3. Бухгалтерский учет в Италии на современном этапе

Последнее десятилетие стало для итальянского учета временем серьезных перемен.

Основной причиной итальянской реформы 90-х годов стала необходимость следовать требованиям Директив Европейского Союза, в частности, касающихся форм и принципов составления бухгалтерской отчетности компаний и финансовых институтов, формирования консолидированных отчетов и внедрения профессиональных бухгалтерских и аудиторских стандартов [5; с.109].

Бухгалтерская практика и бизнес - среда в Италии. Бухгалтерский учет в Италии отличается весьма характерными, хотя и противоречивыми особенностями. К ним можно отнести его консервативный характер и тесную связь с гражданским, прежде всего налоговым, законодательством. Причины этого кроются в особенностях бизнес - среды: среди коммерческих предприятий здесь преобладают малые и средние. Открытых акционерных обществ в Италии крайне мало - лишь 213 компаний продают свои акции на Миланской фондовой бирже. Подавляющее большинство компаний закрыто для потенциальных внешних инвесторов, а тем более - для передачи контроля над их деятельностью. Именно поэтому биржи и биржевые индикаторы не играют в Италии такой большой роли, как в других странах.

Поскольку большинство компаний небольшого размера и управляются самими собственниками, спрос на независимый внешний аудит и детальную бухгалтерскую информацию в целом весьма ограничен. Он исходит лишь от налоговых органов и банков. Однако для банков, что особенно важно подчеркнуть, бухгалтерская отчетность не является серьезным фактором при принятии решений о кредитовании. Таким образом, главными пользователями отчетных данных до сих пор остаются фискальные органы.

Глубина раскрытия информации в отчетности итальянских компаний довольно незначительна, даже по сравнению с официальными требованиями. Несмотря на то что с 1991 г. эти требования существенно возросли, консерватизм и сохранение конфиденциальной информации до сих пор являются наиболее распространенными подходами к ведению бухгалтерского учета и бизнеса в Италии.

Поскольку итальянские компании составляют отчетность в основном исходя из налоговых требований, для бухгалтеров и менеджеров важно отразить в ней минимальную прибыль, чтобы уменьшить налоговое бремя. Подавляющее большинство малых и средних компаний ведут бухгалтерский учет и представляют отчетность (по крайней мере, в соответствии с официальными правилами) скорее для удовлетворения требований законодательства, чем для управления деятельностью фирмы. Профессиональное сообщество в Италии - второе по численности в Европе после британского. Однако низкое качество и информативность официальных отчетов, подаваемых в налоговые органы, и то небольшое значение, которое придается этим отчетам на самих предприятиях, не отражают истинного состояния бухгалтерского учета в Италии, где многие предприятия используют множественные системы счетов, позволяющие достаточно эффективно собирать, обобщать и использовать бухгалтерскую информацию для принятия управленческих решений в интересах самих фирм, а не официальных органов.

Бухгалтерские профессии в Италии. Два профессиональных звания позволяют в Италии заниматься бухгалтерским учетом - это звания бухгалтера и доктора коммерции. Различия между ними носят скорее исторический характер, нежели содержательный. Чтобы получить звание доктора коммерции, нужно дольше учиться и сдать более серьезные экзамены, чем для получения звания бухгалтера. Но права и обязанности и тех, и других при ведении профессиональной бухгалтерской деятельности одинаковы. И те, и другие должны официально зарегистрироваться в государственных органах и получить право вести профессиональную практику. Однако бухгалтеры и доктора коммерции объединены в разные профессиональные организации.

В Италии учетные работники обычно не входят в штат компаний, а осуществляют свою деятельность как независимые эксперты, несущие личную ответственность за результаты своей работы. Кроме того, практикующие бухгалтеры не имеют права заниматься другими видами деятельности, например, такими, как налоговое консультирование и аудит. Аудиторы же, в свою очередь, не могут заниматься бухгалтерской практикой. Таким образом, в стране существуют две самостоятельные профессии и итальянским профессионалам приходится выбирать между деятельностью независимого бухгалтера и работой в крупных аудиторских фирмах, имеющих регистрацию в Национальной комиссии по компаниям и биржам (НККБ).

Бухгалтерские стандарты. С введением в 1974 г. законодательного требования внешнего аудита для акционерных компаний, представленных на бирже, в Италии появились сначала аудиторские, а затем и бухгалтерские стандарты, которые разрабатывали несколько организаций независимо друг от друга (Министерство по делам государственных предприятий, Итальянская ассоциация акционерных обществ и ряд других). Такой разнобой осложнял работу бухгалтеров, и в 1982 г. НККБ сделала выбор в пользу стандартов, предложенных Национальным советом докторов коммерции. С тех пор документы, подготовленные этой наиболее авторитетной в профессиональных кругах Италии организацией, стали национальными стандартами бухгалтерского учета. При их создании были приняты во внимание как теоретические разработки, так и лучшие образцы бухгалтерской практики (национальные и международные), а также Директивы ЕС. К настоящему моменту опубликованы 23 национальных учетных стандарта и 21 аудиторский стандарт. Многие из них сейчас пересматриваются в соответствии с действующим законодательством и международными стандартами [1; с.76].

Нельзя не отметить достаточно неопределенный статус профессиональных бухгалтерских стандартов в правовой системе Италии.

Правовую систему итальянского государства можно охарактеризовать как систему римского права, с главенством законодательных норм, обязательных для всех экономических агентов. Законы и постановления властей и сегодня играют доминирующую роль в регулировании бухгалтерского учета в этой стране. Поэтому стандарты, разработанные профессионалами, так сказать, "снизу", не имеют в этой стране силы закона, как и в России.

Формы и содержание бухгалтерской отчетности. Со вступлением в Европейский Союз Италия ввела в свое законодательство общеевропейские требования к бухгалтерскому учету и отчетности. В соответствии с 4 и 7 Директивами ЕС все итальянские компании обязаны представлять отчетность, соответствующую требованиям международных стандартов. Годовая отчетность итальянских компаний может включать: бухгалтерский баланс; отчет о прибылях и убытках; пояснительную записку; операционный отчет (отчет о текущей деятельности); отчет внутренних аудиторов; отчет о движении капитала; отчет о движении денежных средств; отчет президента компании; доклад совета директоров; аудиторское заключение.

Лишь первые 5 из этого списка обязательны для представления всеми без исключения открытыми акционерными обществами. Аудиторское заключение обязательно для некоторых категорий компаний - финансовых, страховых, медиа - холдингов и т.д. Компании, акции которых котируются на биржах, должны представлять, помимо итогового годового, и отчеты за полугодие.

Все данные в итальянской отчетности приводятся на начало и конец периода. Отчетность составляют в лирах или в лирах и ЭКЮ одновременно. Начиная с отчетности за 1999 г. данные могут быть также представлены в евро.

Малые предприятия могут представлять бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и пояснительную записку в сокращенном по сравнению с обычным варианте. Малыми признаются предприятия, у которых в первый год их существования или за два последующих активы (нетто) не превышают 3,09 млрд лир; выручка - 6,18 млрд лир; численность сотрудников - 50 человек. Отчетность составляют исходя из общепринятых бухгалтерских принципов - осмотрительности, сравнимости, начислений, постоянно действующего предприятия. Банки и финансовые компании имеют собственные формы бухгалтерской отчетности. Для всех прочих экономических агентов итальянское законодательство предусматривает формы, аналогичные российским [4; с.89].

Баланс представляется итальянскими предприятиями в обычной горизонтальной форме - слева "актив", справа "пассив". Принцип группировки статей - по их экономическому содержанию, как и в Германии, а не по степени ликвидности, как в Великобритании. В конце баланса указывают все забалансовые обязательства компании - гарантии выданные и полученные, поручительства, договорные обязательства по будущим покупкам и продажам, предстоящие выплаты по лизингу и т.д. Безусловно, это весьма существенная информация, она дает внешним пользователям бухгалтерской отчетности возможность получить более реальное представление о финансовом положении компании и оценить риски, с которыми компания может столкнуться в будущем.

Отчет о прибылях и убытках строится по вертикальной форме, также хорошо знакомой российским бухгалтерам. Такая модель отчета пришла в Италию из Германии. В основу классификации статей отчета положен принцип экономического содержания, а не направления расходования средств.

В отличие от российской отчетности, содержание пояснительной записки к годовому отчету компаний строго регламентировано итальянским законодательством. Минимальный состав информации, который должен содержаться в пояснительной записке, таков:

способы оценки статей отчетности и перевода стоимостей, выраженных в иностранной валюте, в лиры;

состав внеоборотных активов (материальных, нематериальных и финансовых) с указанием их исторических цен и данных о переоценках и амортизационных отчислениях, а также прочих существенных сведений;

состав и способы списания организационных расходов, расходов на исследования и разработки и рекламу с обоснованием того, почему выбраны именно эти способы;

произошедшие за отчетный период изменения в активах и обязательствах компании; особое внимание следует уделить различного рода резервам;

список инвестиций в зависимые, дочерние и другие фирмы, осуществляемых как напрямую, так и через трастовые компании, с указанием состава инвестиций, долей собственности и их стоимости, а также данных об этих юридических лицах;

состав дебиторов и кредиторов;

состав балансовых статей, касающихся доходов и расходов будущих периодов, резервов и т.п.;

предстоящие финансовые расходы по каждому виду активов и пассивов;

состав и природа забалансовых обязательств, а также возможные финансовые обстоятельства, связанные с вложениями в дочерние и зависимые общества;

выручка компании в разбивке по видам деятельности и регионам;

доходы от вложений в зависимые и дочерние общества;

финансовые доходы и расходы, связанные с кредитами, займами и т.п.;

состав чрезвычайных статей, отраженных в отчете о доходах и расходах;

принципы изменения методов оценки статей, если такие изменения имели место за отчетный период;

среднегодовая численность сотрудников в разбивке по категориям;

расходы на оплату труда управленческого персонала и внутренних аудиторов;

данные об акционерном капитале компании и изменениях, произошедших в нем за отчетный период;

данные о конвертируемых облигациях и других видах ценных бумаг, выпущенных компанией [1; с.105].

Особенности оценки статей отчетности. В основе оценки лежит принцип себестоимости. Применительно к покупаемым активам в нее включают, помимо договорной цены, все расходы, которые компания понесла для приведения этого актива в рабочее состояние (налоги и таможенные платежи, стоимость транспортировки, установки и монтажа и т.п.). Во всех случаях в состав себестоимости можно включать и некоторую долю процентов к оплате, накопленных за период производства или приведения в рабочее состояние данного актива.

Переоценки внеоборотных активов могут проводиться только по решению законодательных органов. Две последние переоценки проводились в 1990 и 1991 гг. Первая из них была для предприятий добровольной, оценка проводилась по текущей стоимости. Последняя же, обязательная для всех, носила более сложный характер, поскольку в ней использовались специальные индексы и коэффициенты, соответствующие темпам инфляции, имевшим место в итальянской экономике в 80-е годы.

Внеоборотные активы и дебиторскую задолженность оценивают в балансе по их чистой стоимости. В противовес большинству европейских стран, в Италии расходы на исследования и разработки, а также на рекламу могут быть капитализированы, т.е. не списаны сразу на текущие расходы, а показаны в активе баланса. Оценка некоторых нематериальных активов (в частности, гудвила и торговых марок) возможна только при продаже компании. Различий в учете финансового и операционного лизинга не существует - вся аренда считается операционной.

Для оценки запасов используется наименьшая из цен покупки и продажи. Для списания на производство разрешены все общепринятые методы - ФИФО, ЛИФО и средневзвешенной цены.

В случаях, когда процесс производства продукции требует длительного времени (например, при изготовлении сыров, ликеров и т.п.), на стоимость запасов можно отнести и некоторую величину процентных выплат.

Согласно итальянскому законодательству компания может владеть (иметь в активе) не более чем 10% от всего заявленного акционерного капитала. На эти акции не производится выплата дивидендов, а права голоса резервируются до тех пор, пока акции не обретут другого владельца. В отчетности их отражают по цене приобретения.

Важную роль в бухгалтерской практике имеет создание резервов под безнадежные долги. В Италии разрешено ежегодно относить на такой резерв 0,5% общего объема дебиторской задолженности. Когда объем резерва достигает 5%, дальнейшее его увеличение запрещается. Безнадежный долг подлежит списанию за счет этого резерва.

Гражданское законодательство Италии позволяет любым способом пересчитывать статьи, выраженные в иностранной валюте, однако для целей налогообложения все предприятия обязаны пользоваться курсом, сложившимся на конец финансового года. Отрицательные курсовые разницы вычитают из налогооблагаемой прибыли.

Практика отложенного налогообложения на итальянских предприятиях крайне редка. Убытки, полученные компанией, могут быть отнесены на будущие прибыли в течение пятилетнего периода.

Действующая ныне ставка налога на прибыль компаний составляет 37%. Она может быть снижена до 27%, если компания не прибегает к займам, а финансируется из собственных средств. Все компании обязаны также платить местный налог, составляющий 4,25% от величины добавленной стоимости за вычетом расходов на оплату труда.

Консолидированную финансовую отчетность в Италии до недавнего времени практически не составляли. В 1991 г. требование о представлении консолидированных групповых отчетов было включено в законодательство в соответствии с 7 Директивой ЕС. Однако из-за того, что основную массу предприятий составляют малые и средние фирмы, принадлежащие индивидуальным собственникам, практика составления консолидированных отчетов в стране невелика.

Составляемая в соответствии с требованиями национального законодательства бухгалтерская отчетность служит почти исключительно целям налогового контроля. В настоящее время бухгалтерский учет в Италии претерпевает серьезные перемены. Вводятся новые законодательные требования относительно раскрытия бухгалтерской информации, консолидированных отчетов, содержания и полноты основных бухгалтерских форм. Поскольку традиционно итальянская бухгалтерская практика следует за требованиями национального законодательства, авторы законов стремятся приблизить национальный учет к требованиям международных стандартов, Директив ЕС и реалиям современного бизнеса.

Повышению интереса к получению правдивой и точной информации со стороны внешних пользователей способствуют, во-первых, приватизационные процессы, идущие сейчас в крупнейших итальянских концернах, а во-вторых, создание региональных бирж, на которых, как планируется, будет вестись торговля акциями средних по величине коммерческих предприятий. Увеличение числа акционеров, заинтересованных в получении полной и объективной информации о своих предприятиях, уже в ближайшие годы приведет к еще более существенным изменениям в итальянском бухгалтерском учете.

Заключение