Анализ особенностей системы бухгалтерского учета филиала "Лакнея" УП "Приорлизинг"

130 «Доходные вложения в материальные ценности»

Дебетовое сальдо всех субсчетов счета 03 минус кредитовое сальдо субсчета 02, на котором отражается амортизация материальных ценностей, сданных в аренду, лизинг, предоставленных напрокат

140 «Вложения во внеоборотные активы»

К дебетовому сальдо по счету 07 прибавить сальдо по всем субсчетам счета 08

141 в том числе Незавершенное строительство

Данные производственного отчета по капитальным вложениям и ремонтам основных средств формы № 18-И.(сальдо по аналитическим счетам по строящимся объектам)

150 «Прочие внеоборотные активы»

Сальдо прочих счетов раздела I Типового плана счетов бухгалтерского учета

В разделе II "Оборотные активы" бухгалтерского баланса приводится информация о составе материальных ценностей и затратах, дебиторской задолженности и финансовых вложений, а также о денежных средствах организации. К оборотным активам в организациях относятся: запасы и затраты, НДС по приобретенным ценностям; дебиторская задолженность; финансовые вложения; денежные средства; прочие оборотные активы. Для заполнения II раздела бухгалтерского баланса «Оборотные активы» используются следующие учетные данные, отраженные в таблице 2.3.

Таблица 2.3 - Учетные данные, необходимые для заполнения раздела Оборотные активы

Строка баланса	Сальдо Главной книги или оборотно - сальдовой ведомости
210 «Запасы и затраты»	Сумма строк 211-219
211 «сырье, материалы и другие ценности»	К сальдо по счету 10 прибавить (вычесть) сальдо по счетам, по которым отражены отклонения стоимости сырья, материалов и других аналогичных ценностей, а также сальдо по счету 14 на сумму созданного резерва
212 «животные на выра-щивании и откорме» (11)	Сальдо по счету 11
213«незавершенное про-изводство и полуфабрикаты»	Сумма остатков по счетам 20, 21, 23,29, означающая, как правило, незавершенное производство и по счету 21
214 «расходы на реализацию»	Сальдо по счету 44
215 «Готовая продукция и товары»	К сальдо по счету 41 прибавить сальдо по счетам 43 и 40
216 Товары отгруженные»	Сальдо по счету 45
217 «выполненные этапы по незавершенным работам»	Сальдо по счету 46
218 «расходы будущих периодов»	Сумма сальдо по всем субсчетам счета 97
220 «Налоги по приобретенным ценностям»	Сальдо всех субсчетов счета 18
230 «Дебиторская задолженность»	Сумма строк 231-234
231 «покупателей и заказчиков»	Сальдо субсчетов счета 62, где отражена задолженность покупателей и заказчиков по отгруженным товарам (работам, услугам), за вычетом суммы задолженности, по которой создан резерв по сомнительным долгам
232 «поставщиков и подрядчиков»	Сумма дебетового сальдо по аналитическим счетам по счету 60
233 « разных дебиторов»	Сумма дебетового сальдо по аналитическим счетам счета 76
234 «прочая дебиторская задолженность»	Сумма дебетового сальдо по счетам 68, 69, 70, 71, 73
240 « Расчеты с учредителями»	Дебетовое сальдо по счету 75
250 «Денежные средства»	Сумма сальдо по счетам 50, 51, 52, 55, 57
260 «Финансовые вложения» (58, 59)	Сальдо по счету 58
270 «Прочие оборотные активы»	Сальдо прочих счетов, на которых учитываются не перечисленные активы

В разделе III "Капитал и резервы" показываются сформированные в прошлые отчетные периоды фонды и резервы организации, а также суммы нераспределенной прибыли или непокрытого убытка отчетного года и прошлых лет.

По статье "Уставный фонд" (строка 410) показывается уставный фонд организации, образованный за счет вкладов его учредителей (участников) в соответствии с учредительными документами, а по государственным и унитарным предприятиям - величина уставного фонда-кредитовое сальдо по синтетическому счету 80"Уставный фонд

По строке 411 «Собственные акции (доли), выкупленные у акционеров (учредителей)» приводится стоимость собственных акций (долей), выкупленных у акционеров (учредителей), учитываемая по счету 81 «Собственные акции (доли), выкупленные у акционеров».

Данные этой статьи бухгалтерского баланса вычитаются при подсчете результатов по разделу III бухгалтерского баланса.

По статье" Резервный фонд"(стр. 420) бухгалтерского баланса отражается общая сумма остатков резервных и других аналогичных фондов, создаваемых в соответствии с законодательством Республики Беларусь (амортизационный фонд, эмиссионный доход, разницы по формированию уставного фонда в иностранной валюте и др.), а также остатков резервов, создание которых предусмотрено учредительными документами или учетной политикой за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации - кредитовое сальдо по синтетическому счету 82" Резервный фонд ".

В соответствии со ст.76 Трудового кодекса РБ и постановлением Совета Министров РБ от 28.04.2000 № 605 все юридические лица и индивидуальные предприниматели, использующие труд наемных работников, должны создавать резервный фонд оплаты труда. Данный фонд создается за счет прибыли (если организация «сработала» с убытком, фонд не создается) и имеет целевое назначение: обеспечить выплату заработной платы в случаях, когда наниматель не может в установленные сроки произвести такие выплаты (например, наниматель находится в процедуре банкротства и др.).

По статье "Добавочный фонд" (строка 430) показывается кредитовое сальдо синтетического счета 83 «Добавочный фонд» "

В данный фонд включаются суммы:

- переоценки имущества организации, проведенной в соответствии с Указом Президента №622 от 20.10.06.и Инструкцией «О порядке переоценке основных средств, незавершенных строительных объектов и неустановленного оборудования, утв. Постановлением Министерств № 199/139/185/34 от 20.11.06. При этом средства данного фонда могут быть использованы в соответствии с отдельными актами законодательства. Например, согласно постановлению Минфина, Минэкономики и Минпрома РБ от 21.06.2005 № 79/113/8 результат от списания основных средств, неиспользуемых в хозяйственном обороте, отражается не за счет прибыли отчетного года, а за счет данного фонда:

Д-т субсчета 83-1 «Фонд переоценки» и К-т 91-2;

- стоимости безвозмездно полученного и переданного в пределах одного собственника имущества;

- использованных фондов: накопления и целевого финансирования и др.

В промежуточной бухгалтерской отчетности по статьям "Прибыль (убыток) отчетного года" (строка 440) показывается сумма полученного по данным бухгалтерского учета финансового результата на отчетную дату.

По окончании отчетного года счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается заключительной записью декабря по дебету (кредиту) счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту (дебету) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Сумма убытка по данной строке показывается со знаком минус.

В годовом бухгалтерском балансе по данной строке ставится прочерк.

По статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (строка 450) показывается сумма прибыли (убытка), образованной в прошлые отчетные периоды и учитываемой по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Сумма непокрытого убытка (дебетовое сальдо по счету 84 субсчет 1) по данной строке показывается со знаком минус

Пo статье" Целевое финансирование" (стр.460) показываются остатки средств, полученных из бюджета, внебюджетных, отраслевых и межотраслевых фондов специального назначения, от других организаций, физических лиц, а также в результате предоставления льгот по налогам и таможенным платежам для осуществления мероприятий целевого назначения, руководствуясь Инструкцией "О порядке отражения в бухгалтерском учете государственных средств, выделенных на развитие агропромышленного комплекса", утв. Постановлением Министерства сельского хозяйства и продовольствия №42 от 1.06.2004 и Инструкцией "О порядке отражения в бухгалтерском учете, высвобождаемых сумм превышения налогов в соответствующий период 2006года", утв. Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь № 40 от 12.04.2006.

По указанной строке отражается кредитовое сальдо по синтетическому счету 86 « Целевое финансирование».

По статье «Доходы будущих периодов» (строка 470), отражаются средства, полученные в отчетном году, но относящиеся к будущим отчетным периодам (арендная плата, стоимость безвозмездно полученных ценностей, субсидии на покрытие разницы в ценах и тарифах, средства, полученные в качестве спонсорской (безвозмездной) помощи согласно Указа № 300 от 1.07.05 (в ред. 31.12.2005) др.), а также иные суммы, учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и законодательством Республики Беларусь на счете 98 "Доходы будущих периодов".

Счет 98 «Доходы будущих периодов», так же как счет 97, содержит курсовые разницы, возникающие при переоценке дебиторской задолженности и валютных денежных средств. При этом если официальный курс валют Нацбанка РБ снижается, то счет 98 может иметь дебетовое сальдо и в балансе будет показываться со знаком «минус».

Таким образом, для заполнения III раздела бухгалтерского баланса «Капитал и резервы» используются следующие учетные данные, отраженные в таблице

Таблица 2.4 - Учетные данные, для заполнения Раздела «Капитал и резервы»

Строка баланса	Сальдо Главной книги или оборотно - сальдовой ведомости
410 «Уставный фонд»	Сальдо счета 80
411 «Собственные акции, выкупленные у акционеров (учредителей)»	Сальдо счета 81 со знаком «минус»
420 «Резервный фонд»	Сальдо всех субсчетов счета 82
430 «Добавочный фонд»	Сальдо всех субсчетов счета 83
440 «Прибыль (убыток)отчетного года»	Кредитовое сальдо по счету 99( если дебетовое сальдо, то отражается со знаком «-» )
450«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»	Кредитовое сальдо счета 84( если дебетовое сальдо, то отражается со знаком «-» )
460 «Целевое финансирование»	Сальдо всех субсчетов счета 86
470 «Доходы будущих периодов»	Сальдо по всем субсчетам по счету 98

В разделе V "Обязательства" отражаются данные о составе обязательств организации по кредитам (займам), кредиторской задолженности и по расчетам с учредителями, а именно кредитовое сальдо по синтетическим счетам:

- по кредитам и займам.

67"Долгосрочные кредиты и займы" (строка 510) и 66 "Краткосрочные кредиты и займы" (строка 520) показываются суммы полученных заемных средств, подлежащих возврату в соответствии с договорами соответственно более, чем через 12 месяцев после отчетной даты или в течение 12 месяцев, а также суммы процентов, начисленных за пользование этими средствами;

по кредиторской задолженности (с.530):

60 ?Расчеты с поставщиками и подрядчиками? (строка 531) в сумме задолженности поставщикам и подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, а также сумма задолженности, обеспеченная векселями;

62?Расчеты с покупателями и заказчиками? (строка 532) в сумме задолженности организации покупателям и заказчикам по перечисленным ими авансам и по предоплате.

70?Расчеты по оплате труда? (строка 533) по начисленным, но еще не выплаченным суммам заработной платы и премирования, учитываемым по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда";

71 ?Расчеты с подотчетными лицами? 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям "(строка 534) указывается сумма задолженности работников организации по:

- полученным денежным средствам под отчет,

- предоставленным им кредитам и займам,

- возмещению материального ущерба и другим операциям, которые в соответствии с Инструкцией по применению типового плана счетов бухгалтерского учета, учитываются на счете 73;

68 ?Расчеты по налогам и сборам? (строка 535) отражается сумма задолженности организации по всем видам платежей в бюджет, государственные целевые бюджетные и внебюджетные фонды, инновационный фонд, включая подоходный налог с работников организации;

69 ? Расчеты по социальному страхованию и обеспечению? (строка 536) - в сумме задолженности по отчислениям в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь;

По строке 537 отражается кредиторская задолженность разным дебиторам и кредиторам, которая образовалась на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". По этой статье также отражаются задолженность организации по платежам по обязательному и добровольному страхованию имущества и работников организации; задолженности для возмещения торговым организациям сумм за товары, проданные ими в кредит, и др.

Итоговая сумма кредиторской задолженности (сумма строк с 531 по 537) отражается по статье "Кредиторская задолженность" (строка 530)

По строке 540 отражается задолженность перед учредителями, которая учитывается на счете 75? Расчеты с учредителями? субсчет 2?Расчеты по выплате доходов? в сумме задолженности организации по причитающимся к выплате дивидендам, процентам по акциям, облигациям и т.п., в том числе учтенной на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

По статье "Резервы предстоящих расходов" (строка 550) показываются остатки средств, зарезервированных организацией в соответствии с действующим законодательством и учетной политикой в целях равномерного включения предстоящих расходов в затраты на производство и расходы на реализацию, учитываемые на синтетическом счете 96

Однако, следует подчеркнуть, если при уточнении учетной политики на следующий за отчетным финансовый год организация считает нецелесообразным начислять резервы, предстоящих расходов и потерь, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеют место переходящие остатки, по состоянию на 1 января следующего за отчетным года подлежат присоединению к финансовому результату организации и отражаются оборотами за декабрь по дебету счета 96 "Резервы предстоящих расходов" и кредиту счета 91 "Операционные доходы и расходы".

По статье "Прочие виды обязательств" (строка 560) показывается задолженность организации по расчетам, не нашедшим отражения по другим статьям раздела IV.

Для заполнения IV раздела бухгалтерского баланса «Обязательства» используются следующие учетные данные, отраженные в таблице 2.5.

Таблица 2.5 - Учетные данные, необходимые для заполнения раздела «Обязательства»

Строка баланса	Сальдо Главной книги или оборотно - сальдовой ведомости
510 «Долгосрочные кредиты и займы»	Кредитовое сальдо субсчетов счета 67(основная задолженность по долгосрочным кредитам и сумма процентов по ним)
520 «Краткосрочные кредиты и займы»	Кредитовое сальдо субсчетов по счету 66 ( основная сумма долга по краткосрочным займам и сумма процентов по ним)
530«Кредиторская задолженность»	Сумма строк с 531 по 538
531 «перед поставщиками и подрядчиками»	Кредитовое сальдо субсчетов счета 60 (задолженность перед поставщиками и подрядчиками)
532 «перед покупателями и заказчиками»	Кредитовое сальдо по аналитическим счетам счета 62 и данные субсчета «Авансы полученные» счета
533 « по оплате труда»	Кредитовое сальдо по счету 70
534 « по расчетам с персоналом»	Кредитовое сальдо субсчетов счета 71и счета 73
535 «по налогам и сборам»	Кредитовое сальдо по счету 68
536 «по социальному страхованию и обеспечению»	Кредитовое сальдо по счету 69
537 « разных кредиторов»	Кредитовое сальдо субсчетов счета 76, на которых, отражена задолженность кредиторам
540 «Задолженность перед учредителями» 5)	Кредитовое сальдо по субсчету «Расчеты по выплате доходов» счета 75
550 «Резервы предстоящих расходов»	Сальдо счета 96

Данные о стоимости имущества и размере обязательств, учитываемых на забалансовых счетах, приводятся в бухгалтерском балансе в размере стоимости, указанной в договоре. Стоимость имущества и обязательств, установленная в иностранной валюте, показывается на отчетную дату по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь.

Статьи заключительного баланса имеют тесную связь с показателями других форм годового отчета, таких как «отчет о прибылях и убытках» (форма № 2), «отчет об изменении капитала» (форма № 3), «отчет о движении денежных средств» (форма № 4), приложения к бухгалтерского балансу.

2.2 Содержание и порядок составления пояснительной записки

Пояснения к бухгалтерской отчетности рассматриваются как существенная часть годовых бухгалтерских отчетов, служащая основой для понимания инвесторами, собственниками, деловыми партнерами изменения финансового положения организации за отчетный период.

Информация, в получении которой заинтересованы акционеры, инвесторы, деловые партнеры и которая не может быть получена из типовых отчетных форм, подлежит раскрытию в пояснительной записке.

Под пояснениями следует понимать совокупность числовых данных и текстовых комментариев, дающих возможность оценить финансовое положение и результаты деятельности организации с позиции достоверности, существенности и сравнимости показателей бухгалтерской отчетности.

Пояснительная записка характеризует деятельность СПК «Горбаха-Агро» в отчетном году и содержит информацию о фактах, существенно повлиявших на итоги баланса и отчета о прибылях и убытках. К существенным относятся суммы, отношение которых к общему итогу составляет не менее пяти процентов.

Пояснительная записка является такой же самостоятельной частью бухгалтерской отчетности, как и остальные ее формы, и характеризует деятельность кооператива в отчетном году. Она дает возможность выделить или объяснить статьи, представленные в отчетности.

Пояснительная записка СПК «Горбаха-Агро» выполнять следующие основные задачи:

- раскрывает существенную информацию, содержащуюся в бухгалтерской отчетности;

- раскрывает существенную информацию, не отраженную в бухгалтерской отчетности;

- обеспечивает пользователей дополнительной информацией, раскрывающей основные аспекты его деятельности.

Форма пояснительной записки в СПК «Горбаха-Агро» произвольная, кооператив самостоятельно определяет объем информации и порядок ее подачи (в виде текста, таблиц, схем, диаграмм). Тем не менее, содержание пояснительной записки составляют в первую очередь обязательные сведения, раскрытие которых предусмотрено п. 197-205 Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 14.02.2008 № 19.

Содержание пояснительной записки составляют в первую очередь обязательные сведения, раскрытие которых предусмотрено п. 197-205 Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 14.02.2008 № 19.

Кроме того, в нее может быть включена информация, уточняющая и дополняющая сведения, представленные в других формах бухгалтерской отчетности. Эти сведения могут быть сгруппированы в три раздела с примерным названием:

-- общая информация;

-- дополнительная финансовая информация;

-- аналитическая часть.

Для подготовки пояснительной записки в СПК «Горбаха-Агро» используют не только данные периодической отчетности, но и большой объем иной информации, представленной в аналитическом и управленческом учете.

В СПК «Горбаха-Агро» следующая структура пояснений к бухгалтерской отчетности:

1. Информация об организации.

1.1 Краткая характеристика организации и основных направлений ее деятельности.

1.2 Учетная политика организации.

1.3 Основные факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации.

2. Пояснения к показателям форм бухгалтерской отчетности.

2.1 Пояснения к бухгалтерскому балансу.

2.1.1 Основные средства.

2.1.2 Финансовые вложения.

2.1.3 Расчеты с дебиторами.

2.1.4 Расчеты с кредиторами.

2.1.5 Кредиты и займы.

2.1.6 Денежные средства и их эквиваленты.

2.2 Пояснения к отчету о прибылях и убытках.

2.2.1 Особенности оценки статей и метода отражения в бухгалтерском учете доходов и расходов.

2.2.2 Структура выручки от реализации.

2.2.3 Структура затрат и расходов отчетного периода.

2.3 Пояснения к отчету о движении денежных средств.

3. Прочие расшифровки и комментарии.

3.1 События после отчетной даты.

3.2 Анализ финансового положения.

3.3. Прочие комментарии.

Следует обозначить минимально допустимый объем информации, которая должна быть включена в пояснения к отчетности. Предоставление такого объема информации должно быть обязательным для всех организаций вне зависимости от организационно-правовой формы, осуществляемых видов деятельности, объемов проводимых операций и основано на принципах достоверности и существенности. Минимальный состав пояснений должен включать следующие разделы:

- краткая характеристика организации и основных направлений ее деятельности;

- учетная политика организации;

- основные факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации;

- числовые расшифровки к бухгалтерскому балансу;

- числовые расшифровки к отчету о прибылях и убытках.

При наличии информации, удовлетворяющей другим разделам пояснений, организации рекомендуется заполнить соответствующие раздел и включить их в состав пояснений к отчетности.

Состав пояснений в СПК «Горбаха-Агро» может быть изменен в следующих случаях:

- в связи с вступлением в силу нормативных актов, предусматривающих раскрытие определенных видов информации о деятельности организации;

- в связи с отсутствием фактов хозяйственной деятельности, удовлетворяющих критериям раскрытия информации в рамках конкретных разделов пояснений.

Таким образом, пояснительная записка является обязательной составной частью бухгалтерской отчетности и характеризует деятельность организаций, в т.ч. и применяющих упрощенную систему налогообложения, в отчетном году.

Основной нормативный документ: Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 14.02.2008 № 19 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением от 11.12.2008 № 187) (далее - Инструкция № 19). Гл. 11 «Порядок формирования данных пояснительной записки».

2.3 Совершенствование типовой бухгалтерской отчетности с учетом требований МСФО

Международные стандарты финансовой отчетности разработаны с учетом потребностей развитой рыночной экономики и их простой перенос в экономическую жизнь Беларуси не приведет к положительным результатам. Необходима такая структура и содержание финансовой отчетности, которые бы, основываясь на международных стандартах, учитывали национальные особенности экономики нашей страны, нормативно-правовой методологии, методики и организации бухгалтерского учета.

Улучшение и обобщение опыта развитых стран с рыночной экономикой, а также стран СНГ в контексте международных стандартов учета и отчетности позволяет определить ряд проблем, возникающих при подготовке и представлении отчетной информации. Такие разногласия имеют место в ряде стран в связи с различиями в правилах бухгалтерского учета, отражающими несовпадение правовых систем, роли рынков капитала, роли правительства, традиции и культур и влияния, прочих факторов.

Во-первых, имеются различия в целях представления отчетности и ее назначении. Несмотря на то, что в концепции бухгалтерского учета Республики Беларусь декларируется позиция, в соответствии с которой отчетность должна отвечать интересам ее внутренних и внешних заинтересованных пользователей, для принятия решений, главным недостатком отчетности Республики Беларусь является ее ориентированность, прежде всего на государственные органы. В связи с этим содержание и структура финансовых отчетов жестко регламентирована, а система бухгалтерского учета, как правило, совпадает с системой налогового учета.

Во-вторых, периодичность представления отчетности также различается. Требование ежеквартального представления финансовой (бухгалтерской) отчетности в Республике Беларусь не вполне адекватно специфике деятельности сельскохозяйственных организаций, поскольку оценка сельскохозяйственной продукции в течение года производится по планово-прогнозной стоимости, что не позволяет получить достоверной информации о финансовых результатах сельскохозяйственных организаций.

В-третьих, финансовая (бухгалтерская) отчетность Республики Беларусь, отличается наличием агрегированных статей, низким уровнем раскрытия информации, что не позволяет получить полного представления об имущественном и финансовом положении организации и правильно оценить ее финансовую устойчивость.

В-четвертых, имеются отличия в учетной практике, отражении фактов хозяйственной деятельности. Это, в первую очередь, связано с частичным охватом национальными стандартами учета Республики Беларусь хозяйственных процессов. В соответствии с национальной системой учета операции чаще всего учитывают строго в соответствии с их юридической формой и не отражают экономическую их сущность. Кроме того, допустимые методы оценки активов и пассивов в национальной учетной практике не всегда соответствуют принятым международным стандартам, что также искажает учетные и отчетные данные, снижает их информативность, приводит к двоякому толкованию одних и тех же статей финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций Республики Беларусь.

Наиболее значимым отличием является отсутствие в составе обязательных финансовых отчетов организаций Республики Беларусь аудиторского заключения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. В Республике Беларусь аудиторское заключение должно представляться в составе пояснительной записки к годовой консолидированной отчетности, если организация подлежит обязательному аудиту в соответствии с законодательством.

Полезность информации, формируемой в системе бухгалтерского учета, реализуется посредством представления полных и достоверных данных о деятельности хозяйствующих субъектов в финансовых отчетах.

Мировой опыт показывает, что характеристики, определяющие полезность информации, достигаются непосредственным использованием международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) или применением их в качестве основы построения национальной системы бухгалтерского учета и отчетности

Признание принципов МСФО в национальном учете и отчетности осуществляется посредством принятия ряда законодательных актов. Так, с 2002 года МСФО придан статус нормативного документа Европейского Союза, в который в настоящий момент входят 27 государств Европы. В соответствии с Постановлением Комиссии ЕС № 1606/2002 от 19 июля 2002 г. группы организаций, входящие в юрисдикцию государств -- членов ЕС, акции которых свободно обращаются на открытом рынке, должны составлять свою консолидированную отчетность за финансовые годы, начинающиеся с 1 января 2005 г. или позднее, в соответствии с МСФО и должны соответствовать критериям принятия, определенным в статье 3 Постановления № 1606/2002.

Государственной программой перехода на международные стандарты бухгалтерского учета в Республике Беларусь в качестве основного инструмента реформирования бухгалтерского учета и отчетности в Республике Беларусь также были приняты Международные стандарты финансовой отчетности.

Для приведения отечественной бухгалтерской отчетности в формат, соответствующий международным стандартам финансовой отчетности, Министерство финансов Республики Беларусь Приказом № 48 от 14.02.2008 г. Утвердило специальные методические рекомендации, которые определяют перечень работ по трансформации отечественной бухгалтерской отчетности.

Рекомендуется все работы по проведению трансформации национальной бухгалтерской отчетности в формат отчетности по правилам МСФО проводить в 4 этапа:

-на первом этапе проводиться анализ учетной политики и состояния бухгалтерского учета в организации. Также производится сопоставление отражения хозяйственных операций в отечественной практике с их отражением в соответствии с требованиями МСФО;

- на втором этапе определяется валюта отчетности и определяется структура отчетности в зависимости от построения производственного процесса;

- третий этап включает разработку таблиц трансформации, в которых производятся записи корректировок для отражения требований МСФО;

- на четвертом этапе рекомендуется осуществлять составление финансовой отчетности с учетом корректировочных записей;

Как показывают многочисленные исследования отечественных и зарубежных авторов, учет международных требований и стандартов финансовой отчетности не всегда соблюдается при формировании соответствующей национальной правовой базы. Поскольку система бухгалтерского учета и отчетности Республики Беларусь исторически имеет много схожего с системами бухгалтерского учета и отчетности, принятыми в странах -- членах СНГ, а также для них характерны общие тенденции развития.

Так, наиболее полно характеризуются принципы представления информации в финансовых отчетах в Украине и Республике Молдова. Законодательство Республики Казахстан дает лишь перечень принципов без разъяснения их содержания. Законодательство Республики Беларусь и России не содержит прямого указания на принципы и качественные характеристики отчетной информации.

В соответствии с международными Принципами подготовки и составления финансовой отчетности, бухгалтерская (финансовая) отчетность организации должна быть основана 2 основных допущениях: использование метода начисления (accrual basis) и допущение непрерывности деятельности (going concern) организации.

Анализируя различия в основных принципах подготовки финансовой отчетности в соответствии с международными принципами и белорусской учетной практикой, можно сделать вывод, что концептуальные основы отражения учетной информации соблюдаются в Республике Беларусь частично.

Так следует отметить отсутствие четкого определения принципов (допущений) подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, что не согласуется с содержанием других нормативных актов Республики Беларусь (в частности, стандартов (правил) аудиторской деятельности), а также декларативность отдельных принципов (допущений), т.е. неприменимость их на практике. Во-первых, это относится к принципу непрерывности деятельности организации, который не раскрыт ни в Законе «О бухгалтерском учете и отчетности», ни в Инструкции о порядке заполнения и представления бухгалтерской отчетности № 19 от 14.02.2008 г. Не раскрытая информация относительно намерения организации прекратить свою деятельность может ввести пользователей данной отчетности в заблуждение. Данная информация в соответствии с международными принципами учета является существенной и в законодательстве следует предусмотреть обязательное ее раскрытие в пояснительной записке к балансу организации. Во-вторых, нарушается принцип учета по методу начислений, поскольку отечественной практикой учета допускается признание выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) по мере оплаты в зависимости от методов, принятых учетной политикой организации. Данный принцип не соблюдается и в отношении учета отдельных видов доходов и расходов (например, при начислении расходов (доходов) по процентам за использованные кредиты, начисленной суммы материального ущерба, подлежащего возмещению материально ответственным лицом в части разницы стоимости недостачи по учетным ценам и стоимости, удерживаемой с виновного лица). Следовательно, в нарушение ст. 6 Закона допускается применение кассового метода отражения операций в бухгалтерском учете. Кроме того, в белорусской учетной практике присутствуют два допущения, не предусмотренные международными стандартами учета (последовательности применения учетной политики, имущественной обособленности организации).

Имеют место также и различия в терминологии. Так, принцип учета по методу начислений определяется Законом о бухгалтерском учете и отчетности как принцип временной неопределенности.

Таким образом, в целях совершенствования отчетности в первую очередь необходимо внести изменения в законодательные акты Республики Беларусь, чтобы их требования по формированию, содержанию и представлению отчетных данных соответствовали международным.

В настоящее время Министерство сельского хозяйства и продовольствия, а также структуры Госкомстата предъявляют дополнительные требования к бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных предприятий, являющейся основным источником информации для органов управления и планирования.

Повышению качества информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности, будет способствовать переход от отечественных стандартов формирования показателей к международным. Традиционно сложившиеся стандарты и методики, используемые при составлении бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций, не обеспечивают ее пользователей надежной и достоверной информацией, не дают всех необходимых пояснений к цифровому материалу. Необходимость экономического развития сельского хозяйства объективно обусловливает появление новых теоретических и методологических подходов к формированию бухгалтерской отчетности аграрных структур.

Бухгалтерская отчетность сельскохозяйственных организаций имеет свои особенности, обусловленные отраслевой спецификой. Используемая методика формирования отчетных показателей дает неверное представление о хозяйственной деятельности рассматриваемых структур. В связи с этим необходим пересмотр отечественных стандартов финансовой отчетности и приведение их в соответствие с международными. Адаптация отечественных правил формирования показателей бухгалтерской отчетности к международным стандартам осуществляется слишком медленно. Для более точной и правдивой оценки стоимости биологических активов (продуктивного скота, животных на выращивании и откорме и т. д.) следует применять отдельные принципы стандарта 41 МСФО «Сельское хозяйство».

Общие требования по представлению финансовой отчетности, рекомендации по ее структуре и минимальные требования по ее содержанию изложены в Международном стандарте финансовой отчетности (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». Настоящий стандарт устанавливает основу для представления финансовой отчетности общего назначения с тем, чтобы обеспечить ее сопоставимость как с финансовой отчетностью предприятия за предыдущие периоды, так и с финансовой отчетностью других предприятий.

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 34 "Промежуточная финансовая" отчетность.

Цель настоящего стандарта заключается в том, чтобы определить минимальное содержание промежуточного финансового отчета и установить принципы признания и измерения в полной или сокращенной версии финансовой отчетности за промежуточный период. Своевременная и надежная промежуточная финансовая отчетность повышает способность инвесторов, кредиторов и других лиц понять возможности предприятия по генерированию прибыли и потоков денежных средств, а также его финансовое состояние и ликвидность.

В современных условиях хозяйствования остаются недостаточно изученными проблемы, связанные с переоценкой показателей бухгалтерской отчетности в сельскохозяйственных организациях.

Таким образом, совершенствование подготовки и содержания бухгалтерской отчетности является необходимой предпосылкой повышения ее качества и полезности. Данные характеристики финансовой отчетности определены международными Принципами подготовки и составления финансовой отчетности.

3. Специализированные формы годовой бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций

3.1 Состав, содержание и характеристика основных специализированных форм отчетности сельскохозяйственных организаций

Своевременное и качественное составление годового отчета напрямую зависит от того, насколько учитываются требования различных форм отчетности при организации ведения синтетического и аналитического учета на предприятии.

Порядок составления годовой отчетности оговорен Правилами составления и представления бухгалтерской отчетности и Инструкцией о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, утвержденными постановлением Минфина РБ от 17.02.2004 № 16 (с учетом изменений и дополнений).

Отчетность при журнально-ордерной форме учета основывается на данных производственных отчетов, ведомостей, журналов-ордеров и Главной книги. Приступают к ее составлению после отражения всех хозяйственных операций за отчетный период в соответствующих учетных регистрах.

В сельском хозяйстве помимо общих типовых форм отчетности составляются дополнительно специализированные формы отчетности, в которых раскрывается специфика деятельности сельскохозяйственных предприятий. Рассмотрим порядок составления этих специализированных форм.

Форма № 5-АПК Численность и заработная плата работников предприятия (организации)

Данная форма отчетности отражает численность персонала работников сельскохозяйственного предприятия и их заработную плату.

Рассмотрим конкретно порядок составления данной формы.

В графе 1 отражают среднегодовую численность работников, по графе 2 показывают сумму начисленной за год заработной платы, а по графе 3 -выплаты социального характера.

По строке 100 в графе 1 отражают среднюю численность всех работников СПК «Горбаха-Агро» - 201 человек, а по строке 110 показывают численность работников, занятых в сельскохозяйственном производстве - 196 человек. Начислено за год заработной платы всего по организации 1772 млн. руб.

По строке 111 указывают численность постоянных рабочих. К ним относятся рабочие, принятые на постоянную работу, т. е. без указания срока, на какой они приняты, численность рабочих в СПК «Горбаха-Агро» равна 161 чел.

По строке 120 учитывают работников, занятых в подсобных промышленных предприятиях и промыслах, численность равна 5 чел.

По строкам 500 указывают число человеко-дней и человеко-часов, отработанных за год всеми работниками, среднесписочная численность которых была отражена по строке 100 в графе 1 отчета. Суммы по данным строкам составили 461 тыс. чел.-ч. соответственно.

Форма № 7-АПК. Реализация сельскохозяйственной продукции

В данной форме отражают операции по продаже сельскохозяйственной и другой продукции, товарам, выполненным работам и оказанным услугам на сторону. Полную себестоимость проданной продукции и выручку показывают в отчете без суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, экспертной таможенной пошлины.

По строкам 0010-0210 отражают продажу продукции растениеводства. В графе 1 приводят всю продукцию (в натуре), проданную в отчетном году. В графе 3 показывают полную фактическую себестоимость проданной продукции, в графе 4 записывают фактически вырученные суммы от продажи продукции, за вычетом суммы НДС, акцизов и экспортных таможенных пошлин. В графе 5 и 6 отражают финансовый результат от реализации продукции растениеводства, в СПК «Горбаха-Агро» прибыль составила 159 млн. руб., убыток 22 млн. руб.

Продукцию животноводства - по строкам 0220-0450, финансовый результат СПК «Горбаха-Агро» равен прибыль - 832 млн. руб., убыток - 601 млн. руб.

Форма № 9-АПК. Производство и себестоимость продукции растениеводства

В этой форме отражаются затраты на производство продукции растениеводства и ее себестоимость. Заполняют форму на основе данных аналитического учета по субсчету 20-1 "Растениеводство".

В отчет включают данные о производстве всех видов продукции растениеводства и затраты на их выращивание.

Прежде всего по каждой культуре отражают площади посевов (первый этап). Так в СПК «Горбаха-Агро» фактически убранная площадь озимых зерновых составляет 1120 га, кукуруза и зерно 134 га, сахарная свекла 118 га, рапс 194 га.

Вторым этапом при заполнении отчета является указание массы продукции, полученной по каждой культуре. Причем массу зерна указывают с учетом доработки, за вычетом неиспользуемых отходов и усушки после доработки, но включая полезные зерновые отходы в натуре в пересчете на полноценное зерно. В отдельной графе приводят сбор продукции с одного гектара (урожайность). В СПК «Горбаха-Агро» по озимым зерновым культурам сбор зерна составляет всего 25,6 ц, а после доработки 23,7 ц.

Третий этап состоит в заполнении по каждой культуре графы "Затраты -всего" на основе соответствующих данных аналитического учета по каждой культуре по счету 20-1 (за исключением затрат по полностью погибшим посевам, не давшим продукции).

Затраты по каждой культуре подразделяют на основные составляющие (основные статьи затрат). Рассмотрим их на примере озимых зерновых в СПК «Горбаха-Агро»: оплата труда 282 млн. руб., семена и посадочный материал 86 млн. руб., удобрения минеральные, органические, бактериальные и другие 404 млн. руб., затраты по содержанию основных средств, используемых в растениеводстве 314 млн. руб., затраты на горючее и смазочные материалы при выполнении сельскохозяйственных и других работ 244 млн. руб., прочие затраты 36 млн. руб., работы и услуги 20 млн. руб., затраты по организации производства 20 млн. руб.

Следующим этапом является определение себестоимости полученной продукции. Для этого сумму затрат по каждой культуре относят на полученную продукцию. В СПК «Горбаха-Агро» себестоимость всего по озимым зерновым составляет 1 406 млн. руб., а 1 ц - 389 тыс. руб.

К форме № 9-АПК составляется несколько справок по основным отраслям растениеводства.

В справке о производстве сена приводятся данные о фактически убранной площади на сено по многолетним травам с указанием общего количества посева.

Форма № 13-АПК. Производство и себестоимость продукции животноводства

В эту форму включают данные о производстве всех видов продукции животноводства и затратах по выращиванию, доращиванию и откорму скота как собственного, так и поступившего от хозяйств-участников. Затраты по отраслям животноводства, не давшим продукцию, в форму не включаются.

В форме по строкам отражаются соответствующие данные по каждой отрасли животноводства: крупный рогатый скот, свиноводство, овцеводство (без каракульского и смушкового), овцеводство каракульское и смушковое, птицеводство, коневодство племенное, пчеловодство, звероводство, рыбоводство, кролиководство, шелководство, прочие отрасли животноводства, всего по животноводству.

По графам в отчете отражаются показатели, характеризующие состояние каждой отрасли животноводства: среднегодовое поголовье, затраты на содержание (в том числе оплата труда с отчислениями на социальные нужды, корма, затраты на содержание основных средств). Далее в графах отражается выход продукции по каждой группе животных: наименование продукции, единица измерения, количество единиц. В последних графах определяется себестоимость каждого вида продукции животноводства: всего затрат, на единицу продукции, в том числе прямых.

Среднегодовое поголовье животных по каждой группе определяют путем суммирования количества кормо-дней животных за год (включая кормо-дни павших животных) и деления этой суммы на количество дней в году.

Затраты по содержанию соответствующего вида животных составляют данные аналитического учета по дебету субсчета 20-2 "Животноводство".

По графе "Оплата труда с отчислениями на социальные нужды" отражают только прямую оплату труда с отчислениями работников, занятых непосредственно в процессе производства животноводческой продукции (доярки, скотники, телятницы и т. д.).

По графе "Корма" показывают фактическую стоимость израсходованных на содержание всех видов кормов, включая себестоимость зеленой массы культурных пастбищ, сеяных кормов, скормленных животным путем выпаса. Затраты на приготовление кормов в кормоцехах и кормокухнях также указывают по данной статье.

По графе "Затраты на содержание основных средств" отражают затраты на содержание производственных зданий животноводческого назначения, рабочих машин и оборудования, используемых непосредственно в производстве продукции животноводства.

Продукцией животных на выращивании и откорме является их привес (прирост живой массы за вычетом массы павших животных).

Затраты по незавершенному производству животноводства в данном отчете не показываются.

Распределение затрат между отдельными видами животноводческой продукции, получаемой от отдельных видов животных, производят по установленному соответствующими методическими рекомендациями порядку: в молочном животноводстве между молоком и приплодом - 90 % на молоко и 10 % на приплод. Так, например, в СПК «Горбаха-Агро» разводят только крупный рогатый скот молочного направления, которое подразделяется на основное стадо молочного скота и животные на выращивании и откорме. Среднегодовое поголовье основного стада молочного скота 866 голов, затраты всего составляют 3029 млн. руб., в том числе оплата труда с отчислениями на социальные нужды 805 млн. руб., корма 1419 млн. руб., содержание основных средств 253 млн. руб., работы и услуги 62 млн. руб., нефтепродукты 185 млн. руб., прочие затраты по организации производства 90 млн. руб.

Выход продукции включает: молоко 4180 т, масса телят при рождении 196 т, приплод 999 голов.

Форма № 15-АПК "Баланс продукции"

В данном отчете отражают движение сельскохозяйственной продукции за отчетный год. По каждому виду либо по группам продукции (зерновые, сахарная свекла, и т.д.) показывают наличие на начало года (ц), валовой сбор за вычетом неиспользуемых отходов, покупку и поступление со стороны и расход продукции по основным каналам ее использования: продажа продукции (включая возврат натуральных ссуд), расход на корм скоту, расход на семена, выдано и продано в порядке оплаты труда, передано в переработку, недостачи, хищения и порча, отнесенные на виновных лиц, потери при хранении, принятые за счет хозяйства, передано другим предприятиям и организациям при разделе хозяйства, прочий расход на хозяйственные нужды, и выводят остаток (наличие) на конец года. Так, например, в СПК «Горбаха-Агро» по зерновым культурам баланс продукции следующий: наличие на начало года 933 ц, произведено 3958 ц и наличие на конец года 786 ц.

Форма №16-АПК "Движение основных сельскохозяйственных машин и оборудования".

В данной форме приводится перечень основных сельскохозяйственных машин в СПК «Горбаха-Агро» и движение их за отчетный год: наличие на начало года, поступило (в том числе новые), выбыло (в том числе списано), наличие на конец года. В форме приводятся тракторы всех марок, тракторы, на которых смонтированы машины, тракторные прицепы, сеялки, картофелесажалки, сенокосилки тракторные, комбайны всего, комбайны по видам, дождевальные и поливные машины и установки, жатки рядовые и валковые, доильные установки и агрегаты, раздатчики кормов и т. д. По каждому виду машин указывается сумма приобретения по лизингу. Так, например, всего сельскохозяйственных машин в СПК «Горбаха-Агро» на начало года составило 4 шт, поступлений и выбытий 1 шт, остаток на конец года 3 шт.

Также составляются отчеты:

N 18-АПК "Отчет по овощеводству и картофелеводству";

N 20-АПК "Отчет по птицеводству";

N 21-АПК "Себестоимость молодняка племенных лошадей";

N 22-АПК "Отчет по звероводству";

N 66-АПК "Отчет по производству и реализации семян овощных культур и кормовых корнеплодов";

3.2 Ответственность за искажение данных бухгалтерской отчетности

Должностные лица и индивидуальные предприниматели, уклоняющиеся от обязательного представления статистических данных органам государственной статистики, а также министерствам и другим республиканским органам государственного управления, ведущим государственную статистику, либо представившие их в искаженном виде или с нарушением установленных сроков, несут установленную законодательством Республики Беларусь дисциплинарную, материальную или уголовную ответственность.

Ответственность за искажение данных государственной статистической отчетности предусмотрена Декретом Президента Республики Беларусь № 22 от 18.05.1999 г. "О некоторых мерах по недопущению искажений данных государственной статистической отчетности", в котором установлено, что представление искаженных данных, несвоевременное представление или уклонение от представления отчетности органам государственной статистики, если в этом действии нет состава преступления, влекут наложения штрафа на должностных лиц а размере от 50 до 100 базовых величин.

Те же действия, совершенные повторно в течение года после наложения взыскания, предусмотренного предыдущим пунктом, влекут наложение штрафа на должностных лиц в размере от 150 до 300 базовых величин.

Представление искаженных данных государственной статистической отчетности, повлекшее причинение крупного ущерба либо существенного вреда правам и законным интересам граждан, государственным или общественным интересам, а также представление заведомо ложных данных государственной статистической отчетности влекут ответственность, предусмотренную Уголовным кодексом Республики Беларусь № 275-3 от 09.07.1999 г. за должностной подлог.

Любое искажение данных государственной статистической с отчетности независимо от привлечения к административной или уголовной ответственности влечет применение мер дисциплинарной ответственности в установленном законодательством порядке.

Перечисленные правонарушения подведомственны районным (городским) судам и рассматриваются в порядке производства по административным делам или в порядке уголовного судопроизводства.

3.3 Направления совершенствования специализированных форм бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций

В течение последнего десятилетия многие сельскохозяйственные предприятия Республики Беларусь внедрили в практику управления автоматизированные информационные системы бухгалтерского учета. Это стало возможным благодаря доступности персональных компьютеров, и наличию на рынке широкого спектра программных продуктов, предназначенных для автоматизации учета.

Последовательность автоматизированной обработки информации включает настройку системы по заполнению специализированных форм бухгалтерской отчетности, заполнение и корректировку необходимых справочников, создание базы данных о продукции растениеводства и животноводства, обработку введенной информации и формирование учетных регистров.

Наиболее распространенными системами автоматизации бухгалтерского учета, используемыми сельскохозяйственными организациями Республики Беларусь, являются «1С:Бухгалтерия» и ТПК «Нива-СХП».

В результате проведенного анализа, можно предложить автоматизацию бухгалтерского учета СПК «Горбаха-Агро» при помощи ППП «1С: Бухгалтерия 8» либо ТПК «Нива-СХП». Данная программа работает в среде Windows, что дает им ряд преимуществ. По мнению большинства специалистов, одной из самых лучших бухгалтерских программ, работающих в системе Windows, максимально использующей все ее преимущества, является «1С: Бухгалтерия для Windows».

Данные системы автоматизации бухгалтерского учета позволяют осуществлять:

- учет основных средств и нематериальных активов;

- учет производственных запасов и готовой продукции;

- учет животных на выращивании и откорме;

- учет денежных средств и расчетных операций;

- учет труда, заработной платы и кадров;

- учет затрат на производство сельскохозяйственной продукции;

- учет финансовых результатов;

- формирование отчетности.

В основу разработки данных систем автоматизации учета положены такие принципами, как:

- ведение бухгалтерского учета "от документа";

- интеграция систем налогового и бухгалтерского учета в рамках единой информационной базы;

- обеспечение гибкой настройки аналитики под конкретную предметную область;

- возможность учета новаций в законодательстве без внесения изменений в конфигурацию;

- создание автономных методически выверенных технологических циклов учета отдельных видов имущества.