Бухгалтерский учет на предприятии



Тема 13. Учет расчетов с бюджетом по НДС

Организация учета расчетов с бюджетом по продаже товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по разным ставкам

При реализации товаров (работ, услуг) по ценам и тарифам, включающим НДС по ставкам 20 и 10%, применяются расчетные ставки соответственно 16,67 и 9,09%.

Порядок учета НДС вначале был определен Инструкцией по НДС, а затем уточнен приказом Минфина PI) (8).

Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с НДС, предназначаются счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

Счет 19 имеет субсчета:

1. «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»;

2. «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам»;

3. «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам».

По дебету счета 19 по соответствующим субсчетам организация-заказчик отражает суммы налога по приобретаемым материальным ресурсам, основным средствам, нематериальным активам в корреспонденции с кредитом счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Суммы НДС, подлежащие возмещению (вычету) после фактической оплаты поставщиками материальных ресурсов и их принятия на учет, списывают с кредита счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (соответствующих субсчетов) в дебет счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

При этом налогоплательщик на основании данных оперативного бухгалтерского учета должен вести раздельный учет сумм налога как по оплаченным, так и по неоплаченным приобретенным материальным ресурсам.

В том случае, если материальные ресурсы, по которым в установленном порядке произведено возмещение (вычет) НДС, использованы для непроизводственной сферы, имеющей специальные источники финансирования, делается восстановительная бухгалтерская проводка: кредит счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость», и дебет соответствующих счетов учета источников финансирования (покрытия).

Организация учета НДС при экспорте продукции, товаров

В соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ при осуществлении операций по реализации товаров (продукции) на экспорт налогообложение производится по ставке 0 %, при этом налогоплательщик обязан подтвердить свое право на применение данной ставки. Пакет документов для подтверждения права применения ставки 0 % налогоплательщик обязан предоставить в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров (продукции) под таможенный режим экспорта. В том случае, если налогоплательщик не смог в установленные сроки подтвердить свое право на применение налоговой ставки 0 %, он обязан исчислить НДС с суммы реализации по ставке 18 % (10 %).

Рассмотрим порядок отражения операций по учету экспортного НДС в "1С:Бухгалтерии 8".

В регистре сведений "Учетная политика организаций" на закладке "Учет НДС" необходимо установить флаг "Организация осуществляет реализацию без НДС или с НДС 0%". При установке данного флага включается механизм использования партионного учета, необходимый для отслеживания партий реализации с НДС и НДС 0 %.

Организация учета расчетов по НДС у налогового агента

Налоговый кодекс определяет шесть случаев, когда фирма считается налоговым агентом:

1) если она покупает товары (работы, услуги) на территории России у иностранной компании, которая не состоит на налоговом учете в России;

2) если фирма арендует муниципальное или государственное имущество;

3) если по поручению государства фирма реализует конфискованное, бесхозное или скупленное имущество;

4) если фирма выступает в роли посредника (например, комиссионера или поверенного), участвует в расчетах и продает имущество иностранной компании, не зарегистрированной в России;

5) если фирма владеет судном на момент его исключения из Российского международного реестра судов в случае, когда оно исключено в течение 10 лет с даты регистрации;

6) если фирма владеет судном на 46-й календарный день после перехода к ней права собственности, если до этой даты судно не зарегистрировано в Российском международном реестре судов.

Во всех этих случаях фирма обязана удержать НДС из денег, которые должна выплатить своему контрагенту, и перечислить налог в бюджет.

В первых двух случаях сумму НДС, удержанную из доходов иностранца или с арендной платы, определяют расчетным путем. Для этого применяют ставку 18% : 118% или 10% : 110%.

В остальных случаях НДС начисляют по обычной ставке (18 или 10%).

С 1 октября 2008 г. фирма - налоговый агент - перечисляет НДС в бюджет равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за кварталом, в котором налог был удержан из доходов контрагента (п. 1 ст. 174 НК РФ).

Исключение составляют фирмы, приобретающие работы или услуги у иностранных компаний, не состоящих на налоговом учете в России. Эти фирмы перечисляют удержанный НДС в бюджет одновременно с оплатой таких работ и услуг (п. 4 ст. 174 НК РФ).

Сумму НДС, удержанную у контрагента, при определенных условиях фирма может принять к вычету. Эти условия таковы:

- налоговый агент является плательщиком НДС;

- товары (работы, услуги) приобретены для производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС;

- сумма налога по этим товарам (работам, услугам) удержана и перечислена в бюджет.

Налоговые агенты, которые продают конфискат или бесхозные ценности, а также имущество, обращенное в федеральную собственность, не имеют права на вычет уплаченного в бюджет НДС. Такой же порядок действует и для посреднических фирм, участвующих в расчетах и продающих имущество иностранных компаний, не зарегистрированных в России (п. 3 ст. 171 НК РФ).

Организация учета расчетов по вычетам сумм налога на добавленную стоимость

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налоговыми агентами.

Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика.

Вычету подлежат суммы налога, предъявленные продавцами налогоплательщику - иностранному лицу, не состоявшему на учете в налоговых органах Российской Федерации, при приобретении указанным налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав или уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации для его производственных целей или для осуществления им иной деятельности.

Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату налогоплательщику - иностранному лицу после уплаты налоговым агентом налога, удержанного из доходов этого налогоплательщика, и только в той части, в которой приобретенные или ввезенные товары (работы, услуги), имущественные права использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему налог налоговому агенту.

Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату при условии постановки налогоплательщика - иностранного лица на учет в налоговых органах Российской Федерации.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом в соответствии с настоящей главой, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

В случае, если расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

Учет расчетов по НДС при импортных закупках

При ввозе товаров на территорию Российской Федерации товар облагается НДС на таможне. Уплата налога производится одновременно с уплатой других таможенных платежей в момент принятия грузовой таможенной декларации к оформлению груза.

Однако часть товаров, ввозимых на территорию РФ, не подлежит налогообложению, в частности:

· товаров (за исключением подакцизных товаров), ввозимых в качестве безвозмездной помощи (содействия) РФ;

· материалов для изготовления медицинских иммунобиологических препаратов для диагностики, профилактики и (или) лечения инфекционных заболеваний;

· всех видов печатных изданий, получаемых государственными и муниципальными библиотеками и музеями по международному книгообмену;

· продукции морского промысла, выловленной и (или) переработанной рыбопромышленными предприятиями (организациями) Российской Федерации;

· судов, подлежащих регистрации в Российском международном реестре судов;

· и прочие, указанные в с. 150 НК РФ.



Расчет НДС, уплачиваемого на таможне, производится по следующей формуле:

(Таможенная стоимость товара + Таможенная пошлина + Акциз) * Ставка НДС / 100 %

Сумма уплаченного НДС на таможне принимается к вычету, если данный товар приобретен для операций, облагаемых НДС.

Вычет НДС осуществляется после оприходования товара.



Тема 14. Условные факты хозяйственной деятельности и события после отчетной даты

Понятие условных фактов хозяйственной деятельности, условные активы

Условный факт - имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, т.е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий. К условным фактам относятся:

- незавершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком, и решения по которым могут быть приняты в последующие отчетные периоды;

- не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты налогов в бюджет;

- выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств, в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым еще не наступили;

- учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок погашения которых не наступил отчетной даты;

- какие-либо осуществленные до отчетной даты действия других организаций, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства;

- выданные организацией гарантийные обязательства организации в отношении проданной ею в отчетном периоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

- обязательства в отношении охраны окружающей среды;

- продажа или прекращение какого-либо направления деятельности организации, закрытие подразделений организации или их перемещение в другой географический регион и др. аналогичные факты.

К условным фактам не могут быть отнесены:

- снижение или увеличение стоимости материально-производственных запасов и финансовых вложений на отчетную дату,

- расходы организации, которые признаются в бухгалтерском учете по получении от поставщика платежных документов (например, по оказываемым коммунальным услугам, услугам связи).

Порядок отражения информации об условных актах хозяйственной деятельности в отчетности

Порядок отражения в бухгалтерской отчетности информации об условных фактах хозяйственной деятельности регламентируется Положением по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01, утвержденным Приказом Минфина России от 28.11.2001 N 96н.

В бухгалтерской отчетности подлежат отражению последствия не всех условных фактов хозяйственной деятельности, а только существенных, причем вне зависимости от того, являются они благоприятными или неблагоприятными для организации. Последствия условных фактов в промежуточной отчетности не отражаются, а отражаются только в бухгалтерской отчетности за год.

Согласно ПБУ 8/01 предварительно необходимо сделать оценку существенности влияния на показатели отчетности последствий условных фактов хозяйственной деятельности. Оценка существенности последствий условных фактов производится исходя из общих требований, предъявляемых к бухгалтерской отчетности, т.е. последствия признаются существенными, если без знания о них пользователи отчетности не могут достоверно оценить финансовое состояние организации.

Как правило, критерий существенности показателя отчетности определяется организацией самостоятельно и закрепляется в учетной политике. Определение существенности дано в Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н. Показатель является существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Принятие решения о существенности показателя может определяться оценкой показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. По общему правилу показатель подлежит раскрытию, если его величина по отношению к общему итогу составляет не менее 5%.

Последствия условных фактов раскрываются в бухгалтерской отчетности на счетах учета путем формирования резервов, а в отдельных случаях - только в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

По каждому условному обязательству в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности должно быть дано краткое описание обязательства, ожидаемый срок его исполнения, краткое описание причин неопределенности в отношении его исполнения.

Если условное обязательство приводит к образованию резерва, то в бухгалтерской отчетности дополнительно раскрывается информация о резерве на начало и конец отчетного периода, сумме списанного в отчетном периоде резерва, сумме неиспользованного резерва, признаваемой прочим доходом организации.

Только в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности (без отражения в бухгалтерском учете) раскрывается информация об условных фактах, приводящих к образованию условных активов. Информация об условных активах отражается в пояснениях к отчетности при условии высокой или очень высокой вероятности их получения, при этом в отчетности не раскрывается величина их оценки. В дальнейшем при фактическом получении актива в периоде его получения производятся записи на счетах бухгалтерского учета.

При формировании информации об условных фактах и резервах, образованных в связи с условными обязательствами, допускается обобщение информации по группам однородных обязательств и резервов.

В исключительных случаях, когда это наносит ущерб организации, допускается не раскрывать информацию об условных фактах в полном объеме. При этом следует указать лишь на общий характер условного факта и причину, по которой информация раскрывается не полностью.

Характеристика фактов хозяйственной деятельности, признаваемых событиями после отчетной даты

1. События, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность:

объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом, если по состоянию на отчетную дату в отношении того дебитора уже осуществлялась процедура банкротства;

произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату;

получение информации о финансовом состоянии и результатах деятельности дочернего или зависимого общества (товарищества), ценные бумаги которого котируются на фондовых биржах, подтверждающая устойчивое и существенное снижение стоимости долгосрочных финансовых вложений организации;

продажа производственных запасов после отчетной даты, показывающая, что расчет цены возможной реализации этих запасов по состоянию на отчетную дату был необоснован;

объявление дивидендов дочерними и зависимыми обществами за периоды, предшествовавшие отчетной дате;

обнаружение после отчетной даты того обстоятельства, что процент готовности объекта строительства, использованный для определения финансового результата по состоянию на отчетную дату методом "Доход по стоимости работ по мере их готовности", был необоснован;

получение от страховой организации материалов по уточнению размеров страхового возмещения, по которому по состоянию на отчетную дату велись переговоры;

обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности организации, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период.

2. События, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация вела свою деятельность:

принятие решения о реорганизации организации;

приобретение предприятия как имущественного комплекса;

реконструкция или планируемая реконструкция;

принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг;

крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений;

пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов организации;

прекращение существенной части основной деятельности организации, если это нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату;

существенное снижение стоимости основных средств, если это снижение имело место после отчетной даты;

непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют после отчетной даты;

действия органов государственной власти (национализация и т.п.).

Отражение событий после отчетной даты и их последствий в бухгалтерской отчетности

Существенное событие после отчетной даты подлежит отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного его характера для организации.

Событие после отчетной даты признается существенным, если без знания о нем пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации. Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно исходя из требований положений нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Последствия события после отчетной даты отражаются в бухгалтерской отчетности путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации, либо путем раскрытия соответствующей информации.

При составлении бухгалтерской отчетности организация оценивает последствия события после отчетной даты в денежном выражении. Для оценки в денежном выражении последствий события после отчетной даты организация делает соответствующий расчет. Организацией должно быть обеспечено подтверждение такого расчета.

Данные об активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации отражаются в бухгалтерской отчетности с учетом событий после отчетной даты, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, или свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условий, в которых организация ведет свою деятельность, и тем самым невозможности применения допущения непрерывности деятельности предприятия к деятельности организации в целом или какой-либо существенной ее части. При этом события после отчетной даты отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годовой бухгалтерской отчетности в установленном порядке.

Событие после отчетной даты, свидетельствующее о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся. В таком же порядке отражаются в бухгалтерской отчетности годовые дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы организации за отчетный год.

Возможность денежной оценки событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности

При составлении бухгалтерской отчетности организация оценивает последствия события после отчетной даты в денежном выражении. Для оценки в денежном выражении последствий события после отчетной даты организация делает соответствующий расчет. Организацией должно быть обеспечено подтверждение такого расчета.

При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода в соответствии с настоящим пунктом. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

Событие после отчетной даты, свидетельствующее о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся.

В таком же порядке отражаются в бухгалтерской отчетности годовые дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы организации за отчетный год. (понижение рыночной стоимости приобретенных акций)

При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

Информация, раскрываемая в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должна включать краткое описание характера события после отчетной даты и оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность оценить последствия события после отчетной даты в денежном выражении отсутствует, то организация должна указать на это.

Дебеторка просроченная - дебет 91 счета (№2 строка 100), расшифровка отдельных прибылей и убытков (строка 260)



Тема 15. Учет финансовых результатов

Порядок формирования прибыли предприятия

Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году. По дебету счета 99 отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат.

На счете 99 в течение отчетного года отражаются:

* прибыль или убыток от обычных видов деятельности - в корреспонденции со счетом 90;

* сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц - в корреспонденции со счетом 91;

* суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций - в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Начисленные платежи налога на прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций записываются по дебету счета 99 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Платежи по перерасчетам по налогу на прибыль также отражаются на этих счетах.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Таким образом, сформированный на счете 99 финансовый результат переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», на котором ведется учет собственной прибыли организации.

Аналитический учет по счету 99 должен обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

Прибыль, остающаяся в распоряжении организации после уплаты налогов, может быть использована на выплату дивидендов учредителям.

Нераспределенная прибыль представляет собой сумму чистой прибыли, не распределенной в виде дивидендов (или иным способом) между участниками организации в соответствии с учредительными документами, и отражается по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Убыток за отчетный период показывается по дебету счета 84. Кредитовое сальдо этого счета переносится в балансовый отчет как прибыль, дебетовое - как непокрытый убыток.

Непокрытые убытки отчетного периода могут покрываться за счет резервных фондов, взносов участников (если это предусмотрено учредительными документами). При недостаточности этих средств на счете 84 образуется дебетовое сальдо, которое переходит на следующий год.

Учет расчетов с бюджетом по налогу на прибыль

Одним из основных налогов, которые уплачивают предприятия (дебет счета 68 кредит счета 51), является налог на прибыль (дебет субсчета 81, кредит счета 68). Порядок его взимания регулируется Законом “О налоге на прибыль предприятий и организаций” от 27 декабря 1991 г. и Инструкцией № 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", утвержденной Государственной налоговой службой Российской федерации 10 августа 1995 г. с дополнениями и изменениями.

В основу расчета берется выявленный на счете 80 "Прибыли и убытки" финансовый результат - валовая прибыль (кредитовое сальдо) или убыток (дебетовое сальдо).

Бухгалтерский учет финансового результата (прибыли) можно условно разделить на четыре этапа.

Первый этап составляют операции по учету финансового результата, полученного организацией в отчетном году.

Второй этап составляют операции по учету использования прибыли отчетного года в течение года.

Третий этап составляют операции по учету прибыли прошлых лет.

Четвертый этап составляют операции по учету фондов специального назначения, образованных как за счет прибыли отчетного года, так и прибыли прошлых лет.

Первый этап учета финансового результата заключается в его выявлении на бухгалтерских счетах.

Показатель, характеризующий финансовый результат деятельности предприятия, формируется виде свернутого остатка по счету 80 “Прибыли и убытки”: дебетовый остаток - убыток, кредитовый - прибыль.

Для исчисления суммы налогооблагаемой прибыли, согласно действующей инструкции по налогу на прибыль, данные бухгалтерского учета корректируют как в сторону увеличения, так и уменьшения на длинный перечень сумм, которые отражаются в аналитическом учете по соответствующим бухгалтерским счетам.

Финансовый результат (прибыль или убыток) в отчетности предприятия слагается из реализационного результата от основной деятельности (сч. 46) и результата от реализации основных средств и иного имущества (сч. 47 и 48).

На основании уже упоминавшегося постановления Правительства Российской Федерации от 01.07.95 № 661 и в соответствии с действующей инструкцией о составлении годовой бухгалтерской отчетности объем реализации и реализационную прибыль (убыток) отражают в ф. № 2 “Отчет о финансовых результатах” по моменту отгрузки (отпуска) продукции и услуг, т. е. по методу начисления.

Если предприятие в своей учетной политике предусмотрело определение объема реализации по моменту оплаты (кассовый метод), то в налоговой декларации "Расчет налога от фактической прибыли" прибыль по данным бухгалтерского учета пересчитывается с метода начислений на кассовый метод путем корректировки, с одной стороны, объема выручки от реализации продукции (услуг) и имущества и, с другой стороны, себестоимости реализованной продукции (услуг) и имущества.

При налогообложении прибыли из нее исключается прибыль от реализации сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также реализации произведенной и переработанной на данном предприятии сельскохозяйственной продукции собственного производства (сч. 46 и 80). Из налогооблагаемой прибыли вычитается прибыль от реализации основных средств и иного имущества, освобождаемая от налогообложения в результате - применения индекса-дефлятора (сч. 47 и 80).

Кроме реализационной части, финансовый результат состоит из внереализационных доходов и расходов. При этом следует иметь в виду, что реализационный финансовый результат в торговых предприятиях, в отличие от производственных, формируется непосредственно на счете 80 при сопоставлении валового дохода от реализации товаров (к-т сч. 80) и издержек обращения на реализованный товар (д-т сч. 80).

Если от реализации получена прибыль, то она увеличивается на внереализационные доходы, отражаемым на счете 80 "Прибыли и убытки" (кредит субсчета 80-3), и уменьшается на внереализационные расходы, отражаемым на дебете субсчета 80-3. Если получен реализационный убыток, то он увеличивается на внереализационные расходы и уменьшается на внереализационные доходы. При этом не все внереализационные доходы и убытки учитываются при налогообложении прибыли.

Для учета операций, отражаемых на счете N 80 "Прибыли и убытки", предназначен журнал-ордер N 15. В снабженческих и сбытовых организациях для этой цели применяется журнал-ордер N 15-сн.

На лицевой стороне этого регистра отражаются обороты по кредиту указанных счетов в корреспонденции с соответствующими счетами. Запись операций, за исключением сумм, отражаемых в корреспонденции со счетами N 50 "Касса" и N 51 "Расчетный счет", производится на основании соответствующих первичных бухгалтерских документов. Операции в корреспонденции со счетами N 50 и N 51 отражаются итогами за месяц по данным, выявившимся в ведомостях к этим счетам.

Второй этап учета финансового результата составляют операции по учету использования прибыли, полученной организацией в течение отчетного года. Учет использованной прибыли ведется на счете 81 “Использование прибыли”, на котором открывают специальные субсчета для учета использования прибыли на платежи в бюджет и учета прочих направлений использования (отвлечения) прибыли.

Использование прибыли на платежи в бюджет отражается бухгалтерской проводкой:

ДЕБЕТ 81 КРЕДИТ 68

на каждую дату возникновения у организации задолженности бюджету по налогам и платежам. При этом в соответствии с налоговым законодательством организация уплачивает в бюджет:

- налог на прибыль - за счет валовой прибыли, полученной организацией в отчетном периоде;

- другие виды налоговых платежей, установленные законодательством (кроме отдельных платежей, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), в дебет счетов учета реализации или в дебет счета 80 “Прибыли и убытки”), - за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации (чистой прибыли).

Таким образом, отвлечение прибыли на налоговые платежи учитывается на счете 81 как использование прибыли, но по структуре ее использования покрытие этих расходов производится за счет разных видов прибыли.

При налогообложении прибыль принимается в размере, учтенном на счете 80, но скорректированная в установленном законодательством порядке на ряд расходов и поступлений.

Учет использования прибыли по основным направлениям

Прибыль является источником финансирования разных по экономическому содержанию потребностей. При ее распределении пересекаются интересы как общества в целом в лине государства, так и предпринимательские интересы учредителей предприятия и интересы отдельных работников. Объектом распределения является валовая прибыль.

Законодательно распределение прибыли реализуется в части, поступающей в Федеральный бюджет и бюджеты субъектов Федерации в виде налогов и других обязательных платежей. Распределение оставшейся части прибыли является прерогативой предприятия, регламентируется внутренними документами предприятия и фиксируется в его учетной политике.

Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, используется им самостоятельно и направляется на дальнейшее развитие предпринимательской деятельности. Никакие органы, в том числе государство, не имеют права вмешиваться в процесс использования чистой прибыли предприятия. В соответствии с этим по мере поступления чистая прибыль предприятий направляется:

на финансирование НИОКР, а также работ по созданию, освоению и внедрению навой техники;

на совершенствование технологии и организации производства;

на модернизацию оборудования;

улучшение качества продукции;

техническое перевооружение;

реконструкцию действующего производства.

Чистая прибыль является источником пополнения собственных оборотных средств.

Кроме того, она направляется на уплате процентов по кредитам, полученным на восполнение недостатка собственных оборотных средств, на приобретение основных средств, а также уплату процентов по просроченным и отсроченным кредитам. За счет чистой прибыли уплачиваются некоторые виды сборов и налогов, например, налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров, сбор со сделок по купле-продаже валюты на биржах, сбор за право торговли и др.

Обеспечивая производственные, материальные и социальные потребности за счет чистой прибыли, предприятие должно стремиться к установлению оптимального соотношения между фондом накопления и потребления с тем, чтобы учитывать условия рыночной конъюнктуры и вместе с тем стимулировать и поощрять результаты труда работников предприятия.

Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, служит не только источником финансирования производственного и социального развития, а также материального поощрения, но и используется в случаях нарушения предприятием действующего законодательства для уплаты различных штрафов и санкций.

Так, из чистой прибыли уплачиваются штрафы при несоблюдении требований по охране окружающей среды от загрязнения, санитарных норм и правил. При завышении регулируемых цен на продукцию (работы, услуги) из чистой прибыли взыскивается незаконно полученная предприятием прибыль.

В случаях утаивания прибыли от налогообложения или взносов во внебюджетные фонды также взыскиваются штрафные санкции, источником уплаты которых является чистая прибыль.



Понятие убытков, учет покрытия убытков

По кредиту счета 99 отражается бухгалтерская прибыль до налогообложения, сформированная по правилам бухгалтерского учета по результатам отчетного года. По дебету счета 99 отражаются штрафы за налоговые правонарушения и сумма условного расхода (или условного дохода) по налогу на прибыль, который организация обязана исчислить в соответствии с п.20 ПБУ 18/02.

Показатель "Чистая прибыль (убыток) отчетного года" отражает конечный финансовый результат деятельности организации в отчетном году.

31 декабря счет 99 закрывается - производится реформация баланса: сумма чистого убытка отчетного года списывается со счета 99 в дебет счета 84 "непокрытый убыток":

Д 84 К 99 - списан убыток отчетного года.

Порядок организации аналитического учета по счету 99 «прибыли и убытки» и счету 84 «Использование прибыли»

После проведения реформации баланса, начиная с 1 января года, следующего за отчетным, чистая прибыль (убыток) отчетного года до момента принятия решения собственниками о ее распределении (покрытии) обособленно учитывается на активно-пассивном счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», в кредите которого отражается прибыль, в дебете - убыток.

В начале года, следующего за отчетным, собственники организации принимают решение о распределении чистой прибыли. Чистая прибыль может быть использована на выплату дивидендов, формирование резервного капитала, погашение убытков прошлых лет и другие цели.

Для учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) предусмотрен счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Выплата дивидендов

Д84 К75-2 - начислены дивиденды юр лицам и физ. лицам, не являющимся сотрудниками организации

Д84 К70 - начислены дивиденды учредителям - сотрудникам организации

Начисленные дивиденды облагаются налогом на доходы физических лиц и налогом на прибыль (для юр лиц), которые организация должна исчислить и уплатить как налоговый агент.

Д70 (75-2) К68 Удержан НДФЛ

Д75-2 К68 Удержан налог на прибыль с дивидендов

Выплата дивидендов не производится, если стоимость чистых активов меньше суммы уставного и резервного капитала.

Резервный капитал

Обязаны формировать акционерные общества в размере не менее 15% от величины уставного капитала, для этого в резерв ежегодно отчисляется не менее 5% чистой прибыли. Резервный капитал расходуется на покрытие убытка отчетного года, на выкуп собственных акций и погашение облигаций.

Д84 К82 - сформирован резервный капитал

Погашение убытков прошлых лет

Д84 "Прибыль, подлежащая распределению" К84 "Непокрытый убыток" - погашены убытки прошлых лет

После распределения прибыли, остаток на счете 84 показывает величину нераспределенной прибыли.



Тема 16. Международные стандарты учета и финансовой отчетности

Понятие МСФО

Международные стандарты финансовой отчётности (МСФО; IFRS англ. International Financial Reporting Standards) -- набор документов (стандартов и интерпретаций), регламентирующих правила составления финансовой отчётности, необходимой внешним пользователям для принятия ими экономических решений в отношении предприятия.

С 1973 по 2001 год стандарты разрабатывал Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (Board of the International Accounting Standards Committee) (IASC) и выпускал их под названием International Accounting Standards (IAS). В 2001 году IASC был реорганизован в Совет по Международным стандартам финансовой отчётности (IASB). В апреле 2001 года IASB принял (adopted) существовавшие IAS и продолжил работу, выпуская вновь создаваемые стандарты под названием IFRS.

МСФО, в отличие от некоторых национальных правил составления отчётности, представляют собой стандарты, основанные на принципах, а не на жестко прописанных правилах. Цель состоит в том, чтобы в любой практической ситуации составители могли следовать духу принципов, а не пытаться найти лазейки в чётко прописанных правилах, которые позволили бы обойти какие-либо базовые положения. Среди принципов: принцип начисления (accrual basis), принцип непрерывности деятельности (going concern), осторожности (prudence), уместности (relevance) и ряд других.



Структура, цели Совета МСФО и порядок принятия новых стандартов и изменения действующих стандартов

Концепция МСФО (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements) представляет собой совокупность принципов, положенных в основу всех стандартов и интерпретаций. Совет по МСФО руководствуется ими при разработке новых стандартов, а специалистам, составляющим отчетность и подтверждающим ее достоверность, принципы помогают правильно интерпретировать стандарты и разрешать вопросы, прямо не раскрытые в МСФО.

В концепции МСФО определяются цели составления финансовой отчетности, ее основные элементы (активы, пассивы, доходы, расходы, капитал и др.), устанавливаются качественные характеристики, определяющие полезность финансовой отчетности, а также приводятся определения основных терминов.

Стандарты (International Finantional Reporting Standards, International Accounting Standards) устанавливают правила, определяющие порядок раскрытия отдельных хозяйственных операций в финансовой отчетности. Напомним, что стандарты, принятые Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности до 2001 г., носят название International Accounting Standards (сокращенно - IAS), а стандарты, принятые начиная с 2001 г. правопреемником Комитета - Советом по международным стандартам финансовой отчетности, именуются International Financial Reporting Standards (IFRS).

Понятие «Международные стандарты финансовой отчетности» (МСФО) включает в себя следующие документы:

1) Предисловие к положениям МСФО;

2) Принципы подготовки и представления финансовой отчетности;

3) Стандарты;

4) Разъяснения.

В Предисловии к положениям Между народных стандартов финансовой отчетности излагаются цели и порядок деятельности Комитета по МСФО и разъясняется порядок применения международных стандартов.

Цель нормативного регулирования бухгалтерского учета - регулирование доступавсем заинтересованным пользователям к информации, которая представляет объективную картину финансового положения и результатов деятельности предприятий. Для этого необходимо решить следующие вопросы:

1) переориентации нормативного регулирования с учетного процесса на бухгалтерскую отчетность;

2) регулирования финансового учета;

3) взвешенного использования международных стандартов в национальном регулировании.

Важной составляющей нормативного обеспечения является сохранение стабильности развития системы бухгалтерского учета. Главная задача состоит в создании приемлемых условий последовательного, полезного, рационального и успешного выполнения системой бухгалтерского учета присущих ей функций в конкретной экономической среде.

В России выбран способ применения МСФО, который предполагает постепенное совершенствование российских правил учета и отчетности, направленное на формирование информации высокого качества в соответствии с требованиями международных стандартов.

Учетная политика IAS16 основные средства

Цель МСФО № 16 «Основные средства» заключается в определении порядка учета основных средств. Это необходимо пользователям финансовой отчетности для получения информации об инвестициях организации в основные средства и об изменении этих инвестиций.

Основные средства - это часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев.

МСФО не применяется в отношении:

1) биологических активов, связанных с сельскохозяйственной деятельностью;

2) прав пользования недрами и полезными ископаемыми.

Данный стандарт может применяться в отношении основных средств, которые используются для развития и обеспечения биологических активов и прав пользования недрами и полезными ископаемыми.

Главные вопросы в учете основных средств:

1) признание активов;

2) определение балансовой стоимости активов;

3) амортизация;

4) убытки от обесценения.

Объект основных средств, который может быть признан в качестве актива, подлежит оценке по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость - сумма уплаченных денежных средств или их эквивалентов для приобретения актива на момент его приобретения или сооружения.

Первоначальная стоимость объекта основных средств включает:

1) покупную цену;

2) затраты, прямо относимые на доставку актива и приведение в состояние, обеспечивающее его функционирование;

3) первоначальную оценку затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке.

Финансовая отчетность, представляемая в соответствии с МСФО, должна содержать следующую информацию:

1) оценку валовой балансовой стоимости;

2) методы начисления амортизации;

3) нормы амортизации;

4) валовую балансовую стоимость и накопленную амортизацию;

5) выверку балансовой стоимости на начало и конец периода, которая отражает поступление, выбытие, переоценку, обесценение основных средств, курсовые разницы при пересчете показателей.

Финансовая отчетность согласно МСФО № 16 «Основные средства» должна раскрывать:

1) стоимость основных средств, переданных в залог; 2) сумму расходов, признанных в балансовой стоимости основных средств в ходе его сооружения; 3) величину компенсации, которую предоставляют третьи лица, в связи с обесцениванием, утратой или передачей основных средств; 4) сумму договорных обязанностей по приобретению основных средств; 5) величину амортизации; 6) величину накопленной амортизации на конец отчетного периода.

Порядок консолидированной отчетности по МСФО: составляющие консолидации

Порядок составления консолидированной отчетности группами взаимосвязанных организаций (холдингами, корпорациями, концернами, ассоциациями и др.) имеет ряд особенностей. Перед началом составления консолидированной отчетности головное предприятие должно получить от всех организаций группы следующие данные:

- о финансовых вложениях организаций группы в уставные капиталы других организаций;

- о номинальной стоимости акций (долей капитала) организаций группы;

- о полученном организациями группы эмиссионном доходе;

- об остатках кредиторской и дебиторской задолженности организаций группы друг другу;

- о кредитах и ссудах, выданных организациями группы друг другу;

- о начисленных и выплаченных дивидендах организациям группы;

- о внутригрупповых доходах и прибыли;

- о приобретенных у организаций группы основных средствах;

- о приобретенных у организаций группы и еще не списанных материалах, товарах, готовой продукции.

Консолидирование должно обеспечивать исключение повторного учета взаимных операций компаний группы.

При составлении консолидированной отчетности данные отчетности материнской компании и дочерних предприятий объединяют поэтапно, чтобы представить их как единую хозяйственную организацию. В этих целях сначала постатейно суммируют статьи отчетности компаний группы, а затем исключают взаимные инвестиции и операции. В общем виде это можно представить следующим образом:

· затраты по инвестициям инвестора элиминируются собственным капиталом инвестируемых предприятий;

· остатки непогашенной задолженности по внутрифирменным операциям, таким, как внутрифирменные продажи, расходы, займы, дивиденды, элиминируются полностью;

· нереализованная прибыль по внутрифирменным операциям в остатках товаров и в основных средствах элиминируется в полном объеме;

· нереализованные убытки по внутрифирменным операциям в остатках активов также элиминируются;

· чистая прибыль, принадлежащая сторонним акционерам дочернего предприятия, указывается отдельно от прибыли, принадлежащей материнской компании;

· в консолидированной отчетности следует также выделить долю меньшинства в нетто-активах.

При составлении консолидированного баланса особое значение имеет порядок объединения долговых обязательств. С правовой точки зрения концерн не может иметь долговых обязательств или задолженности по отношению к самому себе. Поэтому кредиты и прочие долговые обязательства, отчисления в резервный фонд и задолженность между предприятиями, входящими в группу, должны исключаться. Это касается прежде всего следующих статей баланса:

· задолженности по взносам в уставный капитал;

· расчетов по коммерческим операциям;

· кредитов, выданных предприятиям группы;

· долгосрочных финансовых вложений;

· векселей;

· прочей задолженности;

· краткосрочных финансовых вложений.

Элиминируются инвестиции материнской компании в дочерние предприятия и доля, принадлежащая материнской компании в капитале дочерних предприятий.

Статьи собственного капитала дочернего предприятия, подлежащие консолидации, следующие:

· уставный капитал;

· резервный капитал;

· нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

Можно выделить этапы консолидирования баланса в зависимости от наличия или

отсутствия взаимных операций:

- первичная консолидация (при составлении впервые консолидированной отчетности группы, ранее независимых предприятий) связана с приобретением инвестируемого предприятия;

- последующая консолидация (при составлении консолидированной отчетности группы, образованной ранее и уже осуществляющей взаимные операции).

Техника и методы составления консолидированной отчетности в разных странах различны.

В зависимости от характера сделки при инвестировании и установлении контроля выделяют два метода составления первичной консолидированной отчетности: метод покупки (приобретения) и метод слияния (поглощения). Эти методы различаются процедурно и оказывают большое влияние на совокупные финансовые результаты, представляемые в консолидированной отчетности.

IAS 38 Нематериальные активы

Цель МСФО № 38 «Нематериальные активы» - определение порядка учета нематериальных активов, которые специально не рассматриваются в других стандартах финансовой отчетности. Данный стандарт устанавливает способы оценки балансовой суммы нематериальных активов.

Нематериальные активы - активы долгосрочной природы, не имеющие физической субстанции, но имеющие стоимость, основанную на правах и привилегиях собственника (патенты, авторские права, торговые марки, лицензии, ноухау и др.).

Нематериальные активы учитываются по стоимости приобретения.

При приобретении нематериальных активов за плату себестоимость включает: покупную цену и прямо относимые затраты на подготовку актива к использованию.

МСФО № 38 не применяется к:

1) нематериальным активам, которые находятся в сфере применения другого международного стандарта;