Ревізія є складовою частиною господарського контролю, одним з методів його здійснення. Назва цього методу походить від латинського слова revisio - “перегляд” або “знову оглядаю”. Згідно із Законом України “Про Державну контроль-ревізійну службу в Україні” ревізія - це метод документального контролю діяльності підприємства за дотриманням законодавства з фінансових питань; достовірності обліку та звітності; спосіб документального виявлення недостач, розтрат, привласнення коштів і матеріальних цінностей; попередження фінансових зловживань.

Основна мета ревізії - виявити господарські та фінансові порушення, факти крадіжок, встановити причини й умови, що їм сприяли, причепних та винних осіб, вжити заходів із відшкодування заподіяного, збитку, застосувати заходи щодо ліквідації недоліків і правопорушень, і навіть притягнути до відповідальності (адміністративної чи кримінальної) осіб, котрі дозволили правопорушення.

Джерела і послідовність проведення ревізії.

Основні засоби - це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше від одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Збереження основних засобів, забезпечення їх нормального стану та раціональне використання є основним завданням колективу підприємства. Звідси в програмі проведення комплексної ревізії основним є завдання по перевірці операцій, пов'язаних із основними засобами.

Завдання контролю і ревізії основних засобів - встановлення:

- правильності визначення та оцінки основних засобів

- правильності інвентарного обліку

- правильності обліку надходження об'єктів

- дотримання вимог порядку нарахування амортизації

- достовірності обліку вибуття об'єктів

- достовірності обліку витрат на ремонт основних засобів

- правильності відображення оренди основних засобів.

Джерелами ревізії є:

Ш первинні документи (акт приймання-здавання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів ф. № ОЗ-2, акт на списання основних засобів ф. №ОЗ-3, акт на списання автотранспортних засобів ф. №ОЗ-4, акт про установку, пуск та демонтаж будівельної машини ф. №ОЗ-5, інвентарна картка обліку основних засобів ф. №ОЗ-6, опис інвентарних карток обліку основних засобів ф. №ОЗ-7, картка обліку руху основних засобів ф. №ОЗ-8, інвентарний список основних засобів ф. №ОЗ-9, розрахунок амортизації основних засобів для промислових підприємств ф. №ОЗ-14, розрахунок амортизації основних засобів для будівельних організацій ф. №ОЗ-15, розрахунок амортизації автотранспорту ф. №ОЗ-16, інвентаризаційні описи, порівнювальні відомості);

Ш регістри синтетичного і аналітичного бухгалтерського фінансового обліку;

Ш дані квартальної та річної звітності;

Ш податкова, статистична й оперативна звітність.

Джерела ревізій основних засобів відображено на Рис.1.

Послідовність проведення ревізій основних засобів:

1.обстеження місць зберігання о. з. та їх стану на складах, фермах, у бригадах, гаражах, ангарах і т. ін.

2.проведення контрольних інвентаризацій

3.аналіз використання матеріальних ресурсів та їх структури

4.документальна перевірка руху о. з. - оприбуткування і використання, а також списання за цільовим призначенням, внутрішнього переміщення

Рис.1. Джерела ревізії основних засобів

5.аналіз й оцінка стану обліку і внутрішньогосподарського контролю, вивчення матеріалів інвентаризації та організації роботи по відшкодуванню матеріальних збитків, розробка заходів щодо збереження майна та інших матеріальних ресурсів, ефективного їх використання.

Надзвичайно важливе значення при організації ревізії основних засобів має оцінка стану бухгалтерського обліку та оперативного контролю за їхнім збереженням, який здійснює бухгалтерія підприємства.

Ревізор не може розпочинати ревізію, якщо аналітичний облік основних засобів перебуває в занедбаному стані. Контроль повноти закріплення об'єктів основних засобів за матеріально відповідальними особами в структурних підрозділах підприємства здійснюється методом порівняння даних Книги головних рахунків про залишок на перше число місяця за рахунком 10 «Основні засоби» з підсумковими даними оборотної відомості про залишки основних засобів у розрізі матеріально відповідальних осіб.

Візуальна перевірка наявності угод із працівниками, які тимчасово чи постійно виконують обов'язки матеріально відповідальних осіб, зустрічна перевірка через письмовий запит до правоохоронних органів щодо можливості заборони деяким працівникам виконувати роботу, пов'язану з матеріальною відповідальністю, дають можливість визначитися в критеріях вибору об'єктів для контролю, виявити взаємопов'язані порушення, нестачі та крадіжки, їхні причини.

Ревізор повинен уважно вивчити матеріали попередніх інвентаризацій, особливу увагу звертаючи на своєчасність їхнього проведення та оформлення, відображення результатів в обліку. Трапляються випадки формального проведення інвентаризації, коли дані про об'єкти інвентаризації переносяться в інвентаризаційні описи з інвентарних карток чи минулорічних інвентаризаційних описів.

Повноту об'єктів інвентаризації встановлюють порівнянням інвентарних описів з даними аналітичного обліку в оборотних відомостях.

Для перевірки якості інвентаризації доцільно провести вибіркову інвентаризацію окремих об'єктів основних засобів. Повна інвентаризація призначається: коли встановлено факти відсутності актів приймання-передавання матеріальних цінностей при звільненні та прийнятті нових працівників, інші грубі порушення чинного законодавства.

Під час проведення інвентаризації одночасно здійснюється обстеження умов зберігання, використання, технічного стану окремих об'єктів основних засобів як власних, так і орендованих, особливо тих, які не використовуються, підлягають реалізації, перебувають у запасі, консервації у зв'язку з припиненням виробничої діяльності державних підприємств.

Документальна перевірка операцій з надходженням і вибуттям основних фондів.

Основні напрями ревізії операцій з надходжень та вибуття основних засобів:

1) перевірка обґрунтованості придбання окремих об'єктів основних засобів (виходячи з виробничої необхідності, спеціалізації підприємства, ефективності подальшого використання);

2) перевірка повноти та своєчасності оприбуткування, ураховуючи особливості документального оформлення операцій, пов'язаних із джерелами надходжень (нове будівництво, придбання устаткування, безкоштовне надходження);

3) контроль правильності оцінки основних засобів у разі:

а) введення в експлуатацію в результаті капітального будівництва;

б) оренди через викуп державного майна;

в) приватизації державного майна;

г) безкоштовного одержання;

ґ) переоцінювання основних засобів;

4) перевірка правомірності операцій з вибуття основних засобів:

а) під час ліквідації об'єктів основних засобів через непридатність для подальшого використання, знос;

б) при реалізації іншим організаціям (обґрунтованість ціни реалізації, правильність розрахунку ПДВ, акцизного збору, якщо оподатковується цей товар);

в) незавершеного будівництва державних підприємств (обґрунтованість оцінки, виходячи з аналізу діючих цін, наявність дозволу органів держмайна);

5) контроль операцій в умовах оперативної оренди основних засобів (надання в оренду приміщень та устаткування іншим підприємствам, фізичним особам: рівень тарифів плати за оренду, оформлення угод на оренду, достовірність обсягів оренди, стан розрахунків);

6) контроль відображення господарських операцій в обліку методом перевірки кореспонденції бухгалтерських рахунків, виходячи зі змісту господарської операції, відображеної в первинному документі.

При здійсненні контролю широко застосовуються методи нормативної перевірки на відповідність операцій з вибуття основних засобів вимогам чинного законодавства та їхня узгодженість щодо правил оцінки майна, умов реалізації, документального оформлення процесу продажу чи купівлі під час приватизації державного майна.

Як свідчать матеріали ревізій, проведених працівниками ДКРС, до основних порушень операцій з надходження та вибуття основних засобів належать:

1) заниження оцінки основних засобів під час реалізації майна державних підприємств, виходячи з діючих ринкових цін;

2) завищення оцінки основних засобів, придбаних по імпорту від приватних фірм і підприємств у власність державного підприємства;

3) заниження обсягів та оцінки матеріальних цінностей від ліквідації об'єктів основних засобів;

4) необґрунтованість списання, заниження вартості автотранспорту (особливо легкового);

5) неправильне визначення ПДВ, акцизного збору при реалізації об'єктів;

6) використання не за виробничим призначенням офісних меблів, оргтехніки, засобів зв'язку;

7) заниження тарифів орендної плати та обсягів приміщень, що здаються в оренду іншим підприємствам.

Перевірка правильності нарахування амортизаційних нарахувань.

Контролюючи правильність нарахування амортизації основних засобів, ревізор керується ПСБО 7.

Джерелами інформації та об'єктами контролю є відомості нарахування амортизації, картки аналітичного обліку складу об'єктів основних засобів по чотирьох груп, з яких у законі базовими для нарахування амортизації визначено чотири групи, журнали № 4--5 за кредитом рахунків 13 «Знос необоротних активів», 83 «Амортизація основних засобів» чи відповідні машинограми при застосуванні ПЕОМ.

Послідовність і основні напрями контролю:

1. Перевірка правомірності та правильності формування груп основних засобів як бази для нарахування амортизації на перше число першого ревізованого періоду (кварталу року).

2. Перевірка обґрунтованості та повноти включення або виключення об'єктів основних засобів у відповідних групах для формування бази даних (за їхньою первинною і залишковою вартістю для розрахунку обсягів амортизації за звітний квартал, виходячи з надходжень та вибуття об'єктів основних засобів за попередній перед звітним квартал року).

3. Контроль дотримання встановлених норм амортизації для груп основних засобів і правильності визначення обсягу нарахування амортизаційних відрахувань у звітних кварталах.

4. Здійснюючи контроль, слід керуватися П(С)БО 7 «Основні засоби», яким визначено право підприємств у бухгалтерському обліку обирати відповідно до своєї облікової політики методи нарахування амортизації основних засобів. До таких методів належать: прямолінійний, зменшення залишкової вартості основних засобів, прискореного зменшення залишкової вартості основних засобів, кумулятивний, виробничий.

У процесі контролю операцій з нарахування амортизації застосовуються методи нормативно-правової перевірки на відповідність чинному податковому законодавству щодо включення до складу групи основних засобів, установлених норм нарахування амортизації за групами.

Особливу увагу варто зосередити на правомірності визначення амортизації витрат на поліпшення основних засобів, власних чи орендованих. У разі виявлення порушень у визначенні балансової вартості груп основних засобів слід з'ясувати, як це вплинуло на обсяг нарахування амортизації за відповідний період.

Правильність відображення в обліку амортизації як витрат на виробництво, розрахунків з бюджетом перевіряється методом контролю кореспонденції бухгалтерських рахунків, відображеної в Журналі № 5 за видами витрат, на підставі розрахунку нарахування амортизації за звітний ревізований період.

Перевірка витрат на ремонт основних засобів і технічне обслуговування.

Комплексна ревізія основних засобів передбачає перевірку виконання плану планово-попереджувального ремонту і освоєння кошторисних асигнувань на капітальний та поточний ремонт.

Згідно з П(С)БО 7 в процесі експлуатації основних засобів підприємство може здійснювати заходи, що ведуть до збільшення економічних вигод, первісно очікуваних від використання відповідних об'єктів основних засобів. На суму витрат, пов'язаних з покращанням основних засобів, збільшується їх первісна (переоцінена) вартість.

Крім витрат на покращання, підприємства несуть витрати на ремонт основних засобів. Дані витрати не призводять до збільшення первісно очікуваних економічних вигод, тому їх відносять не на збільшення первісної вартості, а до витрат поточного періоду.

Основні напрями та послідовність контролю витрат на ремонт основних засобів:

1) перевірка обґрунтованості включення до складу об'єктів для капітального ремонту;

2) перевірка витрат на капітальний і поточний ремонт, що здійснюється підрядними організаціями;

3) контроль витрат на ремонт при господарському методі ведення робіт;

4) контроль відображення в обліку операцій, пов'язаних з витратами на ремонти, джерелами коштів на їхнє виконання.

Правильність обліку витрат на ремонти контролюється на підставі даних журналу № 5 з дебету субрахунків до рахунків 23 «Виробництво» чи 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 949 «Інші витрати операційної діяльності» залежно від того, де використовуються ці об'єкти основних засобів, карток аналітичного обліку, які ведуться щодо кожного об'єкта ремонту, та первинних документів (актів виконаних робіт з ремонту основних фондів, накладних, відомостей на витрати тощо).

Відповідно до чинного податкового законодавства витрати на всі види ремонтів в обсязі 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, що підлягають амортизації, на початок звітного року підлягають амортизації.

Витрати на ремонт о. з. списують безпосередньо у витрати того виробництва, де їх використовують. Ревізор перевіряє кошторис ремонтних робіт, їх калькулювання, списання витрат, відповідність фактичного обсягу і вартості виконаних робіт відображеним показникам у обліку. При перевірці використовується контрольний обмір робіт.

Ревізія операцій по поточному ремонту основних засобів починається з вивчення: змісту плану поточного ремонту як по підприємству, так і його структурних підрозділів; обґрунтування нормативу затрат на проведення ремонту; аналізу його виконання в ревізованому періоді.

Виявивши невиконання плану за обсягом, перевитрату коштів, ревізор з'ясовує причини, винуватців та наслідки.

Практика КРР показує, що зустрічається економія у витратах на поточний ремонт. Причини такої економії слід детально вивчити, тому що вона виникає за рахунок неповного виконання обсягу робіт по поточному ремонту основних засобів. За даними первинних документів і записів в облікових регістрах ревізор встановлює:

правильність списання матеріальних цінностей на ремонт;

випадки виписування фіктивних документів на підставних осіб, які не брали участі у ремонті;

правильність застосування розцінок при оплаті праці;

факти здійснення за рахунок підприємства ремонту власних квартир і т.д.

Ревізію операцій на капітальний ремонт основних засобів необхідно починати із перевірки правильності складання плану капітального ремонту і аналізу його виконання за видами основних засобів і окремих об'єктів, за обсягом і собівартістю. У план капремонту включають ті об'єкти основних засобів, що відповідають вимогам капітального ремонту. По всіх таких об'єктах капітального ремонту повинна бути кошторисно-технічна документація.

При підрядному способі проведення капітального ремонту на підставі договорів підряду і доданих до них умов ревізор встановлює об'єкти, термін проведення та вартість ремонту за договором. Якщо виявлено випадки передачі в ремонт незапланованих об'єктів основних засобів або завищення вартості ремонту окремих об'єктах, ревізор повинен одержати пояснення від відповідних посадових осіб та встановити причини порушень та винуватців.

Дещо складнішим процесом є ревізія витрат на виконання капремонту, здійсненого господарським способом. При цьому перевіряється правильність формування статей витрат на виконання капітального ремонту на підставі даних первинних документів і звітів, а також правильність розподілу непрямих витрат.

Перевіряючи витрати, потрібно вияснити, чи отримано при розбиранні відремонтованих об'єктів придатні для подальшого використання матеріальні цінності та перевірити їх оприбуткування.

При ревізії затрат на капітальний ремонт нерідко викриваються необґрунтовані завищення обсягів і вартості ремонтних робіт. Ці факти визначаються шляхом встановлення реальних обсягів виконаних ремонтних робіт методом контрольного обмірювання, експертизи. Після цього здійснюється зіставлення отриманих даних із звітними даними по актах приймання ремонтних робіт. У випадку виявлення відхилень по кожному такому фатку беруться письмові пояснення відповідальних осіб.

Важливе місце у ревізії займає перевірка якості капітального ремонту основних засобів, яка характеризується безвідмовністю в роботі відремонтованих об'єктів, скороченням простоїв, викликаних несправністю, зменшенням затрат на поточний ремонт, дотриманням строків міжремонтних періодів.

Перевірка нематеріальних активів (обґрунтованість їх складу, операції з надходженням і вибуттям, пов'язаний зі статутним фондом; нарахування зносу).

Напрями та послідовність контролю операцій з нематеріальними активами:

1)перевірка обґрунтованості складу нематеріальних активів на перше число початку ревізованого періоду:

а) за об'єктами, які внесені засновниками підприємства до статутного капіталу;

б) за об'єктами, придбаними за плату;

в) за об'єктами, одержаними безкоштовно від юридичних і фізичних осіб;

2)перевірка операцій із надходжень нематеріальних активів протягом ревізованого періоду;

3)перевірка операцій із реалізації нематеріальних активів і передачі безкоштовно іншим підприємствам;

4) перевірка обґрунтованості нарахування зносу нематеріальних активів та їхнього списання як використаних;

5)контроль правильності та обґрунтованості бухгалтерських записів в облікових реєстрах і фінансовій звітності.

Джерелами інформації для контролю нематеріальних активів є: дані відомості 4.3 аналітичного обліку по об'єктах нематеріальних активів та журналу № 4 за рахунками: 12 «Нематеріальні активи», 133 «Знос нематеріальних активів», 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»; первинні документи (акти приймання-передавання, акти про списання, господарські угоди, засновницькі документи підприємства), документи на право використання об'єктів нематеріальних активів, майнові права, технічна документація.

Ревізія починається з ознайомлення з даними балансу та Книги головних рахунків про наявність таких об'єктів обліку, як нематеріальні активи, даними наказу про облікову політику, методикою обліку (документацією, обліковими реєстрами синтетичного й аналітичного обліку, методами оцінки та нарахування амортизації).

Основними нормативними актами, якими керується ревізор під час здійснення ревізії нематеріальних активів, є: П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» та Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Контроль обґрунтованості складу нематеріальних активів, їхньої оцінки в обліку як об'єктів здійснюється методом нормативно-правової перевірки дотримання вимог П(С)БО 8 відносно критеріїв визнання, класифікації та методики оцінки об'єктів.

Здійснюючи перевірку, ревізор повинен знати, що до нематеріальних активів належать немонетарні активи, які не мають матеріальної форми і можуть бути ідентифіковані окремо від підприємства та утримуватися для використання протягом періоду більше 1 року чи одного операційного циклу, якщо він більше 1 року, для виробничої діяльності чи здачі в оренду іншим фізичним або юридичним особам, якщо існує ймовірність одержання економічних вигод та вартість об'єкта може бути достовірно визначена. Крім цього, під час перевірки достовірності визначення вартості придбаного нематеріального активу треба враховувати, що оцінка вартості об'єкта залежить від джерела його надходження (придбання за плату або безкоштовно, унаслідок обміну одного об'єкта на інший чи як внесок засновниками в статутний капітал, одержані в результаті об'єднання підприємств або розроблені на самому підприємстві).

Неправомірність оприбуткування окремих об'єктів нематеріальних активів може бути визначена методом візуальної перевірки наявності належно оформлених первинних документів, технічної документації та аналізу їхніх реквізитів і змісту, перевірки правильності кореспонденції бухгалтерських рахунків, виходячи зі змісту господарських операцій у журналі № 4 за звітний місяць. Водночас ревізор повинен з'ясувати, чи правильно здійснено переоцінку нематеріальних активів, відносно яких існує активний ринок як у бік дооцінки, так і уцінки.

Не менш важливою є перевірка правильності нарахування зносу нематеріальних активів і включення його у витрати виробничої діяльності підприємства із застосуванням методів:

а) нормативно-правової перевірки щодо методів і бази нарахування зносу, якою є вартість об'єктів;

б) техніко-економічних розрахунків обсягу нарахування амортизації за звітними періодами та розподілу за витратами підприємницької діяльності;

в) перевірки кореспонденції бухгалтерських рахунків у регістрах поточного бухгалтерського обліку та порівняння даних податкового обліку щодо даних у розрахунку податку на прибуток

Сучасні засоби контролю із застосуванням автоматизації і комп'ютеризації.

В умовах функціонування автоматизованої інформаційної системи обліку на АРМ бухгалтера з обліку НА вирішуються такі завдання:

* облік наявності та руху 03, НМА по місцях зберігання або експлуатації;

* облік надлишків і недостач 03 та НМА;

* облік амортизаційних відрахувань;

* облік переоцінки 03;

* облік НМА;

* облік капітальних інвестицій;

* облік інших НА.

Автоматизоване вирішення завдань з обліку необоротних активів на АРМБ ґрунтується на створенні і веденні інформаційної бази про наявність основних засобів, яка сформована на підставі інвентарної картотеки.

Призначення АРМБ з обліку необоротних активів полягає у виконанні таких системних обліково-контрольних операцій:

* автоматизації документування первинної інформації; оперативного управління, контролю за наявністю і рухом основних засобів, нематеріальних активів, інших необоротних матеріальних активів та інших необоротних активів;

* нарахування амортизації та видачі необхідної інформації на принтер чи екран дисплея на запит користувача.

Для обробки інформації з обліку необоротних активів доцільно створювати дво- або трирівневу систему АРМБ.

Технологічний процес обробки інформації складається з етапів:

* створення нормативно-довідкової інформації на момент упровадження;

* підготовки первинної інформації;

* створення інвентарної картотеки на момент упровадження;

* розрахунок амортизації;

* проведення розрахунків на АРМБ і занесення інформації в інформаційну базу;

* формування інформації для подальшого використання та перезапис її в суміжні АРМБ;

* проведення контролю й аналізу результатної інформації;

* прийняття управлінських рішень за наявною інформацією. Управління роботою АРМБ з обліку необоротних активів і

вибір функції здійснюються автономно в діалоговому режимі через головний модуль з використанням трьох рівнів управління системою.

Для аналітичного обліку необоротних активів автоматизованим шляхом ведеться інвентарна картотека. Для ведення інвентарної картотеки використовується довідник "Майно" (або "03, НМА, ІНМА"), в якому відображаються всі необхідні дані для управління й обліку даних. Бухгалтер на підставі картки має можливість проаналізувати стан основних засобів, термін служби, суми нарахованого зносу, терміни і суми переоцінки основних засобів, правильність застосування відсотків амортизаційних відрахувань і методів нарахування амортизації, а також правильність нарахування і віднесення на рахунки виробничої діяльності амортизаційних відрахувань.

2. Практична частина

Задача 1