Учет нематериальных активов

Первичные документы в ТОО «Лайн» составляются в момент совершения операции, а если не предоставляется возможным - непосредственно по окончании операции.

На однородные хозяйственные операции составляются свободные бухгалтерские документы. Сводные бухгалтерские документы (описи, ведомости и др.) сохраняют свою доказательную силу, если к ним прилагаются первичные документы.

Организация бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет Компании осуществляется бухгалтерией возглавляемый Финансовым директором, который состоит из основного отдела, организуемый по функциональному признаку и призван обеспечить:

1.Соблюдение принятой Учетной политики в течение отчетного периода;

2.Полноту отражения в учете за отчетный период всех хозяйственных операции, осуществленных в этом периоде, и результатов инвентаризации имущества и финансовых обязательств;

3.Правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам;

4.Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Компания ведет бухгалтерский учет активов, собственного капитала, обязательств и осуществляемых им хозяйственных операций способом двойной записи в соответствии с Типовым планом счетов бухгалтерского учета на основе Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», МСФО, Методических рекомендаций к МСФО настоящей Учетной политики и других указаний, инструкций и приказов Компании по организации бухгалтерского учета. Все записи в системе бухгалтерского учета производятся в соответствии с классификацией рабочего плана счетов Компании, разработанного на основе Типового плана счетов с учетом особенностей деятельности Компании.

Последовательность бухгалтерских записей определяется в следующем порядке:

1.На основании первичных документов фиксируются факты совершения операций бухгалтерскими проводками, исходя из содержания документов;

2.Данные первичных документов накапливаются по мере реализации сделок и операций в журналах-ордерах, ведомостях и других утвержденных регистрах бухгалтерского учета и нестандартных учетных регистрах.

3.На основании данных, обработанных в учете, составляется финансовая отчетность.

Порядок документации хозяйственных операций, последовательность движения документации, сроков поступления в бухгалтерию, обработки и прохождения документов внутри учетного аппарата и завершение всех работ за отчетный период вплоть до составления бухгалтерского баланса, отчетности и передачи документов в архив представляют собой документооборот, исполнение которого строго обязательно для всех работников Компании. В

Компании применяются следующие способы ведения бухгалтерского учета:

1. Автоматизированный на персональных компьютерах - для ведения учетных синтетических и аналитических регистров и финансовых отчетов;

1. Неавтоматизированный, на бумажных носителях - для оформления первичных документов в момент совершения хозяйственных операций.

Содержание первичных документов и регистров бухгалтерского учета является информацией, составляющей коммерческую тайну, доступ к которой предоставляется лишь тем лицам, которые имеют разрешение руководства. Для более полного и административного обеспечения исполнения требований МСФО «Организация бухгалтерской службы» Компания разрабатывает и утверждает к исполнению следующие внутренние документы:

- должностные инструкции работников;

- инструкцию по делопроизводству;

- общие правила проведения инвентаризации имущества, обязательств, требования к оформлению результатов инвентаризации;

- отдельные инструкции по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных активов, расчетов, инвестиции, денежных средств, платежных и денежных документов, бланков строгой отчетности и других активов и обязательств, учитываемых за балансом. Контроль за соответствием деятельности Компании законодательству, осуществляется путем проведения проверок внутренней аудиторской службой и аудиторской организацией в сроки и объемах, определяемых законодательством и собственниками. Годовая (заверенная аудиторской организацией) и квартальная финансовая отчетность Компании по формам, утвержденным приказом Министерства финансов Республики Казахстан «Об утверждении форм финансовой отчетности», своевременно публикуется в казахстанских средствах массовой информации, тираж которых превышает 30 тысяч экземпляров.



Глава 2. Организация учета нематериальных активов

2.1 Документальное оформление движения нематериальных активов и оценка нематериальных активов

Обязательным свойством нематериальных активов является отсутствие у них материально-вещественной структуры, в отношении любого объекта, принимаемого к учету, имеются документы, идентифицирующие его, т.е. подтверждающие существование самого объекта и права организации на его использование в той или иной форме.

В настоящее время для документального оформления движения нематериальных активов рекомендуется использовать формы первичных документов, используемых для учета основных средств. Организации сами разрабатывают формы соответствующих документов исходя из Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете и Закона о бухгалтерском учете, определивших перечень обязательных реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов.

В соответствии с особенностями нематериальных активов в документах по их поступлению и выбытию должна быть дана их характеристика, указаны порядок и срок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации и некоторые другие реквизиты. Особое внимание следует обратить на правильность оформления перехода права на владение нематериальными активами. При этом право на объект нематериальных активов не связано с правом собственности на материальный объект, в котором он выражен (например, материальный носитель программ для ЭВМ, базы данных ли топологии интегральной микросхемы.)

Право пользования землей принимается к учету на основании оформленной в соответствии с установленным законодательством порядком документации, подтверждающей права организации на земельный участок. Права на изобретение, полезные модели, промышленные образцы подтверждаются соответствующими патентами лицензионными договорами, зарегистрированные в Патентном ведомстве. В отношении ноу-хау организация должна располагать полным вербальным или изобразительным описанием. Подтверждением права на товарный знак или знак обслуживания является свидетельство или договор об уступке, зарегистрированный в Патентном ведомстве. В случае приобретения каких-либо авторских прав регистрация их в учете может быть осуществлена лишь на основании полноценного в юридическом отношении и вступившего в силу договора с юридическим или физическим лицом- продавцом этих авторских прав и при физическом наличии соответствующего объекта (рукописи и др.). Геологическая и иная информация о недрах представляется в виде геологических отчетов, карт и других материалов.

В условиях конкуренции и высокой ценности нематериальных активов организация должна принимать меры для защиты, включая физическую охрану, своей промышленной и другой интеллектуальной собственности. Применительно к промышленным секретам, или ноу-хау, механизм защиты от незаконных посягательств состоит в разработке и принятии специальных правил. Они должны предусматривать как минимум: назначение лиц, ответственных за хранение информации, содержащей ноу-хау; ограничение круга лиц, имеющих доступ к такой информации; порядок доступа и ознакомления с ноу-хау; регистрацию лиц, ознакомившихся с ноу-хау; форму расписки о том, что они, ознакомившись с информацией, содержащей ноу-хау, обязуются не разглашать ее третьим лицам; должностные инструкции для лиц, хранящих такую информацию.

При принятии объекта нематериальных активов к учету для него определяют срок полезного использования, т.е. период, в течение которого объект способен приносить прибыль, выгоду организации. Это время не обязательно совпадает с нормативным и фактическим сроком существования конкретного объекта. Наиболее трудным представляется идентификация, измерение и оценка срока полезного функционирования нематериальных активов. В частности, отсутствие физического содержания в нематериальных активах затрудняет оценку, и период срока службы становится неопределяемым. Нематериальный актив определяем, если его можно сдать в аренду, продать, обменять или если можно определить и отнести ожидаемые будущие экономические выгоды непосредственно к данному активу. В конкретной организации срок полезной службы определяется экспертным путем на основе анализа рынка, уровня научно-технического развития и других факторов.

Срок полезного использования объекта нематериальных активов устанавливается экспертным путем исходя из ожидаемого срока его службы и нормативно-правовых и других ограничений его использования. Если срок полезной службы объекта определить трудно или невозможно, то он устанавливается условно в соответствии с правилами бухгалтерского учета. Условный срок полезной службы может применяться в отношении таких нематериальных активов, как деловая репутация организации, право на ноу-хау, право на товарный знак. В разных странах продолжительность условного срока полезной службы нематериальных активов варьирует от 5 до 40 лет.

В любом случае срок полезной службы не может превышать срок деятельности организации.

Наиболее сложным остается сегодня вопрос определения сроков полезного использования программных продуктов. При приобретении программных продуктов (например, бухгалтерской программы, нормативно-справочных информационных систем) срок их полезного использования может устанавливаться организацией-изготовителем и отражаться в договорах на реализацию нематериальных активов и в инструкциях по их использованию. Организации-покупателю необходимо проконтролировать наличие сведений о сроке полезного использования программного продукта в документах по их приобретению. Практика показывает, что налоговые органы при проведении проверок деятельности организации при отсутствии указанных сведений могут посчитать установленный организацией срок полезного использования программных продуктов недостаточно обоснованным и отнести их к нематериальным активам, по которым срок полезного использования установить невозможно.

Единицей учета нематериальных активов является инвентарный объект, т.е. совокупность прав, возникающих из одного договора, патента, свидетельства и т.п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект обособляется от другого, служит выполнением им самостоятельной функции в производстве продукции (выполнение работ, оказание услуг) или в управлении.

Для целей бухгалтерского учета нематериальные активы оцениваются по первоначальной и остаточной стоимости. Первоначальная стоимость формируется при принятии объекта нематериальных активов к учету. Порядок определения первоначальной стоимости нематериальных активов во многом зависит от источника приобретения объекта.

При приобретении нематериальных активов за плату у других организаций и лиц первоначальная стоимость рассчитывается путем суммирования всех фактически произведенных при этом затрат, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Фактические затраты на приобретение могут включать: суммы, уплаченные продавцу; суммы, уплаченные специализированным организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением активов; регистрационные сборы, пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (передачей) и защитой прав; таможенные платежи; не возмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением объекта; вознаграждения, выплаченные посредникам, через которые приобретены активы; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением. Не включаются в фактические затраты общехозяйственные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов.

Нематериальные активы, внесенные в счет вкладов в уставной (складочный) капитал создаваемой организации, принимаются к учету по стоимости, согласованной (определенной) всеми участниками этой организации. В основе этой стоимости лежит, как правило, рыночная стоимость объекта. По требованию законодательства для определения согласованной оценки объекта нематериальных активов может быть привлечен независимый оценщик. Нематериальные активы, предоставленные организации в безвозмездное пользование, оцениваются по рыночным ценам, действующим на момент оприходования их в отношении данного или аналогичного объекта. Как правило, данные о текущих рыночных ценах должны быть подтверждены документально или экспертным путем.

Если объект нематериальных активов приобретен в обмен на другое имущество организации (кроме денежных средств), то первоначальной стоимостью объекта признается:

- остаточная стоимость обмениваемых амортизируемых активов (основные средства, иные нематериальные активы и др.);

- учетная стоимость обмениваемых не амортизируемых активов (сырье, товарные запасы и др.);

- учетная стоимость обмениваемых акций и иных ценных бумаг, выпущенных организацией.

При приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные затраты на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такие затраты складываются из сумм оплаты труда занятых этим работников, соответствующих отчислений на социальное страхование и обеспечение, материальных и иных затрат. Они увеличивают первоначальную стоимость объектов нематериальных активов.

Расходы, связанные с созданием самой организацией нематериальных активов (программы для ЭВМ, изобретения, торговые знаки и др.), как правило, рассматриваются как эксплутационные и не капитализируются. Исключение составляют расходы на НИОКР, которые по завершении соответствующих работ и получении положительного результата в полной сумме включаются в состав нематериальных активов в качестве отдельного объекта. Остаточная стоимость нематериальных активов представляет собой расчетную величину, получаемую при вычитании из первоначальной стоимости накопленной за все время эксплуатации амортизации.

По общему правилу, стоимость нематериальных активов, в которой они приняты к учету, не изменяется, т.е. в отношении нематериальных активов (в отличие от основных средств),переоценка не производится и восстановительная стоимость не определяется. Иногда трудно оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания. Часто бывает трудно:

- установить, имеет ли и момент времени появления идентифицируемого актива, который будет создавать вероятные будущие экономические выгоды;

- надежно определить себестоимость актива. В некоторых случаях себестоимость внутренне создаваемого нематериального актива нельзя отличить от себестоимости поддержания или увеличения внутренне создаваемой деловой репутации или ведения повседневных операций.

Для того чтобы оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания, предприятие классифицирует создание актива на:

- фазу исследований;

- фазу разработок.

Исследования (Researches) это оригинальные, спланированные исследования, проводимые в целях получения новых научных и технических знаний, которые, возможно, будут полезны при разработке новых продуктов, услуг. Исследования бывают базовые (не ориентированные изначально на получение каких-либо практических результатов) и прикладные (направленные на получение определенного практического результата).

Разработки (developments) это применение полученных результатов исследований или существующих знаний и опыта для производства новых или качественно улучшенных материалов, приспособлений, продуктов, технологий, систем или услуг до начала их коммерческого производства или использования.

2.2 Учет наличия и движения нематериальных активов

Учет наличия и движения нематериальных активов ведется на счетах подраздела 2700 «Нематериальные активы». По дебету этих счетов отражаются остатки нематериальных активов на начало и конец месяца, операции по их поступлению; по кредиту - выбытие нематериальных активов. В подраздел 2700 входят следующие счета: 2710 «Гудвилл», 2720 «Обесценение гудвилла», 2730 «Прочие нематериальные активы», 2740 «Амортизация прочих нематериальных активов», 2750 «Убыток от обесценения прочих нематериальных активов».

Поступление и выбытие нематериальных активов оформляют Актом приемки-передачи нематериальных активов (ф. № НОК-1). В акте должно указываться точное наименование вида нематериальных активов и дата его передачи предприятию (дата создания на предприятии), характеристика объекта, его первоначальная стоимость, норма амортизации и другие необходимые данные. При оформлении приемки нематериальных активов акт составляется в одном экземпляре на каждый объект. Допускается составление общего акта, оформляющего приемку нескольких однотипных нематериальных активов. Акт после его оформления с приложенной документацией, описывающей сам объект нематериальных активов или порядок его использования, или документы, подтверждающие те или иные имущественные права предприятия, относящиеся к данному объекту, передается в бухгалтерию, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем предприятия или лицами на то уполномоченными.

При передаче (продаже, безвозмездной передаче) нематериальных активов другому предприятию, акт составляется в двух экземплярах: для предприятия, сдающего и принимающего нематериальные активы.

Аналитический учет по счетам подраздела 2710 «Нематериальные активы» ведется в «Инвентарных карточках учета нематериальных активов» (ф. № НОК- 2). Карточка применяется для учета всех видов нематериальных активов, поступивших на предприятие. Инвентарная карточка открывается в бухгалтерии на каждый отдельный объект нематериальных активов. Карточка заполняется в одном экземпляре на основании документа, подтверждающего факт получения предприятием объекта нематериальных активов: Акта приемки-передачи нематериальных активов, технической и другой документации. Основанием для отметок о выбытии нематериальных активов при передаче другому предприятию (организации) является Акт приемки- передачи нематериальных активов. Инвентарные карточки нематериальных активов группируются в «Ведомости учета нематериальных активов. В ведомости приводится наименование нематериальных активов, остатки на начало и коней месяца, движение за месяц. При компьютеризации учета по такому же принципу строится машинограмма.

Учет поступления нематериальных активов, то есть при приобретении всех видов нематериальных активов составляется следующая корреспонденция счетов:

дебет счетов подраздела 2700 «Нематериальные активы» (счета 2710-2730) - на стоимость нематериальных активов за минусом налога на добавленную стоимость (НДС),

дебет счета 1420 «Налог на добавленную стоимость» - на сумму НДС, указанную в налоговом счете-фактуре,

кредит счета 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» - на общую сумму налогового счета-фактуры.

При оплате акцептованных счетов-фактур:

дебет счета 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» кредит счетов 1030 «Денежные средства на текущих банковских счетах», 1040 «Денежные средства на карт-счетах», 1010 «Денежные средства в кассе».

На сумму оплаченного НДС к возмещению:

Дебет счета 3130 «Налог на добавленную стоимость», кредит счета 1420 «Налог на добавленную стоимость».

Если предприятие сами производит расходы, связанные с созданием нематериальных активов (программное обеспечение ЭВМ, создание объектов интеллектуальной собственности и др.), то эти расходы предварительно накапливаются на счете 8100 «Основное производство». Со счета 8110 «Основное производство» затраты по созданию нематериальных активов на основании «Акта приемки-передачи нематериальных активов» (ф. № НОК-1) приходуют на дебет соответствующих

счетов подраздела 2700 «Нематериальные активы» (счета 2710-2750) по их фактической себестоимости.

Нематериальные активы могут быть вложены в качестве вкладов в уставный капитал других (инвестируемых) предприятий. При вкладе в уставный капитал нематериальных активов составляется следующая корреспонденция счетов. У предприятия инвестора (при взносе в уставный капитал различных видов нематериальных активов):

дебет счета 7400 «Прочие расходы», кредит счета 2740 «Амортизация прочих нематериальных активов», 2750 «Убыток от обесценения прочих нематериальных активов - на балансовую стоимость (первоначальная за минусом износа) нематериальных активов, учтенную на балансе передающей стороны;

дебет счета 2740 «Амортизация прочих нематериальных активов», 2750 «Убыток от обесценения прочих нематериальных активов кредит счетов подраздела 2700 «Нематериальные активы» (счета 2710-2730) на стоимость нематериальных активов, покрываемую начисленной амортизацией (амортизируемая стоимость нематериальных активов);

дебет счетов 2940 «Прочие долгосрочные активы

кредит счета 6010 «Доход от реализации нематериальных активов» - на стоимость нематериальных активов, указанную в договоре на передачу нематериальных активов в качестве инвестиций;

дебет счета 3130 «налог на добавленную стоимость»,

кредит счета 1420 «Налог на добавленную стоимость» сторнируется сумма налога на добавленную стоимость (красным) ранее принятым в зачет по нематериальным активам.

У инвестируемого предприятия составляется следующая корреспонденция счетов: на объявленную сумму сумму уставного капитала:

дебет счета 5110 «Неоплаченный капитал»,

кредит счетов 5020 «Простые акции», 5010 «Привилегированные акции», 5030 «Вклады и паи»,

на договорную стоимость полученных нематериальных активов:

дебет счетов 2710 «Гудвилл», 2720 «Обесценение гудвилла», 2730 «Прочие нематериальные активы», кредит счета 5110 «Неоплаченный капитал».

Разница между дебетом и кредитом счета 5110 «Неоплаченный капитал» (дебетовый остаток) показывает сумму объявленного, но еще не оплаченного акционерами (участниками) уставного капитала.

Учет зданий, сооружений и оборудования, переданных во временное пользование учрежденному предприятию. В соответствии с Указом Президента Республики Казахстан, имеющим силу Закона, «О хозяйственных товариществах» (статья 6), хозяйствующие субъекты имеют право вносить в качестве вклада в уставный капитал отчуждаемые имущественные права, включая права на результаты интеллектуальной деятельности.

Имущественные права оцениваются, как правило, по доходному методу либо упрощенно по цене капитализированной арендной платы (включая арендный процент). Сумма стоимости права временного использования зданий, сооружений и оборудования принимается на учет. На эту сумму составляется следующая корреспонденция счетов:

дебет счета 2730 «Прочие нематериальные активы»

кредит счета 5110 «Неоплаченный капитал»

Здания, сооружения и оборудования, переданные во временное пользование предприятию, учитываются им в течение срока использования по договорной (первоначальной) стоимости на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства». Рассмотрим образование и погашение «Цены фирмы» («гудвилла») на материалах конкретных примеров.

1. Приобретаемое предприятие сохраняет статус юридического лица, самостоятельный или отдельный баланс (покупная цена предприятия 10200000 тенге). На оплаченную балансовую стоимость приобретенного предприятия (цеха или другого структурного подразделения) в пределах стоимости его активов:

дебет счета 5520 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) предыдущих лет»,

кредит счета 1030 «Денежные средства на текущих банковских счетах» - 6000000 тенге.

На сумму превышения покупной стоимости предприятия над стоимостью всех его активов («Цену фирмы»):

дебет счета 2710 «Гудвилл»,

кредит счета 1030 «Денежные средства на текущих банковских счетах» 4200000 тенге (10200000-6000000 тенге).

В течение пяти лет (60 месяцев) производится начисление износа нематериальных активов (4200000:60 мес. = 70000 тенге):

дебет счета 8400 «Накладные расходы», субсчет 1 «Накладные расходы основного производства»,

кредит счета 2740 «Амортизация прочих нематериальных активов» - 70000 тенге (ежемесячно начисляемая сумма).

После полного начисления всей суммы амортизации «Цены фирмы» ее стоимость (4200000 тенге) погашается за счет начисленной амортизации. При этом составляется следующая корреспонденция счетов:

дебет счета 2740 «Амортизация прочих нематериальных активов»,

кредит счета 2710 «Гудвилл» - на первоначальную стоимость «Цены фирмы».

Если по каким-либо причинам сумма начисленной амортизации (износа) «гудвилла» не покрывает его стоимость, то разница списывается на убытки:

дебет счета 7210 «Административные расходы»,

кредит счета 2710 «Гудвилл».

Израсходованные на покупку предприятия средства в сумме 10200000 тенге будут восполнены за счет доходов, которые должно принести приобретенное предприятие или его подразделение.

2. Приобретенное действующее предприятие теряет статус юридического лица. Его активы и пассивы включаются в состав баланса предприятия- покупателя.

На оплаченную с расчетного счета полную стоимость активов, показанную в балансе приобретенного предприятия:

дебет счета 5520 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) предыдущих лет»,

кредит счета 1030 «Денежные средства на текущих банковских счетах»- 6000000 тенге.

На сумму превышения покупной стоимости предприятия над стоимостью всех его активов по балансу -- «Цену фирмы» (10200000-6000000 тенге):

дебет счета 2710 «Гудвилл»,

кредит счета 1030 «Денежные средства на текущих банковских счетах»- 4200000 тенге.

2.3 Амортизация нематериальных активов

Важнейшим финансовым источником инвестиций в основной капитал является амортизация, составляющая около 30% финансовых средств, направляемых на финансирование капитальных вложений любой отрасли экономики. Расширение этого источника позволяет ускорить воспроизводство основного капитала и вместе с тем повысить конкурентоспособность выпускаемой продукции. Механизмом его расширения является интенсификация амортизационного процесса, которая обеспечивается методами ускоренной амортизации на основе применения нелинейного способа ее начисления. Амортизация представляет собой процесс систематического перенесения стоимости объектов нематериальных активов или её части на стоимость вырабатываемых с их использованием в процессе предпринимательской деятельности продукции, работ, услуг. Она включает в себя:

- распределение рациональным (выбранной организацией самостоятельно на основе установленного порядка) способом амортизируемой стоимости объектов между отчетными периодами, составляющими в совокупности срок полезного использования каждого из них;

- систематическое (в соответствии с установленной нормативными актами периодичностью) включение амортизационных отчислений - относящейся к данному отчетному периоду стоимости используемых объектов - в издержки производства, расходы на реализацию или операционные расходы.

Зачастую понятие амортизации отождествляют с понятием износа, что не совсем верно. В современной экономической терминологии существуют различия между терминами «износ» и «амортизационные отчисления». Износ трактуется как потеря стоимости по установленным нормам в процессе эксплуатации. Моральный износ представляет собой потерю активами части своей стоимости вследствие роста технического прогресса, в частности.

Амортизационные отчисления же можно трактовать как постепенное возмещение износа в стоимостном выражении в результате его включения в себестоимость продукции. Одно из главных условий начисления амортизации - правильное определение организациями сроков службы объектов.

Под сроком службы следует понимать период, в течение которого объекты нематериальных активов сохраняют свои потребительские свойства.

Срок полезного использования амортизируемого имущества - выбранный в соответствии с определенными обстоятельствами ожидаемый или расчетный период эксплуатации нематериальных активов в процессе предпринимательской деятельности. Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации)

Ускорение амортизационного процесса путем применения указанных инструментов является основным содержанием проводимой амортизационной политики. Критерием эффективности этого хозяйственного мероприятия является оценка его потенциала в качестве механизма мобилизации дополнительных финансовых ресурсов на инвестиции.

Нематериальные активы учитываются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости. Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования. Амортизационные отчисления производятся одним из следующих способов:

- линейным способом исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования;

- способом уменьшаемого остатка;

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.

В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений при линейном способе определяется на основе первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. При способе уменьшаемого остатка сумма амортизационных отчислений за год рассчитывается на основе остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальных активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится в зависимости от натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования данного объекта.

Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Сроком полезного использования считается период, в течение которого использование объекта приносит прибыль, выгоду предприятию.

Сроком полезного использования для патентов, лицензий, прав использования и так далее является срок, оговоренный договором.

По нематериальным активам, для которых трудно или невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на условный период (но не более срока деятельности организации).В процессе производственно-хозяйственной деятельности нематериальные активы подвергаются воздействию морального износа. Однако главная цель начисления износа состоит не столько в том, чтобы создать источник для покрытия расходов, связанных с воздействием на нематериальные активы морального износа, сколько в создании источника для погашения их стоимости за счет включения амортизации в издержки производства или обращения. По мере использования в производстве продукции (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией стоимость нематериальных активов, принятых на баланс, погашается путем начисления амортизации. Амортизация нематериальных активов призвана компенсировать затраты, произведенные организацией при их приобретении, и обеспечить формирование источника финансирования будущих приобретений соответствующих активов.

По отдельным видам нематериальных активов амортизацию начислять не принято. Это объекты потребительские свойства, которых с течение времени не изменяются; в результате их стоимость или экономические выгоды, приносимые их использованием, не уменьшаются. Такими активами в зависимости от конкретных хозяйственных условий могут быть права на ноу-хау, товарные знаки и некоторые другие.

Амортизационные отчисления производят систематически (например, ежемесячно). В течение срока полезного использования объекта нематериальных активов амортизация его не приостанавливается, кроме случаев консервации организации. Начисление амортизационных отчислений не зависит от финансового результата деятельности организации. По нематериальным активам, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, приобретенным с использованием бюджетных ассигнований, и нематериальным активам бюджетных организаций амортизация не начисляется.

Имеется возможность не начислять амортизационные отчисления по некоторым видам нематериальных активов, перечень которых предприятие устанавливает самостоятельно. Обычно к ним относятся активы, стоимость которых не уменьшается с годами (например, товарные знаки) Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Существуют методы начисления амортизации, используемый метод начисления амортизации нематериального актива должен отражать модель потребления экономических выгод от использования актива. Если модель потребления экономических выгод от использования актива достоверно определить невозможно, следует применять метод равномерного (прямолинейного) списания. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта и срока его полезного использования. Для учета износа нематериальных активов предназначены счета подраздела 2740 «Амортизация прочих нематериальных активов»: 2750 «Убыток от обесценения прочих нематериальных активов». Эти счета пассивные, регулирующие, контрактивные. По кредиту счетов подраздела 2740 показывают остаток износа на начало месяца, износ, начисленный за текущий месяц и остаток износа на конец отчетного месяца; по дебету - списание (уменьшение) износа нематериальных активов.

Пример. Предприятие ТОО «Лайн» приобрело программное обеспечение стоимостью 120000 тенге. Срок полезного использования программного обеспечения установлен 5 лет (60 месяцев). Ежемесячная сумма амортизации составит 2000 тенге (120000 тенге: 60 мес.) или 1,667% (2000 х 100: 120000).

По всем видам нематериальных активов каждое предприятие должно составить обоснованный расчет срока их использования. В расчете должно быть обоснованно применение того или иного срока их полезного использования.

а) по нематериальным активам, по которым есть возможность определить срок их полезного использования (патенты, лицензии и др.), срок их использования обычно устанавливается в директивном порядке и указывается на патенте, лицензии -- 1, 5, 10, 15 лет.

б) по нематериальным активам, по которым нет возможности точно определить срок их полезного использования (программное обеспечение, «Цена фирмы» и др.), такой срок устанавливается в течение не более 10 лет.;

в) по нематериальным активам, приобретенным предприятиями, в Уставе которых оговорен срок, указанных в пунктах «а» и «б», но не более срока действия такого предприятия.

Нематериальные активы должны приносить предприятию определенные доходы в течение срока их использования. До тех пор пока предприятие извлекает такие доходы -- нематериальные активы выполняют свою функцию, в противном случае они превращаются в балласт, нереальные активы «засоряющие» баланс. Данную аксиому следует учитывать при определении норм их амортизации и сумм амортизации, подлежащих включению в издержки производства или обращения.

Начисление амортизации нематериальных активов прекращается после полного погашения их первоначальной стоимости. От правильности и обоснованности составления расчета срока полезного использования нематериальных активов зависит обоснованность включения в издержки производства или обращения их амортизации, а следовательно, и реальность финансовых результатов деятельности предприятия. Данные расчеты являются объектами проверки аудиторов, а также налоговых органов. Для определения величины амортизации нематериальных активов за месяц и с начала года применяют «Ведомость начисления амортизации нематериальных активов» На суммы начисленной амортизации (износа) дебетуют счета 7110 «Расходы по реализации продукции и оказанию услуг», 7210 «Административные расходы», 7470 «Прочие расходы», 2930 «Незавершенное строительство» и др. и кредитуют счета подраздела 2740 «Амортизация прочих нематериальных активов». Суммы начисленной амортизации нематериальных активов записывают в соответствующие машинограммы и учетные регистры.



Глава 3. Внутренний аудит нематериальных активов

3.1 Цели, задачи, программа и тесты внутреннего аудита нематериальных активов

Переход к рыночным отношениям, отход от административного управления, хозяйственная и финансовая самостоятельность, частная собственность во многом определяют существующую для потребителей необходимость наличия и использования достоверной, своевременной, существенной информацией. И если такие ожидания не разрешимы внутри субъекта, то он может обратиться к услугам аудиторов или аудиторских компаний. Аудит является независимой третьей стороной и играет роль посредника между составителями и потребителями финансовой информации. Осуществляя проверку, независимые аудиторы выполняют две функции:

- высококвалифицированный сбор и оценка свидетельств для подтверждения полноты, арифметической точности представленной в финансовом отчете информации;

- проверка соответствия расшифровок и оценка в финансовом отчете общепринятым принципам учета.

Аудит представляет собой независимую проверку финансовой отчетности. Основная цель аудита - выражение независимого мнения о достоверности и объективности составления финансовой отчетности в соответствии с требованиями, установленными законодательством Республики Казахстан. Аудит выступает как элемент рыночной инфраструктуры, необходимость которого определяется следующими обстоятельствами:

- финансовая отчетность используется для принятия решений заинтересованными пользователями (руководством, участниками, собственниками, инвесторами, заимодавцами, органами власти, общественностью в целом и др.);

- финансовая отчетность может быть подвержена искажениям в силу ряда факторов, в частности, применения оценочных знаний и возможности неоднозначной трактовки фактов хозяйственной деятельности. Помимо этого, достоверность сама по себе не обеспечивается из-за возможностей пристрастности ее составителей;

- степень достоверности финансовой отчетности, как правило, не может быть самостоятельно оценена большинством заинтересованных лиц из-за затрудненности доступа к учетной и прочей информации, а также многочисленности и сложности хозяйственных операций, отражаемых в финансовой отчетности.

Как и в любой деятельности, процесс аудита модно разделить на следующие этапы: постановка проблемы, сбор данных, оценка данных.

К вышеперечисленным этапам можно добавить следующие составные:

- проверка собранных данных;

- установление подлинности собранных данных;

- сравнение (анализ);

- формирование доказательств;

- составление отчета.

Планирование процедур, включаемых в план аудита, напрямую связано с целью аудита - получить достаточные и соответствующие доказательства, которые дают высокую, но не абсолютную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.

Основными принципами планирования аудита является:

- тщательность;

- эффективность;

- объективность.

Концептуальной основой планирования являются:

-существенность величины ошибки, характер искажения; -аудиторский риск формирование положительного мнения, несмотря на существование существенных ошибок;

-утверждения, четко выраженные или подразумеваемые утверждения руководства в финансовой отчетности.

Цели аудита операций с нематериальными активами на предприятиях Республики Казахстан вытекают из общей цели аудита, которая заключается в проверке и идентификации достоверности финансовой отчетности предприятия, а также выявлении законности таких операций, правильности их отражения в бухгалтерском учете для оценки искажающего влияние на финансовую отчетность предприятия. Полученная информация служит для принятия решения о подтверждении или не подтверждении финансовой отчетности, а также для формулирования ограничений в заключение о достоверности отчетности.

Задачи аудиторской проверки нематериальных активов и операций с ними заключаются в том, чтобы:

- установить правовую грамотность отражения операций с нематериальными активами и соблюдение законодательства о нематериальных активах;

- оценить порядок принятия решений о покупке, приеме, реализации, списании объектов нематериальных активов и финансовую результативность этих операций;

- оценить наличие сознательно проводимой политики на этом участке хозяйственной деятельности;

- определить достоверность бухгалтерского учета операций с нематериальными активами, полноту и правильность их бухгалтерского учета.

Приведенные задачи аудита операций с нематериальными активами очевидны, они не требуют специальных пояснений и доказательств, хотя не могут претендовать на исчерпывающую полноту.

Для проведения аудиторской проверки нематериальных активов предприятия предлагаются следующие тесты проверки состояния данного объекта учета.

Тесты для проверки состояния внутреннего контроля (аудита) учета

нематериальных активов: На наш взгляд, проверка обеспечения контроля за наличием и сохранностью нематериальных активов в местах их хранения и эксплуатации должна включать следующие вопросы:

Назначена ли приказом руководителя постоянно действующая комиссия для проведения инвентаризации и проверки сохранности нематериальных активов? Проводились ли инвентаризации и выборочные проверки сохранности нематериальных активов? Оформлены ли результаты инвентаризации соответствующими документами? Соблюдаются ли сроки рассмотрения результатов инвентаризации нематериальных активов?

Проверка правильности оформления первичных документов по движению

нематериальных активов должна содержать следующие этапы:

-Фиксируются ли в учете места размещения и эксплуатации нематериальных активов?

-Имеются ли в наличии первичные документы по движению нематериальных активов?

-Заполнены ли все реквизиты первичных документов в соответствии с установленными правилами?

-Своевременно ли оформляются первичные документы по движению

нематериальных активов?

-Есть ли случаи оформления первичных документов с отклонениями от предъявляемых требований?

Проверка правильности осуществления классификации нематериальных активов должна содержать ответы на следующие вопросы:

-Имеются ли технические паспорта на соответствующие объекты

нематериальные активы?

-Кто отвечает за сохранность технической документации (паспорта, спецификации, комплектовочная ведомость и др.) по объектам нематериальных активов?

-Производятся ли в полном объеме записи характеристик объектов в карточках по учету нематериальных активов?

-Осуществлена ли на основании технической документации и инвентарных

карточек классификация нематериальных активов по соответствующим признакам?

Проверка правильности оценки и переоценки нематериальных активов

включает вопросы:

-Оформлены ли договора купли-продажи нематериальных активов с физическими лицами с указанием стоимости объекта?

-Оформлены ли протоколы договорной цены при внесении нематериальных активов учредителями в качестве вклада в Уставный капитал?

-Кто проводил экспертную оценку объектов нематериальных активов и оформлена ли она соответствующим документом?

-Указана ли стоимость объекта в договоре аренды при получении нематериальных активов в долгосрочную аренду с правом выкупа?

-Каким методом и когда производилась переоценка нематериальных активов?

-Имеются ли экспертные заключения о рыночной стоимости объектов нематериальных активов, подтвержденные специализированной организацией?

-Имеются ли полученные в письменной форме данные о ценах на аналогичные объекты нематериальных активов от предприятий-изготовителей; справки торгующих организаций о ценах на товары; сведения о ценах, опубликованных в специализированных изданиях?

-Своевременно ли производилась переоценка нематериальных активов?

-Правильно ли была произведена группировка объектов нематериальных активов при проведении их переоценки?

-Правильно ли отражены результаты переоценки нематериальных активов на

счетах бухгалтерского учета?

Проверка правильности отражения в учете поступления нематериальных

активов должна содержать ответы на следующие вопросы:

-Назначена ли приказом руководителя предприятия постоянно действующая комиссия по приемке в эксплуатацию объектов нематериальных активов?

-Соответствует ли состав комиссии по приемке в эксплуатацию объектов нематериальных активов профессиональным требованиям?

-Своевременно и качественно ли оформляется акт приемки-передачи?

-Прилагаются ли к акту приемки-передачи техническая документация (паспорта, спецификации, комплектовочные ведомости и др. документы)?

-Открывается ли на каждый принятый объект инвентарная карточка, присваивается ли ему инвентарный номер?

-Составляется ли опись инвентарных карточек и инвентарный список объектов нематериальных активов по месту их нахождения и эксплуатации?

-Правильно ли произведена оценка нематериальных активов, поступающих в результате: приобретения у юридических лиц за плату; приобретения у физических лиц путем оформления договора купли-продажи с указанием паспортных данных продавца; бартерных операций; безвозмездного получения от других юридических и физических лиц; вкладов учредителей в -Уставный капитал предприятия; выявления неучтенных объектов при инвентаризации нематериальных активов?

Проверка правильности начисления и отражения в учете износа нематериальных активов включает этапы:

-Правильно ли отнесены объекты нематериальных активов к соответствующей группе амортизационных отчислений?

-Правильно ли применяются предельные нормы амортизации в процентах?

-Соблюдается ли нормативный срок службы объектов нематериальных активов?

-Пересматривался ли срок полезной службы объектов нематериальных активов?

-Какой метод начисления амортизации применяется: равномерный, производственный, ускоренный?

-Обосновано ли применение ускоренного метода начисления амортизации нематериальных активов?

-Правильно ли произведены расчеты амортизационных отчислений по объектам нематериальных активов:

а) вновь введенных в эксплуатацию

б) выбывшим из эксплуатации?

-Начисляется ли износ по полностью амортизированным нематериальным активам?

-Проверяют ли начисление амортизации внутренние аудиторы иди другие ответственные лица?

Проверка правильности расчета и отражения на счетах арендной платы, операции по аренде нематериальных активов включает вопросы:

-Какая форма аренды применяется на предприятии?

-Имеются ли договоры аренды на соответствующие объекты нематериальных активов?

-Правильно ли исчислена арендная плата?

Проверка правильности отражения в учете выбытия нематериальных активов содержит вопросы:

-Правильно ли оформлены первичные документы (акты списания, акты приемки-передачи, накладные, счета-фактуры и так далее) по выбытию нематериальных активов?

-Мотивированы ли заключения комиссии на списание тех или иных объектов нематериальных активов?

-Утверждены ли акты списания нематериальных активов руководителем предприятия?

-В чем заключаются причины списания объектов нематериальных активов.

Проверка правильности учета и начисления налогов, касающихся нематериальных активов:

-Правильно ли выделены и возмещены НДС по поступившим нематериальным активам?

-Правильно ли произведены начисления НДС при реализации и безвозмездной передачи нематериальных активов?

-Правильно ли исчислен налог на имущество по нематериальным активам?

Для проверки правильности проведения анализа эффективности использования нематериальных активов, аудитор должен ответить на следующие вопросы:

-Кто анализирует эффективность использования нематериальных активов предприятия?

-Используются ли материалы анализа руководством предприятия?

3.2 Внутренний аудит нематериальных активов

Внутренний аудит - это искусство, наука и техника одновременно. Современный внутренний аудит - это не просто проверка соблюдения регламентов. Это скорее похоже на творческий изыскательский проект, где каждый пласт информации требует нового осмысления, объяснения, дополнительного анализа. Потребности современного бизнеса усложняются и изменяются. Сам бизнес это и есть перемены, движение вперед, а внутренний аудит - услуга, которая всецело этому содействует.

Цели внутреннего аудита можно сформулировать следующим образом:

- обеспечение более эффективного управления организацией и группой взаимосвязанных организаций;

- оперативное выявление текущих проблем в рамках отдельной организации - участника группы и в целом группы взаимосвязанных организаций;

- защита законных интересов организации и ее собственников, в том числе защита общих интересов всех участников группы взаимосвязанных организаций;

- помощь сотрудникам организации в эффективном выполнении ими своих функций;

- оценка эффективности и надежности системы внутреннего контроля.

Внутренний аудит выполняет различные функции, при определении которых также не существует единых мнений. Внутренний аудит не только дает информацию о деятельности самой организации, но и подтверждает правильность и достоверность отчетов менеджеров. Функции внутреннего аудита должны выполняться непосредственно работниками организации, поэтому предложения о том, что внутренним аудитом могут заниматься не только работники организации, но и приглашенные независимые аудиторы, являются ошибочными.

Если внутренний аудит осуществляется на постоянной основе и предусматривает ежедневный контроль и выполнение иных действий, привлечение внешних специалистов экономически нецелесообразно. Но при решении отдельных задач, определенных для служб внутреннего аудита, данное привлечение сторонних специалистов может быть обоснованным.

В то же время для принятия эффективных управленческих решений необходимо релевантное (относящееся к конкретной ситуации) информационное обеспечение.