величины оценочного обязательства организации рекомендовано идти одним из двух путей:

1) выбирая из набора значений, следует принимать средневзвешенную величину. Она рассчитывается как среднее из произведений каждого значения на его вероятность;

2) выбирая из интервала значений (при условии, что вероятность каждого значения в интервале отличается), следует принимать среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала.

1.2 Учет оценочных обязательств

Совершенствование системы нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, обусловленное сближением российских стандартов с международными стандартами бухгалтерского учета и отчетности, затронуло порядок формирования и отражения в учете оценочных резервов и обязательств.

Четкого определения понятия оценочных резервов в нормативных документах по бухгалтерскому учету не содержится. Согласно п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 6.05.1999 №33н оценочные резервы, создаются в соответствии с правилами бухгалтерского учета, формируются на контрарных счетах бухгалтерского учета и корректируют балансовую стоимость активов. К их числу относятся:

1) резервы под снижение стоимости материально-производственных запасов;

2) резервы под обесценение финансовых вложений;

3) резервы по сомнительным долгам.

В отношении вышеперечисленных резервов требования Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 13.12.2010 №167н не применяются (п. 2 ПБУ 8/2010). Они не имеют ничего общего с резервами в виде оценочных обязательств, признаваемых в бухгалтерском учете согласно ПБУ 8/2010.

Субъекты малого предпринимательства (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) вправе не отражать оценочные обязательства и не создавать резервы предстоящих расходов в бухгалтерском учете (п. 11 Информации Минфина России №ПЗ-3/2010 «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности для субъектов малого предпринимательства»).

Рассмотрим порядок определения величины оценочных резервов.

Создание резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов предусмотрено п. 25 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01. Он формируется по материально-производственным запасам, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая их рыночная стоимость снизилась.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Резерв создается по каждой единице запасов, принятой в бухгалтерском учете.

Его, на наш взгляд, следует формировать только по готовой продукции и товарам, поскольку по этим видам запасов можно подтвердить текущую рыночную стоимость. Исчислить влияние снижения стоимости сырья и материалов на возможную рыночную стоимость готовой продукции без тщательного анализа очень сложно. Поэтому формировать резерв под снижение их стоимости не целесообразно. Расчет текущей рыночной стоимости материально-производственных запасов производится на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности.

Образование данного резерва оформляется бухгалтерской записью:

· Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы»

· Кредит счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

Он создается только в бухгалтерском учете. Налоговым законодательством создание данного резерва не предусмотрено. Различия в порядке формирования данного резерва в бухгалтерском и налогом учете обуславливают возникновения временных разниц, которые учитываются в бухгалтерском учете в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02.

Возникновение вычитаемых временных разниц обязывает в бухгалтерском учете начислить отложенный налоговый актив:

· Дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы»

· Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Величина резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов относится к категории оценочного значения и может изменяться. Согласно п. 2. Положения по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» ПБУ 21/2008, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 06.10.2008 № 106н, изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств.

Таким образом, в следующем отчетном периоде по мере списания материальных ценностей, по которым был образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается. В учете делается обратная запись:

Дебет счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы».

В этот момент, признанный ранее отложенный налоговый актив будет погашаться (п. 17 ПБУ 18/02):

· Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

· Кредит счета 09 «Отложенные налоговые активы».

В бухгалтерском балансе стоимость материально-производственных запасов отражаются за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Важным моментом в управлении рисками от вложения в ценные бумаги является создание резервов под обесценение финансовых вложений, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02.

Существуют различные подходы к созданию резервов под обесценение финансовых вложений относительно ценных бумаг, рыночная стоимость которых определяется на организованном рынке, и ценных бумаг, по которым не определяется текущая рыночная стоимость.

Согласно п. 20 ПБУ 19/2002 финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражают в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату без создания резерва под обесценение ценных бумаг. Указанную корректировку организация может проводить ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты организации в составе прочих доходов и расходов.

Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость (которые не обращаются на ОРЦБ), подлежат отражению в бухгалтерском учете на отчетную дату по первоначальной стоимости. По таким финансовым вложениям организация обязана проводить проверку на обесценение. Данная проверка проводится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения финансовых вложений. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Результаты проверки должны быть подтверждены. Если проверка подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под их обесценение на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений (п. 38 ПБУ 19/02).Обесценением финансовых вложений признается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности (п. 37 ПБУ 19/2002).

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

На сумму создаваемых резервов делается запись:

· Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы»

· Кредит счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение.

В налоговом учете резерв под обесценение ценных бумаг могут создавать только профессиональные участники рынка ценных бумаг (п. 10 ст. 270 и ст. 300 НК РФ). У остальных хозяйствующих субъектов в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница, которая обуславливает начисление отложенного налогового актива.

В случае повышения стоимости финансовых вложений резерв уменьшается.

Сумма такого уменьшения включается в прочие доходы:

· Дебет счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

· Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы».

При этом уменьшается и ранее начисленная величина отложенного налогового актива в части резерва под обесценение ценных бумаг.

Если у организации есть сомнительная дебиторская задолженность любого вида, а не только по расчетам за продукцию, работы, услуги, то она обязана создать резерв сомнительных долгов. Создание данного резерва в бухгалтерском учете с 2011 г. Стало обязанностью организаций, а в налоговом является правом.

В соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 №34н сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Как видно, сомнительной можно признать и задолженность, срок погашения которой еще не наступил, но есть основания полагать, что она все же не будет погашена в срок. К примеру, если должник пропал либо другим своим кредиторам он не платит, то у организации есть основания для создания резерва даже по непросроченным долгам.

Определять, является ли конкретный долг сомнительным, должна сама организация. Для этого целесообразно разработать соответствующий регламент, являющийся частью учетной политики, принятой для целей бухгалтерского учета.

Величина резерва исчисляется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. При этом проводить инвентаризацию дебиторской задолженности для создания резерва не обязательно. Она проводится в обязательном порядке перед составлением годовой отчетности.

Сумма резерва относятся на финансовые результаты организации:

· Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы»

· Кредит счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Если в отношении просроченной дебиторской задолженности на отчетную дату имеется уверенность в погашении, то резерв по данному долгу не создается (Письмо Министерства финансов РФ от 27.01.2012 №07-02-18/01).

В случае уплаты должником суммы долга по задолженности, по которой ранее был создан резерв, он восстанавливается в части погашенной дебиторской задолженности:

· Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»

· Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы».

При списании соответствующих сумм следует руководствоваться положениями Гражданского кодекса РФ. Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, то есть в случаях, когда:

- истек установленный срок исковой давности в соответствии с Гражданским кодексом РФ;

- обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения в соответствии со ст. 416 ГК РФ;

- обязательство прекращено на основании акта государственного органа (закона, указа, постановления, распоряжения и т.п.) в соответствии с гражданским законодательством (ст. 417 ГК РФ);

- обязательство прекращено в связи со смертью должника или ликвидацией юридического лица в соответствии с гражданским законодательством (ст. ст. 418, 419ГК РФ).

Списание безнадежного долга, ранее признанного в учете сомнительным, по которому был сформирован резерв, производится на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации, оформляется записью:

· Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»

· Кредит счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Безнадежный долг в сумме, превышающей резерв, созданный по данной задолженности, относятся на финансовые результаты организации:

· Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы»

· Кредит счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам:

· Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»

· Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы».

В бухгалтерском балансе резерв по сомнительным долгам отдельно не показывается. Как и иные оценочные резервы, он корректирует стоимость самих сомнительных долгов.

В налоговом учете порядок создания резервов не привязан к оценочным значениям. Он создается только по просроченной задолженности, возникшей в связи с отгрузкой товаров, работ или услуг, и лишь на основании проведенной инвентаризации.

Размер задолженности определяется с учетом НДС.

Согласно ст. 266 Налогового кодекса РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. Проводить инвентаризацию дебиторской задолженности, оформлять документы и списывать задолженность необходимо своевременно. Позже указанные суммы могут быть не признаны в налоговом учете. Если у организации отсутствовала прибыль в периоде, в котором предполагалась списание задолженности, то воспользоваться нормами ст. 54 Налогового кодекса РФ она не сможет. А если с такого момента прошло уже 3 года, то уточнить обязательства по налогу на прибыль будет невозможно. Данные суммы будут «потеряны» для налогообложения навсегда.

Из дебиторской задолженности необходимо выделить те долги, которые являются сомнительными согласно п. 1 ст. 266 Налогового кодекса РФ. Именно они будут участвовать в формировании резерва. В налоговом учете он исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включаются 50% от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Сумма создаваемого резерва не может превышать 10 процентов от выручки отчетного периода, определяемой в соответствии со ст. 249 Налогового кодекса РФ. Если следовать разъяснениям Министерства финансов РФ, изложенным в письме от 12.11.2009 № 03-03-06/1/745, то организация может установить любой другой размер процентов от выручки, но не более 10%, закрепив это в учетной политике.

При этом следует учитывать, что просроченная и необеспеченная дебиторская задолженность при наличии у хозяйствующего субъекта просроченной кредиторской задолженности перед тем же контрагентом по разным договорам не может быть признана сомнительным долгом. Налогоплательщик вправе сформировать резерв по сомнительным долгам в той части дебиторской задолженности, которая превышает сумму его кредиторской задолженность перед тем же контрагентом (Письма Министерства финансов России от 21.09.2011 №03-03-06/1/579 и от 06.08.2010 № 03-03-06/1/528).

Величина резерва по просроченной дебиторской задолженности определяется без его уменьшения на суммы авансов, полученных от заказчика по другим заданиям договора (Письмо Министерства финансов России от 16.03.2010 №03-03-06/1/142).

Подводя итог, следует отметить, что п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, который регламентирует порядок создания резерва в бухгалтерском учете, в отличие от ст. 266 Налогового кодекса РФ, не предусматривает ограничений ни по величине создаваемого резерва, ни по сроку возникновения сомнительного долга.

Из-за различий в порядке создания резерва в бухгалтерском и налоговом учете неизбежно возникают разницы, обусловленные Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02.

Так как нормативными актами по бухгалтерскому учету методика исчисления резерва и периодичность его создания не регламентированы, в учетной политике по бухгалтерскому учету рекомендуется прописать не только решение о создании резерва, но и методику и периодичность его создания, такую же, как и в налоговом учете, что позволит нивелировать различия в учете.

Традиционно создаваемый в бухгалтерском учете резерв расходов на ремонт основных средств стал исключительно налоговым резервом. В бухгалтерском учете данный резерв не формируется в связи с тем, что с 2011 г. исключены п. 72 из Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и п. 69 из Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, предусматривающие формирование данного резерва. Обычный ремонт основных средств не относится к обязательствам организации, поэтому и резерв под него не создается. Как оценочное обязательство его учесть нельзя. А иных оснований для его создания в бухгалтерском учете больше нет. В Положении по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010 прямо указано, что оценочное обязательство по предстоящим расходам по ремонту основных средств организации не признается.

В налоговом учете его могут создавать организации, проработавшие более 3 лет и закрепившие в учетной политике решение о создании резерва. Отчисления в резерв учитываются как прочие расходы.

Резерв может состоять из двух частей:

- из отчислений на текущий и недорогой ремонт;

- из отчислений на особо дорогие и сложные виды капремонта, средства на которые надо копить больше года.

Порядок формирования и использования этих частей различен. Однако Президиум ВАС РФ еще в 2005 г. указал в своем Постановлении от 05.04.2005 №14184/04, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает создание резерва на конкретный вид ремонта основных средств. Министерство финансов РФ придерживается такого же подхода (Письма Министерства финансов России от 19.07.2006 №03-03-04/1/588, от 20.06.2005 №03-03-04/1/8, от 03.03.2005 № 03-03-01-04/1/85).

Налоговым кодексом РФ не установлены критерии, по которым тот или иной вид ремонта может быть отнесен к особо сложным или дорогим. Во избежание разногласий с налоговыми органами в трактовке этого понятия целесообразно разработать эти критерии и отразить их в учетной политике организации.

В соответствии с п. 2 ст. 324 Налогового кодекса РФ при определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на текущий и недорогой ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. Предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Затраты на ремонт списываются только за счет созданного резерва. В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном(налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Положению по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010.

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий (п. 5 ПБУ 8/2010):

- у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной деятельности, исполнения которой организация не может избежать;

- вероятно уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства;

- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

В частности, оценочные обязательства признаются:

- в связи с предстоящей реструктуризацией деятельности организации, если имеется детальный утвержденный в надлежащем порядке план предстоящей реструктуризации и организация своими действиями и (или) заявлениями создала у лиц, права которых затрагиваются предстоящей реструктуризацией деятельности организации, обоснованные ожидания, что план реструктуризации будет реализован в ближайшем будущем (п. 11 ПБУ 8/2010):

- в связи с выявлением убыточности заключенного организацией договора в случае, если условиями этого договора предусмотрены штрафные санкции за его расторжение;

- в связи с допущенными организацией нарушениями законодательства, влекущими наложение штрафов, в случае если выполняются все условия признания оценочных обязательств в отношении таких штрафов;

- в связи с участием организации в судебном разбирательстве, если у организации есть основания считать, что судебное решение будет принято не в ее пользу, и может обоснованно оценить сумму возмещения, которую ей придется заплатить истцу;

- в связи с предстоящими выплатами отпускных работникам (Письмо МФ РФ от 14.06.2011 № 07-02-06/107);

- в связи с предстоящими выплатами работникам по итогам года либо за выслугу лет (если такие выплаты предусмотрены коллективным или трудовыми договорами);

- в связи с наличием обязательств организации по гарантийному обслуживанию продаваемой продукции.

Оценочное обязательство, предполагаемый срок исполнения которого не превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный организацией в учетной политике, признается в бухгалтерском учете в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату (п. 15 ПБУ 8/2010).

Это означает, что при определении величины оценочного обязательства, связанного с реализацией работниками права на получение ежегодных оплачиваемых отпусков в соответствии с Трудовым кодексом РФ, необходимо учитывать:

- наличие утвержденного графика отпусков;

- различия в условиях оплаты труда и дней отпуска отдельных категорий работников;

- необходимость уплаты страховых взносов в связи с предоставлением работникам оплачиваемых отпусков и пр.

Если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный организацией в учетной политике, такое оценочное обязательство оценивается по приведенной (дисконтированной) стоимости. Ставка дисконтирования определяется с учетом существующих условий на финансовом рынке и не должна отражать риски и неопределенности, которые были учтены при расчете будущих денежных выплат, вызванных оценочным обязательством (п. 20 ПБУ 8/2010).

Рост приведенной стоимости оценочного обязательства отражается записью:

· Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы»

· Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

В налоговом учете дисконтирование сумм оценочных обязательств не производится, в связи, с чем сумма дисконта признается временной разницей, которую необходимо отразить на счетах бухгалтерского учета.

1.3 Учет условных обязательств и условных активов

Информация об условных обязательствах раскрывается в тех случаях, когда вероятность их исполнения равна или превышает 5%. Хотя стандарт МСФО (IAS) 37 не устанавливает каких-либо количественных критериев в отношении вероятности, на практике в большинстве случаев используется указанный критерий.

Для целей раскрытия информации условные обязательства также могут объединяться в классы. По каждому классу условных обязательств необходимо раскрывать следующую информацию:

· краткое описание условного обязательства;

· оценку финансового эффекта;

· описание неопределенностей, связанных с суммами и сроками выбытия экономических выгод;

· возможность получения какого-либо возмещения.

При раскрытии информации о финансовом эффекте необходимо указать величину лучшей оценки условного обязательства. Обычно лучшей оценкой признается наиболее вероятная величина условного обязательства. Однако при определенных обстоятельствах лучшей оценкой может признаваться величина, определенная иными способами.

Раскрытие информации о неопределенностях, связанных с суммами и сроками выбытия экономических выгод, достигается путем отражения в примечаниях к финансовой отчетности информации о диапазоне возможных величин (приводится информация о максимально возможной величине условного обязательства, о минимальной величине обязательства с описанием связанных с ними неопределенностей), а также раскрытия величин вероятностей, используемых при расчете средневзвешенной величины, с описанием соответствующих рисков и неопределенностей.

Информация об условных активах раскрывается в тех случаях, когда вероятность получения экономических выгод превышает 50%. При этом условные активы никогда не признаются в учете в качестве доходов. В отношении условных активов предприятию следует раскрывать краткое описание условного актива и оценку его финансового эффекта. При этом не допускается указание вводящих в заблуждение величин вероятности получения экономических выгод.

На практике раскрытие определенной информации об условных активах и условных обязательствах может оказаться невозможным или практически нецелесообразным. В таком случае стандарт МСФО (IAS) 37 позволяет не раскрывать информацию об условных обязательствах и условных активах. Однако при этом факт отказа от раскрытия с указанием причин отказа должен раскрываться в примечаниях к финансовой отчетности.

Стандарт не определяет, в каких случаях раскрытие информации следует считать невозможным или практически нецелесообразным. Бывают ситуации, когда предприятие не может установить, какие неопределенности связаны с суммами и сроками выбытия экономических выгод. Кроме того, возможны трудности с оценкой финансового эффекта. В любом случае, прежде чем отказываться от раскрытия информации, предприятию следует принять все необходимые меры по ее подготовке. Отказаться от раскрытия информации можно только в том случае, если необходимую информацию собрать практически невозможно или нецелесообразно (например, в случае если затраты на сбор и подготовку такой информации превышают выгоды от ее использования для принятия решений).

На практике возможна ситуация, когда раскрытие информации о начисленных резервах, условных обязательствах и условных активах может привести к серьезному ухудшению положения компании в спорах с другими сторонами по поводу резерва, условного обязательства или условного актива. В таком случае стандарт разрешает отказаться от раскрытия информации, однако следует представить описание общего характера спора наряду с указанием факта и причин, обусловивших отказ от раскрытия.

Пример 8. Предприятие выступает в качестве ответчика по иску. Имеется высокая вероятность вынесения судом решения в пользу истца. Предприятие в отчетном периоде начислило резерв по данному иску. Однако, по мнению руководства, информацию о начисленном резерве раскрывать не следует, поскольку судебный процесс продолжается и раскрытие информации о величине резерва может оказать существенное влияние на решение суда. В таком случае в примечаниях к финансовой отчетности руководство раскрывает следующую информацию: «Продолжается судебный процесс, связанный с иском о возмещении предприятием нанесенного ущерба в размере 10 млн долл. США. Информация, подлежащая раскрытию в соответствии с требованиями стандарта МСФО (IAS) 37, не раскрывается, поскольку, по мнению руководства, раскрытие указанной информации может негативно повлиять на решение суда путем формирования у судей предвзятого мнения».

2. Практическая часть

Задание 1

1) На основании приведенных в таблице 1 данных об активах, капитале и обязательствах организаций по состоянию на 01.01.200-х года произвести группировку объектов бухгалтерского учета по их составу и размещению и по источникам образования (обязательствам). Результаты группировки представить в таблицах 2 и 3.

2) Выявить изменения статей бухгалтерского баланса под влиянием отдельных хозяйственных операций, приведенных в таблице 4, и определить тип изменений из четырех возможных:

I. изменение структуры актива (+,-);

II. изменение структуры пассива (+,-);

III. равновеликое увеличение актива и пассива (+);

IV. равновеликое уменьшение актива и пассива (-).

3) Составить бухгалтерский баланс по форме, приведенной в таблице 5. Выявить общее изменение итога баланса за январь.

Таблица 1. Активы (имущество) и обязательства организации на 01.01.200-х г. (руб.)

Активы и обязательства	Вариант
1. Офис фирмы	5039475
2. Основные материалы	1911884
3. Производственное оборудование	2328317
4. Готовая продукция на складе	1496297
5. Здания цехов	1796048
6. Наличные деньги в кассе	1738
7. Уставный капитал	20271419
8. Долгосрочные кредиты банков	1158367
9. Патенты	1592754
10. Незавершенное производство	29075
11. Деньги на расчетном счету	7645453
12. Резервный капитал	579183
13. Авансы у подотчетных лиц	1066
14. Незавершенные капитальные вложения	1911305
15. Здание и оборудование складов	508523
16. Краткосрочные кредиты банков	353302
17. Прочие дебиторы	17376
18. Задолженность бюджету по налогам	458482
19. Задолженность по отчислениям на социальное страхование и обеспечение	147460
20. Прочие кредиторы	4402
21. Топливо	185339
22. Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям	444002
23. Задолженность по оплате труда	354576
24. Оборудование к установке	857191
25. Задолженность поставщикам за приобретенные материальные ценности	1164159
26. Прочие материалы	118733
27. Задолженность покупателей за отгруженную продукцию	2190182
28. Покупные комплектующие изделия	231673
29. Нераспределенная прибыль отчетного периода	3815081

Таблица 2. Группировка активов по составу и размещению по видам

Группа активов	№ по	Подгруппа или отдельные	Сумма
	табл.1	виды активов	(руб)
I. Внеоборотные активы	9	Нематериальные активы	1 592 754
		Основные средства	9 672 363
	1	Офис фирмы	5 039 475
	3	Производственное оборудование	2 328 317
	5	Здания цехов	1 796 048
	15	Здания и оборудование складов	508 523
		Незавершенное строительство	2 797 571
	10	Незавершенное производство	29 075
	14	Незавершенные капит.вложения	1 911 305
	24	Оборудование к установке	857 191
		Долгосрочные финансовые вложения
		Итого по группе I	14 062 688
II. Оборотные активы		Запасы	3 943 926
		в том числе:
	2	Основные материалы	1 911 884
	4	Готовая продукция на складе	1 496 297
	21	Топливо	185 339
	26	Прочие материалы	118 733
	28	Покупные компдектующие изделия	231 673
		Дебиторская задолженность, в том числе:	2 208 624
	27	Задолженность покупателей за отгруженную продукцию	2 190 182
	13	Авансы у подотчетных лиц	1 066
	17	Прочие дебиторы	17 376
	22	НДС по приобретенным ценностям	444 002
		Денежные средства в том числе:	7 647 191
	6	Наличные деньги в кассе	1 738
	11	Деньги на расчетном счету	7 645 453
		Краткосрочные финансовые вложения
		Итого по группе II	14 243 743
		Всего	28 306 431

Таблица 3. Группировка активов по источникам образования (обязательствам)

Группы источников	№ по	Подгруппа или виды	Сумма
образования активов	табл.1	источников (обязательств)	(руб)
I. Собственные		Капитал и резервы
	7	Уставный капитал	20 271 419
	12	Резервный капитал	579 183
	29	Нераспределнная прибыль отчетного года	3 815 081
		Итого по группе I	24 665 683
II. Оборотные активы		Долгосрочные обязательства
		в том числе:
	8	Долгосрочные кредиты банков	1 158 367
		Краткосрочные обязательства
		в том числе:
	16	Краткосрочные кредиты банков	353 302
	18	Задолженность бюджету по налогам	458 482
	19	Задолженность по отчислениям на соц.страхование и обеспечение	147 460
	23	Задолженность по оплате труда	354 576
	25	Задолженность поставщикам за приобретенные материальные ценности	1 164 159
	20	Прочие кредиторы	4 402
		Итого по группе II	3 640 748
		Всего	28 306 431

Задание 2

На основе данных об остатках на синтетических счетах на начало месяца (таблица 6) и сведений о хозяйственных операциях за месяц (таблица 7) необходимо:

1) Составить баланс на начало отчетного месяца по форме таблицы 4.

2) Составить бухгалтерские проводки к хозяйственным операциям.

3) Составить регистрационный журнал хозяйственных операций за месяц по форме таблицы 4.

4) Открыть счета и отразите на них остатки на начало месяца, затем хозяйственные операции за месяц.

5) Подсчитать обороты за месяц и остатки на счетах на конец отчетного месяца

6) Составить бухгалтерский баланс на конец отчетного месяца по форме таблицы 5.

актив бухгалтерский учет хозяйственный

Таблица 4. Остатки на синтетических счетах на начало месяца (руб.)

Наименование счета	Вариант
Основные средства	300000
Амортизация основных средств	154056
Нематериальные активы	114072
Амортизация нематериальных активов	41191
Материалы	221640
НДС по приобретенным ценам	38928
Основное производство	98347
Готовая продукция	168482
Касса	70715
Расчетный счет	673014
Расчеты с поставщиками и подрядчиками	137640
Расчеты с покупателями и заказчиками	117072
Расчеты по налогам и сборам	21859
Расчеты по социальному страхованию	30804
Расчеты с персоналом по оплате труда	96720
Уставный капитал	1320000

Таблица 5. Хозяйственные операции за месяц (руб.)

№	Содержание хозяйственной операции	Вариант
		10
1	Перечислено бюджету с расчетного счета задолженность по налогам и сборам	18629
2	Перечислена органам социального страхования задолженность по расчетам	26260
3	Поступили на расчетный счет денежные средства от покупателя за отгруженную ему продукцию	225664
4	Оприходованы на склад материалы, поступившие от поставщика	104837
5	Отражен НДС по счету поставщика за материалы	20967
6	Получены с расчетного счета в банке наличные денежные средства для выплаты заработной платы	82454
7	Выдана заработная плата работникам предприятий	82454
8	С расчетного счета перечислена задолженность поставщику за материалы	117338
9	Материалы списаны в основное производство	160018
10	Начислена амортизация по оборудованию основного производства	1645
11	Начислена амортизация по зданию заводоуправления	481
12	Начислена амортизация по нематериальным активам	777
13	Начислена зарплата рабочим основного производства	71436
14	Начислена зарплата работникам административно-управленческого персонала	21739
15	Удержан из заработной платы НДФЛ	5504
16	Затраты подотчетного лица списаны на основное производство	14844
17	Общехозяйственные расходы списаны на основное производство	22997
18	В кассу поступила выручка за проданные товары	52030
19	Выручка сдана в банк	51150
20	Готовая продукция основного производства сдана на склад	256246
21	Продукция отгружена покупателю	305325
22	На счете «Продажи» отражена себестоимость проданной продукции	200181
23	На расчетный счет поступила выручка от продажи продукции	305325
24	Начислен НДС от продажи	50887
25	Определена прибыль от продажи продукции	54257

Размещено на Allbest.ru