Методология калькулирования себестоимости продукции

Размещено на http://www.allbest.ru/

1. Учет расходов на продажу

1.1 Состав расходов на продажу

Расходы на продажу представляют собой затраты по отгрузке и продаже продукции и поэтому учитываются в составе ее полной себестоимости. Они, в частности, включают:

стоимость тары, приобретаемой на стороне, при затаривании на складах, оплату упаковки изделий сторонними организациями, расходы по ремонту и содержанию тары, если ее стоимость входит в договорную (продажную) цену продукции и оплате покупателем не подлежит;

расходы на доставку продукции до пункта, обусловленного договором, погрузку ее в транспортные средства, оплату услуг специализированных транспортно-экспедиционных контор и др. (кроме тех случаев, когда эти расходы возмещаются покупателями сверх цены на продукцию);

оплату услуг в соответствии с заключенными договорами торгово-комиссионных (факторинговых) и других аналогичных операций;

комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым организациям в соответствии с договорами;

затраты на рекламу, включающие расходы на объявления в печати, по телевидению, буклеты и проспекты, каталоги, пресс-релизы и т. п.;

экспортные таможенные пошлины и сборы, представительские расходы;

прочие расходы по сбыту (связанные с анализом качества готовой продукции, маркетинговой деятельностью и т. п.).

Не относятся к расходам на продажу стоимость тары и затраты на упаковку изделий, если она осуществляется в цехах, изготавливающих продукцию, и является составной частью процесса производства.

1.2 Учет и распределение расходов на продажу

Учет расходов на продажу ведется на одноименном собирательно-распределительном счете по статьям затрат: расходы на тару и упаковку, расходы на транспортировку продукции, комиссионные сборы, расходы на рекламу и прочие расходы по сбыту. Учтенные на счете суммы распределяются по видам проданной продукции и включаются в ее полную себестоимость. На продукцию, отпущенную своему капитальному строительству, непромышленным производствам и хозяйствам, расходы на продажу не относятся.

Если учет продажи продукции ведется без использования счета Товаров отгруженных, сумма учтенных на соответствующем счете коммерческих расходов относится на дебет счета продаж.

Распределение расходов на продажу по видам изделий, отпущенных сторонним организациям, зависит от характера продукции и отраслевых особенностей производства. Затраты по таре и упаковке, специфичной для отдельных видов продукции, относятся на ее себестоимость по прямому признаку на основе соответствующих первичных документов. При невозможности такого списания они могут распределяться между отдельными видами проданной готовой продукции исходя из ее веса, объема, производственной себестоимости или других показателей, предусмотренных в отраслевых инструкциях по вопросам планирования, учета и калькулирования. В таком же порядке распределяются расходы по транспортировке. Остальные расходы на продажу распределяются между

видами продукции пропорционально их весу, объему или производственной себестоимости проданной продукции.

В ряде отраслей промышленности общую сумму расходов на продажу распределяют пропорционально плановой или фактической производственной себестоимости проданной продукции, а в легкой, пищевой промышленности - пропорционально выручке от продажи.

Аналитический учет расходов на продажу ведется в ведомостях (машинограммах) в разрезе установленной номенклатуры статей расходов. При организации учета по.центрам расходов соответствующие машинограммы получают в разрезе складов и служб, связанных с продажей готовой продукции.

1.3 Учет расходов на рекламу

Обособленного учета в составе расходов требуют затраты на рекламу продаваемой организацией продукции (работ, услуг). К ним относятся расходы на разработку и издание рекламных проспектов, альбомов, брошюр, изготовление фирменных пакетов, этикеток, на проведение рекламных мероприятий средствами массовой информации, на изготовление рекламных щитов, оформление витрин и т. п.

Выделение учета расходов, на рекламу на отдельном субсчете к счету Расходов на продажу позволяет контролировать их общую величину, правильно исчислять налог на рекламу, являющийся одним из наиболее распространенных местных налогов, определять величину превышения предельных размеров затрат на рекламу, учитываемого при налогообложении прибыли.

Предельные размеры расходов на рекламные мероприятия зависят от объема выручки от продажи продукции, товаров и услуг, включая НДС. На себестоимость проданной продукции эти расходы относятся в фактической величине.

1.4 Учет расходов на тару

На счетах бухгалтерского учета расходы на тару и упаковку готовых изделий отражаются следующим образом. На стоимость тары и тарных материалов, израсходованных на упаковку продукции после ее сдачи на склад, суммы оплаты труда и отчислений на социальные нужды занятых упаковкой продукции, погрузкой изделий в транспортные средства рабочих производится бухгалтерская запись:

Д-т сч. Расходов на продажу

К-т сч. Материалов, Расчетов с персоналом по оплате труда, Расчетов по социальному страхованию и обеспечению и др.

Если процесс упаковки продукции осуществляется в цехах основного производства, указанные расходы включают в производственную себестоимость основной продукции и отражают на счете Основного производства по калькуляционным статьям затрат вспомогательных материалов, оплаты труда и др.

Стоимость тары, изготавливаемой обособленно от основной продукции, калькулируют отдельно и включают комплексной статьей в расходы на продажу или в счет к оплате в зависимости от того, возвращается она покупателем или нет.

1.5 Учет транспортных расходов

Стоимость перевозок продукции от организации до пункта, обусловленного договором поставки, отражается по кредиту счета Вспомогательных производств, если транспортировка выполнена транспортом своей организации, или по кредиту счета Расчетов с поставщиками и подрядчиками, если транспортные услуги оказаны сторонней организацией:

Д-т сч. Расходов на продажу

К-т сч. Вспомогательных производств

К-т сч. Расчетов с поставщиками и подрядчиками.

По условиям поставки некоторых видов товаров их необходимо сопровождать в пути следования до станции покупателя. Расходы по сопровождению продукции учитываются на дебете счета Расходов на продажу и кредите счетов Расчетов с персоналом по оплате труда, Расчетов по социальному страхованию и обеспечению и др. - на сумму оплаты труда и отчислений на социальные нужды экспедитора или другого работника, сопровождающего продукцию. Суточные за время сопровождения и стоимость обратного проезда относятся на расходы по сбыту с кредита счета Расчетов с подотчетными лицами. Потери продукции в пути в пределах норм естественной убыли, если по договору они относятся на поставщика, включаются в расходы на продажу.

В условиях автоматизированной обработки учетной информации степень детализации бухгалтерского учета расходов на продажу существенно повышается, появляются возможности увеличить номенклатуру указанных расходов, расширить перечень объектов калькулирования, повысить точность расчетов, исключить или значительно уменьшить их условность.

1.6 Учет издержек обращения

К расходам на продажу относятся и издержки обращения торговых и снабженческо-сбытовых организаций. В отличие от отраслей материального производства они разнообразнее по составу, поскольку включают кроме прямых расходов на продажу затраты на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря, на оплату труда, на управление оптовыми и розничными предприятиями. В общей сумме издержки обращения характеризуют собой затраты на продвижение товаров от производителя к потребителю, возмещаемые торговой скидкой (накидкой), содержащейся в цене товара.

Особенностью учетной группировки издержек обращения является деление их на затраты, вызываемые продолжением производственного процесса в сфере обращения (транспортные расходы, подработка, подсортировка, упаковка и хранение товаров, товарные потери), и издержки по продаже товаров торговыми предприятиями или подразделениями организаций материального производства, осуществляющими торговую деятельность. Оплата труда штатного персонала, занятого торговлей, обычно учитывается вместе.

Издержки обращения группируют по видам торговой деятельности: оптовая, розничная торговля, общественное питание, заготовление и переработка сельскохозяйственной продукции. При централизованном учете торгово-снабженческой деятельности издержки отражаются по их видам в целом, за исключением оплаты труда, которую целесообразно учитывать по каждому магазину и иной торговой точке отдельно.

Основные затраты, включаемые в состав издержек обращения, учитываются и списываются так же, как и в отраслях материального производства. Аналогично учитываются товарные потери в пределах и сверх норм естественной убыли.

Специфичен порядок распределения издержек обращения между проданным товаром и его остатком на конец каждого месяца, а также отражения его в бухгалтерском учете. Такое распределение позволяет правильно исчислить себестоимость остатка непроданных товаров и выявить финансовый результат продаж. При существующей в настоящее время практике учета распределению подлежат только издержки, связанные с завозом товара, включая выплату процентов по полученным кредитам. Остальные издержки полностью списываются на затраты и отражаются на финансовых результатах того месяца, в котором они были учтены.

Рассмотрим следующий пример.

Издержки обращения на остаток товаров на начало месяца (начальное сальдо счета Расходов на продажу в части транспортных расходов и процентов за кредит) 10 000 руб.

Издержки обращения за отчетный месяц (оплата труда, аренда, транспортные расходы, реклама, проценты за кредит и др.) 500 000 руб., в том числе: транспортные расходы 45 000 руб., проценты за кредит 65 000 руб.

Продано товаров за месяц 4 200 000 руб.

Остаток непроданных товаров 800 000 руб.

Средний процент издержек обращения к общей стоимости товаров 10000+45000+65 000 120000 4200000+800000 "5 000000 2.4 %.

Издержки обращения на остаток товаров [(800 000 * 2,4 %): 100 %]19 200.

Транспортные расходы и оплата процентов за кредит, относимые на счет Продаж (120 000-19 200) 100 800.

Прочие издержки обращения (500 000-45 000-65 000) 390000.

Списано в качестве расходов на продажу (390 000+100 800) 490 800.

Таким образом, на финансовые результаты продаж издержки обращения списывают за минусом их части, отнесенной на остаток непроданных товаров.

2. Попроцессный метод калькулирования себестоимости продукции

2.1 Принципы попроцессного метода

Попроцессный метод калькулирования себестоимости продукции обычно применяется на предприятиях, для которых характерны массовый характер производства, один или несколько видов производимой продукции, краткий период технологического процесса и отсутствие в большинстве случаев незавершенного производства. Примером могут служить предприятия добывающих отраслей промышленности, электро- и теплостанции, некоторые предприятия химической промышленности, промышленности строительных материалов и др.

Сущность попроцессного метода заключается в том, что прямые и косвенные издержки производства учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. В связи с этим средняя себестоимость единицы продукции (работы, услуги) определяется делением суммы всех издержек производства за месяц (в целом по итогу и по каждой статье) на количество готовой продукции за этот же период. Объекты учета издержек производства часто совпадают с объектами калькулирования. Для усиления контроля за издержками производства и местами их возникновения на многих предприятиях производственный процесс подразделяется на стадии. В связи с этим вносятся изменения и в номенклатуру статей, по которой учитываются издержки производства. При этом последние становятся, как правило, прямыми и появляется возможность отражать их по экономическим элементам.

Перечисленные характеристики производства обусловливают сущность попроцессного метода. Поэтому в литературе по бухгалтерскому учету этот метод часто именуется по-разному: простой, однопередельный, попроцессный и т. д. В нашем учебнике будем исходить из особенностей организации и технологии производства продукции по отдельным его слагаемым - процессам, стадиям. Следовательно, наиболее правильным его названием является "попроцессный метод калькулирования себестоимости продукции".

При попроцессном методе комплексные статьи расходов образуются в связи с необходимостью учета и контроля издержек вспомогательных производств (ремонтные и подготовительные работы) и расходов на управление. Издержки производства распределяются по стадиям (блок 3) в том случае, когда учет организуется не по производству в целом, а по отдельным процессам, например, на лесозаготовках выделяются заготовка хлыстов, трелевка леса, разделка леса на конечных складах.

Если добывается или производится продукция одного вида и отсутствует незавершенное производство, определяемая общая величина издержек производства за месяц (блок 4) и представляет себестоимость месячного выпуска (блок 9). В большинстве же случаев возникает необходимость распределения издержек производства.

В зависимости от условий производства применяется один из трех вариантов распределения издержек производства (см. блоки 6-8 рис. 10.3). Первый вариант (распределение издержек производства между выпуском и незавершенным производством) (блок 6) применяется в отраслях с длительным циклом производства, где к концу каждого периода образуется незавершенное производство. Наиболее характерными представителями этих отраслей являются предприятия торфяной и лесозаготовительной промышленности.

Учет издержек производства на этих предприятиях ведется по процессам, но без калькулирования себестоимости продукции каждого процесса. При проведении инвентаризации незавершенного производства на каждом процессе его остатки оценивают по нормативной (сметной) себестоимости в зависимости от процесса. Затем исчисляют фактическую себестоимость выпуска продукции: к фактическим издержкам производства за месяц прибавляют издержки в незавершенном производстве на конец месяца. Фактическую себестоимость единицы продукции определяют способом прямого расчета.

Рис. 10.3. Блок-схема попроцессного метода калькулирования себестоимости продукции

Второй вариант (распределение издержек производства между несколькими видами продукции) (блок 7) применяется на предприятиях отраслей, в которых незавершенное производство отсутствует или не принимается в расчет вследствие незначительности, но выпускается одновременно несколько видов продукции, например на электростанциях (одновременная выработка электро- и тепловой энергии), предприятиях нефтедобывающей промышленности (добыча нефти и газа) и промышленности стройматериалов (одновременная добыча песка и гравия). На предприятиях этого типа учет издержек производства ведется по процессам (стадиям). При этом издержки производства, относящиеся к определенному виду продукции, учитывают обособленно, общие же издержки распределяются между отдельными видами продукции одним из перечисленных ранее способов калькулирования. Так, при добыче нефти и газа на нефть относятся расходы на электрическую энергию, амортизацию скважин, расходы на текущий ремонт подземного оборудования скважин, расходы на увеличение отдачи пластов, деэмульсию, перекачку и хранение нефти; на природный газ - расходы на его сбор и транспортировку. Остальные расходы общего характера распределяются пропорционально массе валовой добычи нефти и газа.

Третий вариант (суммирование издержек производства по процессам) (блок 8) применяют в угольной и горнорудной промышленности, углеобогащении, ряде производств промышленности строительных материалов (кирпичное и шиферное). Здесь происходит суммирование издержек производства по процессам и распределение их на объем выпущенной продукции.

При применении попроцессного метода для контроля за себестоимостью продукции непременными условиями должны быть: наличие норм расхода материальных, трудовых и финансовых ресурсов, нормативов использования средств производства, смет производственных расходов; организация учета отклонений фактических расходов от норм и нормативов. Этому способствует то, что предприятия, применяющие попроцессный метод, добывают (вырабатывают) на протяжении длительного периода простую однородную продукцию, располагают налаженным нормативным хозяйством, т. е. имеют обоснованные текущие нормы. Благодаря этому, а также стабильной технологии и четкой организации производства и труда действующие нормы и нормативы изменяются в течение года сравнительно редко, а если и изменяются, то незначительно.

3. Попередельный метод калькулирования себестоимости продукции

3.1 Сущность и принципы попередельного метода

Многие производства характеризуются последовательной переработкой промышленного и сельскохозяйственного сырья для получения законченного готового продукта на основе химико-физических, биологических и термических процессов. Особенностью таким производств является наличие последовательных технологических стадий, которые получили название передела. Передел - это совокупность технологических операций, которая завершается выработкой промежуточного продукта (полуфабриката) или же получением законченного готового продукта.

Объектом учета издержек производства в таких производствах является каждый самостоятельный передел. Перечень переделов определяется на основе технологического процесса, в зависимости от которого строится система формирования и учета издержек производства, оценка незавершенного производства и калькулирование себестоимости продукции.

Все перечисленные особенности и предопределяют суть попередельного метода, который заключается в следующем. Прямые затраты отражаются в текущем учете не по видам продукции, а по переделам либо стадиям процесса производства, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Следовательно, объектом учета' издержек производства обычно является передел.

Поскольку в таких производствах процесс выпуска готовой продукции состоит в основном из нескольких последовательных технологически законченных переделов, то, как правило, исчисляется себестоимость продукции каждого передела, т. е. не только готового продукта, но и полуфабрикатов, так как они могут быть частично (порой в значительных размерах) продаваться на сторону в качестве товарной продукции. Кроме того, во многих случаях необходимо составлять калькуляции себестоимости отдельных видов или групп продукции, особенно если они изготовляются из одного или однородного исходного сырья. Значит, объектом калькулирования является вид или группа продукции каждого передела.

3.2 Последовательность учета при попередельном методе

Последовательность выполняемых операций при попередельном методе покажем на рис. 10.4.

Будем исходить их того, что на условном предприятии процесс производства состоит из трех переделов, в последнем из них полуфабрикаты превращаются в готовый продукт.

Как видно из рис. 10.4, учет издержек производства попереде-льным методом ведется по каждому обособленному переделу. В организации учета издержек производства по этому методу есть сходство с попроцессным методом. При этом следует иметь в виду следующее: чем больше переделов, тем сложнее организовать учет издержек производства попередельным методом.

3.3 Сфера применения попередельного метода

Попередельный метод преимущественно применяется на предприятиях и в производствах с повторяющейся, однородной по исходному сырью, материалам и характеру выпуска массовой продукцией. При этом продукция изготавливается в условиях однородного, непрерывного и, как правило, краткого технологического процесса или ряда последовательных процессов, каждый из которых или их группа составляет самостоятельный передел. Из этого следует, что указанный метод используется на предприятиях таких отраслей промышленности, как нефтеперерабатывающая, металлургическая, химическая, целлюлозно-бумажная, хлопчатобумажная, текстильная и др.

Рис. 10.4. Блок-схема попередельного метода калькулирования себестоимости продукции

При определенных отраслевых различиях в применении попеределъного метода имеется ряд общих особенностей:

производства, в которых он применяется, как правило, весьма материалоемки. Поэтому учет материальных издержек производства организуется таким образом, чтобы обеспечить действительный контроль за использованием материалов в производстве. Для этого наиболее часто применяются балансы исходного сырья, расчеты выхода из каждого передела продукта или полуфабрикатов, брака и отходов;

полуфабрикаты, полученные в одном переделе, служат исходным материалом в следующем переделе. В связи с этим возникает необходимость в их стоимостной оценке для передачи на последующий передел, т. е. в применении полуфабрикатного варианта сводного учета издержек производства. Как было отмечено ранее, стоимостная оценка полуфабрикатов собственной выработки необходима еще и потому, что они могут быть проданы как товарная продукция другим предприятиям (например, в черной металлургии - чугун и сталь, в текстильной промышленности - пряжа).

Полуфабрикаты собственной выработки передаются из передела в передел по фактической себестоимости. Во многих отраслях промышленности принята оценка в продажных ценах предприятия;

учет издержек производства организуется по технологическим переделам, что позволяет определять себестоимость полуфабрикатов и организовать учет по местам возникновения издержек производства и центрам затрат и ответственности;

издержки производства группируются и учитываются по агрегатам, если в переделе используется несколько агрегатов, работающих параллельно. Порядок учета по агрегатам определяется отраслевыми инструкциями, где предусматривается в ряде производств учитывать расходы в разрезе агрегатов по видам или группам однородной продукции;

остатки незавершенного производства на конец месяца выявляются на основе инвентаризации соответствующего передела;

себестоимость единицы каждого вида готовой продукции калькулируется, как правило, комбинированным или одним из пропорциональных способов.

На предприятиях, применяющих попередельный метод учета, получают распространение важнейшие элементы нормативного метода, в первую очередь учет издержек производства по нормам и отклонениям от действующих норм и нормативов.

4. Позаказный метод калькулирования себестоимости продукции

4.1 Сущность позаказного метода

Сущность позаказного метода заключается в следующем. Все прямые основные издержки производства учитываются в разрезе установленных статей калькуляционного листа по отдельным производственным заказам, выдаваемым на заранее определенное количество изделий (продукции) данного вида. Остальные издержки производства учитываются по местам возникновения, по назначению, по статьям и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Следовательно, объектом калькулирования при этом методе является отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его выполнения. До выполнения заказа все относящиеся к нему производственные расходы считаются незавершенным производством.

Таким образом, непременным условием применения позаказ-ного метода является система производственных заказов, которые открываются соответствующими службами предприятия. Ими заполняется бланк заказа ("открывается заказ") - по существу, распоряжение на выполнение производственного заказа.

4.2 Последовательность учета при позаказном методе

Принятые к исполнению заказы регистрируются, и им присваиваются очередные с начала года номера, которые и становятся их кодами до окончания исполнения. После открытия заказа на изделие или работу вся первичная технологическая и учетная документация должна составляться с обязательным указанием кода (шифра) заказа. Копия извещения об открытии заказа направляется в бухгалтерию. На ее основании заводится карта аналитического учета издержек производства (составляются соответствующие ведомости) по данному заказу.

По окончании изготовления изделия или выполнения работы заказ закрывается. После сообщения о закрытии заказа никакого отпуска материалов и начисления заработной платы по нему не должно быть. В этих случаях определяется не средняя, а индивидуальная себестоимость единицы продукции (заказа или работы). В мелкосерийном производстве после закрытия заказа фактическая себестоимость единицы продукции исчисляется путем деления суммы издержек производства на количество изготовленной по этому заказу продукции.

Покажем последовательность учета операций при позаказном методе на рис. 10.5.

На предприятиях должен быть организован надлежащий контроль за издержками производства и составлением первичных документов в соответствии с подетальными и пооперационными нормами расхода материалов и денежных средств на оплату труда. Этот контроль призван предотвращать выполнение работ, не предусмотренных технологическим процессом, а также обеспечивать правильность отнесения издержек производства на соответствующие заказы.

Рис. 10.5. Блок-схема позаказного метода калькулирования себестоимости продукции

4.3 Сфера применения позаказного метода

Позаказный метод применяется в основном в индивидуальном производстве с механическими процессами обработки материалов, при изготовлении неповторяющихся или редко повторяющихся экземпляров продукции сложных видов (турбин, блюмингов, судов и т. д.), в производствах, в которых выпускаются опытные образцы продукции, а также во вспомогательных производствах (изготовление специальных инструментов, производство ремонтных работ). Он используется на предприятиях с физико-химическими процессами при выпуске отдельных видов продукции ограниченного количества (например, на предприятиях химической промышленности при изготовлении отдельных заказов на химические реактивы, предприятиях сборного железобетона при выполнении отдельных заказов на оригинальные изделия из железобетона и др.). Сферой применения позаказного метода являются также мелкосерийные производства при выпуске заранее определенного количества изделий.

Из краткого изложения сущности позаказного метода видно, что сфера его применения должна быть в основном ограничена индивидуальным производством. Однако относительная простота калькулирования себестоимости продукции при этом методе способствовала его распространению в мелкосерийном, серийном и даже крупносерийном производствах. Это выражается в том, что даже при изготовлении продукции крупными сериями калькулирование себестоимости продукции основано на применении постоянных, чаще всего годовых заказов. Расходы на изготовление отдельных видов продукции в течение всего года собираются на отдельных заказах, а себестоимость выпущенных за месяц изделий определяется путем деления суммы издержек производства за вычетом стоимости остатков незавершенного производства на количество выпущенных единиц продукции.

Между тем в крупносерийном и особенно в массовом производстве наиболее правильным является применение нормативного метода или метода директ-костинга.

5. Метод калькулирования сокращенной себестоимости продукции (метод директ-костинга)

5.1 Сущность и принципы директ-костинга

Метод директ-констинга - это метод калькулирования сокращенной себестоимости продукции, при котором на себестоимость продукции относятся только переменные издержки производства, а постоянные полностью переносятся на продажу. Следовательно, предусматривается четкое разграничение издержек производства на переменные и постоянные расходы. Директ-костинг используется в учете издержек производства для принятия оперативных решений по формированию переменных и постоянных расходов, а также для проведения экономического анализа себестоимости продукции и рентабельности производства.

Как уже отмечалось (см. главу 9), расходы на обслуживание производства и управление им подразделяются на переменные (условно-переменные) и постоянные (условно-постоянные). Последние нередко называют периодическими в связи с тем, что их лучше соотносить не столько с объемом производства продукции, сколько с периодом, в котором они произведены.

Практика подразделения расходов на переменные (производственные, технологические) и постоянные (периодические) довольно широко распространена на предприятиях экономически развитых стран. Такая группировка позволяет рассчитать зависимость первых от объема производства, разрабатывать нормы на единицу продукции (они в себестоимости занимают значительный удельный вес), а значит, организовать эффективные учет и контроль за соответствием фактических расходов нормативным. Вследствие этого достаточно большое количество зарубежных предприятий применяют метод директ-костинга.

Директ-костинг зародился в 30-х годах XX столетия, а с 1953 г. по решению Американской ассоциации бухгалтеров начал применяться в США Первоначально в себестоимость продукции включались только прямые издержки производства, а косвенные относились полностью на финансовые результаты. В настоящее время в результате постепенной трансформации этого метода на себестоимость продукции относятся как переменные прямые материальные и трудовые издержки производства, так и переменные косвенные общепроизводственные расходы. Постоянные издержки производства - это часть общепроизводственных расходов и все общехозяйственные расходы, которые только содействуют изготовлению продукции и, следовательно, сразу списываются на продажу за отчетный период. Поэтому за рубежом для характеристики директ-костинга используется термин "вериблокстинг", который точнее отражает его сущность.

Величина и структура издержек производства на предприятии зависят от многих факторов, но наибольшее влияние оказывают на них колебания в изменении объемов производства продукции. Эти издержки производства в своем удельном весе на единицу продукции остаются неизменными, но колеблется их общая величина при изменении объемов выпуска продукции.

5.2 Переменные и постоянные издержки производства

Переменные издержки производства изменяются в своей общей сумме прямо пропорционально увеличению (уменьшению) объема производства.

Постоянные издержки производства остаются неизменными в общей своей сумме относительно к изменению объемов производства, хотя могут уменьшаться в расчете на единицу продукции при увеличении ее выпуска.

Зависимость издержек от объемов производства не является четко выраженной. При решающем влиянии фактора объема производства на расходы влияют уровень организации производства, состояние материально-технического снабжения, режим экономии производственных ресурсов и др.

Переменные издержки зависят от объема производства, но не всегда эта зависимость бывает строго прямой, поэтому они подразделяются на:

пропорциональные (прямая пропорция наблюдается при росте расходов на сырье и материалы);

прогрессивные (расходы при сдельной форме оплаты труда растут быстрее объема производства);

дегрессивные (расходы на технологическое топливо, энергию, ремонт растут медленнее объема производства);

регрессивные (при росте объема производства расходы снижаются; примером могут служить постоянные издержки производства на одно изделие).

К постоянным издержкам производства относятся управленческие и хозяйственные расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом (в отечественной практике бухгалтерского учета - общехозяйственные расходы). Эти расходы часто называют условно-постоянными. При неизменном масштабе производства они неизменны, но с его увеличением могут скачкообразно вырасти, и наоборот. Например, они могут меняться в зависимости от уровня оплаты труда, расходов на продажу продукции, изменений в штатном расписании обслуживающего персонала и т. п. При частичной незагруженности производственных мощностей часть постоянных издержек производства рассматривается как непроизводительные.

В условиях исчисления сокращенной себестоимости продукции на дебете счета Основного производства отражаются только переменные издержки производства в разрезе соответствующей отраслевой номенклатуры статей калькуляции. Они списываются с кредита счетов учета производственных запасов, Расчетов с персоналом по оплате труда, Вспомогательных производств. На дебете счета Основного производства отражается также стоимость незавершенного производства на начало и конец отчетного периода только в части переменных издержек производства. По ним также оценивается и рассчитывается себестоимость выпущенной из производства и переданной на склад готовой продукции, а также остатков готовой продукции на складе на начало и конец отчетного периода.

Постоянные издержки производства собираются на счете Общехозяйственных расходов и списываются в дебет счета Продаж. Такой учет постоянных расходов предполагает необходимость жесткого контроля за их уровнем и структурой при составлении смет этих расходов и в процессе их исполнения путем выявления отклонений, анализа причин отклонений и принятия управленческих решений.

5.3 Последовательность выполнения учетных процедур при методе директ-костинга

Последовательность выполнения учетных процедур при директ-костинге представлена на рис. 10.6.

В блоке 1 по дебету счетов Основного производства и Вспомогательных производств учитываются прямые переменные материальные и трудовые издержки производства.

Рис. 10.6. Блок-схема директ-костинга

В блоке 2 учитываются переменные косвенные общепроизводственные расходы, которые в конце отчетного периода относятся в дебет счета Основного производства и распределяются между видами продукции.

В блоке 3 учитываются постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

В блоке 4 переменные косвенные расходы распределяются между незавершенным производством и готовой продукцией.

В блоке 5 переменные издержки производства списываются на себестоимость выпуска готовой продукции.

В блоке 6 на счет Продаж списываются (неполная) переменная себестоимость выпуска готовой продукции и постоянные издержки производства. В результате определяется полная себестоимость проданной продукции. метод калькулирование себестоимость издержка

5.4 Сферы применения директ-костинга

Метод директ-костинга может применяться в любых организациях различных отраслей для управления себестоимостью продукции. В результате его применения на предприятии рассчитываются два финансовых показателя - маржинальный доход и чистая прибыль.

На основе данных о переменных и постоянных расходах, а также выручке от продаж продукции может составляться отчет о доходах и расходах в целом по предприятию, его структурным подразделениям (цехам, производствам и т. п.) и по отдельным видам продукции. В отчете отражаются следующие показатели (тыс. руб.):

Выручка от продажи продукции (В) 7000.

Переменные издержки производства (ПЗ) 3600.

Маржинальный доход (М = В - ПЗ) 3400.

Постоянные издержки производства (ПР) 1600.

Прибыль (П = М - ПР) 1800.

Маржинальный доход исчисляется как разность между ценой продажи продукции и величиной переменных издержек производства. Этот показатель является важным для принятия управленческих решений по себестоимости продукции. Его изменение свидетельствует о движении уровня продажных цен и переменных издержках производства на единицу продукции, о необходимости более глубокого изучения обстоятельств и причин, повлиявших на себестоимость.

Размер прибыли определяется уровнем переменных расходов, цен продажи, структурой выпускаемой продукции и величиной постоянных расходов. Такая учетная информация позволяет в оперативном порядке находить наиболее выгодные комбинации продажных цен и объема производства, быстро переориентировать производство в соответствии с меняющейся конъюнктурой рынка.

Достоинство метода директ-констинга на предприятиях с массовым и серийным типами организации производства состоит в том, что в результате его применения появляется возможность управлять объемами производства товаров с помощью изучения и оценки рынка на основе использования приемов маркетинга. С этой целью исчисляется критический объем производства (так называемая "мертвая точка"), т. е. величина выручки от продажи продукции, при которой предприятие будет в состоянии покрыть все свои издержки производства без получения прибыли.

Критический объем производства в единицах продукции определяется по формуле:

х = ПР: (Ц - ПЗ),

где х - количество выпускаемой продукции;

ПР - общая сумма постоянных издержек производства;

Ц - продажная цена за единицу продукции;

ПЗ - переменные издержки производства на единицу продукции.

Пример. Постоянные издержки производства за месяц составили 1 600 000 руб., переменные издержки производства - 120 руб., цена изделия - 200 руб. В таком случае критическая точка производства, при которой покрываются все издержки производства, составит:

х = 1 600 000: (200-120) = 20 000.

При выпуске и продаже 20 000 изделий в месяц полученная предприятием выручка от продажи возмещает все издержки производства, а каждое изделие, проданное сверх этого количества, приносит прибыль в размере 80 руб. (200 - 120).

Эффективен метод директ-констинга и на предприятиях с индивидуальным типом организации производства.

Пример. Постоянные издержки производства предприятия за месяц - 200 000 руб. Переменные издержки производства на одно изделие - 20 000 руб. Объем выпуска за месяц - 50 000 изделий. Следовательно, себестоимость изделия составляет 24 000 руб. [20 000 + (200 000: 50 000)].

Если данному предприятию предоставляется возможность взять дополнительный заказ на изготовление 5000 таких изделий по цене 22 000 руб. за единицу, а себестоимость изделия - 24 000 руб., то выполнение такого заказа считается невыгодным. Между тем в случае принятия этого заказа предприятие получит дополнительную прибыль 2000 руб. на одно изделие (22 000-20 000), а на весь дополнительный заказ 10 000 000 руб. (2000 * 5000), ибо при этом не увеличиваются постоянные издержки производства.

Как видим, использование метода калькулирования сокращенной производственной себестоимости позволяет принимать экономически обоснованные решения о целесообразности выполнения дополнительного заказа.

С помощью директ-костинга обосновываются важные управленческие решения, в том числе по оптимизации производственной программы, о целесообразности принятия к исполнению определенного заказа, о приобретении или замене оборудования, производстве полуфабрикатов или заказе их на стороне, по вопросам ценообразования на новую продукцию.

Вместе с тем этот метод не может быть использован для калькулирования полной себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг), а также фактической производственной себестоимости продукции за отчетный период. Ограниченная информация о себестоимости продукции не может быть использована для прогнозирования рентабельности на основную продукцию предприятия в долгосрочном периоде (больше года).

Ведение учетных работ при методе директ-костинга осложняется трудностью подразделения издержек производства на переменные и постоянные, особенно если учесть, что такая классификация не может быть неизменной даже на одном предприятии, а должна уточняться исходя из постоянно меняющихся условий хозяйствования на отечественных предприятиях.

Существующая методология бухгалтерского учета предусматривает возможность калькулирования сокращенной себестоимости продукции, считая постоянными издержками производства затраты, собираемые на счетах Общепроизводственных расходов и Общехозяйственных расходов и в конце отчетного периода списываемые на счет Продаж, минуя счет Основного производства. Однако требует уточнения номенклатура издержек производства в части общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Сейчас их перечень носит весьма общий характер. Например, в общехозяйственных расходах присутствуют расходы на управление и содержание основных средств общехозяйственного назначения, и в этой части они должны быть отнесены к постоянным издержкам производства.

Наряду с обоснованным подразделением издержек производства на переменные и постоянные на предприятии важно обеспечить учет переменных расходов по прямому признаку, отражая их по отдельным видам продукции, выполненным работам, оказанным услугам. Только при максимальной локализации издержек производства можно более обоснованно относить переменные расходы на отдельные объекты учета и калькулировать сокращенную себестоимость продукции.

Директ-костинг с его достоинствами и недостатками целесообразно применять на отечественных предприятиях наряду с методами, с помощью которых определяется полная себестоимость продукции.

Размещено на Allbest.ru